Es wurde Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az. des BFH: VI B 36/14).
Strafverteidigerkosten als Werbungskosten
Leitsatz
- 1. Kosten einer Strafverteidigung sind nur dann Werbungskosten, wenn die die Verteidigerkosten auslösenden Handlungen in einem objektiven Veranlassungszusammenhang mit der Berufstätigkeit des Steuerpflichtigen stehen. Dabei muss die dem Steuerpflichtigen zur Last gelegte Tat ausschließlich und unmittelbar aus seiner betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit heraus veranlasst sein.
- 2. Strafverteidigerkosten im Zusammenhang mit dem Vorwurf der Hinterziehung von Betriebssteuern sind dann nicht als Werbungskosten abziehbar, wenn die Minderung der betrieblichen Steuerschuld darauf beruht, dass betriebliche Mittel privat vereinnahmt oder für private Zwecke verwendet wurden.
- 3. Der Tatvorwurf der Steuerhinterziehung durch falsche Angaben in der Einkommensteuererklärung eines Steuerberaters steht in keinem Zusammenhang mit seiner Berufsausübung; die Vermeidung beruflicher bzw. berufsrechtlicher Konsequenzen und eines damit verbundenen (zukünftigen) Einnahmeverlustes durch die Strafverteidigung ändert daran nichts.
- 4. Soweit sich der Vorwurf der Steuerhinterziehung auch auf die Nichtabführung betrieblicher Abzugssteuern bezieht, führt dies nicht zu einer teilweisen Abzugsfähigkeit der Strafverteidigerkosten, wenn die Nichtabführung lediglich zum Zwecke oder dazu diente die Einkommensteuerhinterziehung zu verschleiern.
Gesetze
EStG § 9 Abs. 1
Verfahrensstand: Diese Entscheidung ist vorläufig nicht rechtskräftig
Tatbestand
Die Beteiligten streiten um den Werbungskostenabzug von Strafverteidigerkosten.
Der im Streitjahr einzeln veranlagte Kläger war und ist Steuerberater. Er übte diese Tätigkeit jedenfalls seit 2006 und auch im Streitjahr (2009) als Mitglied des Vorstands der A Steuerberatungsgesellschaft (im Folgenden A) aus. Weitere Vorstandsmitglieder der A waren im Jahr 2006 D, E und N. Am 15.08.2006 beschloss der Aufsichtsrat der A, dass der Kläger, D., E. und N. jeweils eine einmalige Sonderzahlung i.H.v. 90.000 Euro erhalten sollten, wobei die Sonderzahlungen auch in Form von Aktienoptionsrechten geleistet werden könnten. Unter der Überschrift „Aktien-Optionsrecht Optionsbedingungen” und dem Datum 25.09.2006 räumte die A dem Kläger und den anderen Vorstandsmitglieder sodann jeweils das Recht ein, 702 Aktien der B zum Preis von 1 Euro je Aktie zu erwerben. Das Recht konnte bis zum 30.09.2008 ausgeübt werden und war übertragbar (siehe im Einzelnen Bl. 48 f. ESt-Akte 2006). Ebenfalls unter dem Datum 25.09.2006 schlossen der Kläger und die anderen Vorstandsmitglieder mit der C Kauf- und Übertragungsverträge, worin der Kläger und die anderen Vorstandsmitglieder ihre gegenüber der A bestehenden Aktienoptionsrechte jeweils zum Kaufpreis i.H.v. 89.100 Euro an die C veräußerten. Die C veräußerte die Optionsrechte daraufhin an die A. Aus den insoweit von der A an die C geleisteten Kaufpreiszahlungen bezahlte die C die mit dem Kläger und den übrigen Vorstandsmitgliedern vereinbarten Entgelte. In der Buchführung der A wurde die Zahlung an die C als „Sonderaufwand Personal (ohne LSt)” ausgewiesen. Entsprechend dieser Gestaltung erhielten auch drei Mitarbeiter der A Sonderzuwendungen in Form der Gewährung und sofortigen entgeltlichen Veräußerung von Optionsrechten. Die A erfasste in den für 2006 abgegebenen Lohnsteueranmeldungen weder die Gewährung der Optionsrechte noch den Verkauf der Optionsrechte als Arbeitslohn und behielt insoweit auch keine Lohnsteuer ein. Diese Vorgänge waren auch in den Lohnsteuerbescheinigungen für 2006 nicht enthalten. In einer vor dem 25.09.2006 erteilten Anrufungsauskunft hatte das damals für die A zuständige Finanzamt mitgeteilt, dass mangels Börsennotierung die Gewährung der Optionsrechte nicht der Lohnsteuer unterliege, sondern dass die Ausübung der Optionsrechte lohnsteuerpflichtigen Arbeitslohn bewirke.
Am 20.02.2007 gab der Kläger seine Einkommensteuererklärung für 2006 ab. Die vom Kläger vereinnahmte Zahlung i.H.v. 89.100 Euro war in den Eintragungen auf der Anlage N nicht erfasst. Vielmehr machte der Kläger bei den sonstigen Einkünften (Anlage SO) einen Verlust i.H.v. 900 Euro geltend, der sich durch Abzug des von C erhaltenen Betrags (89.100 Euro) von dem in dem Aufsichtsratsbeschluss ausgewiesenen Betrag (90.000 Euro) ergab. Hinter der Anlage SO waren der Einkommensteuererklärung die Unterlage „Aktien-Optionsrecht Optionsbedingungen” und der Kauf- und Übertragungsvertrag zwischen dem Kläger und der C beigefügt. Im Einzelnen wird zum Inhalt der Einkommensteuererklärung 2006 auf die Einkommensteuerakten 2006 verwiesen. Der Kläger wurde zunächst entsprechend seiner Angaben unter dem Vorbehalt der Nachprüfung veranlagt. Er machte dann allerdings mit Schreiben vom 29.08.2007 geltend, dass der Verlust i.H.v. 900 Euro zu Unrecht deklariert worden sei. Außerdem beantragte er die Aufhebung des Vorbehalts nach Nachprüfung.
Am 10.09.2007 führte das Finanzamt bei der A eine Lohnsteuer-Außenprüfung u.a. betreffend 2006 durch. Während der Außenprüfung legte der Kläger u.a. den Aufsichtsratsbeschluss vom 15.08.2006 und den Verkauf- und Übertragungsvertrag zwischen der A und der C vor. Die Frage, ob die Optionsrechte ausgeübt worden seien, verneinte er. Die Lohnsteueraußenprüfer beanstandeten die Nichterhebung von Lohnsteuer zunächst nicht, sondern hielten fest, dass die Ausgabe von Aktienoptionen im Jahr 2006 für die nächste Lohnsteueraußenprüfung oder für den Innendienst von Bedeutung seien (siehe Bl. 84 ff. der Strafakte). Nachdem jedoch der Beklagte mit Schreiben vom 13.09.2007 sowohl die Lohnsteuerstelle als auch der Steuerfahndungsstelle des Finanzamts darauf hingewiesen hatte, dass die Einnahmen des Klägers aus dem Verkauf der Optionsrechte nicht in der Einkommensteuererklärung des Klägers enthalten waren, gelangten die Lohnsteueraußenprüfer zu der Ansicht, dass es sich bei dem Erlös aus der Veräußerung der Optionsrechte an die C um steuerpflichtigen Arbeitslohn handele und dass die Nachversteuerung im Rahmen der Einkommensteuer erfolgen solle. Entsprechend berücksichtigte der Beklagte mit Einkommensteueränderungsbescheid für 2006 vom 13.02.2008 die bei der Veräußerung an die C vereinnahmten 89.100 Euro als weitere Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit. Den hiergegen vom Kläger eingelegte Einspruch wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 18.06.2008 als unbegründet zurück. Hiergegen hat der Kläger keine Klage erhoben.
2008 wurde gegen den Kläger und die weiteren Vorstandsmitglieder der A zudem unter dem Aktenzeichen Steuerstrafverfahren wegen des Verdachts der Hinterziehung von Lohnsteuer (betreffend die Gewährung der Option an die vier Vorstandsmitglieder und drei weitere Mitarbeiter der A) eingeleitet. Ferner wurden gegen den Kläger und die übrigen drei Vorstandsmitglieder der A unter vier Aktenzeichen (Kläger: , E.: , N.: und D.: ) jeweils Steuerstrafverfahren wegen des Verdachts der Hinterziehung der Einkommensteuer 2006 eingeleitet. Von der Einleitung der Strafverfahren erfuhren die Beschuldigten im Rahmen einer Anfang 2009 durchgeführten Durchsuchung. Der Kläger und die drei übrigen Vorstandsmitglieder beauftragten daraufhin jeweils gesondert Strafverteidiger. Strafverteidiger des Klägers war Rechtsanwalt L. Weitere Strafverteidiger waren Rechtsanwalt G (N.), Rechtsanwalt H (D.) und Rechtsanwältin I (E.). Der Kläger und die übrigen Vorstandsmitglieder vereinbarten, die Kosten der Strafverfahren gemeinsam zu gleichen Teilen zu tragen. Hierfür vereinbarten sie am 20.04.2009 – in einem einheitlicher Vertragsdokument (siehe im Einzelnen Bl. 21 ff. ESt-Akte 2009) – untereinander einen Kosten-Pool-Vertrag und mit der A einen Darlehensvertrag, wonach sämtliche Kosten des Ermittlungs- und Strafverfahrens, „z. B. Rechtsanwaltskosten, Strafen, Bußgelder, Auflagen und Zinsen” abzüglich sämtlicher Erstattungen für die Dauer der jeweiligen Verfahren gleichmäßig auf die vier Beschuldigten verteilt werden und die Kosten von der A darlehensweise verauslagt werden sollten. Für das Darlehen wurden ein Höchstbetrag von 350.000 Euro und ein Zinssatz von 3 % per annum vereinbart, wobei die Zinsen zum Jahresende dem Darlehen zugeschlagen werden sollten. Der 2009 bereits tätig gewordene Verteidiger des Klägers stellte im Streitjahr (2009) keine Rechnung. Die A zahlte jedoch im Streitjahr (2009) insgesamt 45.977,18 Euro an die Strafverteidiger der drei anderen Vorstandsmitglieder. Zum Inhalt der den Zahlungen zugrunde liegenden Rechnungen vom 22.04.2009, 16.06.2009, 10.07.2009, 17.08.2009, 27.08.2009, 02.09.2009 und 08.10.2009 wird im Einzelnen auf die Akten (Bl. 33-46 des Sonderbands Einspruchsverfahren ESt 2009) verwiesen. Auf Grund der Zahlungen hatte die A gegen den Kläger zum 31.12.2009 einen Darlehensanspruch i.H.v. 11.494,30 Euro (= 25 % von 45.977,18 Euro) und einen Zinsanspruch für 2009 i.H.v. 138,65 Euro (= 25 % von 554,59 Euro). Im Streitjahr leistete der Kläger hierauf keine Zahlungen. Die Zinsen wurden lediglich in einer „Abrechnung Kosten-Pool 2009” erfasst und dem Darlehensstand zum 31.12.2009 zugeschlagen (siehe im Einzelnen Bl. 24 der ESt-Akte 2009). Das Strafverfahren wegen des Verdachts der Lohnsteuerhinterziehung wurde 2010 gemäß § 170 Abs. 2 der Strafprozessordnung (StPO ) eingestellt. Die gegen die Vorstandsmitglieder geführten Verfahren wegen des Verdachts der Hinterziehung von Einkommensteuer wurden 2010 jeweils gemäß § 153a Abs. 1 StPO und jeweils gegen Zahlung von Geldauflagen (beim Kläger 36.000 Euro) eingestellt.
In seiner Einkommensteuererklärung für 2009 machte der Kläger 25 % der 2009 von der A gezahlten Rechtsanwaltskosten (11.494,30 Euro) und die insoweit für 2009 entstandenen Zinsen (138,65 Euro) als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geltend. Der Beklagte lehnte die Berücksichtigung der insoweit geltend gemachten Werbungskosten in dem im Übrigen erklärungsgemäß veranlagten Einkommensteuerbescheid 2009 vom 14.02.2011 zunächst in vollem Umfang ab. Auf den hiergegen eingelegten Einspruch berücksichtigte der Beklagte in der Einspruchsentscheidung vom 30.05.2011 (siehe im Einzelnen Bl. 13 ff. der Gerichtsakten) 20 % der geltend gemachten Rechtsanwaltskosten (2.299 Euro = 20 % von 11.494 Euro), setzte die Einkommensteuer 2009 entsprechend von 105.640 Euro auf 104.784 Euro herab und wies den Einspruch im Übrigen als unbegründet zurück. Dies begründete der Beklagte damit, dass nur das Steuerstrafverfahren wegen des Verdachts der Lohnsteuerhinterziehung Taten betroffen habe, die in Ausübung beruflicher Tätigkeiten begangen worden seien. Daher seien im Schätzungswege entsprechend der Anzahl der Aktenzeichen (1 Aktenzeichen wegen Lohnsteuer und 4 Aktenzeichen wegen Einkommensteuer) ein Fünftel der Strafverteidigerkosten als Werbungskosten abzugsfähig. Soweit deshalb grundsätzlich auch 20 % der der A zustehenden Zinsen abzugsfähig seien, scheide ein Werbungskostenabzug im Streitjahr allerdings mangels Abflusses der geschuldeten Zinsen aus.
Mit seiner Klage verfolgt der Kläger das Ziel weiter, auch die übrigen 80 % der 2009 gezahlten Strafverteidigerkosten und die der A geschuldeten Zinsen als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit abzuziehen. Hinsichtlich des Steuerstrafverfahrens wegen Einkommensteuer seien seine Aufwendungen in der Motivation begründet gewesen, die (berufliche) Stellung durch Entlastung von dem erhobenen Vorwurf der Steuerhinterziehung zu erhalten und zu sichern, um damit die die Einnahmen aus selbständiger Tätigkeit ebenfalls zu sichern und zu erhalten. Denn für Steuerberater seien Bemühungen zur Entlastung vom Vorwurf der Steuerhinterziehung unerlässlich und damit per se beruflich veranlasst. Der Kläger verweist dazu auf das BFH-Urteil vom 19. Februar 1982 VI R 31/78 , BFHE 135, 449, BStBl. II 1982, 467). Zudem habe der Vorwurf der Einkommensteuerhinterziehung nicht vorgelegen, weil der korrekte Sachverhalt der Steuererklärung habe entnommen werden können und die Optionsrechte in Kenntnis dieses Sachverhalts (zunächst) nicht besteuert worden seien. Wegen Offenlegung des vollständigen Sachverhalts in der Einkommensteuererklärung könne keine Steuerhinterziehung vorliegen. Auf Grund dieser offensichtlichen Überlegungen seien jedenfalls bei einem Steuerberater die Verteidigerkosten ausschließlich (objektiv und subjektiv) beruflich bedingt. Da das vorliegende Besteuerungsverfahren gegenüber dem Strafverfahren selbständig sei, habe die Einstellung des Strafverfahrens gemäß § 153a StPO gegen Geldauflage keinerlei Bedeutung für das Besteuerungsverfahren.
Hilfsweise ist der Kläger der Ansicht, dass die etwaige Aufteilung der abzugfähigen Verteidigerkosten nach objektiven und sachgerechten Schätzungsmethoden erfolgen müsste. Soweit die Aufwendungen auch für die Entlastung vom Vorwurf der Einkommensteuerhinterziehung entstanden seien, sei zu beachten, dass der Vorwurf der Einkommensteuerhinterziehung letztlich mit einem einfachen Schreiben aus der Welt zu schaffen gewesen wäre, so dass den Strafverfahren wegen des Vorwurf der Einkommensteuerhinterziehung kein Anteil i.H.v. 80 % zugerechnet werden könne.
Schließlich meint der Kläger, dass die Zinsen zur Finanzierung der Rechtsanwaltskosten durch die Belastung auf der Darlehensabrechnung des GbR Kostenpools bereits 2009 abgeflossen seien.
Der Kläger beantragt,
den Einkommensteuerbescheid 2009 vom 14.02.2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 31.05.2011 dahingehend zu ändern, dass weitere Rechtsanwaltskosten i.H.v. 9.195 Euro und Zinsen aus der Finanzierung von Rechtsanwaltskosten i.H.v. 139 Euro als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit abgezogen werden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Die Kosten einer Strafverteidigung seien nur dann Werbungskosten, wenn die die Verteidigerkosten auslösenden Handlungen in einem Veranlagungszusammenhang mit der Berufstätigkeit des Steuerpflichtigen stünden. Die Kosten wegen des Vorwurfs der Einkommensteuerhinterziehung seien hingegen nicht unmittelbar und ausschließlich im Rahmen der beruflichen Aufgabenerfüllung erfolgt, da die Einkommensteuererklärung im privaten Bereich abgegeben worden sei. Subjektive Motive für die Verteidigung genügten insoweit nicht, weil dem Tatvorwurf objektiv keine berufliche Handlung zugrunde liege.
Entgegen der Ansicht des Klägers komme es nicht darauf, ob der Kläger tatsächlich die objektiven und subjektiven Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung erfüllt habe.
Hinsichtlich der Schuldzinsen hält der Beklagte daran fest, dass es am erforderlichen Mittelabfluss fehle, weil im Streitjahr keine Zinszahlungen an die A geleistet worden seien.
Dem Gericht lagen 4 Bände Verwaltungsakten (Einkommensteuerakten 2006, Einkommensteuerakten 2009, Sonderband Rechtsbehelfsverfahren 2006, Sonderband Einspruchsverfahren ESt 2009) und 1 Ordner Strafakten vor. Diese waren Gegenstand des Verfahrens.
Gründe
Die Klage hat keinen Erfolg.
1. Die Klage ist nicht begründet, weil es der Beklagte im Ergebnis zu Recht abgelehnt hat, die geltend gemachten weiteren Strafverteidigungskosten und die der A für 2009 zustehenden Zinsen als Werbungskosten abzuziehen.
a) Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG ). Dabei genügt ein Veranlassungszusammenhang zwischen den Aufwendungen und den steuerpflichtigen Einkünften. Der in jedem Fall erforderliche objektive Veranlassungszusammenhang setzt bei Strafverteidigerkosten voraus, dass der strafrechtliche Vorwurf, gegen den sich der Steuerpflichtige zur Wehr setzt, durch sein berufliches Verhalten veranlasst gewesen ist (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 18.10.2007 VI R 42/04, BStBl II 2008, 223 , BFH-Beschluss vom 30.06.2004 VIII B 265/03 , BFH/NV 2004, 1639) . Dies ist dann der Fall, wenn die dem Steuerpflichtigen zur Last gelegte Tat in Ausübung der beruflichen Tätigkeit begangen wurden (vgl. auch BFH Urteil vom 13.12.1994 VIII R 34/93 , BStBl II 1995, 457 m. w. N.). Dabei muss die dem Steuerpflichtigen vorgeworfene Tat ausschließlich und unmittelbar aus seiner betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit heraus erklärbar sein (vgl. BFH-Urteil vom 12.06.2002 XI R 35/01 , BFH/NV 2002, 1441) . Maßgebend für die Beantwortung der Frage, ob eine Straftat in Ausübung einer beruflichen Tätigkeit erfolgt ist, ist das Bestehen eines unmittelbaren Zusammenhanges zwischen der beruflichen Tätigkeit einerseits und der Tat anderseits. Deshalb können Strafverteidigungskosten wegen einer persönlichen Straftat auch dann keine Werbungskosten sein, wenn zusätzlich – d.h. über die drohende Strafe hinaus – mit berufsrechtlichen Folgen zu rechnen ist (vgl. BFH-Beschluss vom 08.09.2003 VI B 109/03 BFH/NV 2004, 42 betreffend drohende Disziplinarmaßnahmen gegen einen Beamten).
Zu den beruflichen Tätigkeiten kann auch die auf Grund der Tätigkeit veranlasste Abgabe einer Steuererklärung gehören. Dies betrifft bei gesetzlichen Vertretern einer juristischen Person in erster Linie die Abgabe betrieblicher Steuererklärungen, wozu auch die Lohnsteueranmeldungen gehören. Nach der BFH-Rechtsprechung sind Strafverteidigungskosten im Zusammenhang mit dem Vorwurf der Hinterziehung von Betriebssteuern allerdings dann nicht als Werbungskosten abziehbar, wenn die Minderung der betrieblichen Steuerschuld darauf beruht, dass betriebliche Mittel privat vereinnahmt oder für private Zwecke verwendet wurden (vgl. BFH-Urteil vom 20.09.1989 X R 43/86 , BFHE 158, 356, BStBl II 1990, 20 ). Dies folgt letztlich daraus, dass zur Last gelegte Taten, die nicht in Ausübung der konkreten beruflichen Tätigkeit, sondern nur bei Gelegenheit der beruflichen Tätigkeit begangen wurden, nicht beruflich veranlasst sind (vgl. BFH-Urteil vom 12.06.2002, a.a.O.).
b) Nach diesen Grundsätzen hat der Kläger keinen Anspruch auf einen Abzug der Strafverteidigerkosten und der damit zusammenhängenden Zinsen als Werbungskosten.
Dabei kann dahinstehen, ob es im Streitjahr bereits am Abfluss der geltend gemachten Aufwendungen fehlt und ob in der darlehensweisen Zahlung der Strafverteidigerkosten durch die A ein Abfluss in Gestalt eines abgekürzten Zahlungswegs zu sehen ist. Denn jedenfalls sind die mit der Strafverteidigung verbundenen Aufwendungen des Klägers in vollem Umfang privat veranlasst und daher keine abzugsfähigen Werbungskosten.
aa) Für den Vorwurf der Einkommensteuerhinterziehung folgt die die private Veranlassung der Strafverteidigerkosten bereits daraus, dass der Vorwurf der Einkommensteuerhinterziehung den Vorwurf betrifft, zu eigenen Gunsten (Minderung der privaten Einkommensteuer) Einnahmen vorsätzlich verschwiegen oder Ausgaben zu Unrecht angesetzt zu haben. Dies und die Verhinderung der damit verbundenen persönlichen Bestrafung betritt die private Lebensführung. Der Tatvorwurf (falsche Angaben in der Einkommensteuererklärung) steht letztlich in keinem Zusammenhang mit der Berufsausübung. Dass der Tatvorwurf (auch) die Frage der Höhe der Einkünfte betrifft, genügt für den Abzug der Strafverteidigungskosten nicht. Denn nach Einleitung eines Steuerstrafverfahrens sind Verteidigerkosten auch insoweit privat veranlasst, wie die Aufwendungen zugleich die Ermittlung des objektiven Steuerstraftatbestandes (einschließlich der Höhe der Einkünfte) betreffen (BFH-Urteil vom 20.09.1989, a.a.O.). Etwas anderes gilt allenfalls für die abgrenzbaren Kosten eines steuerlichen Rechtsbehelfsverfahrens. Ein solches hatte der Kläger im Streitjahr (2009) nicht geführt. Vielmehr war das außergerichtliche Rechtsbehelfsverfahren betreffend die Einkommensteuer 2006 bereits im Jahr 2008 mit der bestandskräftigen Einspruchsentscheidung vom 18.06.2008 abgeschlossen worden.
Die Vermeidung beruflicher bzw. berufsrechtlicher Konsequenzen und eines damit verbundenen (zukünftigen) Einnahmenverlusts kann nur dann die regelmäßige private Veranlassung der Kosten der Strafverteidigung überlagern, wenn die private Veranlassung von ganz untergeordneter Bedeutung ist (vgl. BFH-Urteil vom 13.12.1994 VIII R 34/93 , BFHE 176, 564, BStBl II 1995, 457 ). Soweit der Kläger insoweit behauptet, dass die Strafverteidigung der Erhaltung seiner Einkunftsquellen diente, war dies zur Überzeugung des Gerichts nicht der einzige wesentliche Grund für die Kosten der Strafverteidigung. Letztlich beruhten die Verteidigerkosten nämlich auf der durch die private Steuerersparnis motivierte Gestaltung – Gewährung von Optionen durch die A, Verkauf an die C und Weiterverkauf an die A –, mit der der Kläger und die anderen Vorstandsmitglieder die vom Aufsichtsrat beschlossene Sonderzuwendungen umzusetzen wollten. Zudem hatte jedenfalls der Kläger seine Verteidigung ausweislich des Verteidigungsschreibens vom 21.08.2009 (siehe im Einzelnen Bl. 52 des Sonderbands Einspruchsverfahren ESt 2009) letztlich damit begründet, dass er auf Grund der mit den Einkommensteuererklärungen vorgelegten Unterlagen keine falschen oder unvollständigen Angaben gemacht habe. Dies zeigt, dass der Kläger es darauf anlegte, später dem Finanzamt vorhalten zu können, dass er seinen Erklärungspflichten in ausreichendem Maße nachgekommen ist. Wer es aber zur Vermeidung eines persönlichen Schuldvorwurfs auf Veranlagungs- oder Ermittlungsfehler des Finanzamts anlegt, kann später nicht geltend machen, dass die Verteidigungskosten in erster Linie darauf beruhen, dass das deswegen eingeleitete Strafverfahren berufliche Konsequenzen haben kann. Vielmehr dient die Verteidigung dann in erster Linie dazu, die von vornherein als Rückfallposition beabsichtigte Rechtsverteidigung – nämlich der Einwand, dass der wahre Sachverhalt bereits offengelegt wurde und der zuständig Finanzbeamte nicht sorgfältig genug gearbeitet habe – zur Geltung zu bringen und eine diesbezügliche Bestrafung zu vermeiden. Dass die (drohende) Bestrafung auch – neben der Bestrafung – berufsrechtliche Konsequenzen und ggf. den Wegfall von Einnahmen zur Folge haben kann, begründet gerade keine hinreichend berufliche Veranlassung. Soweit der Kläger auf das BFH-Urteil vom 19.02.1982 VI R 31/78 –, BFHE 135, 449, BStBl II 1982, 467 ) verweist, ergibt sich nichts anderes. Denn auch dort hatte der BFH vorausgesetzt, dass der Schuldvorwurf, gegen den sich der Steuerpflichtige zur Wehr setzte, durch sein berufliches Verhalten veranlasst war, woran es vorliegend gerade fehlt.
bb) Soweit der Kläger hilfsweise meint, dass ein höherer Anteil der Strafverteidigerkosten auf das Verfahren wegen des Verdachts der Lohnsteuerhinterziehung entfällt, kann auch dies keinen zusätzlichen Werbungskostenabzug begründen. Denn insoweit fehlt es – entgegen der Anerkennung von 20 % der Verteidigerkosten als Werbungskosten durch den Beklagten – ebenfalls bereits dem Grunde nach an einer beruflichen Veranlassung. Zwar gehen die Beteiligten im Ausgangspunkt zutreffend davon aus, dass der Vorwurf der Lohnsteuerhinterziehung die Pflichten des Klägers als Vorstandsvorsitzender der A und somit die berufliche Sphäre des Klägers berührt und daher ein Werbungskostenabzug nicht per se ausgeschlossen ist. Denn der Kläger und die übrigen Vorstandsmitglieder waren als gesetzliche Vertreter der A zur Abgabe inhaltlich richtiger Lohnsteueranmeldungen verpflichtet (§§ 41a EStG , § 34 Abs. 1 AO ). Vorliegend hängt der Vorwurf der Lohnsteuerhinterziehung jedoch derart eng mit dem Vorwurf, zu seinen eigenen Gunsten (Einkommen-) Steuern hinterzogen zu haben, zusammen, dass der Vorwurf der Lohnsteuerhinterziehung nicht mit beruflichem Handeln eines Vorstandsmitglieds einer Steuerberatungs-Aktiengesellschaft (Hilfeleistung in Steuersachen gegenüber Kunden der A einerseits und Geschäftsführung der A anderseits) erklärt werden kann. Vielmehr haben der Kläger und die übrigen Vorstandsmitglieder zur Überzeugung des Gerichts die ihnen damals zur Last gelegte Lohnsteuerhinterziehung lediglich bei Gelegenheit ihrer Tätigkeit als Vorstandsmitglieder bzw. gesetzliche Vertreter der A begangen, um den Versuch vorzubereiten, im Ergebnis (auch) die Einkommensteuer auf die Einnahmen aus der Veräußerung der Optionen zu ersparen. Die dem Kläger zur Last gelegte Lohnsteuerhinterziehung diente insoweit der Vorbereitung der Nichtangabe der Einnahmen in der Anlage N der Einkommensteuererklärung. Damit besteht auch hinsichtlich des Strafverfahrens wegen Lohnsteuerhinterziehung ebenfalls ein privater Veranlassungszusammenhang, weil die zur Last gelegte Tat letztlich ebenfalls den Vorwurf beinhaltet zu eigenen Gunsten (Lohn-) Steuern hinterzogen zu haben. Dem steht nicht entgegen, dass der Vorwurf der Lohnsteuerhinterziehung auch die Sonderzuwendungen an drei weitere Mitarbeiter der A betraf. Denn hierbei handelte es sich um die identische Gestaltung zur (versuchten) faktischen Steuerbefreiung der mit den Optionsrechten zusammenhängenden Einnahmen. Insoweit kam es aus Sicht der Klägers bei der Umsetzung des – wenn auch ggf. nicht strafbaren – Tatplans nicht in Betracht, nur die Einnahmen der Mitarbeiter aus der Veräußerung ihrer Optionsrechte dem Lohnsteuerabzug zu unterwerfen. Deshalb war auch die dem Kläger zu Last gelegte Hinterziehung der auf die Mitarbeiter entfallenden Lohnsteuer nur ein Mittel zu dem Versuch, zugunsten seines Privatvermögens eine faktische Nichtbesteuerung der Optionsrechte zu erreichen.
Diese enge sachliche Verbindung zwischen den Tatvorwürfen (Lohnsteuerhinterziehung einerseits und Einkommensteuerhinterziehung andererseits) würde es ohnehin ausschließen, dem Vorwurf der Lohnsteuerhinterziehung einen konkreten ggf. als Werbungskosten abzugsfähigen Anteil an den geltend gemachten Strafverteidigungskosten zuzuordnen. Denn den Vorwürfen liegt im Wesentlichen der gleiche Lebenssachverhalt (Gewährung und Veräußerung der Optionsrechte, subjektive Erkennbarkeit der Steuerpflicht) zugrunde.
c) Die geltend gemachten Aufwendungen sind auch weder ganz noch teilweise als (abzugsfähige) Steuerberatungskosten anzusehen.
d) Die Aufwendungen für die Strafverteidigung sind auch nicht als außergewöhnliche Belastungen i. S. des § 33 EStG abzugsfähig. Dies folgt jedenfalls daraus, dass die dem Kläger im Streitjahr entstandenen Strafverteidigungskosten geringer als die zumutbare Belastung i.H.v. 7 % des Gesamtbetrags der Einkünfte waren (vgl. § 33 Abs. 3 EStG ).
2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO .
3. Gründe für die Zulassung der Revision sind nicht ersichtlich.
