Kategorie-Archiv: Steuerrecht

Steuerfalle bei Dienstwagen für im Ausland wohnende Mitarbeiter (BdSt)

Überlässt der Chef einem Mitarbeiter einen Dienstwagen zur privaten Nutzung, z.B. für Privatfahrten oder für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb, so gelten die umsatzsteuerlichen Regelungen zur Vermietung eines Beförderungsmittels. Dies hat zur Folge, dass die Überlassung des Dienstwagens umsatzsteuerlich dort erfasst wird, wo der Mitarbeiter wohnt. Das ist vor allem dann wichtig, wenn der Mitarbeiter im Ausland lebt. Denn damit muss sich der Unternehmer auch im Ausland registrieren lassen und dort die entsprechenden steuerlichen Pflichten erfüllen. Darauf weist der Bund der Steuerzahler (BdSt) hin.


Durch das AmtshilfeRLUmsG wurde der Leistungsort bei der langfristigen Vermietung von Beförderungsmitteln an Nichtunternehmer in § 3a Abs. 3 Nr. 2 UStG an Art. 56 Abs. 2 MwStSystRL angepasst. Der Leistungsort befindet sich danach an dem Ort, an dem der Empfänger seinen Wohnsitz oder Sitz hat.

  • Betroffen sind Unternehmen, die im Ausland wohnende Mitarbeiter beschäftigen und diesen Mitarbeitern einen Dienstwagen zur Verfügung stellen. Unternehmer mit Mitarbeitern in Frankreich, Österreich und Co. sollten sich um das Thema kümmern, empfiehlt der Bund der Steuerzahler. Denn die neue Regelung gilt schon seit dem 30.6.2013.
  • In einem Verwaltungsschreiben v. 12.9.2013 stellt das BMF klar, dass die neuen Regeln nicht nur für die Vermietung von Leihwagen oder Sportbooten gelten, sondern auch für den Dienstwagen eines Arbeitnehmers.

Quelle: BdSt online

Fünfjährige Behaltensfrist nach § 13a Abs. 5 ErbStG läuft nach dem Tod des Erben weiter

Der 3. Senat des Finanzgerichts Münster hat mit Gerichtsbescheid vom 12. Juni 2013 (Az. 3 K 204/11 Erb) entschieden, dass die Begünstigung nach § 13a ErbStG bei einer Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft durch die Rechtsnachfolger des verstorbenen Erben innerhalb der fünfjährigen Behaltensfrist rückwirkend zu versagen ist.

Die Erblasserin hatte von ihrer Mutter Anteile an einer GmbH geerbt, die wiederum auf die Kläger im Wege der Gesamtrechtsnachfolge übergingen. Diese veräußerten die Anteile innerhalb von fünf Jahren nach dem Tod der Mutter der Erblasserin.

Das beklagte Finanzamt versagte im Rahmen der Erbschaftssteuerfestsetzung nach der Mutter der Erblasserin die Begünstigung nach § 13a ErbStG (Freibetrag und Bewertungsabschlag), weil die Behaltensfrist nicht eingehalten worden sei. Die Kläger sind demgegenüber der Auffassung, dass diese Frist allein den Erben als Erwerber treffe. Dies ergebe sich aus der Formulierung des § 13a Abs. 5 ErbStG, wonach „der Erwerber“ die Veräußerung vornehmen müsse. Nach dem Tod des Erwerbers sei auch der Zweck der Vorschrift, der in der Missbrauchsverhinderung liege, nicht mehr erfüllt.

Das Gericht wies die Klage ab. Das Gesetz enthalte keine ausdrückliche Regelung, dass die fünfjährige Frist vorzeitig durch den Tod des ersten Erwerbers ende. Zweck der Steuerbegünstigung sei die sachliche Fortführung des Betriebs. Die Behaltensfrist solle als Missbrauchsverhinderungsklausel zur Erfüllung dieses Zwecks beitragen. Vor diesem Hintergrund sei es unerheblich, ob der Erst- oder der Zweiterwerber eine schädliche Veräußerung vornehme. Das von den Klägern im Wege der Gesamtrechtsnachfolge übernommene Vermögen sei mit der laufenden Frist „belastet“. Gegen den Gerichtsbescheid wurde beim Bundesfinanzhof Revision eingelegt (Az. II R 25/13).

 

Finanzgericht Münster, 3 K 204/11 Erb

Datum:
12.06.2013
Gericht:
Finanzgericht Münster
Spruchkörper:
3. Senat
Entscheidungsart:
Gerichtsbescheid
Aktenzeichen:
3 K 204/11 Erb
Sachgebiet:
Finanz- und Abgaberecht
Tenor:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

1Tatbestand

2Die Beteiligten streiten darüber, ob die fünfjährige Behaltensfrist nach § 13a Abs. 5 Nr. 4 Erbschaftsteuergesetz a. F. (ErbStG) vorzeitig mit dem Tod des Erwerbers endet.

3Am 29. Juli 2003 starb J   I   . Durch Testament vom 22. Juli 2003 (Urkunden-Rolle Nr. xxx/2003 des Notars N   aus L   ) war ihre Tochter N   I    als Alleinerbin eingesetzt. Zum Nachlass gehörten unter anderem auch Anteile an der B   I   GmbH.

4Am 31. März 2004 starb N   I   , die von den Klägern zu gleichen Teilen beerbt wurde. Die zum Nachlass gehörigen Anteile an der B   I   GmbH veräußerten die Kläger mit Vertrag vom 8. Juni 2004.

5Nach Abgabe der Erbschaftsteuererklärung nach J   I   setzte der Beklagte gegenüber jedem Kläger als Gesamtschuldner mit jeweiligem Bescheid vom 7. April 2008 Erbschaftsteuer in Höhe von xxx € fest. Die Bescheide ergingen nach § 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Die Begünstigung nach § 13a Abs. 1 und Abs. 2 ErbStG für die Anteile an der B   I   GmbH berücksichtigte der Beklagte hierbei nicht. In seiner Anlage zum Erbschaftsteuerbescheid führte der Beklagte dazu aus, dass eine Begünstigung wegen der bereits 2004 erfolgten Anteilsveräußerung nicht gewährt werden könne.

6Gegen die Bescheide legten die Kläger am 24. April 2008 Einspruch ein. Sie verwiesen auf den Wortlaut des § 13a Abs. 5 Nr. 4 ErbStG, nach dem lediglich eine Steuerschädlichkeit für den Erwerber definiert sei. Im vorliegenden Fall seien die Anteile an der GmbH aber durch die Gesamtrechtsnachfolger der Erwerberin N   I   und nicht durch diese selbst veräußert worden. Die Frist des § 13a Abs. 5 ErbStG sei somit durch die Erwerberin N   I   eingehalten worden bzw. sei sie in diesem Zeitraum verstorben. Im Rahmen der Erbschaftssteuererklärung seien lediglich die Besteuerungsgrundlagen der Erwerberin N   I   zu Grunde zu legen.

7Die Kläger verwiesen hierzu auf den Fall der Vor- und Nacherbschaft. Dort stehe der Freibetrag nach § 13a ErbStG sowohl dem Vorerben bei Eintritt des Erbfalls und danach dem Nacherben wiederum bei Eintritt des Nacherbfalls zu. Gleiches gelte auch im vorliegenden Fall, da hier ebenfalls zwei Erbfälle vorlägen. Die Steuervergünstigung nach § 13a ErbStG komme für beide Erbfälle in Betracht. Eine gemeinsame Sperrfrist bestehe nicht.

8Zur Vertiefung ihrer Rechtsauffassung trugen die Kläger weiter vor, dass nach dem Sinn und Zweck des § 13a Abs. 5 ErbStG die Veräußerung von demjenigen vorgenommen werden müsse, der die Steuerbegünstigung in Anspruch genommen habe. Werde das Vermögen durch den Zuwendungsempfänger nach dem (unentgeltlichen) Erwerb vom Ersterwerber veräußert, könne die Veräußerung steuerlich dem Ersterwerber nur in Fällen eines Missbrauchs zugerechnet werden. Im vorliegenden Fall sei aber die Veräußerung nicht willentlich, sondern durch den Eintritt des Erbfalls erfolgt.

9Mit der Einspruchsentscheidung vom 13. Dezember 2010 – dem Prozessbevollmächtigten am 15. Dezember 2010 gegen Empfangsbekenntnis zugegangen – wies der Beklagte die Einsprüche der Kläger als unbegründet zurück. Nach § 1922 BGB seien die Kläger in alle Rechte und Pflichten der Erblasserin N   I    eingetreten, so auch in die Behaltensverpflichtung gem. § 13a Abs. 5 ErbStG. Weder aus den Erlassen zu § 13a ErbStG noch aus dem ErbStG selbst ergebe sich, dass die Behaltensfrist des § 13a Abs. 5 ErbStG vorzeitig mit dem Tod des Ersterwerbers ende. Auch aus den Änderungen der Textpassage von der bis zum 27.12.1996 anzuwendenden Fassung des § 13 Abs. 2a ErbStG zu dem § 13a Abs. 5 ErbStG jetziger Fassung ergebe sich nichts anderes. So gelte § 13a Abs. 5 ErbStG nicht nur, wenn die Veräußerung der Anteile durch den Erwerber erfolge, sondern auch durch seine Gesamtrechtsnachfolger. Der Beklagte verwies zu diesem Zweck auf die Rechtsprechung des FG Berlin (Urteil vom 4. Juni 2002 – 5 K 5042/00, EFG 2002, 1466), welches noch zu § 13 Abs. 2a ErbStG ergangen ist.

10Mit ihrer Klage vom 12. Januar 2011 – dem Beklagten per Fax am 17. Januar 2011 übermittelt und beim Finanzgericht eingegangen am 18. Januar 2011 – verfolgen die Kläger ihr Begehren auf Gewährung der Steuervergünstigung gem. § 13a ErbStG weiter. Sie vertiefen ihre Rechtsauffassung mit einem Verweis auf § 13 Abs. 2a ErbStG, der in der passiven Form formuliert gewesen sei („soweit innerhalb von fünf Jahren nach Erwerb … veräußert wird“). Nach der Gesetzesänderung sei in § 13a Abs. 5 ErbStG die passive Form durch die aktive Form ersetzt worden („soweit der Erwerber innerhalb von fünf Jahren … veräußert“). Daraus ergebe sich, dass die Veräußerung durch die Erwerberin der Anteile der GmbH – also Frau N   I   – habe stattfinden müssen und nicht durch deren Gesamtrechtsnachfolger. Auch sei § 13a Abs. 5 ErbStG nach der Rechtsprechung eine Missbrauchsverhinderungsklausel. Hiernach möge die Behaltenszeit im Rahmen einer Weiterschenkung von Betriebsvermögen auch von dem Erwerber einzuhalten sein. Das gelte aber nicht im Falle des Todes des Ersterwerbers.

11Die angefochtenen Bescheide vom 7. April 2008 hat der Beklagte aus hier nicht streitigen Gründen am 29. Mai 2008 und zuletzt am 20. November 2011 geändert .

12Die Kläger beantragen sinngemäß,

13die angefochtenen Erbschaftsteuerfestsetzungen in der Fassung der Bescheide vom 20. November 2011 zu ändern und die Steuerbefreiung gem. § 13a ErbStG für den Erwerb der Anteile an der B   I    GmbH zu gewähren.

14Der Beklagte beantragt,

15die Klage abzuweisen.

16Er hält bezüglich der Begründung an seiner Auffassung aus der Einspruchsentscheidung vom 13. Dezember 2010 fest.

17Der Senat hält es für sachgerecht, gemäß § 90a Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) durch Gerichtsbescheid zu entscheiden.

18Entscheidungsgründe

19Die zulässige, insbesondere gem. § 47 Abs. 2 Satz 1 FGO fristgemäß am 17. Januar 2011 per Fax an den Beklagten erhobene Klage ist nicht begründet.

20Die angefochtenen Erbschaftsteuerfestsetzungen und die Einspruchsentscheidungen sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

21Der Freibetrag und der verminderte Wertansatz nach § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Abs. 2 ErbStG werden gewährt, wenn beim Erwerb von Todes wegen oder durch Schenkung unter Lebenden u. a. Anteile an Kapitalgesellschaften (§ 13a Abs. 4 Nr. 5 ErbStG) auf den Erwerber übergehen. Nach § 13a Abs. 5 Nr. 4 ErbStG fallen der Freibetrag und der verminderte Wertansatz rückwirkend weg, soweit der Erwerber den erworbenen Anteil innerhalb von fünf Jahren nach dem Erwerb veräußert. § 13a Abs. 5 ErbStG normiert damit eine Nachsteuerregelung, die bei einer Veräußerung innerhalb der Behaltensfrist nachträglich die Nachversteuerung des bisher begünstigten Vermögens auslöst. Die Frist beginnt mit dem Erbfall und endet mit dem Tag genau fünf Jahre später.

22Im vorliegenden Fall begann die Fünf-Jahres-Frist mit dem Tod der Erblasserin J    I    am 29. Juli 2003 und endete am 29. Juli 2008.

23Die Behaltensfrist hat auch nicht früher durch den Tod der N   I    , der Erbin nach J    I    und damit der Erwerberin i.S.d. § 13a Abs. 5 ErbStG geendet. Nach Auffassung des Senats war die Behaltensfrist vielmehr von den Klägern als Gesamtrechtsnachfolgern der Erwerberin einzuhalten.

24Nach dem Wortlaut des § 13a Abs. 5 Nr. 4 ErbStG fällt die begünstigende Wirkung des § 13a Abs. 1 und Abs. 2 ErbStG rückwirkend weg, „soweit der Erwerber innerhalb von fünf Jahren (…) veräußert“. Soweit hier auf den Erwerber als Veräußerer abgestellt wird, unterscheidet die Regelung jedoch nicht zwischen Erst- und Zweiterwerber des Vermögens. Dass die Frist durch den Tod des Ersterwerbers endet, regelt § 13a Abs. 5 ErbStG ausdrücklich nicht. Eine teleologische Reduktion dahingehend, nur den Ersterwerber zum Halten des Betriebsvermögens zu verpflichten, ist dabei nicht im Wortlaut der Vorschrift angelegt. Sie würde nach Auffassung des Senats auch dem Sinn und Zweck der Behaltensregelung zuwider laufen.

25Das Bundesverfassungsgericht hat aus Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) abgeleitet, dass eine verminderte Leistungsfähigkeit des Erwerbers von Betriebsvermögen, die sich u. a. aus der Sozialgebundenheit und der mangelnden Fungibilität des Vermögens ergeben kann, bei der Erbschaftbesteuerung zu berücksichtigen ist (BVerfG, Beschluss vom 22.06.1995 2 BvR 552/91, BVerfGE 93, 165; vgl. auch BFH, Beschluss vom 22.05.2002 II R 61/99, BStBl. II 2002, 598). Der Gesetzgeber hat in der Folge die zunächst in § 13 Abs. 2a ErbStG a. F. geregelten und durch die Nachfolgevorschrift des § 13a ErbStG weiter ausgestalteten steuerlichen Begünstigungen für Betriebsvermögen auch damit begründet, dass die Betriebsfortführung erleichtert und Arbeitsplätze erhalten werden sollten (Begründung zum Entwurf des Standortsicherungsgesetzes vom 04.01.1993, BR-Drucksache 1/93, 49 und vom 20.01.1993, BT-Drucksache 12/4158, 47; Begründung zum Entwurf des Jahressteuergesetzes 1997 vom 11.06.1996, BT-Drucksache 13/4839, 64 ff).

26Daran anknüpfend hat sich die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs konsequent am Wortlaut der Begünstigungsnorm orientiert und für das Eingreifen der Nachsteuerregelung allein auf den Tatbestand einer Betriebsveräußerung oder -aufgabe – unabhängig von deren Motiv – abgestellt (vgl. BFH, Urteile vom 16.02.2005 II R 39/03, BStBl. II 2005, 571; vom 04.02.2010 II R 35/09, BFH/NV 2010, 1601 für die insolvenzbedingte Aufgabe; vom 17.03.2010 II R 3/09, BStBl. II 2010, 749 für die Veräußerung aufgrund gesetzlicher Anordnung). Diese mittlerweile gefestigte Rechtsprechung zeigt, dass maßgeblich für die Gewährung und den dauerhaften Erhalt der Begünstigung die sachliche Fortführung des Betriebes ist. Unter Berücksichtigung von Sinn und Zweck der Norm ist es dabei ohne Belang, ob die Fortführung durch einen Erst- oder einen Folgeerwerber erfolgt. So sieht auch die Finanzverwaltung keinen die Nachversteuerung auslösenden Sachverhalt, wenn z.B. begünstigt erworbenes Vermögen vom Erwerber im Wege der Schenkung weitergegeben wird (vgl. R 62 Abs. 2 Nr. 1 ErbStR sowie die weiteren Fallgruppen, Erbschaftsteuerhandbuch 2003). Dann macht es nach Auffassung des Senats aber auch für die Auslösung der Nachsteuerregelung keinen Unterschied, ob der Erst- oder der Zweiterwerber eine begünstigungsschädliche Veräußerung gem. § 13a Abs. 5 ErbStG vornimmt. Denn die Behaltensvorschrift ist eine Missbrauchsverhinderungsklausel und soll dazu beitragen, dass der Betrieb in seiner Gesamtheit erhalten bleibt und auf die nächste Generation unentgeltlich übergeht, ohne Anreize dafür zu schaffen, zum Beispiel an finanzkräftige Investoren zu veräußern.

27Diesem gesetzlichen Regelungszweck würde es zuwider laufen, nur dem Ersterwerber eine Behaltensverpflichtung aufzuerlegen, zumal auch der Erbe das Vermögen des Erb-lassers gem. § 1922 BGB in dem Zustand übernimmt, in dem es sich beim Erblasser befindet – im vorliegenden Fall also die Anteile an der B   I    GmbH „belastet“ mit der laufenden Behaltensfrist nach § 13a Abs. 5 Nr. 4 ErbStG.

28So hat bereits das Finanzgericht Berlin zu dem inhaltsgleichen § 13 Abs. 2a ErbStG a. F. entschieden, dass von einem freibetragsschädlichen Verstoß gegen die Behaltensvorschriften auszugehen ist, wenn das vom Erben im Wege vorweggenommener Erbfolge an die Kinder übertragene Betriebsvermögen von diesen innerhalb der Fünf-Jahres-Frist an Dritte weiterveräußert werde (FG Berlin in EFG 2002, 1466; kritisch: Jülicher in Troll/Gebel/Jülicher Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz Kommentar, § 13a n. F. Rz. 169).

29Auch die Auffassung der Kläger, dass der Gesetzgeber im Gegensatz zur ursprünglichen Fassung des § 13 Abs. 2a ErbStG a. F. in § 13a Abs. 5 Nr. 1 ErbStG die passive Form durch die aktive Form ersetzt habe, ändert nichts an der Auffassung des Senats. Insoweit hat das Finanzgericht Berlin (in EFG 2002, 1466) aus Sicht des Senats zutreffend dargelegt, dass die aktive Form nur gewählt wurde, da § 13a Abs. 5 ErbStG um weitere Tatbestände (Land- und Forstwirtschaft) ergänzt wurde, die eine aktive Formulierung notwendig werden ließen.

30Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

31Die Revision wird zur Fortbildung des Rechts zugelassen, da eine höchstrichterliche Entscheidung zu der Frage, auf welche Person es für die Anwendung des § 13a Abs. 5 ErbStG a. F. ankommt, nicht ersichtlich ist (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO). Diese Frage stellt sich unverändert auch nach Inkrafttreten des ErbStG 2009.

Leistungsort bei der langfristigen Vermietung von Beförderungsmitteln an Nichtunternehmer (BMF)

Postanschrift Berlin: Bundesministeriu m der Finanzen, 11016 Berlin
www.bundesfinanzministerium.de
POSTANSCHRIFT Bundesministerium der Finanzen, 11016 Berlin
Vorab per E-Mail
Oberste Finanzbehörden
der Länder
HAUSANSCHRIFT Wilhelmstraße 97, 10117 Berlin
TEL +49 (0) 30 18 682-0
FAX
E-MAIL poststelle@bmf.bund.de
DATUM 12. September 2013
– Verteiler U 1 –
– E-Mail-Verteiler U 2 –
BETREFF Umsatzsteuer;
Leistungsort bei der langfristigen Vermietung von Beförderungsmitteln an Nichtunternehmer
BEZUG
GZ IV D 3 – S 7117-e/13/10001
DOK 2013/0849487
(bei Antwort bitte GZ und DOK angeben)
Durch Artikel 10 Nr. 2 Buchstabe b des Gesetzes zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz –
AmtshilfeRLUmsG) vom 26. Juni 2013 (BGBl. I S. 1809) wurde der Leistungsort bei der
langfristigen Vermietung von Beförderungsmitteln an Nichtunternehmer in § 3a Abs. 3 Nr. 2
UStG an Artikel 56 Abs. 2 MwStSystRL in der Fassung von Artikel 4 der Richtlinie
2008/8/EG (ABl. EU 2008 Nr. L 44 S. 11) angepasst. Der Leistungsort befindet sich danach
an dem Ort, an dem der Empfänger seinen Wohnsitz oder Sitz hat. Handelt es sich bei dem
Beförderungsmittel um ein Sportboot, wird die Vermietungsleistung an dem Ort ausgeführt,
an dem das Sportboot dem Empfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird, wenn sich
auch der Sitz, die Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte des Unternehmers, von wo aus
diese Leistung tatsächlich erbracht wird, an diesem Ort befindet. Dadurch soll insoweit eine
Besteuerung am Verbrauchsort erreicht werden. Die Regelung ist nach Art. 31 Abs. 1
AmtshilfeRLUmsG zum 30. Juni 2013 in Kraft getreten. Insbesondere Abschnitt 3a.5 des
Umsatzsteuer-Anwendungserlasses (UStAE) ist entsprechend anzupassen.
Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der
Länder wird deshalb der Umsatzsteuer-Anwendungserlasses (UStAE) vom 1. Oktober 2010,

BStBl I S. 864, der zuletzt durch das BMF-Schreiben vom 26. August 2013
– IV D 3 – S 7359/07/10009 (2013/0800354), BStBl I S. xxx, geändert worden ist, wie folgt
geändert:
1. In Abschnitt 3a.1 Abs. 4 werden im sechsten Gedankenstrich das Semikolon am Ende
durch einen Punkt ersetzt und der siebente Gedankenstrich gestrichen.
2. In Abschnitt 3a.2 Abs. 19 wird im Klammerzusatz des zweiten Gedankenstrichs die Angabe „Abschnitte 3a.5“ durch die Angabe „Abschnitte 3a.5 Abs. 1 bis 6“ ersetzt.
3. Abschnitt 3a.5 wird wie folgt gefasst:
„3a.5. Ort der Vermietung eines Beförderungsmittels
Allgemeines
(1) 1
Der Ort der Vermietung eines Beförderungsmittels ist insbesondere von der Dauer der Vermietung abhängig. 2
Dabei richtet sich die Dauer der Vermietung nach der tatsächlichen Dauer der Nutzungs-
überlassung; wird der Zeitraum der Vermietung auf Grund höherer Gewalt verlängert, ist dieser Zeitraum bei
der Abgrenzung einer kurzfristigen von einer langfristigen Vermietung nicht zu berücksichtigen (vgl. Artikel
39 Abs. 1 Unterabs. 3 der MwStVO). 3
Wird ein Beförderungsmittel mehrfach unmittelbar hintereinander an
denselben Leistungsempfänger für einen Zeitraum vermietet, liegt eine kurzfristige Vermietung grundsätzlich
nur dann vor, wenn der ununterbrochene Vermietungszeitraum von nicht mehr als 90 Tagen bzw. 30 Tagen
insgesamt nicht überschritten wird (vgl. Artikel 39 Abs. 1 Unterabs. 1 und 2 und Abs. 2 Unterabs. 1 und 2
der MwStVO). 4
Wird ein Beförderungsmittel zunächst kurzfristig und anschließend über einen als langfristig
geltenden Zeitraum an denselben Leistungsempfänger vermietet, sind die beiden Vermietungszeiträume abweichend von Satz 3 getrennt voneinander zu betrachten, sofern diese vertraglichen Regelungen nicht zur Erlangung steuerrechtlicher Vorteile erfolgten (vgl. Artikel 39 Abs. 2 Unterabs. 3 der MwStVO). 5
Werden aufeinander folgende Verträge über die Vermietung von Beförderungsmitteln geschlossen, die tatsächlich unterschiedliche Beförderungsmittel betreffen, sind die jeweiligen Vermietungen gesondert zu betrachten, sofern
diese vertraglichen Regelungen nicht zur Erlangung steuerrechtlicher Vorteile erfolgten (vgl. Artikel 39
Abs. 3 der MwStVO).
(2)
1
Als Beförderungsmittel sind Gegenstände anzusehen, deren Hauptzweck auf die Beförderung von
Personen und Gütern zu Lande, zu Wasser oder in der Luft gerichtet ist und die sich auch tatsächlich fortbewegen (vgl. Artikel 38 Abs. 1 der MwStVO). 2
Zu den Beförderungsmitteln gehören auch Auflieger, Sattelanhänger, Fahrzeuganhänger, Eisenbahnwaggons, Elektro-Caddywagen, Transportbetonmischer, Segelboote,
Ruderboote, Paddelboote, Motorboote, Sportflugzeuge, Segelflugzeuge, Wohnmobile, Wohnwagen (vgl. jedoch Abschnitt 3a.3 Abs. 5) sowie landwirtschaftliche Zugmaschinen und andere landwirtschaftliche Fahrzeuge, Fahrzeuge, die speziell für den Transport von kranken oder verletzten Menschen konzipiert sind, und
Rollstühle und ähnliche Fahrzeuge für kranke und körperbehinderte Menschen, mit mechanischen oder elektronischen Vorrichtungen zur Fortbewegung (vgl. Artikel 38 Abs. 2 der MwStVO). 3
Keine Beförderungsmittel sind z.B. Bagger, Planierraupen, Bergungskräne, Schwertransportkräne, Transportbänder, Gabelstapler, Elektrokarren, Rohrleitungen, Ladekräne, Schwimmkräne, Schwimmrammen, Container, militärische
Kampffahrzeuge, z.B. Kriegsschiffe – ausgenommen Versorgungsfahrzeuge –, Kampfflugzeuge, Panzer, und
Fahrzeuge, die dauerhaft stillgelegt worden sind (vgl. Artikel 38 Abs. 3 der MwStVO). 4
Unabhängig hiervon
kann jedoch mit diesen Gegenständen eine Beförderungsleistung ausgeführt werden. 5
Als Vermietung von
Beförderungsmitteln gilt auch die Überlassung von betrieblichen Kraftfahrzeugen durch Arbeitgeber an ihre
Arbeitnehmer zur privaten Nutzung sowie die Überlassung eines Rundfunk- oder Fernsehübertragungswagens oder eines sonstigen Beförderungsmittels inländischer und ausländischer Rundfunkanstalten des öffentlichen Rechts untereinander.
(3)
1
Wird eine Segel- oder Motoryacht oder ein Luftfahrzeug ohne Besatzung verchartert, ist eine Vermietung eines Beförderungsmittels anzunehmen. 2
Bei einer Vercharterung mit Besatzung ohne im Chartervertrag festgelegte Reiseroute ist ebenfalls eine Vermietung eines Beförderungsmittels anzunehmen. 3
Das gilt
auch, wenn die Yacht oder das Luftfahrzeug mit Besatzung an eine geschlossene Gruppe vermietet wird, die
mit dem Vercharterer vorher die Reiseroute festgelegt hat, diese Reiseroute aber im Verlauf der Reise ändern
oder in anderer Weise auf den Ablauf der Reise Einfluss nehmen kann. 4
Eine Beförderungsleistung ist dage-

gen anzunehmen, wenn nach dem Chartervertrag eine bestimmte Beförderung geschuldet wird und der Unternehmer diese unter eigener Verantwortung vornimmt, z.B. bei einer vom Vercharterer organisierten Rundreise mit Teilnehmern, die auf Ablauf und nähere Ausgestaltung der Reise keinen Einfluss haben.
(4) 1
Überlässt der Unternehmer (Arbeitgeber) seinem Personal (Arbeitnehmer) ein erworbenes
Fahrzeug auch zur privaten Nutzung (Privatfahrten, Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte
sowie Familienheimfahrten aus Anlass einer doppelten Haushaltsführung) ist dies regelmäßig als entgeltliche Vermietung eines Beförderungsmittels anzusehen (vgl. Tz. 4.1 des BMF-Schreibens vom
27. 8. 2004, BStBlI S. 864). 2
Der Leistungsort dieser Leistung bestimmt sich nach § 3a Abs. 3 Nr. 2
UStG. 3
Liegt dagegen eine unentgeltliche Überlassung im Sinne des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG vor (vgl.
Tz. 4.2.2.1 des BMF-Schreibens vom 27. 8. 2004, BStBlI S. 864), bestimmt sich deren Leistungsort
nach § 3f UStG.
Kurzfristige Vermietung eines Beförderungsmittels
(5)
1
Die Ortsbestimmung des § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 und 2 UStG gilt für die kurzfristige Vermietungsleistung von Beförderungsmitteln sowohl an Nichtunternehmer (siehe Abschnitt 3a.1 Abs. 1) als auch an Unternehmer und diesen gleichgestellte juristische Personen (siehe Abschnitt 3a.2 Abs. 1). 2
Zum Ort der kurzfristigen Fahrzeugvermietung zur Nutzung im Drittlandsgebiet vgl. Abschnitt 3a.14 Abs. 4; zum Ort der
kurzfristigen Vermietung eines Beförderungsmittels durch einen im Drittlandsgebiet ansässigen Unternehmer zur Nutzung im Inland vgl. Abschnitt 3a.14 Abs. 1 und 2.
(6)
1
Leistungsort bei der kurzfristigen Vermietung eines Beförderungsmittels ist regelmäßig der Ort, an
dem das Beförderungsmittel dem Leistungsempfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird, das ist der
Ort, an dem das Beförderungsmittel dem Leistungsempfänger übergeben wird (vgl. Artikel 40 der MwStVO). 2
Eine kurzfristige Vermietung liegt vor, wenn die Vermietung über einen ununterbrochenen Zeitraum
von nicht mehr als 90 Tagen bei Wasserfahrzeugen und von nicht mehr als 30 Tagen bei anderen Beförderungsmitteln erfolgt.
Beispiel:
1
Das Bootsvermietungsunternehmen B mit Sitz in Düsseldorf vermietet an den Unternehmer U eine
Yacht für drei Wochen. 2
Die Übergabe der Yacht erfolgt an der Betriebsstätte des B in einem italienischen Adriahafen.
3
Der Leistungsort für die Vermietungsleistung des B an U ist in Italien, dem Ort, an dem das vermietete
Boot tatsächlich von B an U übergeben wird.
Langfristige Vermietung eines Beförderungsmittels
(7) Die Ortsbestimmung des § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 3 UStG gilt nur für sonstige Leistungen an
Nichtunternehmer (siehe Abschnitt 3a.1 Abs. 1).
(8)
1
Leistungsort bei der langfristigen Vermietung eines Beförderungsmittels ist regelmäßig der Ort,
an dem der Leistungsempfänger seinen Wohnsitz oder Sitz hat. 2
Zur Definition des Wohnsitzes vgl.
Abschnitt 3a.1 Abs. 1 Satz 9. 3
Eine langfristige Vermietung liegt vor, wenn die Vermietung über einen
ununterbrochenen Zeitraum von mehr als 90 Tagen bei Wasserfahrzeugen und von mehr als 30 Tagen
bei anderen Beförderungsmitteln erfolgt.
Beispiel:
1
Ein österreichischer Staatsbürger mit Wohnsitz in Salzburg tritt eine private Deutschlandreise in
München an und mietet ein Kraftfahrzeug bei einem Unternehmer mit Sitz in München für zwei
Monate. 2
Das Fahrzeug soll ausschließlich im Inland genutzt werden.
3
Es handelt sich um eine langfristige Vermietung. 4
Der Leistungsort ist deshalb nach § 3a Abs. 3
Nr. 2 Satz 3 UStG zu bestimmen. 5
Die Vermietung des Kraftfahrzeugs durch einen im Inland ansässigen Unternehmer ist insgesamt in Österreich am Wohnsitz des Leistungsempfängers steuerbar, auch wenn das vermietete Beförderungsmittel während der Vermietung nicht in Österreich,
sondern ausschließlich im Inland genutzt wird.
(9)
1
Werden Beförderungsmittel langfristig durch einen im Drittlandsgebiet ansässigen Unternehmer
an Nichtunternehmer zur Nutzung im Inland vermietet, bestimmt sich der Leistungsort bei der Vermietung
nach § 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 1 UStG vgl. hierzu Abschnitt 3a.14 Abs. 1 und 2.
2
Der Ort der langfristigen
Vermietung von Beförderungsmitteln an Unternehmer für deren Unternehmen oder an eine einem Unternehmer gleichgestellte juristische Person (siehe Abschnitt 3a.2 Abs. 1) richtet sich nach § 3a Abs. 2 UStG.
Langfristige Vermietung eines Sportbootes
(10) Die Ortsbestimmung des § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 4 UStG gilt nur für sonstige Leistungen an
Nichtunternehmer (siehe Abschnitt 3a.1 Abs. 1).

(11)
1
Der Leistungsort bei der langfristigen Vermietung von Sportbooten an Nichtunternehmer
richtet sich grundsätzlich nach dem Ort, an dem der Leistungsempfänger seinen Wohnsitz oder Sitz
hat; die Absätze 7 bis 9 sind anzuwenden. Abweichend hiervon richtet sich der Leistungsort aber nach
dem Ort, an dem das Sportboot dem Leistungsempfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt, d. h. es
ihm übergeben wird (§ 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 4 UStG), wenn sich auch der Sitz, die Geschäftsleitung oder eine Betriebsstätte des leistenden Unternehmers an diesem Ort befindet.
Beispiel:
1
Das Bootsvermietungsunternehmen B mit Sitz in Düsseldorf vermietet an den Nichtunternehmer
N mit Wohnsitz in Köln eine Yacht für vier Monate. 2
Die Übergabe der Yacht erfolgt an der Betriebsstätte des B in einem italienischen Adriahafen.
3
Der Leistungsort für die Vermietungsleistung des B an N ist in Italien, dem Ort, an dem das vermietete Boot tatsächlich von B an N übergeben wird, da sich an dem Übergabeort auch eine Betriebsstätte des B befindet.
(12) Sportboote im Sinne des § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 4 UStG sind unabhängig von der Antriebsart
sämtliche Boote mit einer Rumpflänge von 2,5 bis 24 Metern, die ihrer Bauart nach für Sport- und
Freizeitzwecke bestimmt sind, insbesondere Segelyachten, Motoryachten, Segelboote, Ruderboote,
Paddelboote oder Motorboote.“
4. Abschnitt 3a.14 wird wie folgt geändert:
a) In Absatz 2 werden die Sätze 1 und 2 des Beispiels wie folgt gefasst:

1
Der Privatmann P mit Wohnsitz in der Schweiz mietet bei einem in der Schweiz ansässigen Autovermieter S einen Personenkraftwagen für ein Jahr; das Fahrzeug soll ausschließlich im Inland genutzt
werden.
2
Der Ort der Leistung bei der langfristigen Vermietung des Beförderungsmittels richtet sich nach § 3a
Abs. 3 Nr. 2 Satz 3 UStG (vgl. Abschnitt 3a.5 Abs. 7 bis 9).“
b) In Absatz 4 wird Satz 4 des Beispiels wie folgt gefasst:

4
Der Ort der Leistung bei der kurzfristigen Vermietung des Beförderungsmittels richtet sich grundsätzlich nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 und 2 UStG (vgl. Abschnitt 3a.5 Abs. 1 bis 6).“
Diese Regelungen sind auf nach dem 29.Juni 2013 ausgeführte Umsätze anzuwenden. Ist die
Festlegung des Leistungsortes bei der langfristigen Vermietung von Beförderungsmitteln an
Nichtunternehmer (§ 3a Abs. 3 Nr. 2 Sätze 3 und 4 UStG) auf Grund des Rechts eines anderen Mitgliedstaates für nach dem 31. Dezember 2012 und vor dem 30.Juni 2013 inhaltlich
entsprechend der Regelung in § 3a Abs. 3 Nr. 2 Sätze 3 und 4 UStG in der Fassung von Artikel 10 Nr. 2 Buchstabe b des AmtshilfeRLUmsG vorgenommen worden, ist es nicht zu beanstanden, wenn dieser Ortsregelung gefolgt wird.

BMF zur Nichtanwendung mehrerer BFH-Urteile – Bilanzierung

1. Anwendung des § 6 Absatz 5 Satz 3 Nummer 2 EStG bei Übertragung eines einzelnen Wirtschaftsguts und Übernahme von Verbindlichkeiten innerhalb einer Mitunternehmerschaft;
2. Unentgeltliche Übertragung eines Mitunternehmeranteils nach § 6 Absatz 3 EStG bei gleichzeitiger Ausgliederung von Wirtschaftsgütern des Sonderbetriebsvermögens nach § 6 Absatz 5 EStG;
Anwendung der BFH-Urteile vom 21. Juni 2012 -IV R 1/08 -,
vom 19. September 2012 – IV R 11/12 – und
vom 2. August 2012 -IV R 41/11
BEZUG BMF-Schreiben vom 8. August 2013
– IV C 6 – S 2241/10/10002, DOK 2013/07487777 –
Schreiben des Staatsministeriums des Freistaates Sachsen vom 30. August 2013
– 32 – S 2241 – 103/40-33604 –
GZ IV C 6 – S 2241/10/10002
DOK 2013/0837216
(bei Antwort bitte GZ und DOK angeben)
I. Urteile des BFH zur Übertragung von Mitunternehmeranteilen und von
Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens nach § 6 Absatz 3 und 5 EStG
1. Teilentgeltliche Übertragungen und Übernahme von Verbindlichkeiten
a) BFH-Urteil vom 19. September 2012 – IV R 11/12 –
Der IV. Senat des BFH hat mit Urteil vom 19. September 2012 – IV R 11/12 – entschieden,
dass die teilentgeltliche Übertragung eines Wirtschaftsguts aus dem Sonderbetriebsvermögen
in das Gesamthandsvermögen derselben Personengesellschaft nicht zur Realisierung eines
Gewinns führe, wenn das Entgelt den Buchwert des übertragenen Wirtschaftsguts nicht übersteige. Er ist der Auffassung, dass bei Annahme einer teilentgeltlichen Übertragung eines

Wirtschaftsguts der entstandene Veräußerungsgewinn in der Weise zu ermitteln sei, dass dem
erbrachten Teilentgelt der gesamte Buchwert des Wirtschaftsguts gegenübergestellt werden
müsse. Erreiche das Teilentgelt den Buchwert des Wirtschaftsguts nicht, so sei von einem
insgesamt unentgeltlichen Vorgang auszugehen.
b) BFH-Urteil vom 21. Juni 2012 -IV R 1/08 –
In dem zu § 6 Absatz 5 EStG i. d. F. des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 ergangenen Urteil vom 21. Juni 2012 – IV R 1/08 – hat der IV. Senat des BFH zur teilentgeltlichen
Übertragung eines Grundstücks aus dem Sonderbetriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen einer Schwesterpersonengesellschaft im Streitjahr 1999 Stellung genommen. Er ist
dabei der Auffassung des Finanzamts gefolgt, dass diese Übertragung nach der damaligen
Gesetzeslage gemäß dem Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 zur Aufdeckung der
gesamten stillen Reserven des Grundstücks geführt habe. In der Urteilsbegründung führt der
IV. Senat des BFH aus, dass es hinsichtlich des entgeltlich übertragenen Teils zu keinem
Gewinn komme, weil ein Entgelt (eine Forderung) genau in Höhe des Buchwerts des Grundstücks eingeräumt worden sei (Rdnr. 22). Soweit die Übertragung unentgeltlich durchgeführt
worden sei, habe sie zu einem Entnahmegewinn geführt (Rdnr. 23).
2. Übertragungen auf Grund eines „Gesamtplans“ -BFH-Urteil vom 2. August 2012
-IV R 41/11 –
Ferner hat der BFH mit Urteil vom 2. August 2012 – IV R 41/11 – entschieden, dass der
Gesellschafter einer Personengesellschaft seinen Gesellschaftsanteil steuerneutral übertragen
könne, auch wenn er ein in seinem Sonderbetriebsvermögen befindliches Grundstück zeitgleich und ebenfalls steuerneutral auf eine zweite (neugegründete) Personengesellschaft
übertrage. Im entschiedenen Fall war der Steuerpflichtige alleiniger Kommanditist einer
GmbH & Co.KG sowie alleiniger Gesellschafter der Komplementär-GmbH. Der Steuerpflichtige vermietete der KG das in seinem Eigentum stehende Betriebsgrundstück. Am
1. Oktober 2002 schenkte er seiner Tochter zunächst 80 % seines Anteils an der KG sowie die
gesamten Anteile an der GmbH. Anschließend gründete er eine zweite GmbH & Co. KG, auf
die er dann am 19. Dezember 2002 das Betriebsgrundstück übertrug. Am selben Tag wurde
auch der restliche KG-Anteil auf die Tochter übertragen. Der Stpfl. ging davon aus, dass alle
Übertragungen zum Buchwert und damit steuerneutral erfolgen könnten. Das Finanzamt
stimmte dem nur in Bezug auf die Übertragung des Grundstücks zu. Wegen dessen steuerneutraler Ausgliederung nach § 6 Absatz 5 Satz 3 Nummer 2 EStG sei nicht der gesamte
Mitunternehmeranteil übertragen worden mit der Folge, dass die stillen Reserven im Mitunternehmeranteil aufzudecken seien. Nach Tz. 7 des BMF-Schreibens zu § 6 Absatz 3 EStG
vom 3. März 2005 (BStBl I Seite 458) bewirke die steuerneutrale Ausgliederung von Wirtschaftsgütern des Sonderbetriebsvermögens (hier das Grundstück) in ein anderes Betriebs-

vermögen, dass der Anteil am Gesamthandsvermögen nicht nach § 6 Absatz 3 EStG zum
Buchwert übertragen werden könne. Eine gleichzeitige Inanspruchnahme („Kumulation“) von
Steuervergünstigungen nach § 6 Absatz 3 EStG einerseits und nach § 6 Absatz 5 EStG andererseits sei nicht möglich.
Von dieser Ansicht der Finanzverwaltung ist der IV. Senat des BFH mit Urteil vom 2. August
2012 – IV R 41/11 – abgewichen. In der Urteilsbegründung führt er aus, dass der gleichzeitige
Eintritt der Rechtsfolgen beider Normen (Buchwerttransfer) dem Sinn und Zweck des Gesetzes regelmäßig nicht zuwiderlaufe. Der Zweck der Regelungen des § 6 Absatz 3 EStG und
des § 6 Absatz 5 EStG gebiete keine Auslegung beider Vorschriften dahingehend, dass bei
gleichzeitigem Vorliegen ihrer Tatbestandsvoraussetzungen § 6 Absatz 3 Satz 1 EStG stets
nur eingeschränkt nach Maßgabe einer anders lautenden Zweckbestimmung des -im Streitfall
einschlägigen – § 6 Absatz 5 Satz 3 EStG verstanden werden und zur Anwendung gelangen
dürfe. Bei der gleichzeitigen (auch taggleichen) Anwendung beider Normen komme es auch
nicht zu einer Kumulation von Steuervergünstigungen. Denn die durch ein nach § 6 Absatz 5
EStG begünstigtes Einzelwirtschaftsgut verkörperten stillen Reserven wären anlässlich der
Übertragung einer nach § 6 Absatz 3 EStG begünstigten Sachgesamtheit gleichfalls nicht
aufzudecken gewesen, wenn das betreffende Wirtschaftsgut weiterhin dieser Sachgesamtheit
zugehörig gewesen wäre. Zugleich blieben die stillen Reserven dieses Wirtschaftsguts in
beiden Fällen gleichermaßen steuerverhaftet. Soweit durch die parallele Anwendung beider
Vorschriften missbräuchliche Gestaltungen zu befürchten seien, werde dem durch die Regelung von Sperrfristen in beiden Vorschriften vorgebeugt. Das Gesetz gestatte somit beide
Buchwertübertragungen nebeneinander und räume keiner der beiden Regelungen einen
Vorrang ein.
II. Auffassung der Finanzverwaltung
Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der
Länder in der Sitzung ESt II/2013 zu TOP 15 wird zur Anwendung der o. g. BFH-Urteile
durch die Finanzverwaltung wie folgt Stellung genommen:
1. Teilentgeltliche Übertragungen und Übernahme von Verbindlichkeiten
a) BFH-Urteil vom 19. September 2012 -IV R 11/12 –
Der IV. Senat des BFH lehnt in dieser Entscheidung die von der Finanzverwaltung in Tz. 15
des BMF-Schreibens vom 8. Dezember 2011 (BStBl I Seite 1279) vertretene Rechtsauffassung ab. Danach ist die Frage, ob eine teilentgeltliche Übertragung vorliegt, nach den
Grundsätzen der „Trennungstheorie“ anhand der erbrachten Gegenleistung im Verhältnis zum
Verkehrswert des übertragenen Wirtschaftsguts zu prüfen. Liegt die Gegenleistung unter dem

Verkehrswert, handelt es sich um eine teilentgeltliche Übertragung, bei der der unentgeltliche
Teil nach § 6 Absatz 5 Satz 3 EStG zum Buchwert zu übertragen ist. Hinsichtlich des entgeltlichen Teils der Übertragung liegt eine Veräußerung des Wirtschaftsguts vor und es kommt
insoweit zur Aufdeckung der stillen Reserven des Wirtschaftsguts. Nach Auffassung des
IV. Senats des BFH ist bei einer teilentgeltlichen Übertragung eines Wirtschaftsguts zur Ermittlung des Veräußerungsgewinns dem erbrachten Teilentgelt der gesamte Buchwert des
Wirtschaftsguts gegenüber zu stellen. Eine Gewinnrealisierung ist nicht gegeben, soweit das
Entgelt den Buchwert nicht übersteigt.
Zur Frage der Gewinnrealisation bei teilentgeltlichen und mischentgeltlichen (d. h. gegen
Gewährung von Gesellschaftsrechten und sonstiges Entgelt) Übertragungen von Einzelwirtschaftsgütern ist ein Revisionsverfahren beim X. Senat des BFH anhängig – X R 28/12 -. Die
noch ausstehende Entscheidung des X. Senats des BFH bleibt abzuwarten. Daher wird die
Entscheidung über die Veröffentlichung des BFH-Urteils vom 19. September 2012 – IV R
11/12 -im Bundessteuerblatt Teil II zunächst zurückgestellt. In einschlägigen Fällen ist vorerst weiterhin uneingeschränkt die in Tz. 15 des BMF-Schreibens zu § 6 Absatz 5 EStG vom
8. Dezember 2011 (BStBl I Seite 1279) vertretene Rechtsauffassung anzuwenden. Einsprüche
von Steuerpflichtigen, die gegen entsprechende Steuerbescheide unter Berufung auf das BFHUrteil vom 19. September 2012 – IV R 11/12 – eingelegt werden, ruhen gemäß § 363 Absatz 2
Satz 2 AO kraft Gesetzes bis zur endgültigen Klärung der Problematik.
b) BFH-Urteil vom 21. Juni 2012 -IV R 1/08 –
Mit den Aussagen des IV. Senats des BFH in seinen Entscheidungsgründen zeichnete sich
bereits in diesem Urteil ab, dass er bei einer teilentgeltlichen Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern nicht dem Verständnis der Finanzverwaltung zur Behandlung von teilentgeltlichen Übertragungsvorgängen gemäß Tz. 15 des BMF-Schreibens zu § 6 Absatz 5 EStG vom
8. Dezember 2011 (BStBl I Seite 1279) folgen will. Deshalb wird die Entscheidung über die
Veröffentlichung des BFH-Urteils vom 21. Juni 2012 – IV R 1/08 -im Bundessteuerblatt
Teil II gleichfalls vorerst zurückgestellt.
2. Übertragungen auf Grund eines „Gesamtplans“ -BFH-Urteil
vom 2. August 2012 -IV R 41/11 –
Das BFH-Urteil vom 2. August 2012 – IV R 41/11 – weicht nicht nur von Tz. 7 des BMFSchreibens zu § 6 Absatz 3 EStG vom 3. März 2005 (BStBl I Seite 458) ab, sondern berücksichtigt auch nicht in ausreichendem Maß den historischen Willen des Gesetzgebers. Bis
einschließlich VZ 1998 regelte § 7 Absatz 1 EStDV in den Fällen der unentgeltlichen Übertragung von betrieblichen Sachgesamtheiten, wie Betrieben, Teilbetrieben und Mitunternehmeranteilen, die Buchwertfortführung durch den Rechtsnachfolger. Nach der Gesetzesbe-

gründung zu § 6 Absatz 3 EStG im Rahmen des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002
sollen mit dem neu eingefügten Absatz 3 in den Fällen der unentgeltlichen Übertragung von
Betrieben, Teilbetrieben oder Mitunternehmeranteilen die bisherigen Regelungen des § 7
Absatz 1 EStDV übernommen werden. In der Gesetzesbegründung wird ausdrücklich darauf
hingewiesen, dass die bisherige Regelung des § 7 Absatz 1 EStDV beizubehalten und insbesondere eine Einschränkung des bisherigen Anwendungsbereichs der Vorschrift nicht beabsichtigt ist (BT-Drucks. 14/6882, Seite 32; BT-Drucks. 14/7344, Seite 7). Der im Rahmen des
Vermittlungsverfahrens zum Unternehmensteuerfortentwicklungsgesetz 2001 neu eingefügte
§ 6 Absatz 3 Satz 2 EStG geht auf eine Prüfbitte des Bundesrates zurück. Der Bundesrat hatte
um eine gesetzliche Klarstellung gebeten, dass die Zurückbehaltung von Sonderbetriebsvermögen für die Anwendung des § 6 Absatz 3 EStG unschädlich sein soll. Dabei ging es
dem Bundesrat aber nur um eine Öffnung des gleitenden Generationenübergangs, wobei er
davon ausging, dass der Übernehmer letztlich ebenfalls das im Sonderbetriebsvermögen zurückbehaltene funktional wesentliche Wirtschaftsgut erhält. Das BFH-Urteil vom 2. August
2012 – IV R 41/11 – widerspricht dieser Zielsetzung des Gesetzgebers und eröffnet unter
Außerachtlassung der „Gesamtplanrechtsprechung“ in bestimmten Fallkonstellationen die
Möglichkeit einer schrittweisen steuerneutralen Übertragung wesentlicher Betriebsgrundlagen
auf mehrere verschiedene Rechtsträger.
Zur Frage der Anwendung der „Gesamtplanrechtsprechung“ ist ein Revisionsverfahren beim
BFH anhängig – I R 80/12 -. Im Verfahren I R 80/12 geht es zwar im Schwerpunkt um eine
Einbringung zum Buchwert nach § 20 UmwStG. Allerdings besteht im Verfahren I R 80/12
insofern eine gewisse Ähnlichkeit mit dem vom IV. Senat des BFH in seinem Urteil vom
2. August 2012 – IV R 41/11 – entschiedenen Fall, als hier kurz vor der Einbringung die
beiden Grundstücke als funktional wesentliche Betriebsgrundlagen in ein anderes Betriebsvermögen ausgegliedert wurden. Es stellt sich demzufolge auch im Verfahren I R 80/12 die
Frage, ob unter Berücksichtigung der „Gesamtplanrechtsprechung“ ein vollständiger, nach
§ 20 Absatz 1 UmwStG begünstigter Betrieb eingebracht worden ist. Das Vorliegen eines
Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils als Buchwertfortführungsgegenstand ist
nämlich sowohl bei § 6 Absatz 3 EStG als auch bei den §§ 20 und 24 UmwStG erforderlich
und grundsätzlich nach denselben Kriterien zu beurteilen. Die noch ausstehende Entscheidung
des I. Senats des BFH ist deshalb abzuwarten. Daher wird die Entscheidung über die Veröffentlichung des BFH-Urteils vom 2. August 2012 – IV R 41/11 -im Bundessteuerblatt Teil II
gleichfalls vorerst zurückgestellt. In einschlägigen Fällen ist weiterhin uneingeschränkt die
Tz. 7 des BMF-Schreibens zu § 6 Absatz 3 EStG vom 3. März 2005 (BStBl I Seite 458) anzuwenden. Eine gleichzeitige Inanspruchnahme der Steuervergünstigungen nach § 6 Absatz 3
EStG einerseits und nach § 6 Absatz 5 EStG andererseits ist danach nicht möglich. Einsprüche von Steuerpflichtigen, die gegen entsprechende Steuerbescheide unter Berufung auf
das BFH-Urteil vom 2. August 2012 – IV R 41/11 – eingelegt werden, ruhen gemäß § 363
Absatz 2 Satz 2 AO kraft Gesetzes bis zur endgültigen Klärung der Problematik.

Die Sechste Mehrwertsteuerrichtlinie sieht die Anwendung eines “globalen Pro-rata-Satzes” nicht vor

Eine Gesellschaft, deren Hauptniederlassung in einem Mitgliedstaat ansässig ist, kann in die Berechnung des Pro-rata-Satzes für den Vorsteuerabzug nicht die Umsätze ihrer ausländischen Zweigniederlassungen einbeziehen.

Nach einer Steuerprüfung erhielt Le Crédit Lyonnais (LCL), ein Kreditinstitut mit Hauptniederlassung in Frankreich und Zweigniederlassungen im Ausland, zwei Nachforderungsbescheide. Die französische Steuerverwaltung verlangte von ihr nämlich Nachzahlungen insbesondere der Mehrwertsteuer für die Zeit vom 1. Januar 1988 bis 31. Dezember 1989, denn sie beanstandete, dass LCL bei der Berechnung des für die Bank anzuwendenden Pro-rata-Satzes für den Vorsteuerabzug Zinsbeträge von Darlehen berücksichtigt habe, die sie ihren außerhalb Frankreichs ansässigen Zweigniederlassungen gewährt habe.

LCL legte wegen der Mehrwertsteuer, die sie ihrer Meinung nach in den Jahren 1988 bis 1990 zu viel gezahlt hatte (etwa 31,7 Mio. Euro), drei Einsprüche ein und verlangte die Erstattung dieser Steuer. Nachdem die Steuerverwaltung diese Einsprüche zurückgewiesen hatte, erhob LCL Klage vor dem zuständigen französischen Verwaltungsgericht mit der Begründung, dass, wenn die von der Hauptniederlassung den Zweigniederlassungen in Rechnung gestellten Zinsen nicht berücksichtigt werden könnten, weil die Hauptniederlassung und ihre ausländischen Zweigniederlassungen eine Einheit bildeten, die Einnahmen aus den Umsätzen, die Letztere mit Dritten erzielten, als ihre Einnahmen anzusehen und bei der Berechnung des auf sie angewandten Pro-rata-Satzes des Vorsteuerabzugs zu berücksichtigen seien (“globaler Pro-rata-Satz”).

Nachdem sie mit ihrer Klage und auch mit ihrer Berufung gescheitert war, wandte sich LCL an den Conseil d’État (Frankreich), der beschlossen hat, den Gerichtshof um die Auslegung der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie zu ersuchen. Es geht um die Frage, ob eine Gesellschaft, die in einem Mitgliedstaat ihre Hauptniederlassung und im Ausland Zweigniederlassungen hat, bei der Erfüllung ihrer steuerlichen Pflichten gegenüber dem Staat ihrer Hauptniederlassung – soweit sie sowohl Umsätze, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch Umsätze, für die dieses Recht nicht besteht, tätigt -, ihren Pro-rata-Satz des Vorsteuerabzugs unter Berücksichtigung ihres Gesamtumsatzes berechnen muss, d. h. unter Einbeziehung sowohl des Umsatzes der Hauptniederlassung als auch des Umsatzes ihrer einzelnen Zweigniederlassungen.

Der Gerichtshof weist in seinem Urteil vom 12.09.2013 erstens darauf hin, dass der in der Richtlinie vorgesehene Vorsteuerabzug den Unternehmer vollständig von der im Rahmen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit geschuldeten oder entrichteten Mehrwertsteuer entlasten soll. Das gemeinsame Mehrwertsteuersystem gewährleistet daher völlige Neutralität hinsichtlich der steuerlichen Belastung aller wirtschaftlichen Tätigkeiten unabhängig von ihrem Zweck und ihrem Ergebnis, sofern diese Tätigkeiten der Mehrwertsteuer unterliegen. Insbesondere ist, wenn sich die Mehrwertsteuer auf Gegenstände oder Dienstleistungen bezieht, die vom Steuerpflichtigen sowohl für Umsätze verwendet werden, für die ein Recht auf Vorsteuerabzug besteht, als auch für Umsätze, für die dieses Recht nicht besteht, der Vorsteuerabzug nur für den Teil der Mehrwertsteuer zulässig, der auf den Betrag der erstgenannten besteuerten Umsätze entfällt. Der Anspruch auf Vorsteuerabzug ist auf der Grundlage eines Pro-rata-Satzes zu berechnen, der anhand der Sechsten Richtlinie ermittelt wird. Da die Berechnung des Pro-rata-Satzes des Vorsteuerabzugs Teil der Regelung über den Vorsteuerabzug ist, fallen die Modalitäten dieser Berechnung in den Geltungsbereich des nationalen Mehrwertsteuerrechts, dem eine Tätigkeit oder ein Umsatz steuerlich zuzuordnen ist (Territorialitätsprinzip). Es ist daher Sache der nationalen Steuerbehörden, die Methode für die Berechnung des Rechts auf Vorsteuerabzug festzulegen, da sie durch die Sechste Richtlinie ermächtigt sind, für jeden Tätigkeitsbereich einen besonderen Pro-rata-Satz, einen Vorsteuerabzug nach der Zuordnung der Gesamtheit oder eines Teils der Gegenstände und Dienstleistungen zu einer bestimmten Tätigkeit oder unter bestimmten Voraussetzungen sogar den Ausschluss des Rechts auf Vorsteuerabzug vorzusehen.

Im Übrigen hebt der Gerichtshof hervor, dass sich die Art der Rückzahlung der Mehrwertsteuer (durch Abzug oder durch Erstattung) ausschließlich danach richtet, wo der Steuerpflichtige ansässig ist (Hauptniederlassung, aber auch feste Niederlassung in einem anderen Mitgliedstaat). So ist eine Gesellschaft, die ihre Hauptniederlassung in einem Mitgliedstaat und eine feste Niederlassung in einem anderen Mitgliedstaat hat, aufgrund dieser Tatsache im Hinblick auf die im letztgenannten Staat durchgeführten Tätigkeiten als dort niedergelassen anzusehen und hat keinen Anspruch mehr auf eine Erstattung der dort entrichteten Mehrwertsteuer. Es ist Sache der festen Niederlassung, bei den Steuerbehörden dieses Staates für dort getätigte Anschaffungen den Vorsteuerabzug geltend zu machen.

Da der Gerichtshof entschieden hat, dass eine in einem Mitgliedstaat ansässige feste Niederlassung und die in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Hauptniederlassung im Hinblick auf die Mehrwertsteuer als ein einziger Steuerpflichtiger anzusehen sind, folgt daraus, dass ein einziger Steuerpflichtiger außer der in seinem Sitzstaat geltenden Regelung so vielen nationalen Regelungen über den Vorsteuerabzug unterliegt, wie es Mitgliedstaaten gibt, in denen er feste Niederlassungen hat.

Da die Modalitäten der Berechnung des Pro-rata-Satzes ein wesentlicher Bestandteil der Vorsteuerabzugsregelung sind, kann bei der Berechnung des Pro-rata-Satzes, der für die in einem Mitgliedstaat ansässige Hauptniederlassung eines Steuerpflichtigen gilt, der Umsatz, der von allen festen Niederlassungen des genannten Steuerpflichtigen in anderen Mitgliedstaaten erzielt wurde, nicht berücksichtigt werden.

Zweitens stellt der Gerichtshof fest, dass die Richtlinie dahin auszulegen ist, dass eine Gesellschaft, deren Hauptniederlassung in einem Mitgliedstaat ansässig ist, für die Bestimmung des für sie geltenden Pro-rata-Satzes des Vorsteuerabzugs nicht den Umsatz berücksichtigen kann, den ihre in Drittstaaten ansässigen Zweigniederlassungen erzielt haben.

Die Richtlinie enthält nämlich keinen Anhaltspunkt dafür, dass es Auswirkungen auf die Vorsteuerabzugsregelung, der ein Steuerpflichtiger in dem Mitgliedstaat seiner Hauptniederlassung unterliegt, haben könnte, wenn er außerhalb der Europäischen Union eine feste Niederlassung hat. Der Gerichtshof weist somit das Vorbringen von LCL zurück, dass eine Gesellschaft, die eine Zweigniederlassung in einem Drittstaat habe, im Hinblick auf die Mehrwertsteuer dieselbe steuerliche Behandlung erfahren müsse wie eine Gesellschaft, die in dem Drittstaat eine Tochtergesellschaft habe. Diese unterschiedlichen Möglichkeiten spiegeln nämlich klar unterschiedliche Sachverhalte wider und können deshalb nicht dieselbe steuerliche Behandlung erfahren.

Drittens stellt der Gerichtshof fest, dass die Richtlinie es einem Mitgliedstaat nicht erlaubt, für die Berechnung des Pro-rata-Satzes des Vorsteuerabzugs für jeden Tätigkeitsbereich einer steuerpflichtigen Gesellschaft eine Regelung vorzusehen, nach der die Gesellschaft den Umsatz berücksichtigen darf, den eine in einem anderen Mitgliedstaat oder in einem Drittstaat ansässige Zweigniederlassung erzielt hat.

Der Begriff “Tätigkeitsbereiche” bezieht sich nämlich nicht auf geografische Gebiete, sondern auf verschiedene Arten wirtschaftlicher Tätigkeiten, wie Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden.

Quelle: EuGH, Pressemitteilung vom 12.09.2013 zum Urteil C-388/11 vom 12.09.2013