Umsatzsteuer: Unabh\u00e4ngig davon, ob die Visabeschaffung durch einen Veranstalter von Russlandreisen als unselbst\u00e4ndige Nebenleistung oder als eigenst\u00e4ndige Leistung zu beur-teilen ist, ist das daf\u00fcr erzielte Entgelt ohne die darin enthaltene Visumsgeb\u00fchr der Umsatzsteuer zu unterwerfen, Urteil des 1. Senats vom 6.11.2012, 1 K 52\/10, rechtskr\u00e4ftig.<\/p>\n
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FINANZGERICHT HAMBURG
\nAz.: 1 K 52\/10
\nUrteil des Senats vom 06.11.2012
\nRechtskraft: rechtskr\u00e4ftig
\nNormen: UStG \u00a7 25, UStG \u00a7 3 Abs. 9, UStG \u00a7 3a Abs. 1, UStG \u00a7 10
\nLeitsatz: Unabh\u00e4ngig davon, ob die Visabeschaffung durch einen Veranstalter von Russlandreisen als unselbst\u00e4ndige Nebenleistung oder als eigenst\u00e4ndige Leistung zu beurteilen ist, ist das daf\u00fcr erzielte Entgelt ohne die darin enthaltene Visumsgeb\u00fchr der Umsatzsteuer zu unterwerfen.
\n\u00dcberschrift: Umsatzsteuer: Umsatzsteuerpflicht der Visabeschaffung durch Reiseveranstalter
\nTatbestand:
\nStreitig ist, ob und in welcher H\u00f6he Umsatzsteuer f\u00fcr die Beschaffung von Visa durch die Kl\u00e4gerin zu entrichten ist.
\nDie Kl\u00e4gerin veranstaltet Reisen insbesondere in baltische Staaten und nach Russland. In diesem Zusammenhang bietet sie ihren Kunden auch die Beschaffung der erforderlichen Visa f\u00fcr Russlandreisen an. 99 % ihrer Kunden nehmen diese Leistung der Kl\u00e4gerin in Anspruch. Die Kl\u00e4gerin beschafft die Visa beim russischen Konsulat in A und berechnet ihren Kunden hierf\u00fcr ein die Visageb\u00fchren jeweils um 20 \u20ac \u00fcbersteigendes Entgelt.
\nDie Kl\u00e4gerin versteuerte in den Streitjahren die von ihr erbrachten Reiseleistungen gem\u00e4\u00df \u00a7 25 UStG. Sie behandelte dabei ihre Leistung als steuerfrei, soweit die ihr zuzurechnenden Reisevorleistungen im Drittlandgebiet (insbesondere Russland) bewirkt wurden (\u00a7 25 Abs. 2 UStG). Die Entgelte f\u00fcr die Visabeschaffung behandelte die Kl\u00e4gerin als ebenfalls gem\u00e4\u00df \u00a7 25 Abs. 2 UStG steuerfreien Teil der Reiseleistung.
\nNach einer f\u00fcr die Jahre 2004 bis 2006 durchgef\u00fchrten Betriebspr\u00fcfung (Betriebspr\u00fcfungsbericht vom … 2008) gelangte der Beklagte zu der Auffassung, die von der Kl\u00e4gerin erzielten Entgelte f\u00fcr die Visabeschaffung seien als Entgelte f\u00fcr selbstst\u00e4ndige Leistungen umsatzsteuerpflichtig. Unter Einbeziehung des gesamten Entgeltes f\u00fcr Visabeschaffung einschlie\u00dflich der beim Konsulat zu entrichtenden Visageb\u00fchren errechnete der Beklagte insoweit eine zus\u00e4tzliche Umsatzsteuer f\u00fcr 2004 in H\u00f6he von 8.532,24 \u20ac, f\u00fcr 2005 in H\u00f6he von 9.428,10 \u20ac und f\u00fcr 2006 in H\u00f6he von 6.048,05 \u20ac. Auf dieser Grundlage ergingen gem\u00e4\u00df \u00a7 164 Abs. 2 AO ge\u00e4nderte Bescheide vom 13.10.2008 \u00fcber die Umsatzsteuer f\u00fcr 2004 bis 2006. Der hiergegen von der Kl\u00e4gerin am … 2008 eingelegte Einspruch blieb gem\u00e4\u00df Einspruchsentscheidung vom … 2010 erfolglos.
\nDie Kl\u00e4gerin tr\u00e4gt vor, zu der von ihr zu erbringenden Visabeschaffung geh\u00f6re auch die erforderliche Einholung der Visumsbet\u00e4tigungen\/Visareferenzen von den hierf\u00fcr lizenzierten Unternehmen in Russland. Dabei handele es sich nicht um eine blo\u00dfe Hotelbest\u00e4tigung. Eine Visumsreferenz sei f\u00fcr die Erteilung eines Visums erforderlich. Sie werde von der Kl\u00e4gerin im Zusammenhang mit der Buchung der
\nUnterkunft eingeholt. Bei einer Direktbuchung im Hotel falle hierf\u00fcr in der Regel eine separate Verg\u00fctung von 10 bis 20 \u20ac an. Bei einer Buchung \u00fcber Agenturen, bei denen ein Gesamtpaket eingekauft werde, sei die Geb\u00fchr daf\u00fcr bereits enthalten. Der von ihr ihren Kunden berechnete Betrag f\u00fcr die Besorgung eines Visums enthalte eine Verg\u00fctung f\u00fcr die gesamten Dienstleistungen einschlie\u00dflich der Einholung der Visareferenz.
\nDie Kl\u00e4gerin ist der Auffassung, bei der von der Kl\u00e4gerin als Eigenleistung erbrachten Visabeschaffung handele es sich um eine unselbstst\u00e4ndige Nebenleistung der Reiseleistung mit der Folge, dass sie nicht selbstst\u00e4ndig der Umsatzsteuer unterliege. Sie sei Bestandteil der einheitlichen Leistung gem\u00e4\u00df \u00a7 25 Abs. 1 S. 3 UStG. Sie sei nicht etwa mit einer Reiser\u00fccktrittskostenversicherung vergleichbar. Ein Visum sei f\u00fcr die Durchf\u00fchrung der Reise erforderlich. Die Leistung habe ein relativ geringes wirtschaftliches Gewicht. Einem Durchschnittsverbraucher stelle sich die Visumsbeschaffung als Nebenleistung der Reiseleistung dar. Sie sei daher auch ein verbreitetes Angebot von Reiseveranstaltern. Die Reiseleistung und die Visabeschaffung seien in Deutschland grunds\u00e4tzlich steuerbar und steuerpflichtig als sonstige Leistung gem\u00e4\u00df \u00a7 25 Abs.1 i. V. m. \u00a7 3a Abs.1 UStG. Im Hinblick auf die im Drittlandsgebiet – Russland – erbrachten Reisevorleistungen (u. a. Verpflegungs- und Beherbergungsleistungen) sei jedoch die gesamte Reiseleistung einschlie\u00dflich der Visabeschaffung als Nebenleistung der eigentlichen Reiseleistung steuerfrei gem\u00e4\u00df \u00a7 25 Abs.2 UStG. Sofern entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin die Visabeschaffung nicht gem\u00e4\u00df \u00a7 25 Abs. 2 UStG steuerfrei sei, seien zumindest die Visageb\u00fchren als steuerfreie durchlaufende Posten zu behandeln. Die Kl\u00e4gerin verweist darauf, dass zuvor in mehreren Umsatzsteuersonderpr\u00fcfungen die umsatzsteuerliche Behandlung der Visabeschaffung durch die Kl\u00e4gerin nicht beanstandet worden war. Zudem erleide sie einen Wettbewerbsnachteil gegen\u00fcber Mitbewerbern dadurch, dass von den Mitbewerbern keine Umsatzsteuer auf die Visabeschaffung verlangt werde.
\nDie Kl\u00e4gerin beantragt,
\ndie Umsatzsteuerbescheide f\u00fcr 2004 bis 2006 vom 13.10.2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom … 2010 dahingehend zu \u00e4ndern, dass die Umsatzsteuer f\u00fcr 2004 um 8.532,24 \u20ac, f\u00fcr 2005 um 9.428,10 \u20ac und f\u00fcr 2006 um 6.048,05 \u20ac herabgesetzt wird.
\nDer Beklagte beantragt,
\ndie Klage abzuweisen.
\nDer Beklagte ist der Auffassung, die Visabeschaffung sei nicht als unselbstst\u00e4ndige Nebenleistung anzusehen. Die hierf\u00fcr erforderlichen Voraussetzungen seien nicht erf\u00fcllt. Die Visabeschaffung geh\u00f6re nicht \u00fcberwiegend zum Leistungsangebot von Reiseveranstaltern. Zudem sei die Visumsbeschaffung als Beibringung einer beh\u00f6rdlichen Einreisegenehmigung nicht als nebens\u00e4chlich zu qualifizieren, sondern stelle eine b\u00fcrokratische Voraussetzung der Reisedurchf\u00fchrung dar. Mit ihr werde keine Erg\u00e4nzung oder Verbesserung der Reise erreicht, denn als blo\u00dfe Einreisegenehmigung sei die Visumsbeschaffung mit der eigentlichen Transportleistung, der Unterbringung und Verpflegung und gegebenenfalls anderen Serviceangeboten nicht inhaltlich verkn\u00fcpft, sondern stelle ein aliud dar. Sie sei eine
\nsonstige Leistung, deren Leistungsort sich am Ort des Unternehmens der Kl\u00e4gerin und damit im Inland befinde.
\nDem Gericht haben die Betriebspr\u00fcfungsakten I, Bp-Arbeitsakten I und II, Rechtsbehelfsakte, Umsatzsteuerakten Bd. 1 und die Bilanz- und Bilanzberichtsakten II bzgl. der Kl\u00e4gerin zur Steuernummer … (neu …) vorgelegen.
\nEntscheidungsgr\u00fcnde:
\nDie zul\u00e4ssige Klage ist teilweise begr\u00fcndet.
\nDer Beklagte hat zwar zu Recht die Visabeschaffung als umsatzsteuerpflichtige Leistung der Kl\u00e4gerin behandelt, dabei jedoch die Umsatzsteuer f\u00fcr die Jahre 2004 bis 2006 insoweit zu hoch festgesetzt und damit die Kl\u00e4gerin in ihren Rechten verletzt (\u00a7 100 Abs. 1 FGO), als die Umsatzsteuer unter Einbeziehung der Visageb\u00fchren in die Bemessungsgrundlage berechnet worden ist. Die Umsatzsteuer ist daher im tenorierten Umfang herabzusetzen.
\n1. F\u00fcr die Entscheidung ist es unerheblich, ob die Visabeschaffung durch die Kl\u00e4gerin als eigenst\u00e4ndige Leistung oder als unselbstst\u00e4ndige Nebenleistung, die das umsatzsteuerliche Schicksal der Hauptleistung teilt, nach Ma\u00dfgabe der Auslegungshinweise des EuGH gem. dessen Urteil vom 25.02.1999, C-349\/96, juris zu betrachten ist.
\na) Versteht man die Visabeschaffung durch die Kl\u00e4gerin als eigenst\u00e4ndige Leistung, so ist diese umsatzsteuerpflichtig im Inland gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7 1 Abs. 1 Nr. 1; 3 Abs. 9; 3a Abs. 1 UStG. Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer gem. \u00a7 10 Abs. 1 UStG ist dabei das vom Leistungsempf\u00e4nger aufgewendete Entgelt abz\u00fcglich der Umsatzsteuer. Dabei geh\u00f6ren jedoch solche Betr\u00e4ge nicht zum Entgelt, die der Unternehmer im Namen und f\u00fcr Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt (durchlaufende Posten, \u00a7 10 Abs. 1 Satz 6 UStG). Die von der Kl\u00e4gerin aufgewandten Konsulatsgeb\u00fchren f\u00fcr die Visa sind durchlaufende Posten im Sinne dieser Regelung, so dass sie in die Bemessung der Umsatzsteuer nicht einzubeziehen sind. Denn die Visa werden von der Kl\u00e4gerin f\u00fcr bestimmte gegen\u00fcber dem Visaaussteller konkret bezeichnete Personen beschafft und damit im Namen und auf Rechnung ihrer Kunden. In diesem Sinne sind auch in dem Fall des Urteils des BFH vom 02.03.2006, V R 25\/03, BFHE 213,.134, BStBl II 2006, 788 von den Beteiligten die Konsulatsgeb\u00fchren unstreitig als durchlaufende Posten behandelt worden. Die Umsatzsteuer bemisst sich daher nach dem von der Kl\u00e4gerin erzielten Entgelt ohne Einbeziehung der Visageb\u00fchr.
\nb) Versteht man dagegen die Visabeschaffung durch die Kl\u00e4gerin als unselbstst\u00e4ndige Nebenleistung zu den von der Kl\u00e4gerin gegen\u00fcber ihren Kunden erbrachten Reiseleistungen und damit als Bestandteil der einheitlichen sonstigen Leistung der Kl\u00e4gerin gem\u00e4\u00df \u00a7 25 Abs. 1 S. 3 UStG, so folgt die Umsatzsteuerpflicht des Entgelts f\u00fcr die Visabeschaffung aus \u00a7 25 UStG. Gem\u00e4\u00df \u00a7 25 Abs. 1 UStG gelten besondere Vorschriften f\u00fcr Reiseleistungen eines Unternehmers, die nicht f\u00fcr das Unternehmen des Leistungsempf\u00e4ngers bestimmt sind, soweit der Unternehmer dabei gegen\u00fcber dem Leistungsempf\u00e4nger im eigenen Namen auftritt und Reisevorleistungen in Anspruch nimmt. Die Leistung des Unternehmers ist als sonstige Leistung anzusehen. Erbringt der Unternehmer an einen
\nLeistungsempf\u00e4nger im Rahmen einer Reise mehrere Leistungen dieser Art, so gelten sie als eine einheitliche sonstige Leistung. Der Ort der sonstigen Leistung bestimmt sich nach \u00a7 3a Abs. 1 UStG. Reisevorleistungen sind Lieferungen und sonstige Leistungen Dritter, die den Reisenden unmittelbar zugutekommen. Gem\u00e4\u00df \u00a7 25 Abs. 2 UStG ist die sonstige Leistung steuerfrei, soweit die ihr zuzurechnenden Reisevorleistungen im Drittlandsgebiet bewirkt werden. Die sonstige Leistung bemisst sich gem. \u00a7 25 Abs. 3 UStG nach dem Unterschied zwischen dem Betrag, den der Leistungsempf\u00e4nger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, und dem Betrag, den der Unternehmer f\u00fcr die Reisevorleistungen aufwendet. Die Umsatzsteuer geh\u00f6rt dabei nicht zur Bemessungsgrundlage.
\nDie Kl\u00e4gerin erbringt Reiseleistungen im Sinne des \u00a7 25 UStG und unterliegt daher der Margenbesteuerung nach dieser Vorschrift. Bei Einbeziehung der Visabeschaffung durch die Kl\u00e4gerin in die von ihr den Kunden erbrachte einheitliche sonstige Leistung ist die Margenbesteuerung gem\u00e4\u00df \u00a7 25 Abs. 3 UStG unter Einbeziehung der von der Kl\u00e4gerin f\u00fcr die Visabeschaffung erzielten Entgelte abz\u00fcglich der von ihr als Vorleistung aufgewandten Visageb\u00fchren zu berechnen. Die Visabeschaffung ist nicht gem\u00e4\u00df \u00a7 25 Abs. 2 UStG steuerfrei, da die Steuerfreiheit nach dieser Regelung nur im Drittlandsgebiet bewirkte Reisevorleistungen umfasst. Die Regelung setzt Art. 26 Abs. 3 der Richtlinie 77\/388\/EWG um, wonach die Dienstleistung eines Reiseb\u00fcros einer nach Art. 15 Nr. 14 der Richtlinie befreiten Vermittlungst\u00e4tigkeit gleichgestellt wird, wenn die Ums\u00e4tze, f\u00fcr die das Reiseb\u00fcro andere Steuerpflichtige in Anspruch nimmt, von diesen au\u00dferhalb der Gemeinschaft erbracht werden; werden diese Ums\u00e4tze sowohl innerhalb als auch au\u00dferhalb der Gemeinschaft erbracht, so ist nur der Teil der Dienstleistung des Reiseb\u00fcros als steuerfrei anzusehen, der auf die Ums\u00e4tze au\u00dferhalb der Gemeinschaft entf\u00e4llt. F\u00fcr den Fall einer einheitlichen sonstigen Leistung im Sinne von \u00a7 25 Abs. 1 S. 3 UStG gilt damit ein ausdr\u00fcckliches Aufteilungsgebot, wonach eine Steuerfreiheit der sonstigen Leistung (Reiseleistung) nur in Betracht kommt, wenn und soweit die entsprechenden Reisevorleistungen tats\u00e4chlich im Drittlandsgebiet bewirkt wurden (vgl. BFH Urteil vom 19.10.2011, XI R 18\/09, BFHE 236, 222, BFH\/NV 2012, 887). Die Visabeschaffung durch die Kl\u00e4gerin erfolgt in Deutschland beim russischen Konsulat in A und damit im Inland und nicht im Drittlandsgebiet. Sie kann daher nicht ebenso als steuerfrei behandelt werden wie die in Russland gegen\u00fcber den Kunden erbrachten bzw. beschafften Reisevorleistungen (z. B. Bef\u00f6rderung, Unterkunft, Verpflegung, Betreuung, Visareferenz und anderes).
\nDas f\u00fcr die Visabeschaffung erzielte Entgelt ist nicht aufzuteilen auf die eigentliche Visabeschaffung und die Einholung der Visareferenz. Es liegen keine hinreichenden Anhaltspunkte daf\u00fcr vor, dass das von der Kl\u00e4gerin ihren Kunden in Rechnung gestellte Entgelt f\u00fcr die Visabeschaffung auch Aufwendungen f\u00fcr die Einholung der Visareferenz umfasst. Die Einbeziehung solcher Aufwendungen w\u00fcrde dazu f\u00fchren, dass die Kl\u00e4gerin f\u00fcr ihre Bem\u00fchungen im Zusammenhang mit der Visabeschaffung bei Entgelten f\u00fcr die Visareferenz bis zu 20 \u20ac keine eigene Verg\u00fctung erhalten w\u00fcrde. Es ist daher davon auszugehen, dass Aufwendungen f\u00fcr die Visareferenzen bereits in die sonstigen Reisevorleistungen gem\u00e4\u00df \u00a7 25 Abs. 2 UStG einzubeziehen sind. Dem entspricht auch die von der Kl\u00e4gerin nicht beanstandete Berechnung der Betriebspr\u00fcfung zu den Ums\u00e4tzen aus Visa-Besorgungsleistungen, die lediglich Angaben zu den Visageb\u00fchren und dem Gesamtentgelt, nicht jedoch Angaben zu darin ber\u00fccksichtigten Aufwendungen f\u00fcr Visareferenzen enth\u00e4lt.
\n2. Die von der Kl\u00e4gerin in den Streitjahren f\u00fcr die Visabeschaffung zu entrichtende Umsatzsteuer bemisst sich nach dem von der Kl\u00e4gerin erzielten Entgelt ohne die darin enthaltene Visumsgeb\u00fchr. In Ankn\u00fcpfung an die in der Betriebspr\u00fcfung zusammengestellten unstreitigen Ums\u00e4tze aus der Visabeschaffung errechnet sich eine im tenorierten Umfang zu hoch angesetzte Umsatzsteuer gem\u00e4\u00df der folgenden tabellarischen Darstellung:
\n…
\n3. Die Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 136 Abs. 1 FGO. Sie entspricht dem Verh\u00e4ltnis des jeweiligen Obsiegens und Unterliegens. Die vom Beklagten bisher f\u00fcr die Visabeschaffung f\u00fcr die Streitjahre insgesamt angesetzte Umsatzsteuer von 24.008,39 \u20ac ist um 16.928,96 \u20ac herabzusetzen. Dies entspricht einem Obsiegen der Kl\u00e4gerin von 71 %.
\nDie Entscheidung \u00fcber die vorl\u00e4ufige Vollstreckbarkeit folgt aus \u00a7\u00a7 151 Abs. 3, 155 FGO, 708 Nr. 10, 711 ZPO.
\nGr\u00fcnde f\u00fcr eine Zulassung der Revision gem. \u00a7 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
Umsatzsteuer: Unabh\u00e4ngig davon, ob die Visabeschaffung durch einen Veranstalter von Russlandreisen als unselbst\u00e4ndige Nebenleistung oder als eigenst\u00e4ndige Leistung zu beur-teilen ist, ist das daf\u00fcr erzielte Entgelt ohne die darin enthaltene Visumsgeb\u00fchr der Umsatzsteuer zu unterwerfen, Urteil des 1. Senats vom 6.11.2012, 1 K 52\/10, rechtskr\u00e4ftig. FINANZGERICHT HAMBURG Az.: 1 K 52\/10 Urteil des Senats … Umsatzsteuer: Umsatzsteuerpflicht der Visabeschaffung durch Reiseveranstalter<\/span> weiterlesen