Steuerbefreiungen - medizinische Leistungen

4.1 Begünstigte Tätigkeiten

Die Steuerbefreiung umfasst sämtliche Leistungen, die von freiberuflich tätigen Ärzten auf dem Gebiet der Heilkunde ausgeübt werden. Zur Ausübung der Heilkunde gehört jede Maßnahme, die der Feststellung, Linderung oder Heilung von Krankheiten, Leiden oder Körperschäden dient.

Die Beurteilung der sonstigen ärztlichen Leistungen, insbesondere aus der Erstellung von Gutachten, ist durch das Urteil des EuGH, 14.09.2000 - Rs C-384/98 und den dazu ergangenen BMF-Schreiben mit Wirkung vom 09.03.2001 neu geregelt worden. Leistungen aus der Erstellung von ärztlichen Gutachten fallen nur dann unter die Steuerbefreiung, wenn ein therapeutisches Ziel im Vordergrund steht. Insbesondere sind die folgenden Tätigkeiten von der Umsatzsteuer befreit:

1. Erstellung von Gutachten

   • über die Feststellung der persönlichen Voraussetzungen für eine medizinische Rehabilitation,

   • die der Kommunikation unter den Ärzten dienen, wenn die medizinische Betreuung im Vordergrund steht,

   • durch Vertragszahnärzte über die geplante Behandlung von Patienten,

   • die nach Nr. 71 ff des einheitlichen Bewertungsmaßstabes abgerechnet werden,

   • zu medizinischen Vorsorge- und Rehabilitationsleistungen,

   • zur Hilfsmittelversorgung,

   • zur häuslichen Krankenpflege;

2. Berichte und Bescheinigungen sowie Zeugnisse

   • die der Kommunikation unter den Ärzten dienen, wenn die medizinische Betreuung im Vordergrund steht,

   • die nach Nr. 70 GOÄ abgerechnet werden (z.B. Arbeitsunfähigkeitsbescheinigungen),

   • die nach Nr. 71 ff des einheitlichen Bewertungsmaßstabes abgerechnet werden,

   • für Versorgungsämter, die nach dem Zeugen- und Sachverständigenentschädigungsgesetz entschädigt werden;

3. Vorsorgeuntersuchungen zur Früherkennung von Krankheiten;

4. Untersuchung von Personen in Polizeigewahrsam zur Feststellung der Haftfähigkeit;

5. Obduktionen bei Seuchenverdacht, die von therapeutischer Bedeutung für Kontaktpersonen sind;

6. ärztliche Leistungen der Schönheitschirurgen;

7. die Anpassung von Kontaktlinsen und Hörgeräten.

4.2 Nicht begünstigte Tätigkeiten

Keine heilberufliche Tätigkeit und damit nicht unter die Steuerbefreiung fallend sind folgende Tätigkeiten:

1. Erstellung von Gutachten insbesondere in folgenden Bereichen

   • Erbbiologische Gutachten,

   • Gutachten über die chemische Zusammensetzung des Wassers,

   • Alkohol-Gutachten,

   • Gutachten über den Gesundheitszustand für Versicherungsabschlüsse,

   • Gutachten über die Berufstauglichkeit,

   • Gutachten über die Minderung der Erwerbstätigkeit in Sozialversicherungsangelegenheiten und Schadensersatzprozessen,

   • Gutachten über das Sehvermögen,

   • Gutachten im Rahmen von Strafverfahren,

   • Gutachten zur Feststellung der Pflegebedürftigkeit bzw. zur Stufe der Pflegebedürftigkeit;

2. Blutuntersuchungen zur Vaterschaftsfeststellung;

3. Obduktionen;

4. Sport- und reisemedizinische Untersuchungen und Beratungen;

5. psychologische Tauglichkeitstests zur Berufsfindung;

6. Tierversuche im Rahmen der wissenschaftlichen Forschung;

7. Sachverständigentätigkeit i.S. des § 3 ZESG;

8. Leistungen der selbstständigen Betriebsärzte, soweit die medizinische Betreuung nicht im Vordergrund steht;

9. die schriftstellerische Tätigkeit;

10. die Vortrags- und Lehrtätigkeit;

11. die Lieferung von Hilfsmitteln wie Kontaktlinsen oder Schuheinlagen;

12. die entgeltliche Überlassung von Großgeräten an Dritte.

Die o.a. Leistungen sind auch dann steuerpflichtig, wenn sie durch ein Krankenhaus oder eine andere in § 4 Nr. 16 UStG genannte Einrichtung erbracht werden. Insoweit wird eine Leistung dann steuerpflichtig, wenn sie bei einem selbstständigen Arzt steuerpflichtig wäre.

Alle diese Beispiele können nur als Anhaltspunkt dienen, sie basieren im Wesentlichen auf Verwaltungsanweisungen oder Rechtsprechung, eine endgültige Entscheidung ist nach den jeweiligen Verhältnissen des Einzelfalls zu treffen.

Zur Frage der Steuerbefreiung von Schönheitsoperationen vgl. dort.

7.1 Allgemeines

Mit der Vorschrift des § 4 Nr. 14b UStG werden die Umsätze aus Krankenhausbehandlungen u.ä. steuerfrei belassen, wenn sie von Einrichtungen des öffentlichen Rechts erbracht werden.
Die Leistungen eines Arztes aus dem Betrieb eines Krankenhauses oder einer ähnlichen Einrichtung sind auch hinsichtlich der ärztlichen Leistungen nur dann umsatzsteuerfrei, wenn die weiteren Voraussetzungen des § 4 Nr. 14b Satz 2 UStG erfüllt sind.

7.2 Begünstigte Leistungen

Der gesetzliche Anwendungsbereich bezieht sich auf die folgenden Umsätze aus

• Krankenhausbehandlungen

• ärztlichen Heilbehandlungen

• Diagnostikleistungen

• Befunderhebungsleistungen

• Vorsorgeleistungen

• Rehabilitationsleistungen

• Geburtshilfeleistungen

• Hospitzleistungen

Darüber hinaus werden die mit den Hauptleistungen eng verbundenen Umsätze mit in die Steuerbefreiung einbezogen.

7.3 Eng verbundene Umsätze

Die Steuerbefreiung umfasst in diesem Bereich jeweils alle mit dem Betrieb einer entsprechenden Einrichtung eng verbundenen Umsätze. Das sind Umsätze, die nach der Verkehrsauffassung für diese Einrichtungen typisch sind, regelmäßig und allgemein beim laufenden Betrieb vorkommen und mit diesem unmittelbar oder mittelbar zusammenhängen (BFH, 01.12.1977 - V R 37/75, BStBl II 1978, 173). Dazu gehören u.a. neben den Leistungen zur medizinischen Versorgung einschließlich der Lieferung von Medikamenten auch die mit der Unterbringung und Verpflegung verbundenen Leistungen. Werden im Rahmen einer Heilbehandlung Körperersatzstücke oder orthopädische Hilfsmittel (z.B. Krücken) geliefert, fallen auch diese Leistungen unter die Steuerbefreiung. Eingeschlossen sind auch die Beherbergung und Beköstigung des Personals sowie die Mitbenutzung der Telefonanlage durch Patienten, Heimbewohner, Besucher und Mitarbeiter.

Die Überlassung von Geräten eines Krankenhauses einschließlich der Gestellung des erforderlichen Personals an angestellte Ärzte zur Nutzung im Rahmen einer selbstständigen Tätigkeit, an andere Krankenhäuser oder an niedergelassene Ärzte für deren eigene Patienten fällt genauso unter die Steuerbefreiung wie die Gestellung von Ärzten oder medizinischem Hilfspersonal an andere vergleichbare Einrichtungen. Steuerfrei ist sogar die Lieferung von Gegenständen des Anlagevermögens und die Lieferung von Produkten, die im Wege der Arbeitstherapie hergestellt worden sind. Hier greift die Steuerbefreiung allerdings nur, wenn kein nennenswerter Wettbewerb zu den entsprechenden Unternehmen der gewerblichen Wirtschaft besteht.

Keine eng verbundenen Umsätze sind z.B. die Lieferungen von Speisen, Getränken oder Medikamenten an Besucher sowie die Leistungen von Zentralwäschereien und -apotheken. Die Veräußerung des gesamten Anlagevermögens und der Vorräte bei Beendigung der Tätigkeit fällt ebenfalls nicht unter die Steuerbefreiung, hier kann allerdings die Steuerbefreiung für Hilfsgeschäfte zum Tragen kommen.

7.4 Persönliche Voraussetzungen

Die Leistungen - einschließlich der damit eng verbundenen Umsätze - sind von der Umsatzsteuer befreit, wenn sie nach § 4 Nr. 14b Satz 1 UStG von Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder den in Satz 2 bezeichneten Einrichtungen des privaten Rechts erbracht werden; nach gefestigter Rechtsprechung des EuGH umfasst der Begriff "Einrichtungen" auch natürliche Personen.

Um auszuschließen, dass eine Einrichtung nach § 4 Nr. 14b Satz 2 UStG die Steuerbefreiung für einrichtungsfremde Leistungen in Anspruch nimmt, wird die Steuerbefreiung jeweils auf den Bereich der Zulassung, des Vertrages bzw. der Regelung nach SGB beschränkt. Dies bedeutet z. B., dass eine Einrichtung, mit der ein Versorgungsvertrag nach § 111 SGB V besteht, keine steuerfreien Krankenhausbehandlungen erbringen kann, wenn sie nicht auch über eine Zulassung nach § 108 SGB V verfügt.

7.5 Begünstigte Einrichtungen i. S. des 4 Nr. 14b Satz 2 UStG

Als Einrichtung anerkannt werden die zugelassenen Krankenhäuser nach § 108 SGB V :

1. Krankenhäuser, die nach den landesrechtlichen Vorschriften als Hochschulklinik anerkannt sind

2. Krankenhäuser, die in den Krankenhausplan eines Landes aufgenommen sind (Plankrankenhäuser)

3. Krankenhäuser, die einen Versorgungsvertrag mit den Landesverbänden der Krankenkassen und den Verbänden der Ersatzkassen abgeschlossen haben

Krankenhäuser, die nicht von juristischen Personen des öffentlichen Rechts betrieben werden und die nicht nach § 108 SGB V zugelassen sind, sind mit ihren in § 4 Nr. 14b Satz 1 UStG genannten Leistungen steuerpflichtig, also auch mit ihren in einer Vielzahl sonstiger Krankenhausleistungen eingebetteten ärztlichen Heilbehandlungsleistungen.

Durch § 4 Nr. 14b Satz 2 Doppelbuchstabe bb UStG werden die Zentren der ärztlichen - auch zahnärztlichen - Heilbehandlung und Diagnostik oder Befunderhebung, die an der vertragsärztlichen Versorgung nach § 95 SGB V teilnehmen oder für die Regelungen nach § 115 SGB V gelten, als steuerbegünstigte Einrichtungen anerkannt. Unter diese Befreiungsvorschrift können, unabhängig von ihrer Rechtsform, z. B. medizinische Versorgungszentren, Einrichtungen von Laborärzten oder klinischen Chemikern sowie Praxiskliniken fallen. Außerdem werden hiervon alle Einrichtungen des Vierten Abschnitts des Vierten Kapitels des SGB V erfasst, für die eine Regelung nach § 115 SGBV gilt, somit z. B. auch Hochschulambulanzen nach § 117 SGB V, Psychiatrische Institutsambulanzen nach § 118 SGB V und Sozialpädiatrische Zentren nach § 119 SGB V.

Über Doppelbuchstabe cc werden die Einrichtungen erfasst, mit denen die Unfallversicherungsträger Verträge über die Durchführung von Heilbehandlungen nach § 34 SGB VII (Gesetzliche Unfallversicherung) abgeschlossen haben.

Durch Doppelbuchstabe dd werden die Einrichtungen erfasst, mit denen Versorgungsverträge nach den §§ 111 und 111a SGB V bestehen, also Versorgungsverträge mit Vorsorge-oder Rehabilitationseinrichtungen bzw. Versorgungsverträge mit Einrichtungen des Müttergenesungswerks oder gleichartiger Einrichtungen.

Außerdem werden gemäß Doppelbuchstabe ee medizinische Rehabilitationseinrichtungen erfasst, mit denen Verträge nach § 21 SGB IX (Rehabilitation und Teilhabe behinderter Menschen) bestehen.

Von Doppelbuchstabe ff werden die Einrichtungen zur Geburtshilfe erfasst, für die Verträge nach § 134a SGB V gelten. Die Steuerbefreiung umfasst auch die Leistungen der stationären Geburtshilfe, unabhängig von einer sozialversicherungsrechtlichen Abrechnungsfähigkeit dieser Leistungen.

Durch die Aufnahme von Hospizen im Doppelbuchstaben gg, mit denen Verträge nach § 39a Abs. 1 SGB V bestehen, werden deren stationäre Hospizleistungen steuerfrei gestellt. Ambulante Hospizleistungen, die unter den neuen § 4 Nr. 14 Buchstabe a UStG fallen, sind nach dieser Vorschrift von der Umsatzsteuer befreit.