Steuerbefreiungen - Ausfuhrnachweis
§ 6 Abs. 4 UStG
§§ 8 bis 12 UStDV
Inhaltsübersicht
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Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung bei Ausfuhrlieferungen ist u.a. das Vorhandensein eines Ausfuhrnachweises. Dieser muss dem Unternehmer, der die Lieferung getätigt hat, vorliegen, weil er auch die entsprechende Vergünstigung in Anspruch nimmt. Bei dem Ausfuhrnachweis handelt es sich um einen Beleg, aus dem sich eindeutig und leicht nachprüfbar ergeben muss, dass der Lieferant oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet befördert oder versendet hat. Soweit der Liefergegenstand vor der Ausfuhr be- oder verarbeitet worden ist, muss sich auch dies aus den Belegen ergeben. Abhängig von der Art der Ausfuhrlieferung sind Belege unterschiedlicher Art regelmäßig vorhanden, die als Ausfuhrnachweis verwendet werden können.
Seit dem 01.07.2009 gilt das durch die Ausfuhrzollstelle an den Anmelder/Ausführer per EDIFACT-Nachricht übermittelte pdf-Dokument "Ausgangsvermerk" als Beleg im Sinne des § 9 Abs. 1 UStDV oder des § 10 Abs. 1 UStDV und ist als Nachweis für Umsatzsteuerzwecke anzuerkennen. Dies gilt unabhängig davon, ob der Gegenstand der Ausfuhr vom Unternehmer oder vom Abnehmer befördert oder versendet wird (vgl. BMF, 03.05.2010 - IV D 3 - S 7134/07/10003).
Die in den Belegen gemachten Angaben müssen im Inland nachprüfbar sein, der Aussteller der Belege muss daher seine Geschäftsunterlagen, aus denen sich die bestätigten Angaben nachvollziehen lassen, im Inland aufbewahren und dem Finanzamt auf Verlangen vorlegen. Bei der Einschaltung eines Spediteurs reicht eine Aufbewahrung der Belege durch den Spediteur im Gemeinschaftsgebiet aus.
Die in den vorhandenen Belegen gemachten Angaben zur Ausfuhr müssen wahr sein. Sollte sich herausstellen, dass die Angaben falsch sind, geht dieses Risiko zu Lasten des Lieferanten. Dies gilt auch dann, wenn er durch seinen Abnehmer oder einen beteiligten Spediteur oder einen anderen Dritten böswillig getäuscht worden ist und dies für ihn nicht erkennbar war. Sollten sich dadurch erhebliche steuerliche Nachteile für den Lieferanten ergeben, bleibt ihm nur die Möglichkeit, diese durch einen Antrag auf Billigkeitsmaßnahmen per Erlass der Steuerschulden zu reduzieren. Ein rechtliches Vorgehen gegen eine solche Nachforderung ist im Regelfall wenig Erfolg versprechend. Da selbst amtliche Unterlagen wie Zollstempel verloren gehen und missbräuchlich genutzt werden, besteht immer ein gewisses nicht kalkulierbares Risiko für den Lieferanten.
Die Steuerfreiheit einer Ausfuhrlieferung darf nicht versagt werden, wenn der liefernde Unternehmer die Fälschung des Ausfuhrnachweises, den der Abnehmer ihm vorlegt, auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen kann. Ob die Voraussetzungen hierfür gegeben sind, ist im Erlassverfahren zu prüfen (BFH, 30.07.2008 - V R 7/03, BFH/NV 2009, 439).
1. Beförderungsfälle
Bringt der Lieferant oder der Abnehmer die Ware selbst oder durch einen Angestellten in das Drittland, z.B. mit einem eigenen Fahrzeug, liegt ein Beförderungsfall vor. Dies gilt auch, wenn Fahrzeuge mit eigener Antriebskraft ausgeführt werden. Wird dagegen ein selbstständiger Dritter mit dem Transport beauftragt, handelt es sich um einen Versendungsfall. Bei einem Beförderungsgeschäft sind fremde Dritte nur in Person der Zöllner befasst. Je nach Verfahren der Warenbewegung werden entsprechende Ausfuhrbestätigungen von den inländischen Zollstellen erteilt. Werden Waren innerhalb des gemeinschaftlichen Versandverfahrens oder des gemeinsamen Versandverfahrens befördert, ist die überwachende Zollstelle für die Erteilung der Ausfuhrbestätigung zuständig. Sie erstellt diese regelmäßig nach Erhalt des die Ware begleitenden Papiers, dass bei Verlassen des Gemeinschaftsgebiets an sie zurückgesandt wird. Diese Zollpapiere, in denen die Bestätigung der Ausfuhr enthalten ist, reichen als Ausfuhrnachweis regelmäßig aus.
Verzichtet der Beförderer auf eine zollrechtliche Abfertigung im Inland und transportiert die Ware direkt zur Grenze des Gemeinschaftsgebiets, soll der Beleg die folgenden Angaben enthalten:
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a.
Name und Abschrift des Unternehmers (Lieferanten),
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b.
die handelsübliche Bezeichnung und die Menge des ausgeführten Gegenstandes,
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c.
Ort und Tag der Ausfuhr,
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d.
eine Bestätigung über diese Ausfuhr der Grenzzollstelle, an der das Gemeinschaftsgebiet verlassen wird,.
Im Regelfall wird in diesen Fällen durch die Zöllner auf einer Rechnungsdurchschrift, dem Frachtbrief, einem Lieferschein oder einem ähnlichen die Ware begleitenden Papier durch einen Stempel "Ausgeführt" die Bestätigung erteilt. Sie wird nur gültig, wenn sie mit dem Dienststempel und einer Unterschrift ergänzt worden ist. Sollte bei Grenzübertritt keine entsprechende Unterlage zur Verfügung stehen, sind beim Zoll besondere Belege erhältlich, die die erforderlichen Angaben vorsehen und vor Ort ausgefüllt werden müssen.
Werden im Rahmen einer Werklieferung Teile in einen Gegenstand eingebaut, kann durch den Zoll nur die Ausfuhr dieses Gegenstandes bestätigt werden. Eine Bestätigung für den gelieferten Gegenstand liegt dann zwar nicht vor, der Ausfuhrnachweis wird gleichwohl als erbracht angesehen, wenn sich aus der Gesamtheit der vorliegenden Unterlagen kein ernstlicher Zweifel ergibt, dass die verarbeiteten Teile mit dem Gegenstand in das Drittlandsgebiet gelangt sind.
Beispiel:
Eine Werkstatt repariert den Lastwagen eines schweizer Unternehmers durch Einbau einer neuen Hinterachse samt Getriebe. Der Schweizer lässt sich bei Rückkehr bestätigen, dass er sein Fahrzeug mitgenommen hat.
Lösung:
Es handelt sich um eine steuerfreie Werklieferung, soweit sich nicht aus den vorliegenden Unterlagen irgendwelche Zweifel an der tatsächlichen Ausfuhr von Hinterachse und Getriebe zusammen mit dem LKW ergeben. Steuerfrei ist dann auch der berechnete Arbeitslohn.
Werden die Gegenstände nicht in das Drittlandsgebiet, sondern in den Hamburger Freihafen befördert, kann ein Ausfuhrnachweis durch die Zollämter nicht verlangt werden, weil die Beschaffung wegen der großen Zahl von Beförderungsfällen unzumutbar wäre. In diesem Sonderfall wird ein Beleg mit den obigen Angaben (Ausnahme beim letztgenannten Punkt) anerkannt, wenn darin zusätzlich ein Hinweis auf die Beförderung in den Freihafen sowie eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten mit Datum, Unterschrift, Firmenstempel und Bezeichnung des Empfangsortes enthalten ist. Bei Lieferungen in die übrigen Freihäfen ist regelmäßig eine Bestätigung der Zollstelle einzuholen.
2. Versendungsfälle
Wird ein selbstständiger Dritter mit dem Transport der Ware beauftragt, liegt ein Versendungsfall vor. Dieser Dritte kann z.B. ein Spediteur oder die Post sein. Als Ausfuhrnachweis werden dann Versendungsbelege anerkannt. Eine Bestätigung des Zolls ist für den Lieferanten nicht mehr erforderlich. Versendungsbelege sind z.B. der Eisenbahnfrachtbrief oder der Posteinlieferungsschein. Wird ein Spediteur mit der Beförderung beauftragt, soll dieser eine Bescheinigung nach vorgeschriebenem Muster ausstellen. Diese soll wie auch sonstige handelsübliche Belege folgende Angaben enthalten:
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a.
Name und Anschrift des Ausstellers sowie Datum der Ausstellung,
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b.
Name und Anschrift des Unternehmers (Lieferanten) sowie des Auftraggebers, wenn dieser nicht der Unternehmer ist,
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c.
die handelsübliche Bezeichnung und die Menge des ausgeführten Gegenstandes,
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d.
den Ort und den Tag der Ausfuhr oder den Ort und den Tag der Versendung in das Drittlandsgebiet,
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e.
den Empfänger und den Bestimmungsort im Drittlandsgebiet,
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f.
eine Versicherung des Ausstellers, dass die Angaben im Beleg auf Grund von Geschäftsunterlagen gemacht wurden, die im Gemeinschaftsgebiet nachprüfbar sind,
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g.
die Unterschrift des Ausstellers.
Eine eigenhändige Unterschrift des Spediteurs ist nicht erforderlich, wenn diesem Unternehmen durch die zuständige Oberfinanzdirektion die Verwendung eines Stempels oder eines maschinellen Ausdrucks genehmigt worden ist und auf diese Genehmigung in der Bescheinigung hingewiesen wird.
Ist ein Ausfuhrnachweis bei einer Versendung nicht im vorstehenden Sinn möglich, weil der beauftragte Spediteur im Drittlandsgebiet ansässig ist und eine Versicherung nach Punkt f nicht erteilen kann, kann der Lieferant den Ausfuhrnachweis in der Form erbringen, die für Beförderungsfälle vorgesehen ist.
3. Bearbeitungs- oder Verarbeitungsfälle
Werden Gegenstände durch einen Beauftragten des Abnehmers vor der Ausfuhr be- oder verarbeitet, müssen zusätzliche Angaben durch den Beauftragten gegenüber dem Lieferanten gemacht werden. Die einfachste Abwicklung erfolgt durch eine kombinierte Ausfuhr- und Bearbeitungsbescheinigung nach vorgeschriebenem Muster.
4. Reiseverkehr
Werden Waren im Reiseverkehr geliefert, d.h. der Kunde führt den für seinen privaten Bedarf gelieferten Gegenstand beim Grenzübergang mit sich, so soll die Ausfuhrbescheinigung außerdem eine Bestätigung der Grenzzollstelle, an der das Gemeinschaftsgebiet verlassen wird, enthalten, aus der hervorgeht, dass der Kunde ein ausländischer Abnehmer ist.
Praxistipp:
Um bei einer Prüfung durch das Finanzamt, die insbesondere bei erstmaliger Inanspruchnahme der Steuerbefreiung in erheblichem Umfang möglich ist, ein leichtes Auffinden der entsprechenden Nachweise sicherzustellen, ist eine separate Ablage in Verbindung mit einer Rechnungsdurchschrift empfehlenswert.
Bei den Finanzämtern ist ein Merkblatt für Ausfuhrlieferungen erhältlich, in dem die Grundsätze der steuerlichen Behandlung von Ausfuhrlieferungen dargestellt sind. Außerdem sind darin die entsprechenden Vordrucke als Muster enthalten.
