BFH-Urteil vom 15.5.1981 (VI R 66/78) BStBl. 1981 II S. 735

BFH-Urteil vom 15.5.1981 (VI R 66/78) BStBl. 1981 II S. 735

1. Aufwendungen eines Arbeitnehmers für ein Arbeitsmittel (Elektronenrechner) sind auch dann als Werbungskosten abziehbar, wenn sie ungewöhnlich hoch sind.

2. Die gelegentliche Ausleihe eines Arbeitsmittels an Kollegen allein ist kein hinreichender Grund, die Anschaffungskosten (teilweise) als privat veranlaßt anzusehen.

EStG 1974 § 9 Abs. 1 Nr. 6, § 12 Nr. 1.

Vorinstanz: FG Nürnberg

Sachverhalt

 

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger), ein Oberstudienrat, unterrichtet in den Oberklassen eines Gymnasiums Mathematik und Physik. Im Streitjahr 1974 erwarb er zu einem Kaufpreis von 19.282 DM einen Elektronenrechner, nachdem er bereits im Jahre 1971 einen leistungsschwächeren Rechner zu einem Preis von rd. 3.200 DM angeschafft hatte. Der neuerworbene Rechner war nur wissenschaftlich, nicht aber kaufmännisch oder verwaltungstechnisch nutzbar. Er diente dem in mathematischer Logik ausgebildeten Kläger nach dessen Angaben zur Unterrichtsvorbereitung und zur Ausarbeitung von Leitlinien für das Abiturfach Informatik. Diese Arbeiten waren nach Auffassung des Klägers und seiner Kollegen erforderlich, weil ihnen die angebotenen Lehrbücher über diesen Lehrstoff zu wissenschaftlich und daher für Schüler nur teilweise verwendbar erschienen. Zudem nutzte der Kläger den Rechner zur Veranschaulichung des Informatikstoffes im Physikunterricht. Der Rechner hatte seinen Platz im Haus des Klägers. Bei Bedarf wurde er zur Schule mitgenommen. Der Kaufentschluß des Klägers beruhte auf dem Umstand, daß die Mittel der Schule für die Anschaffung solcher Arbeitsmittel nicht ausreichten. Daher stellte der Kläger den Rechner auch gelegentlich seinen Kollegen unentgeltlich zur Verfügung.

In seiner zur Zusammenveranlagung mit seiner Ehefrau abgegebenen Einkommensteuererklärung machte der Kläger Absetzungen für Abnutzung (AfA) von 20 v. H. der Anschaffungskosten des Rechners als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geltend. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt – FA -) lehnte die Anerkennung ab, weil es sich nicht um Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen handele. Der Einspruch des Klägers hatte keinen Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage zum Teil statt. Es führte in seinem in den Entscheidungen der Finanzgerichte 1978 S. 267 (EFG 1978, 267) veröffentlichten Urteil im wesentlichen aus: Der Elektronenrechner sei ein Arbeitsmittel, weil er nach glaubwürdigem Vorbringen des Klägers zur Erledigung dienstlicher Aufgaben angeschafft worden sei und eine nichtberufliche Verwendung nicht in Betracht komme. Dies gelte auch, soweit der Kläger den Rechner seinen Kollegen zur Verfügung gestellt habe, weil auch die Erfahrungen der Kollegen wiederum dem Kläger zugute kommen könnten. Insofern seien die streitigen Aufwendungen mit Anschaffungskosten für Fachliteratur vergleichbar. Auch die Höhe der Ausgaben im Streitfall rechtfertige keine andere Beurteilung. Aus § 4 Abs. 5 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes 1974 (EStG) ergebe sich nichts anderes, weil diese Vorschrift keine Anwendung auf die Werbungskosten des § 9 EStG finde und darüber hinaus nur für Aufwendungen gelte, die die Lebensführung beträfen. Der Umstand, daß der Dienstherr des Klägers die Anschaffung eines Rechners abgelehnt habe, stehe der Anerkennung der AfA als Werbungskosten nicht entgegen.

Die Klage sei aber nur teilweise begründet, weil der Kläger für den Rechner eine Nutzungsdauer von zehn bis zwölf Jahren veranschlagt habe und daher der AfA-Satz nur 10 v. H. der Anschaffungskosten betrage.

Mit der Revision rügt das FA Verletzung formellen und materiellen Rechts. Es trägt im wesentlichen vor, es würde zu unvertretbaren Ergebnissen führen, wollte man den Grundsatz, daß der Steuerpflichtige Umfang und Höhe der zur Einnahmeerzielung dienlichen Aufwendungen selbst bestimme, ohne Einschränkung anwenden. In den Fällen, in denen Aufwendungen nicht mehr in einem sozialadäquaten Zusammenhang mit dem Streben nach Einkunftserzielung stünden, lägen die Motive im privaten Bereich (Hinweis auf Herrmann/Heuer, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 9 EStG, RdNr. 33a, und Urteil des Hessischen FG vom 24. Februar 1956 III 709/55, Deutsche Steuer-Zeitung, Ausgabe B – Eildienst – 1957 S. 11 – DStZ B 1957, 11 -). Der Besitz von zwei Taschenrechnern, darunter einer im Wert von nahezu 20.000 DM überschreite das Maß dessen, was mit dem Kläger beruflich und gesellschaftlich vergleichbare Steuerpflichtige an Arbeitsmitteln anschafften. Außerdem dürfe nicht außer acht gelassen werden, daß im Fall der Veräußerung eines Arbeitsmittels von gehobenem Wert der Erlös nicht der Besteuerung unterliege. Nach dem eigenen Vorbringen des Klägers sei im übrigen die Annahme gerechtfertigt, daß der Elektronenrechner auch der Schule als Lehrmittel zur Verfügung gestellt werden sollte. Daher könnten die Anschaffungskosten für das Gerät ohnehin nicht in voller Höhe als Werbungskosten abgezogen werden, weil der Kläger die Ausgaben insoweit im Interesse der Schule gemacht habe, also als Förderer der Schule anzusehen sei.

Entscheidungsgründe

 

Die Revision ist unbegründet.

Das FG hat zutreffend entschieden, daß die Anschaffungskosten des Elektronenrechners Werbungskosten sind, die im Wege der AfA betragsmäßig auf die einzelnen Kalenderjahre der voraussichtlichen Nutzung zu verteilen sind (§ 9 Abs. 1 Nrn. 6 und 7 EStG).

Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sind Werbungskosten alle Aufwendungen, die durch den Beruf veranlaßt sind (Beschluß des Großen Senats vom 28. November 1977 GrS 2-3/77, BFHE 124, 43, BStBl II 1978, 105; Urteil vom 20. November 1979 VI R 25/78, BFHE 129, 149, BStBl II 1980, 75). Eine berufliche Veranlassung ist anzunehmen, wenn objektiv ein Zusammenhang mit dem Beruf oder Betrieb besteht und subjektiv die Aufwendungen zur Förderung des Berufs bzw. des Betriebs gemacht werden (BFHE 129, 149, BStBl II 1980, 75). Die subjektive Förderungsabsicht ist dabei jedoch kein in jedem Fall notwendiges Merkmal, während der objektive Zusammenhang zwingendes Element des Begriffs der Veranlassung darstellt.

Diese den allgemeinen Werbungskostenbegriff betreffenden Grundsätze gelten nach Auffassung des Senats auch für die im Gesetz gesondert erwähnten Aufwendungen für Arbeitsmittel, da diese Aufwendungen begrifflich Werbungskosten sind (§ 9 Abs. 1 Nr. 6 EStG). Demnach genügt für ihre Anerkennung als Werbungskosten, daß sie für Güter getätigt wurden, die unmittelbar der Erledigung dienstlicher Aufgaben dienen (BFH-Urteile vom 7. Oktober 1954 IV 630/53 U, BFHE 59, 395, BStBl III 1954, 362; vom 18. Februar 1977 VI R 182/75, BFHE 121, 444, BStBl II 1977, 464). Weitere notwendige Merkmale kennt in Entsprechung zum allgemeinen Werbungskostenbegriff auch der Begriff der Aufwendungen für Arbeitsmittel nicht. Daher ist es auch unerheblich, ob die Aufwendungen nach objektiven Gesichtspunkten üblich, notwendig oder zweckmäßig waren (BFHE 124, 43, BStBl II 1978, 105). Eine Einschränkung erfährt dieser weite Werbungskostenbegriff jedoch insoweit, als stets zu prüfen ist, ob die Aufwendungen für Güter bestritten werden, die auch im Rahmen der allgemeinen Lebensführung (§ 12 Nr. 1 Satz 2 EStG) Verwendung finden. Ist dies der Fall, dann genügt die objektive Eignung des Wirtschaftsguts, dem Beruf des Steuerpflichtigen zu dienen, allein nicht für die Annahme, daß die Anschaffungskosten Werbungskosten sind (BFH-Urteil vom 28. April 1972 VI R 305/69, BFHE 106, 59, BStBl II 1972, 723). Vielmehr ist dann zu prüfen, ob objektive Merkmale eine zutreffende, leicht nachprüfbare Trennung der durch die private Lebensführung veranlaßten Aufwendungen von den beruflich veranlaßten ermöglichen. Ist dies nicht der Fall und sind die durch die private Lebensführung veranlaßten Aufwendungen nicht von untergeordneter Bedeutung, so ist der Gesamtbetrag der Aufwendungen nicht als Werbungskosten abziehbar (Beschluß des Großen Senats des BFH vom 19. Oktober 1970 GrS 2/70, BFHE 100, 309, BStBl II 1971, 17).

Diese Grundsätze des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG finden im Streitfall jedoch keine Anwendung; denn das FG hat festgestellt, daß der Elektronenrechner unmittelbar und ausschließlich der Erledigung dienstlicher Aufgaben gedient hat. Diese Feststellung hat das FA nicht mit zulässigen Verfahrensrügen angegriffen, so daß der Senat an sie gebunden ist (§ 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).

Das FA meint allerdings, es sei zumindest teilweise eine andere Beurteilung deswegen geboten, weil der Kläger als Förderer der Schule aufgetreten sei und die streitigen Aufwendungen insofern keinen beruflichen Anlaß hätten. Dem kann der Senat nicht beitreten. Denn soweit der Kläger den Rechner im eigenen Physikunterricht zu Demonstrationen verwendet hat, bezweckte er damit lediglich, seinen eigenen Ausbildungsaufgaben besser gerecht zu werden. Hierdurch wird also die berufliche Veranlassung der streitigen Aufwendungen nicht in Frage gestellt. Aber auch soweit der Kläger den Rechner gelegentlich seinen Kollegen zur Verfügung gestellt hat, rechtfertigt dies keine andere Beurteilung. Denn ein gelegentliches Entleihen eines Arbeitsmittels an Kollegen macht den Entleiher noch nicht zum Förderer des Arbeitgebers. Das wird deutlich an dem Beispielsfall, daß ein Kollege dem anderen ein Lehrbuch ausleiht. Die Kostspieligkeit des hier streitigen Rechners ist kein Anlaß für eine abweichende Beurteilung. Vielmehr mußten nach Auffassung des Senats noch weitere, den Arbeitgeber als eigentlichen Nutznießer der Anschaffung ausweisende Umstände hinzutreten, damit das Zurverfügungstellen eines Arbeitsmittels als Förderung des Arbeitgebers durch den Arbeitnehmer überhaupt in Betracht kommen kann. Solche Umstände sind jedoch nicht ersichtlich. Das FG hat im Gegenteil festgestellt, daß der Rechner regelmäßig seinen Platz im Hause des Klägers hatte und nur bei Bedarf in die Schule gebracht wurde. Diese Gestaltung der Verhältnisse weist somit den Kläger als Hauptbenutzer des angeschafften Rechners aus.

Der Umstand, daß der Kläger für einen zweiten Elektronenrechner Aufwendungen in nicht gewöhnlicher Höhe getätigt hat, steht dem Werbungskostenabzug nicht entgegen. Das FG hat zutreffend ausgeführt, daß der Kläger auch Aufwendungen für teuere Arbeitsmittel als Werbungskosten abziehen darf, wenn er meint, sich diese Aufwendungen leisten zu können. Es befindet sich hiermit im Einklang mit dem bereits dargelegten Grundsatz, daß Üblichkeit, Notwendigkeit oder Zweckmäßigkeit von Aufwendungen keine Elemente des Werbungskostenbegriffs sind. Soweit das FA diese Erwägungen mit dem Einwand angreift, dieser Grundsatz dürfe nicht ohne Einschränkung angewendet werden, widerspricht dies der bereits erwähnten Rechtsprechung des BFH. Das gilt insbesondere für den Hinweis, daß andere mit dem Kläger beruflich und gesellschaftlich vergleichbare Steuerpflichtige so hohe Aufwendungen nicht zu leisten bereit seien. Denn dieser Hinweis betrifft lediglich das unbeachtliche Merkmal der Üblichkeit von Aufwendungen. Auch das vom FA in diesem Zusammenhang angeführte Beispiel von Taxifahrten geht fehl. Denn der Senat hat mit Urteil vom 20. Mai 1980 VI R 241/77 (BFHE 130, 457; BStBl II 1980, 582) ausgesprochen, daß Aufwendungen für Taxifahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte als Werbungskosten abziehbar sind. Auch aus der Kilometerpauschale des § 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG lassen sich keine Schlüsse für die Entscheidung von Fällen der vorliegenden Art ziehen. Denn ihre Einführung beruht auf völlig anderen, nämlich verkehrs- und haushaltspolitischen Erwägungen des Gesetzgebers (BFHE 130, 457, BStBl II 1980, 582, mit weiteren Nachweisen).

Soweit das FA in diesem Zusammenhang den Ermessensspielraum des Steuerpflichtigen bei der Bestimmung seiner im beruflichen Interesse getätigten Aufwendungen durch den Begriff der sozialen Adäquanz eingegrenzt wissen will, ist ihm ebenfalls nicht zu folgen. Wenn die streitigen Aufwendungen nämlich beruflich veranlaßt sind und die Lebensführung nicht berühren, besteht kein Anlaß, abweichend von der bisherigen Rechtsprechung den Abzug dieser Aufwendungen wegen ihrer außergewöhnlichen Höhe als Werbungskosten ganz oder teilweise zu versagen.

Eine Einschränkung der Abziehbarkeit der Aufwendungen für den Rechner unter dem Gesichtspunkt des § 4 Abs. 5 Satz 2 EStG scheidet ebenfalls aus. Es kann hier dahinstehen, ob die Auffassung des FG zutrifft, daß die genannte Vorschrift nicht auf die Werbungskosten des § 9 EStG anzuwenden sei. Denn es ist im Streitfall nicht ersichtlich, daß die Aufwendungen für den Rechner die private Lebensführung berühren. Somit sind schon die Voraussetzungen des § 4 Abs. 5 Satz 2 EStG nicht gegeben.

Eine Einschränkung der Abziehbarkeit rechtfertigt sich auch nicht – wie das FA meint – aus dem Umstand, daß im Falle der Veräußerung von Arbeitsmitteln eine Besteuerung des „Erlöses“ nicht in Frage kommt. Anscheinend meint das FA mit diesem Hinweis, daß eine solche Einschränkung des Werbungskostenbegriffs gerechtfertigt sei, weil bei Arbeitsmitteln mit hohen Anschaffungskosten leicht eine hohe Differenz zwischen einem später erzielbaren Veräußerungspreis und dem Restwert des Arbeitsmittels (Anschaffungskosten abzüglich AfA) entstehen könne, die anders als bei den betrieblichen Einkunftsarten (§ 2 Abs. 4 Nr. 1 EStG) bei den nichtbetrieblichen Einkunftsarten (§ 2 Abs. 4 Nr. 2 EStG) steuerrechtlich nicht als Veräußerungsgewinn erfaßt werden. Dem kann der Senat nicht zustimmen; denn die unterschiedliche steuerrechtliche Behandlung der Veräußerungsgewinne bei den betrieblichen Einkunftsarten und den nichtbetrieblichen Einkunftsarten hat keinen Einfluß auf den Begriff der Werbungskosten. Ob Aufwendungen eines Arbeitnehmers Werbungskosten sind, bestimmt sich ausschließlich danach, ob sie durch die berufliche Tätigkeit des Steuerpflichtigen veranlaßt sind (BFH-Urteil vom 28. November 1980 VI R 193/77, BFHE 132, 431, BStBl II 1981, 368).

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