Steuerberater Berlin Michael Schröder Steuerberater
 
Steuerlexikon

Steuerstrafverfahren - Strafzumessung

§ 40 StGB

§ 46 StGB

§ 49 StGB

§§ 52-54 StGB

§ 153a StPO

§ 378 AO

§ 17 OWiG

§ 30 Abs. 2 OWiG

§ 130 Abs. 4 OWiG

Nrn. 75 - 78 AStBV (St) 2011

1. Allgemeines zur Strafzumessung im Steuerstraf-/Bußgeldverfahren

Die Art der zu verhängenden Strafe oder Geldbuße ergibt sich aus der Straf- beziehungsweise Bußgeldandrohung der jeweiligen Gesetzesverletzung, zum Beispiel:

  • Steuerhinterziehung gemäß § 370 Abs. 1 AO:
    Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder Geldstrafe.

  • Steuerhinterziehung in besonders schweren Fällen gemäß § 370 Abs. 3 AO:
    Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren.

  • Leichtfertige Steuerverkürzung gemäß § 378 AO:
    Geldbuße bis zu fünfzigtausend Euro.

  • Verstoß gegen Bußgeldvorschriften gemäß § 26a UStG:
    bei § 26a Abs. 1 Nr. 3 UStG Geldbuße bis fünfhundert Euro;
    in den übrigen Fällen Geldbuße bis zu fünftausend Euro.

  • Schädigung des Umsatzsteueraufkommens gemäß § 26b UStG:
    Geldbuße bis zu fünfzigtausend Euro.

  • Gewerbs- oder bandenmäßige Schädigung des Umsatzsteueraufkommens gemäß § 26c UStG:
    Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren oder Geldstrafe.

Grundlage für die Strafzumessung ist § 46 StGB. Demnach ist die Schuld des Täters die Grundlage für die Bemessung der Strafe. Die Wirkungen der Strafe für das künftige Leben des Täters in der Gesellschaft sind zu berücksichtigen (§ 46 Abs. 1 StGB). Die für und gegen den Täter sprechenden Umstände sind gegeneinander gemäß § 46 Abs. 2 StGB abzuwägen. Dabei kommen namentlich in Betracht:

  • die Beweggründe und die Ziele des Täters,

  • die Gesinnung, die aus der Tat spricht, und der bei der Tat aufgewendete Wille,

  • das Maß der Pflichtwidrigkeit,

  • die Art der Ausführung und die verschuldeten Auswirkungen der Tat,

  • das Vorleben des Täters, seine persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse sowie

  • sein Verhalten nach der Tat, besonders sein Bemühen, den Schaden wiedergutzumachen, sowie das Bemühen des Täters, einen Ausgleich mit dem Verletzten zu erreichen.

Die zu beantragende Strafe richtet sich nach dem individuellen Unrechtsgehalt der zu ahndenden Tat und muss den Täter wegen des begangenen Unrechts fühlbar treffen. Bei Taten mit geringem Unrechtsgehalt geben § 398 AO und § 153 StPO die Möglichkeit, ganz von Strafe abzusehen (siehe hierzu Steuerstrafverfahren - Verfahrenseinstellung).

Im Hinblick auf die Darstellung der Urteilsgründe im Sinne des § 267 Abs. 3 StPO ist im strafrechtlichen Abschlussvermerk nach § 169a StPO darzulegen, welche Gesichtspunkte die Strafzumessung nach Ansicht der Straf- und Bußgeldsachenstelle beeinflussen. Hierzu bedarf es der Angabe aller wesentlichen Tatsachen und Erwägungen, aus denen die Strafzumessung gefunden wird. Allgemeine Bemerkungen sind nicht ausreichend.

Das Finanzamt soll ferner auch zur Strafzumessung Stellung nehmen,

  • bei Strafsachen, die zur Behandlung im Strafbefehlsverfahren nicht geeignet sind (§ 400 2. Halbsatz AO),

  • bei Abgabe der Sache an die Staatsanwaltschaft nach § 386 Abs. 4 AO und

  • bei Anhörung durch das Gericht (§ 407 AO).

Die Grundsätze der Strafzumessung sind im Steuerstrafverfahren beziehungsweise im Bußgeldverfahren in folgenden Fällen anzuwenden:

  • Abschluss des strafrechtlichen Ermittlungsverfahrens gemäß § 170 Abs. 2 StPO, wenn die Ermittlungen genügenden Anlass zur Erhebung der öffentlichen Klage bieten. In diesen Fällen bereitet die abgebende Straf- und Bußgeldsachenstelle die Ermittlungsakten durch Fertigung des strafrechtlichen Abschlussvermerks zur Abgabe an die Staatsanwaltschaft vor, welche die Anklageschrift zur Erhebung der öffentlichen Klage bei dem zuständigen Gericht einreicht. Zum weiteren Verfahrensablauf siehe Steuerstrafverfahren - Anklage, Zwischenverfahren sowie Steuerstrafverfahren - Anklage, Hauptverfahren.

  • Antrag auf Erlass eines Strafbefehls gemäß § 400 AO, wenn die Ermittlungen zwar genügenden Anlass zur Erhebung der öffentlichen Klage bieten, die Strafsache jedoch als zur Behandlung im Strafbefehlsverfahren geeignet erscheint.

  • Bestimmung der Geldauflage in den Fällen der vorläufigen Einstellung des Verfahrens gegen Auflagen und Weisungen nach § 153a StPO, wenn diese geeignet sind, das öffentliche Interesse an der Strafverfolgung zu beseitigen und die Schwere der Schuld im Sinne des § 46 StGB dem nicht entgegensteht.

  • Bestimmung des Unrechtsgehalts für Taten, die unter Berücksichtigung der übrigen Voraussetzungen der § 398 AO und § 153 StPO nach diesen Vorschriften endgültig eingestellt werden sollen.

  • Bestimmung der Strafe für eine Tat im Rahmen der Beurteilung der Einstellungsvoraussetzungen nach § 154 StPO als unwesentliche Nebenstrafe oder nach § 154a StPO bei einer Beschränkung der Strafverfolgung.

Die Wahl der Geldstrafe anstelle von Freiheitsstrafe wird nach allen für die Strafzumessung geltenden Gesichtspunkten bestimmt. Gemäß § 47 StGB soll von einer Freiheitsstrafe unter 6 Monaten grundsätzlich abgesehen werden. Wird eine Freiheitsstrafe auf Bewährung beantragt, so entsprechen 30 Tagessätze einem Monat.

2. Bedeutung des verkürzten Steuerbetrages für die Strafzumessung im Steuerstrafverfahren

2.1 Schuld des Täters

Die Schuld des Täters ist gemäß § 46 StGB Grundlage für die Zumessung der Strafe. In Steuerstrafverfahren ergibt sich das Maß der Schuld im Wesentlichen aus der Höhe der schuldhaft verkürzten Steuern. Für den zutreffenden Verfahrensabschluss ist deshalb zu berechnen bzw. zu ermitteln, in welcher Höhe Steuern verkürzt sind und inwieweit die Verkürzung vom Vorsatz umfasst wurde:

  • Steuerhinterziehung/leichtfertige Steuerverkürzung:
    Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten sind als Erfolgsdelikte vom Eintritt des Erfolgs abhängig. Dies ist der Eintritt der Steuerverkürzung. Somit kommt dem Verkürzungsschaden als verschuldete Auswirkung der Tat im Sinne des § 46 Abs. 2 StGB beim Abschluss des Steuerstrafverfahrens oder des Bußgeldverfahrens eine besondere Bedeutung zu. Dieser Verkürzungsschaden ist auf Dauer angelegt. Der Verstoß gegen die dem Täter als Steuerpflichtigem oder dessen Vertreter im Interesse der Besteuerung und damit im Sinne der Allgemeinheit auferlegten besonderen Rechtspflichten wiegt in der Regel um so schwerer, je höher die verkürzten Steuern sind. Für die zutreffende Strafzumessung bei der Steuerhinterziehung/leichtfertigen Steuerverkürzung in der schärfsten Form der Freiheitsstrafe beziehungsweise in der schwächeren Form der Geldstrafe oder Geldbuße ist deshalb zu berechnen, in welcher Höhe Steuern verkürzt wurden oder werden sollten. Hinzu kommt die Feststellung, inwieweit die Steuerverkürzung vom Vorsatz des Täters umfasst ist. Das Ergebnis dieser Prüfung ist im strafrechtlichen Abschlussvermerk im Sinne des § 169a StPO festzuhalten.

  • Steuerverkürzung auf Zeit:
    Bei einer Steuerverkürzung auf Zeit werden im Ergebnis die Fälligkeiten der voranzumeldenden Steuerbeträge hinausgeschoben. Dies ist bei der verspäteten Abgabe von Steueranmeldungen (Umsatz- oder Lohnsteueranmeldungen) oder bei der Nichtabgabe dieser Anmeldungen mit darauf folgender korrekter Festsetzung der (Jahres-)Steuer der Fall. Der Täter hat in diesen Fällen durch die Abgabe einer richtigen und vollständigen Jahressteuererklärung die Möglichkeit, den Verkürzungsschaden auf einen Verspätungsschaden auszugleichen. Somit ist der Unrechtsgehalt der Steuerverkürzung auf Zeit wesentlich geringer als der bei der auf Dauer angelegten. Zwar ist auch bei einer Steuerverkürzung auf Zeit der gesamte Betrag verkürzt, jedoch ist bei dem Fiskus lediglich ein Verspätungsschaden als verschuldete Auswirkung der Tat im Sinne des § 46 Abs. 2 StGB in der Form eingetreten, als die unrichtig vorangemeldeten Beträge dem Fiskus erst mit Abgabe der zutreffenden Jahressteuererklärung erklärt wurden. Der Verspätungsschaden besteht somit in einem Zinsverlust.

    Aus Vereinfachungsgründen kann als Anhaltspunkt für die Berechnung des Verspätungsschadens der (Hinterziehungs-)Zinssatz der §§ 235, 238 AO herangezogen werden. Dies sind 0,5 % für jeden Monat.

    Beispiel:

    Erfolgt die Schätzung der nicht abgegebenen Umsatzsteuervoranmeldung für Januar 2008 im Juli 2008 in zutreffender Höhe, so berechnet sich der auf den Verkürzungsbetrag der nicht angemeldeten Umsatzsteuer anzuwendende Zinssatz wie folgt: Der für die Zinsberechnung entscheidende Zeitraum beginnt mit dem gesetzlichen Abgabetermin am 10. des Folgemonats, somit am 10.02.2008 und läuft bis Juli 2008. Es handelt sich somit um fünf Monate zu je 0,5 %, folglich 2,5 %. Bei einem nicht angemeldeten (Gesamt-)Umsatz in Höhe von netto 100.000 EUR ergibt dies demnach einen Verkürzungsbetrag in Höhe der Umsatzsteuer zu 19 Prozent von 19.000 EUR. Bei einem Zinssatz in Höhe von 2,5 Prozent von 19.000 EUR beträgt der Verspätungsschaden damit 475 EUR.

    Hinweis:

    Ist von vornherein bei Begehung der Tat mit der Nichtabgabe beziehungsweise der Abgabe der unrichtigen Voranmeldungen abzusehen, dass auch die Jahressteuer verkürzt werden soll, so kann in diesen Fällen von einer Steuerverkürzung auf Dauer ausgegangen werden. In diesem Fall ist der verminderte Unrechtsgehalt der Steuerverkürzung auf Zeit verwirkt und auch die Voranmeldungen werden von der Straf- und Bußgeldsachenstelle wie eine Steuerverkürzung auf Dauer abgestraft.

Für die weitere Berechnung der verkürzten Steuerbeträge siehe Steuerstrafverfahren - Verkürzungsberechnung.
Die Höhe der vorsätzlich verkürzten Steuern stellt somit die Grundlage für die Strafzumessung im Steuerstrafverfahren dar.

2.2 Grundsatzentscheidung des BGH vom 02.12.2008 - 1 StR 416/08 zur Strafhöhe bei Steuerhinterziehung

Der BGH hat aktuell in einer Grundsatzentscheidung zur Strafhöhe bei Steuerhinterziehung Stellung genommen (BGH, 02.12.2008 - 1 StR 416/08) und dabei festgelegt, dass die Höhe des Hinterziehungsbetrags einen Strafzumessungsumstand von besonderem Gewicht darstellt. Die Höhe der Strafe werde daher vom eingetretenen Verkürzungsschaden bestimmt. Der Regelung des § 370 Abs. 3 S. 2 Nr. 1 AO, wonach in besonders schweren Fällen, wenn in großem Ausmaß Steuern verkürzt worden sind, allein eine Freiheitsstrafe im Strafrahmen von sechs Monaten bis zu zehn Jahren angedroht werde, komme insofern eine besondere Bedeutung zu, als hier die Richtung zur Strafhöhe vorgegeben werde. Der BGH führt weiter aus, dass bereits, in Anlehnung an den Betrug, bei einem Steuerschaden über 50.000,00 EUR ein großes Ausmaß vorliege. Eine Geldstrafe käme demnach bei einem Verkürzungsschaden von über 100.000,00 EUR nur noch bei Vorliegen von gewichtigen Milderungsgründen in Betracht. Eine aussetzungsfähige Freiheitsstrafe (von bis zu zwei Jahren) sei bei hinterzogenen Beträgen in Millionenhöhe ebenfalls nur noch bei Vorliegen besonderer Milderungsgründe in Betracht zu ziehen. Ferner sei eine Behandlung der Strafsache im Strafbefehlsverfahren bei hinterzogenen Millionenbeträgen ausgeschlossen, da mit dieser Ahndung lediglich eine Freiheitsstrafe bis zu einem Jahr verhängt werden könne, deren Vollstreckung zudem noch zur Bewährung ausgesetzt werde.

Die übermäßig lange Dauer des Verfahrens rechtfertige in mehr als der Hälfte der beim BGH anhängigen Verfahren einen Strafnachlass.

Für die Praxis lassen sich daraus folgende Leitlinien zur Strafhöhe bei Steuerhinterziehung ableiten:

  • Verkürzungsschaden bis 50.000,00 EUR

    • Einstellung des Verfahrens gegen Zahlung einer Geldauflage gemäß § 153a StPO;

    • Behandlung der Strafsache im Strafbefehlsverfahren gemäß § 400 AO (Festsetzung einer Geldstrafe);

  • Verkürzungsschaden von 50.000,01 EUR bis 100.000,00 EUR:

    • Einstellung des Verfahrens gegen Zahlung einer Geldauflage gemäß § 153a StPO;

    • Behandlung der Strafsache im Strafbefehlsverfahren gemäß § 400 AO (Festsetzung einer Geldstrafe);

    • Freiheitsstrafe bis zu einem Jahr auf Bewährung.

  • Verkürzungsschaden von 100.000,01 EUR bis 1.000.000,00 EUR

    • Freiheitsstrafe; Aussetzung der Vollstreckung zur Bewährung möglich (Freiheitsstrafen bis zu zwei Jahren);

    • Geldstrafe nur bei Vorliegen gewichtiger Milderungsgründe.

  • Verkürzungsschaden über 1.000.000,00 EUR

    • Öffentliche Hauptverhandlung im Sinne der §§ 226 ff. StPO zwingend; aussetzungsfähige Freiheitsstrafe (bis zu zwei Jahren) nur bei Vorliegen gewichtiger Milderungsgründe.

Desweiteren verschärfte der BGH die Strafandrohung bei der Beschäftigung von Schwarzarbeitern. Für die Berechnung der Höhe der Beitragshinterziehung nach § 266a StGB sei allein die neue gesetzliche Vorgabe des § 14 Abs. 2 S. 2 SGB V maßgeblich, wonach die Zahlung von Schwarzlohn als Nettolohnabrede gelte. Somit müsse das ausbezahlte Arbeitsentgelt durch die Hinzurechnung der Sozialbeiträge zu einem Bruttolohn hochgerechnet werden und der Hinterziehungsbetrag falle somit höher aus als bei der bisher angenommenen Bruttolohnabrede. Der höhere Hinterziehungsbetrag bedinge also auch eine härtere Strafe.

3. Grundformel für die Strafzumessung in Steuerstrafverfahren

Die Strafe und auch die Geldauflage gemäß § 153a StPO sind nach folgender Grundformel zu berechnen:

Anzahl der sich aufgrund der bewirkten Verkürzung ergebenden Tagessätze (§ 40 Abs. 1 StGB)

multipliziert mit der

Höhe des Tagessatzes = Tagesnettoeinkommen (§ 40 Abs. 2 StGB)

zuzüglich

Strafschärfung

abzüglich

Strafmilderung

ergibt

das zu verhängende Individualstrafmaß

4. Berechnung der Anzahl der Tagessätze bei der Bemessung von Geldstrafen

Gemäß § 40 Abs. 1 S. 1 StGB wird die Geldstrafe in Tagessätzen verhängt. Sie beträgt gemäß § 40 Abs. 1 S. 2 StGB mindestens fünf und, wenn das Gesetz nichts anderes bestimmt, höchstens dreihundertsechzig volle Tagessätze. Wird bei Tatmehrheit eine Gesamtstrafe gebildet, darf sie gemäß § 54 Abs. 2 Satz 2 StGB siebenhundertzwanzig Tagessätze nicht übersteigen.

Bei der Bestimmung der Zahl der Tagessätze soll eine nach Unrecht und Schuld gleichschwere Straftat bei Tätern mit unterschiedlichen Einkommensverhältnissen auch gleich schwer bestraft werden. Das bedeutet, es soll die gleiche Anzahl von Tagessätzen verhängt werden. In der Praxis wird das im Bereich der Straf- und Bußgeldsachenstelle durch die Inanspruchnahme von Strafmaßtabellen erreicht. Diese Strafmaßtabellen beziehen sich jeweils auf die einzelne Tat und dienen folglich (in Zusammenhang mit der Höhe des Tagessatzes) der Berechnung von Einzelstrafen. Hier hat sich folgendes, weit verbreitetes Schema (die sogenannte Leise-Tabelle) hervorgehoben:

Bei einem hinterzogenen Betrag von

  • bis 10.000 EUR errechnet sich die Anzahl der Tagessätze unter Anwendung eines Divisors von 125 (maximal 80 Tagessätze);

  • bis zu 50.000 EUR wird für den 10.000 EUR übersteigenden Betrag ein Divisor von 250 zugrunde gelegt (max. 160 Tagessätze), im Übrigen bleibt es bei der für die ersten 10.000 EUR dargestellten Berechnung (d.h. zusätzlich 80 Tagessätze);

  • bei mehr als 50.000 EUR greift der Divisor 500 für die 50.000 EUR übersteigenden Beträge ein; im Übrigen bleibt es bei der für die ersten 10.000 EUR dargestellten Berechnung (zusätzlich 80 Tagessätze) und der bis zu 50.000 EUR dargestellten Berechnungen (zusätzlich 160 Tagessätze).

Beispiel:

Bei einem Hinterziehungsvolumen in Höhe von 8.000 EUR ergibt sich folgende Berechnung:
8.000 EUR geteilt durch 125 ergibt 64 Tagessätze.

Beispiel:

Bei einem Hinterziehungsvolumen von 40.000 EUR ist wie folgt zu rechnen:
10.000 EUR geteilt durch 125 ergibt 80 Tagessätze,
30.000 EUR geteilt durch 250 ergibt 120 Tagessätze,
somit insgesamt 200 Tagessätze

Beispiel:

Beträgt das Hinterziehungsvolumen 110.000 EUR wird wie folgt gerechnet:
10.000 EUR geteilt durch 125 ergibt 80 Tagessätze,
40.000 EUR geteilt durch 250 ergibt 160 Tagessätze,
60.000 EUR geteilt durch 500 ergibt 120 Tagessätze,
somit insgesamt 360 Tagessätze.

Die Anzahl der Tagessätze muss bei der Verhängung einer Geldstrafe je zu ahndender Tathandlung mindestens fünf Tagessätze betragen (§ 40 Abs. 1 StGB). Daraus folgt, dass trotz Anwendung des Divisors von 125 bei einem Verkürzungsbetrag je Einzeltat unter 625 EUR immer 5 Tagessätze anzusetzen sind.

Hinweis:

In der Praxis runden die Straf- und Bußgeldsachenstellen aus Vereinfachungsgründen bei der Berechnung der Anzahl der Tagessätze immer auf volle Fünfer-Schritte auf beziehungsweise ab.

Strafmilderungs- und Strafverschärfungsgründe finden bei der Bemessung der Anzahl der Tagessätze Berücksichtigung und erhöhen beziehungsweise mindern nicht die Höhe des Tagessatzes.

Beachte:

Auch bei Anwendung dieser schematischen Strafmaßtabellen kann oder muss sogar in einigen Fällen zur Berücksichtigung individueller Tatmerkmale (insbesondere der Schuld des Täters, der kriminellen Energie, der Vorstrafen etc.) sowohl nach oben wie auch nach unten von den rechnerisch ermittelten Werten abgewichen werden.

5. Höhe des Tagessatzes, Ermittlung des Nettoeinkommens

In die Bemessung der Geldstrafe sind die persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse des Täters zur Zeit der Bestrafung durch die Höhe des Tagessatzes einzubeziehen. Ein Tagessatz ist gemäß § 40 Abs. 2 S. 3 StGB mindestens auf einen Euro und höchstens auf fünftausend Euro festzusetzen. Nach § 40 Abs. 2 S. 2 StGB ist ein Tagessatz nach dem Nettoeinkommen zu bemessen, das der Täter durchschnittlich an einem Tag hat oder haben könnte. Dies ist in der Regel für nichtselbstständig tätige Arbeitnehmer relativ eindeutig zu bestimmen.

Die Bestimmung der Tagessatzhöhe wird aktuell zum Zeitpunkt der Bestrafung vorgenommen, auch wenn zum Zeitpunkt der Tat/Taten ein wesentlich höheres Nettoeinkommen vorhanden sein sollte.

Für die Bestimmung des Einkommens im Sinne des § 40 Abs. 2 Satz 2 StGB werden auf der positiven Seite nicht nur das durchschnittliche Bruttoeinkommen beziehungsweise die Einkünfte aus den Einkunftsarten des Steuerrechts, sondern jegliche Vermögenszuflüsse und alle regelmäßigen geldwerten Zuwendungen (so auch Unterhaltszahlungen) einschließlich der Sachbezüge, die der Täter von dritter Seite erhält, gleich welcher Art sie sind oder auf welchem Rechtsgrund sie beruhen, miteinbezogen.

Zur Bestimmung des Nettoeinkommens werden sodann die dem Täter zuzuordnenden gesetzlich vorgeschriebenen Leistungen, wie Steuern und Sozialversicherungsbeiträge, Haftpflicht- und Rentenversicherungen, die außergewöhnlichen Belastungen, sowie Kindesunterhalt und bei nicht sozialversicherungspflichtigen Tätern die Aufwendungen für eine Lebens- und Krankenversicherung abgezogen. Insbesondere sind auch Unterhaltsverpflichtungen des Täters gegenüber Kindern, dem Ehegatten und sonstigen Verwandten angemessen zu berücksichtigen, auch wenn sie nicht nachgewiesen werden. Weitere Abzüge sind vom Gesetzgeber nicht vorgesehen. Die in der Praxis immer wieder beantragten Abzüge für Zins- und Tilgungsleistungen für ein Eigenheim, Mietaufwendungen oder sonstige Kreditverbindlichkeiten mindern somit nicht das Einkommen im Sinne des § 40 Abs. 2 Satz 2 StGB.

Schöpft der Täter grundsätzlich vorhandene Erwerbsmöglichkeiten nicht oder nicht ausreichend aus, oder ein vereinbart er ein geringeres als das übliche Arbeitsentgelt für seine Arbeit, ist dies insofern bei der Bemessung der Geldstrafe zu berücksichtigen, als er dadurch nicht besser gestellt werden darf.

Beispiel:

Der Täter kündigt sein Arbeitsverhältnis ohne triftigen Grund, um sich so für den Zeitpunkt seiner Bestrafung einkommenslos zu stellen. Berücksichtigt wird gleichwohl das Nettoeinkommen, das er erzielen könnte, wenn er nicht gekündigt hätte.

Sollte der Täter über ein erhebliches Vermögen verfügen, so ist dieser Umstand bei der Bemessung der Tagessätze angemessen erhöhend zu berücksichtigen, wenn sich anders keine fühlbare Strafe erreichen ließe.

Das Zwischenergebnis bei der Berechnung des Einkommens ist zu dividieren durch die Zahl "360". Infolgedessen ergibt sich die rechnerische Höhe des Tagessatzes.

5.1 Berechnung der Tagessatzhöhe bei unterhaltspflichtigen Tätern

Ist der Täter gegenüber (seinen) Kindern unterhaltspflichtig, so ist das Bruttoeinkommen bei einer genauen Ermittlung nach § 40 Abs. 2 StGB um das Kindergeld zu erhöhen und anschließend um den Unterhaltsanspruch der Kinder entsprechend der "Düsseldorfer Tabelle" wieder zu mindern.

Bezüglich des Unterhaltsanspruch eines Ehepartners ohne eigene Einkünfte sind von dem verbleibenden Betrag in Anlehnung an die Unterhaltsfeststellung im Scheidungsverfahren 2/5 oder 3/7 zu berücksichtigen. Bei einem Ehepartner, der über eigene Einkünfte verfügt, erfolgt jeweils eine anteilige Anrechnung. Anschließend ist entsprechend der Bankenpraxis bei der Zinsstaffelung durch 30 zu dividieren.

Beispiel:

Der Ehemann als Täter bezieht ein monatliches Nettoeinkommen in Höhe von 2.000 EUR. Seine Ehefrau bezieht ein monatliches Nettoeinkommen von 750 EUR. Die Ehe ist kinderlos. Unter Zugrundelegung der vorgenannten Grundsätze errechnet sich die Tagessatzhöhe für den Ehemann wie folgt:

3/5 von 2.000 EUR ergeben 1.200,00 EUR Nettoeinkommen (Betrag gekürzt um den fiktiven Unterhaltsanspruch der Ehefrau)
zuzüglich
2/5 von 750 EUR = 300 EUR (fiktiver Unterhaltsanspruch des Ehemannes gegenüber der Ehefrau)
ergibt
1.500 EUR anrechenbares Nettoeinkommen im Sinne des § 40 Abs. 2 StGB,
dividiert durch 30 ergibt sich ein Tagessatz in Höhe von 50 EUR.

5.2 Schätzung der Grundlagen für die Bemessung eines Tagessatzes gemäß § 40 Abs. 3 StGB

Bei Gewerbetreibenden und Angehörigen der freien Berufe ist die Ermittlung des Nettoeinkommens im Sinne des § 40 Abs. 2 StGB aufgrund ihrer gewinn- und umsatzabhängigen Tätigkeit manchmal in der Praxis nur schwer ermittelbar bzw. von dem Beschuldigten selbst nur selten genau benennbar. Für diese Fälle lässt § 40 Abs. 3 StGB auch eine Schätzung der Einkünfte des Täters, seines Vermögens sowie der anderen Grundlagen für die Bemessung eines Tagessatzes zu. Eine solche Schätzung ist auch dann zulässigerweise unter Berücksichtigung aller ins Gewicht fallender Umstände, die die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Täters beeinflussen, vorzunehmen, wenn das Einkommen des Täters nicht zeitnah ermittelt werden kann.

Dabei wird das geschätzte monatliche Nettoeinkommen des Beschuldigten ihm ganz (ledig) oder zu 3/5 beziehungsweise 4/7 (Ehepartner ohne eigenes Einkommen) zugerechnet und durch 30 dividiert. Der sich ergebende Betrag wird dann angemessen abgerundet.

Eine Schätzung der Grundlagen für die Bemessung eines Tagessatzes gemäß § 40 Abs. 3 StGB bietet sich auch dann an, wenn sich der Beschuldigten zu dem ihm vorgeworfenen Tatvorwurf nicht eingelassen und er demzufolge auch keine Angaben zu seinem aktuellen Nettoeinkommen gemacht hat.

Die Erfahrungen der Praxis haben gezeigt, dass die im Wege der Schätzung ermittelte Höhe des Tagessatzes fast immer etwas zu niedrig ist. Sollte der Angeschuldigte Einspruch gegen einen Strafbefehl mit der Begründung einlegen, dass die Strafe zu hoch sei, eröffnet sich für den zuständigen Richter die gern gesehene Möglichkeit, den Angeschuldigten zur Rücknahme seines Einspruchs zu bewegen.

6. Besondere Strafzumessungsgründe

Durch die besonderen Strafzumessungsgründe im Sinne des § 46 Abs. 2 Satz 2 StGB ist die ermittelte Anzahl der Tagessätze zu erhöhen bzw. zu ermäßigen. Dies erfolgt in der Regel durch einen angemessen prozentualen Zu- bzw. Abschlag.

Zu den besonderen Strafzumessungsgründen zählen sowohl strafschärfende als auch strafmildernde Zumessungsgründe. Dies sind anhand der Aufzählung des § 46 Abs. 2 Satz 2 StGB:

  1. a) Beweggründe, Ziele und Tatausführung
    • Strafmildernd:

      • Handeln aus nicht selbst verschuldeter Zwangs- oder Notlage heraus oder zum fremden Vorteil;

      • Versuch der Steuerhinterziehung (§§ 23 Abs. 2, 49 Abs. 1 StGB).

    • Strafschärfend:

      • Handeln aus Gewinnsucht, grobem Eigennutz oder Habgier;

      • gewissenloses und rücksichtsloses Vorgehen;

      • Hartnäckigkeit, mit der das Ziel verfolgt wird;

      • Steuerverkürzung über einen längeren Zeitraum;

      • Wiederholungstäter (einschlägige Vorbestrafung wegen Steuerhinterziehung, s. aber § 51 BZRG);

      • vorausgegangene Einstellungen des/der Verfahren unter Auflagen (s. aber § 51 BZRG);

      • besonders verwerfliche Ausführung (z.B. Urkundenfälschung, falsche eidesstattliche Versicherung nach § 95 AO, Verleitung Dritter - insbesondere abhängiger Personen - zur Teilnahme, Buch- und Belegmanipulationen, Konten auf falschem Namen).

  2. b) Maß der Pflichtwidrigkeit
    • Strafmildernd: Verletzung von Pflichten, die vornehmlich andere wahrzunehmen hatten.

    • Strafschärfend: Verletzung von besonderen Erklärungs- und Zahlungspflichten, wie z.B. bei Lohn- und Umsatzsteuer.

  3. c) Verhalten nach der Tat
    • Strafmildernd:

      • Aktive Mithilfe bei der Tataufklärung;

      • "verunglückte" Selbstanzeige bei fehlender Nachentrichtung der verkürzten Steuern infolge tatsächlichen wirtschaftlichen Unvermögens;

      • geständige Einlassung (auch wenn diese erst nach umfassendem Tatnachweis erfolgt);

      • Wiedergutmachung des verursachten Schadens durch Entrichtung der verkürzten Steuern oder größerer Akontozahlung noch während der laufenden Ermittlungen.

      .

    • Strafschärfend:

      • Behinderung der Tataufklärung, z.B. Vernichten oder Beiseiteschaffen von Beweismitteln, Beeinflussung von Zeugen, bewusste Irreführung der Ermittlungsbehörden (dagegen nicht: Schweigen oder bloßes Leugnen);

      • aktives Verhalten, um den Steueranspruch zu vereiteln, z.B. Verbringen des Vermögens ins Ausland.

  4. d) Persönliche Verhältnisse
    • Strafmildernd:

      • Krankheit;

      • Alter;

      • steuerliche Unerfahrenheit;

      • geringer Bildungsgrad, soweit diese Umstände die Tat beeinflusst haben;

      • besondere wirtschaftliche oder sonstige (nichtsteuerliche) Nachteile, z.B. berufs- oder ehrengerichtliche Strafen.

    • Strafschärfend: Berufliche und soziale Stellung des Täters, die besondere steuerliche Pflichten begründet.

    .

  5. d) Sonstige Gesichtspunkte
    • Strafmildernd: Überlange Verfahrensdauer, die nicht vom Beschuldigten zu vertreten ist (BGH, 22.01.1992 - 3 StR 440/91, wistra 1992, 180; BVerfG, 19.04.1993 - 2 BvR 1487/90, wistra 1993, 219; BGH 20.01.2004 - 5 StR 581/03, wistra 2004, 184).

Strafschärfend darf sich aber nicht auswirken, wenn der Täter an der Aufklärung der Tat nicht mitwirkt, die Tat bestreitet oder trotz erdrückender Beweislage kein Geständnis ablegt. Dies entspricht dem Grundsatz, dass niemand verpflichtet ist, gegen sich selbst auszusagen (§ 136 Abs. 1 S. 2 StPO).

7. Gesamtstrafenbildung (§ 54 StGB)

Hat die Straf- und Bußgeldsachenstelle die Ahndung mehrerer (Steuer-)Straftaten zu beurteilen, so hat sie gemäß § 54 StGB für die jeweils entsprechend den obigen Ausführungen ermittelten Einzelstrafen eine Gesamtstrafe zu bilden. Die Gesamtstrafe wird gemäß § 54 Abs. 1 StGB durch Erhöhung der verwirkten höchsten Strafe (sogenannte Einsatzstrafe) gebildet, wobei sie gemäß § 54 Abs. 2 StGB die Summe aller Einzelstrafen nicht erreichen darf.

In der Praxis wird insoweit regelmäßig die Einsatzstrafe um die Hälfte der übrigen Einzelstrafen erhöht. Diese Vorgehensweise gewährleistet eine möglichst einheitliche Strafpraxis.

Beispiel:

Die ermittelten Einzelstrafen betragen

  1. wegen vorsätzlicher Umsatzsteuerverkürzung 2003: 45 Tagessätze,

  2. wegen vorsätzlicher Umsatzsteuerverkürzung 2004: 65 Tagessätze,

  3. wegen vorsätzlicher Umsatzsteuerverkürzung 2005: 35 Tagessätze.

Die höchste Einzelstrafe als Einsatzstrafe beträgt 65 Tagessätze (aus Umsatzsteuerverkürzung 2004)
zuzüglich
der Hälfte der übrigen Einzelstrafen = 40 Tagessätze
ergibt
eine Gesamtstrafe in Höhe von 105 Tagessätzen.

Zu beachten ist, dass bei Bildung einer Gesamtstrafe die Geldstrafe gemäß § 54 Abs. 2 S. 2 StGB höchstens 720 Tagessätze betragen darf.

8. Besonderheiten

In der Praxis kommt es immer wieder vor, dass Ersttäter eine derart hohe Steuerverkürzung begehen, dass der gesetzlich vorgegebene Strafrahmen per Strafbefehl nicht mehr ausreicht und infolgedessen normalerweise eine Abgabe an die Staatsanwaltschaft gemäß § 400 2. Halbsatz AO zwecks Fertigung der Anklageschrift zu erfolgen hätte. Eine öffentliche Hauptverhandlung mit eventuellen Presseveröffentlichungen, gerade bei ortsansässigen Gewerbetreibenden oder Angehörigen der freien Berufe, zieht aber voraussichtlich wirtschaftliche und persönliche Nachteile nach sich, deren Vermeidung im starken Interesse dieser Beschuldigten ist.

Aus diesem Grunde wird in so gelagerten Fällen von der Straf- und Bußgeldsachenstelle zunächst die (Geld-)Strafe wie unter den vorgenannten Grundsätzen dargestellt berechnet. Der sich daraus ergebende Betrag wird dann durch die höchstmögliche Anzahl von Tagessätzen (360 im Falle einer Einzelstrafe, 720 bei Gesamtstrafenbildung) dividiert, wodurch sich ein erhöhtes Tageseinkommen ergibt. Dieses Verfahren ist als sogenanntes Boenisches Verfahren - Staatsanwaltschaft Berlin bekannt geworden. So ist es dann möglich, eine Geldstrafe und damit noch einen Strafbefehl zu verhängen.

Auch bei niedrigeren Strafen kann sich eine ähnliche Vorgehensweise anbieten, da eine Geldstrafe von mehr als 90 Tagessätzen zur Eintragung in das Bundeszentralregister gelangt und damit auch in das Führungszeugnis. Die Vermeidung einer solchen Eintragung mit den eventuell einhergehenden wirtschaftlichen oder beruflichen Nachteilen liegt im Interesse der meisten Beschuldigten eines Steuerstrafverfahrens.

Ferner haben die Verfahrensabschlüsse der Straf- und Bußgeldsachenstellen in Verfahren, die gemäß § 386 Abs. 2 AO in eigener Zuständigkeit geführt werden können, in der Praxis immer wieder gezeigt, dass die Strafverfolgungsbehörde gerade bei Schätzungen nicht unbedingt auf die Verhängung einer Geldstrafe von knapp über 90 Tagessätzen bestanden haben, um die vorhersehbaren Widerstände zu vermeiden.



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