Eink\u00fcnfte nach einer Betriebsaufgabe sind unter Ber\u00fccksichtigung des Zu- und Abflussprinzips zwingend nach den Grunds\u00e4tzen der Gewinnermittlung nach \u00a7 4 Abs. 3 EStG<\/a> zu ermitteln. Nunmehr\u00a0vertritt\u00a0der BFH diese Auffassung, nachdem er den Unternehmern zuvor ein Wahlrecht<\/em>\u00a0einger\u00e4umt hatte. Es ist auch unerheblich, ob zuvor eine Buchf\u00fchrungspflicht<\/a> bestanden hat, freiwillig B\u00fccher gef\u00fchrt worden sind oder ohnehin bereits die Einnahme-\u00dcberschuss-Rechnung erstellt wurde.<\/p>\n Im Zeitpunkt der Betriebsver\u00e4u\u00dferung oder -aufgabe wird der Gewinn letztmalig durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich<\/em>\u00a0ermittelt, wobei die Bilanzpositionen unter Aufdeckung der stillen Reserven in der Schlussbilanz erfasst werden. Danach ist eine Bilanzierung durch Gegen\u00fcberstellung des Aktiv- und des Passivverm\u00f6gens nicht mehr m\u00f6glich.<\/p>\n Die Anwendung der Grunds\u00e4tze der Gewinnermittlung nach \u00a7 4 Abs. 3 EStG auf nachtr\u00e4gliche Einnahmen und Ausgaben hat zur Folge, dass z.B. nachtr\u00e4gliche Entsch\u00e4digungen erst bei tats\u00e4chlichem Zufluss und nicht bereits bei Vereinbarung oder sogar r\u00fcckwirkend als Betriebseinnahmen gelten. Das ist i.d.R. positiv, da in den Jahren nach der Betriebsaufgabe meist eine geringere Steuer anf\u00e4llt.<\/p>\n <\/p>\n Leitsatz<\/strong><\/p>\n 1. Eine Aufgabebilanz<\/strong> ist auf den Zeitpunkt der Beendigung der betrieblichen T\u00e4tigkeit und nicht auf den Zeitpunkt der jeweiligen Aufgabehandlung aufzustellen. Gesetze<\/strong><\/p>\n FGO \u00a7 68 FG K\u00f6ln Urteil vom 24.04.2008 6 K 2496\/06 BFH IV R 31\/09<\/p>\n Gr\u00fcnde <\/strong><\/p>\n 1 <\/strong>\u00a0I. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) \u2014eine GbR\u2014 betrieb auf einem eigenen Grundst\u00fcck ein Tagungshotel und f\u00fchrte gegen Entgelt verschiedene Aus- und Fortbildungsveranstaltungen durch. Auf Grund wirtschaftlicher Schwierigkeiten stellte die Kl\u00e4gerin den Tagungsbetrieb 1995 ein und verpachtete das gesamte Objekt zun\u00e4chst an die B\u00a0GmbH. Ab Herbst 1998 stand das Objekt leer. Am 21.\u00a0Oktober 1999 wurde das gesamte Grundst\u00fcck f\u00fcr 1,4\u00a0Mio.\u00a0DM versteigert.<\/p>\n 2 <\/strong>\u00a0Die Kl\u00e4gerin ermittelte f\u00fcr 1999 (Streitjahr) durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a04 Abs.\u00a01 des Einkommensteuergesetzes (EStG) einen laufenden Verlust von 325.090,94\u00a0DM und in einer \u201eAufgabeschlussbilanz\u201d zum 31.\u00a0Dezember 1999 einen Ver\u00e4u\u00dferungsverlust von 497.901,43\u00a0DM.<\/p>\n 3 <\/strong>\u00a0Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt \u2014FA\u2014) veranlagte die Kl\u00e4gerin weitgehend erkl\u00e4rungsgem\u00e4\u00df. Auf Grund weiterer aktenkundiger Aufwendungen ber\u00fccksichtigte es in dem Bescheid \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen f\u00fcr das Streitjahr vom 26.\u00a0Oktober 2001 bei den laufenden Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb einen Verlust in H\u00f6he von 330.412,94\u00a0DM und daneben einen Ver\u00e4u\u00dferungsverlust in H\u00f6he von 497.482,34\u00a0DM. Der Bescheid erging gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a0164 Abs.\u00a01 der Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung.<\/p>\n 4 <\/strong>\u00a0Da die Verbindlichkeiten durch den Versteigerungserl\u00f6s nur zum Teil befriedigt werden konnten, kam es in der Folgezeit zu Verhandlungen der Kl\u00e4gerin mit den Gl\u00e4ubigern, die schlie\u00dflich zu einem Teilerlass der Restverbindlichkeiten in H\u00f6he von insgesamt 1.776.279\u00a0DM f\u00fchrten.<\/p>\n 5 <\/strong>\u00a0Nach Kenntnisnahme von diesem Umstand vertrat das FA die Auffassung, dass der Erlass der Verbindlichkeiten durch die Gl\u00e4ubiger r\u00fcckwirkend zu einem Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn gef\u00fchrt habe.<\/p>\n 6 <\/strong>\u00a0Mit \u00c4nderungsbescheid vom 15.\u00a0M\u00e4rz 2004 stellte das FA die Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb 1999 nunmehr in H\u00f6he von 869.166,32\u00a0DM fest, die sich \u2014insoweit unver\u00e4ndert\u2014 aus einem laufenden Verlust in H\u00f6he von 330.412,94\u00a0DM und einem Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn in H\u00f6he von 1.199.579,26\u00a0DM zusammensetzten. Gleichzeitig wurde der Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung aufgehoben.<\/p>\n 7 <\/strong>\u00a0Gegen den \u00c4nderungsbescheid erhob die Kl\u00e4gerin mit Zustimmung des FA Sprungklage, die unter dem Aktenzeichen 6\u00a0K\u00a01864\/04 beim Finanzgericht K\u00f6ln (FG) anh\u00e4ngig war. Mit dieser Klage begehrte sie die \u00c4nderung des Feststellungsbescheides dahin, dass ein Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn nicht zu ber\u00fccksichtigen sei und hilfsweise, dass der Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn im Wege einer Billigkeitsma\u00dfnahme gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a0163 Satz\u00a01 AO nur in H\u00f6he von 159.549,46\u00a0DM festgestellt werde. Zur Begr\u00fcndung des Hauptantrags machte die Kl\u00e4gerin insbesondere geltend, dass ein Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn (nunmehr als Aufgabegewinn) bereits im Veranlagungszeitraum 1998 und nicht im Streitjahr zu erfassen sei.<\/p>\n 8 <\/strong>\u00a0Das FA schloss sich w\u00e4hrend des Klageverfahrens 6\u00a0K\u00a01864\/04 der Ansicht der Kl\u00e4gerin an, dass der Betrieb bereits in 1998 aufgegeben worden und deshalb der Aufgabegewinn in 1998 zu ber\u00fccksichtigen sei. Im Hinblick auf die bisher im Streitjahr ber\u00fccksichtigten laufenden Eink\u00fcnfte vertrat es allerdings die Auffassung, dass diese ebenfalls einer neuen rechtlichen Beurteilung zu unterziehen seien. Sie seien nunmehr als nachtr\u00e4gliche Eink\u00fcnfte zu ber\u00fccksichtigen, sofern die Kl\u00e4gerin den Abfluss der geltend gemachten Aufwendungen nachweise.<\/p>\n 9 <\/strong>\u00a0Vor Abschluss des Klageverfahrens 6\u00a0K\u00a01864\/04 erlie\u00df das FA am 4.\u00a0April 2005 einen weiteren ge\u00e4nderten Feststellungsbescheid \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen f\u00fcr das Streitjahr (im Weiteren \u00c4nderungsbescheid) und stellte darin den Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn, gest\u00fctzt auf \u00a7\u00a0172 Abs.\u00a01 Satz\u00a01 Nr.\u00a02 Buchst.\u00a0a AO , sowie die laufenden Eink\u00fcnfte, gest\u00fctzt auf \u00a7\u00a0174 AO , jeweils mit 0\u00a0DM fest. In den Erl\u00e4uterungen zum Bescheid ist u.a. der Hinweis enthalten, dass die laufenden Eink\u00fcnfte mit 0\u00a0DM gesch\u00e4tzt worden seien, weil die Kl\u00e4gerin den tats\u00e4chlichen Abfluss der Betriebsausgaben in 1999 nicht durch Belege nachgewiesen habe.<\/p>\n 10 <\/strong>\u00a0Die Kl\u00e4gerin ging davon aus, dass sich durch die Herabsetzung des Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns auf 0\u00a0DM ihr Klagebegehren in dem Verfahren 6\u00a0K\u00a01864\/04 erledigt habe, da die Klage nur gegen die Feststellung des Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns gerichtet gewesen sei. Der Feststellungsbescheid im \u00dcbrigen, also insbesondere die Feststellung der laufenden Eink\u00fcnfte, sei deshalb in Bestandskraft erwachsen. Der \u00c4nderungsbescheid vom 4.\u00a0April 2005 sei hinsichtlich der laufenden Eink\u00fcnfte auch nicht gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a068 Satz\u00a01 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des vorliegenden Verfahrens geworden.<\/p>\n 11 <\/strong>\u00a0Da das FA einer Erledigung des Verfahren 6\u00a0K\u00a01864\/04 widersprach, beantragte die Kl\u00e4gerin in diesem Verfahren, die Erledigung des Rechtsstreits in der Hauptsache festzustellen, hilfsweise, die laufenden Eink\u00fcnfte wie erkl\u00e4rt in H\u00f6he eines Verlustes von 330.412,94\u00a0DM festzustellen und weiter hilfsweise, das FA zu verpflichten, einen negativen Feststellungsbescheid f\u00fcr 1999 zu erlassen.<\/p>\n 12 <\/strong>\u00a0Das FG hat die Klage 6\u00a0K\u00a01864\/04 in vollem Umfang abgewiesen. \u00dcber die dagegen unter dem Aktenzeichen IV\u00a0R\u00a032\/09 anh\u00e4ngige Revision hat der erkennende Senat mit Urteil vom 23. Februar 2012 ebenfalls entschieden.<\/p>\n 13 <\/strong>\u00a0Entsprechend ihrer in dem Klageverfahren 6\u00a0K\u00a01864\/04 vertretenen Rechtsansicht legte die Kl\u00e4gerin am 15.\u00a0April 2005 Einspruch gegen den \u00c4nderungsbescheid ein, soweit darin die laufenden Eink\u00fcnfte unter Ab\u00e4nderung des Feststellungsbescheides vom 15.\u00a0M\u00e4rz 2004 mit 0\u00a0DM festgestellt worden sind.<\/p>\n 14 <\/strong>\u00a0Das FA verwarf diesen Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 11.\u00a0Mai 2006 als unzul\u00e4ssig.<\/p>\n 15 <\/strong>\u00a0Die dagegen gerichtete Klage, mit der die Kl\u00e4gerin begehrte, den \u00c4nderungsbescheid vom 4.\u00a0April 2005 in Gestalt der Ein-spruchsentscheidung insoweit zu \u00e4ndern, als laufende Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb mit einem Verlust von 330.412,94\u00a0DM ber\u00fccksichtigt werden und hilfsweise, einen negativen Feststellungsbescheid f\u00fcr 1999 zu erlassen, hatte keinen Erfolg. Das FG ging davon aus, dass der Einspruch gegen den \u00c4nderungsbescheid gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a068 Satz\u00a02 FGO unzul\u00e4ssig gewesen und deshalb auch die dagegen erhobene Klage ohne weitere Sachpr\u00fcfung als unbegr\u00fcndet abzuweisen sei.<\/p>\n 16 <\/strong>\u00a0Mit der Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin die Verletzung materiellen Rechts. Der Einspruch gegen den \u00c4nderungsbescheid vom 4.\u00a0April 2005, der sich nur gegen den Ansatz des laufenden Gewinns gerichtet habe, sei nicht gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a068 Satz\u00a02 FGO unzul\u00e4ssig, da sie, die Kl\u00e4gerin, in dem Verfahren 6\u00a0K\u00a01864\/04 nur die Feststellung des Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns angefochten habe. F\u00fcr eine \u00c4nderung des Feststellungsbescheides vom 15.\u00a0M\u00e4rz 2004 hinsichtlich des laufenden Gewinns fehle es an einer verfahrensrechtlichen Grundlage. Die Voraussetzungen des \u00a7\u00a0174 Abs.\u00a04 AO l\u00e4gen im Streitfall hinsichtlich des laufenden Gewinns nicht vor. Ungeachtet dessen w\u00e4re der Klage aber auch deshalb stattzugeben, weil sie, die Kl\u00e4gerin, unter Aus\u00fcbung des ihr zustehenden Wahlrechts den Gewinn nach \u00a7\u00a04 Abs.\u00a01 EStG habe ermitteln d\u00fcrfen. Dieses Wahlrecht habe der Kl\u00e4gerin auch dann zugestanden, wenn im Streitfall nachtr\u00e4gliche Eink\u00fcnfte nach Beendigung der gewerblichen T\u00e4tigkeit anzunehmen w\u00e4ren.<\/p>\n 17 <\/strong>\u00a0Die Kl\u00e4gerin beantragt sinngem\u00e4\u00df, die Vorentscheidung und den \u00c4nderungsbescheid vom 4.\u00a0April 2005, soweit er die laufenden Eink\u00fcnfte aus Gewerbetrieb betrifft, sowie die Einspruchsentscheidung vom 11.\u00a0Mai 2006 aufzuheben.<\/p>\n 18 <\/strong>\u00a0Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n 19 <\/strong>\u00a0Das FG habe den Einspruch zu Recht als unzul\u00e4ssig angesehen, weil die ge\u00e4nderte Feststellung des laufenden Gewinns Gegen-stand des anh\u00e4ngigen Klageverfahrens 6\u00a0K\u00a01864\/04 geworden sei. Die Feststellung des laufenden Gewinns und des Aufgabegewinns h\u00e4tten nur gemeinsam angefochten werden k\u00f6nnen. Zu Recht habe das FG den Klageantrag in dem Verfahren 6\u00a0K\u00a01864\/04 entsprechend ausgelegt. Die Frage, ob die Betriebsaufgabe im Streitjahr oder in einem fr\u00fcheren Jahr stattgefunden habe, sei untrennbar damit verbunden, ob \u00fcberhaupt noch gemeinschaftlich gewerbliche Eink\u00fcnfte erzielt worden seien und damit die Voraussetzungen f\u00fcr ein Feststellungsverfahren gegeben seien.<\/p>\n 20 <\/strong>\u00a0Der \u00c4nderungsbescheid sei auch materiell rechtm\u00e4\u00dfig. Nach Betriebsaufgabe oder Ver\u00e4u\u00dferung sei eine Gewinnermittlung durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich nach \u00a7\u00a04 Abs.\u00a01 EStG nicht mehr m\u00f6glich. Denn ab diesem Zeitpunkt sei kein Betriebsverm\u00f6gen mehr vorhanden.<\/p>\n 21 <\/strong>\u00a0II. 1. Der Senat geht auf Grund der Feststellungen des FG in dem Verfahren 6\u00a0K\u00a01864\/04 davon aus, dass die Kl\u00e4gerin gegenw\u00e4rtig noch nicht vollbeendet ist. Demzufolge war die Kl\u00e4gerin gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a048 Abs.\u00a01 Nr.\u00a01 FGO klagebefugt. Die Klage gegen den Bescheid \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen kann daher im Streitfall nur von den gemeinschaftlich zur Vertretung berechtigten Gesellschaftern namens der Kl\u00e4gerin erhoben werden (vgl. dazu Urteil des Bundesfinanzhofs \u2014BFH\u2014 vom 29.\u00a0Juni 2004 IX\u00a0R\u00a039\/03 , BFH\/NV 2004, 1371 ). Es ist nicht ersichtlich, dass die Gesellschafter daneben auch pers\u00f6nlich gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a048 Abs.\u00a01 Nr.\u00a04 oder 5 FGO klagebefugt sind. Der Senat hat das Rubrum daher entsprechend ge\u00e4ndert.<\/p>\n 22 <\/strong>\u00a02. Die Revision der Kl\u00e4gerin ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (\u00a7\u00a0126 Abs.\u00a03 Satz\u00a01 Nr.\u00a02 FGO ). Die Vorentscheidung ist aufzuheben, da das FG die Klage gegen den \u00c4nderungsbescheid vom 4.\u00a0April 2005 und die Einspruchsentscheidung vom 11.\u00a0Mai 2006 zu Unrecht ohne weitere Sachpr\u00fcfung als unbegr\u00fcndet abgewiesen hat. Der von der Kl\u00e4gerin gegen den \u00c4nderungsbescheid vom 4.\u00a0April 2005 eingelegte Einspruch, soweit er die Feststellung der laufenden Eink\u00fcnfte betrifft, war nicht nach \u00a7\u00a068 Satz\u00a02 FGO unzul\u00e4ssig.<\/p>\n 23 <\/strong>\u00a0a) Gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a068 Satz\u00a02 FGO ist ein Einspruch gegen einen neuen Verwaltungsakt insoweit ausgeschlossen, als dieser gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a068 Satz\u00a01 FGO einen angefochtenen Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung \u00e4ndert und deshalb Gegenstand des laufenden Klageverfahrens wird. Nach \u00a7\u00a068 Satz\u00a01 FGO wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens, wenn der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung ge\u00e4ndert oder ersetzt wird. Die Vorschrift setzt voraus, dass beide Bescheide dieselbe Steuersache betreffen. Der Anwendungsbereich des \u00a7\u00a068 FGO ist nicht er\u00f6ffnet, wenn ein teilbarer Verwaltungsakt nur teilweise angefochten wird und sich der \u00c4nderungsbescheid nur auf den nicht angefochtenen Teil bezieht (BFH-Urteile vom 9.\u00a0Februar 2011 IV\u00a0R\u00a015\/08 , BFHE 233, 290 , BStBl II 2011, 764, und vom 14.\u00a0April 2011 IV\u00a0R\u00a036\/08, BFH\/NV 2011, 1361 ). Auch der Gewinnfeststellungsbescheid ist wegen der in ihm enthaltenen selbst\u00e4ndigen Feststellungen von Besteuerungsgrundlagen ein teilbarer Verwaltungsakt (vgl. BFH-Urteil vom 4.\u00a0November 2003 VIII\u00a0R\u00a038\/01 , BFH\/NV 2004, 1372 ). Ein nachtr\u00e4glich ge\u00e4nderter Gewinnfeststellungsbescheid wird daher nach \u00a7\u00a068 FGO nur hinsichtlich der in zul\u00e4ssiger Weise mit der Klage angefochtenen Besteuerungsgrundlagen (partiell) Gegenstand des anh\u00e4ngigen Verfahrens (BFH-Urteil in BFHE 233, 290 , BStBl II 2011, 764). Wird eine in einem nachtr\u00e4glichen \u00c4nderungsbescheid ge\u00e4nderte Besteuerungsgrundlage nicht nach \u00a7\u00a068 FGO Gegenstand des Verfahrens, kann der Steuerpflichtige innerhalb der einmonatigen Einspruchsfrist bei der Finanzbeh\u00f6rde Einspruch einlegen (BFH-Urteil in BFHE 233, 290 , BStBl II 2011, 764).<\/p>\n 24 <\/strong>\u00a0b) Wie der Senat in dem Revisionsverfahren IV\u00a0R\u00a032\/09 mit Urteil vom 23. Februar 2012 entschieden hat, hat die Kl\u00e4gerin den Bescheid \u00fcber die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 1999 vom 15.\u00a0M\u00e4rz 2004 in dem vor dem FG K\u00f6ln unter dem Aktenzeichen 6\u00a0K\u00a01864\/04 anh\u00e4ngigen Klageverfahren nur hinsichtlich des Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns angefochten. Zur Begr\u00fcndung nimmt der Senat auf die Ausf\u00fchrungen in dem Urteil IV\u00a0R\u00a032\/09 vom 23. Februar 2012 Bezug. Der \u00c4nderungsbescheid vom 4.\u00a0April 2005, mit dem sowohl die Feststellung des Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns als auch die des laufenden Gewinns ge\u00e4ndert worden sind, ist daher gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a068 Satz\u00a01 FGO nur bez\u00fcglich der Feststellungen des Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns zum Gegenstand des Verfahrens 6\u00a0K\u00a01864\/04 geworden (vgl. BFH-Urteil in BFHE 233, 290 , BStBl II 2011, 764). Da die in dem \u00c4nderungsbescheid vom 4.\u00a0April 2005 festgestellten laufenden Eink\u00fcnfte nicht nach \u00a7\u00a068 FGO Gegenstand des Verfahrens 6\u00a0K\u00a01864\/04 geworden sind, konnte die Kl\u00e4gerin, wie geschehen, innerhalb der einmonatigen Einspruchsfrist bei dem FA Einspruch einlegen.<\/p>\n 25 <\/strong>\u00a03. Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG hat ausgehend von seiner Rechtsansicht keine Feststellungen dazu getroffen, ob die Voraussetzungen f\u00fcr den Erlass des \u00c4nderungsbescheides vorlagen, soweit darin die laufenden Eink\u00fcnfte mit 0\u00a0DM festgestellt worden sind. Der Senat kann deshalb nicht in der Sache selbst entscheiden. Er verweist die Sache daher an das FG zur\u00fcck.<\/p>\n 26 <\/strong>\u00a0Hinsichtlich der weiteren Sachbehandlung weist der Senat ohne Bindungswirkung auf Folgendes hin:<\/p>\n 27 <\/strong>\u00a0a) Das FG wird zun\u00e4chst zu kl\u00e4ren haben, ob der \u00c4nderungsbescheid vom 4.\u00a0April 2005, soweit er die hier alleine streitige Feststellung der laufenden Eink\u00fcnfte 1999 betrifft, auf eine die Bestandskraft durchbrechende \u00c4nderungsnorm gest\u00fctzt werden konnte. In Betracht kommen insoweit insbesondere die Regelungen des \u00a7\u00a0174 Abs.\u00a04 AO und des \u00a7\u00a0173 AO . Das Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzungen des \u00a7\u00a0173 AO w\u00e4re insbesondere dann im Einzelnen zu pr\u00fcfen, wenn die Tatsachen, die das FA veranlasst haben, die Betriebsaufgabe in 1998 anzunehmen, diesem erst nachtr\u00e4glich \u2014etwa im Klageverfahren\u2014 bekannt geworden sind.<\/p>\n 28 <\/strong>\u00a0Im Hinblick auf die Regelung des \u00a7\u00a0174 Abs.\u00a04 AO ist anzumerken, dass eine \u00c4nderung oder Aufhebung eines Steuerbescheides zugunsten des Steuerpflichtigen wegen der irrigen Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts nur dann zum Anlass f\u00fcr die Aufhebung oder die \u00c4nderung eines weiteren Steuerbescheides genommen werden kann, wenn der zuerst ge\u00e4nderte Bescheid in seiner urspr\u00fcnglichen Fassung objektiv rechtswidrig war (BFH-Urteil vom 4.\u00a0M\u00e4rz 2009 I\u00a0R\u00a01\/08 , BFHE 225, 312 , BStBl II 2010, 407). Insoweit bedarf es der Feststellung, ob der Ver\u00e4u\u00dferungs- bzw. Aufgabevorgang zutreffend in 1998 statt wie in dem Feststellungsbescheid vom 15.\u00a0M\u00e4rz 2004 in 1999 zu erfassen war. Ist der Betrieb, wie von der Kl\u00e4gerin vorgetragen und vom FA den beiden \u00c4nderungsbescheiden vom 4.\u00a0April 2005 f\u00fcr 1998 und 1999 zu Grunde gelegt, in 1998 aufgegeben worden, kommt es jedenfalls f\u00fcr die Ermittlung der laufenden Eink\u00fcnfte im Streitjahr nicht darauf an, ob ein etwaiger Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung der Grundst\u00fccke nach allgemeinen Gewinnrealisierungsgrunds\u00e4tzen als beg\u00fcnstigter Aufgabegewinn im Streitjahr zu erfassen gewesen w\u00e4re. Denn f\u00fcr die Frage, ab welchem Zeitpunkt nachtr\u00e4gliche Eink\u00fcnfte i.S. des \u00a7\u00a024 Nr.\u00a02 i.V.m. \u00a7\u00a02 Abs.\u00a01 Satz\u00a01 Nr.\u00a02 und \u00a7\u00a015 EStG vorliegen, kommt es auf den Zeitpunkt der Erstellung der Aufgabebilanz an. Diese ist aber auf den Zeitpunkt der Beendigung der betrieblichen T\u00e4tigkeit und nicht auf den Zeitpunkt der jeweiligen Aufgabehandlung, hier den Zeitpunkt der Grundst\u00fccksver\u00e4u\u00dferung, aufzustellen (vgl. dazu BFH-Urteil vom 19.\u00a0Mai 2005 IV\u00a0R\u00a017\/02 , BFHE 209, 384 , BStBl II 2005, 637).<\/p>\n 29 <\/strong>\u00a0b) Im Hinblick auf die materielle Rechtm\u00e4\u00dfigkeit des angefochtenen \u00c4nderungsbescheides weist der Senat auf Folgendes hin:<\/p>\n 30 <\/strong>\u00a0Zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass die laufenden Eink\u00fcnfte des Streitjahres in entsprechender Anwendung des \u00a7\u00a04 Abs.\u00a03 EStG zu ermitteln sind (dazu unter aa). Davon ausgehend w\u00e4re es unter Ber\u00fccksichtigung des gegenw\u00e4rtigen Erkenntnisstandes nicht zu beanstanden, wenn das FG die laufenden Eink\u00fcnfte der Kl\u00e4gerin mit 0\u00a0DM sch\u00e4tzt (dazu unter bb).<\/p>\n 31 <\/strong>\u00a0aa) Soweit nach einer Betriebsaufgabe noch steuerrelevante Ereignisse eintreten, k\u00f6nnen diese zu nachtr\u00e4glichen Eink\u00fcnften gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a024 Nr.\u00a02 i.V.m. \u00a7\u00a02 Abs.\u00a01 Satz\u00a01 Nr.\u00a02 und \u00a7\u00a015 EStG f\u00fchren. Dies betrifft auch nachtr\u00e4gliche Verluste aus der ehemaligen gewerblichen T\u00e4tigkeit der Kl\u00e4gerin. Die nachtr\u00e4glichen Eink\u00fcnfte sind indes nicht mehr nach den Grunds\u00e4tzen des Verm\u00f6gensvergleichs (\u00a7\u00a04 Abs.\u00a01 , \u00a7\u00a05 EStG ), sondern in sinngem\u00e4\u00dfer Anwendung des \u00a7\u00a04 Abs.\u00a03 EStG unter Ber\u00fccksichtigung des Zu- und Abflussprinzips gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a011 EStG zu ermitteln (BFH-Urteile vom 22.\u00a0Februar 1978 I\u00a0R\u00a0137\/74 , BFHE 125, 42 , BStBl II 1978, 430; vom 21.\u00a0Dezember 1993 VIII\u00a0R\u00a0315\/84, BFH\/NV 1994, 626 , und vom 2.\u00a0Dezember 1997 VIII\u00a0R\u00a042\/96, BFHE 185, 1 , BStBl II 2008, 177; offengelassen in den BFH-Urteilen vom 24.\u00a0Oktober 1979 VIII\u00a0R\u00a049\/77, BFHE 129, 334 , BStBl II 1980, 186, und vom 6.\u00a0M\u00e4rz 1997 IV\u00a0R\u00a047\/95, BFHE 183, 78 , BStBl II 1997, 509).<\/p>\n 32 <\/strong>\u00a0Der Gewinnermittlung durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich nach \u00a7\u00a04 Abs.\u00a01 , \u00a7\u00a05 EStG liegt eine Bewertung von Bilanzpositionen unter Bildung stiller Reserven zu Grunde. Die in den Verm\u00f6gensvergleich einzubeziehenden Wirtschaftsg\u00fcter werden letztmalig im Zeitpunkt der Betriebsver\u00e4u\u00dferung bzw. Betriebsaufgabe in der Schlussbilanz erfasst. Soweit in den zu diesem Zeitpunkt noch vorhandenen Wirtschaftsg\u00fctern stille Reserven enthalten sind, erh\u00f6hen diese den Aufgabe- bzw. Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn. Aktive Wirtschaftsg\u00fcter gelten, soweit sie nicht ver\u00e4u\u00dfert werden, als in das Privatverm\u00f6gen \u00fcberf\u00fchrt. Ein Betriebsverm\u00f6gensvergleich im Sinne einer Gegen\u00fcberstellung des Aktiv- und des Passivverm\u00f6gens ist deshalb ab dem Zeitpunkt einer Betriebsver\u00e4u\u00dferung oder einer Betriebsaufgabe nicht mehr m\u00f6glich. Auch sind bei einem Betriebsverm\u00f6gensvergleich die Bewertungsvorschriften des EStG anzuwenden. Der danach ggf. anzusetzende Teilwert gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a06 Abs.\u00a01 Nr.\u00a01 Satz\u00a03 EStG beruht aber z.B. auf der Annahme, dass der Betrieb unver\u00e4ndert fortgef\u00fchrt wird (vgl. BFH-Beschluss vom 11.\u00a0Februar 1999 XI\u00a0S\u00a014\/98 , BFH\/NV 1999, 926 ). Dieser W\u00fcrdigung steht auch die Rechtsprechung nicht entgegen, wonach die Gewinnermittlung durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich als Grundform nach \u00a7\u00a04 Abs.\u00a01 EStG immer dann einschl\u00e4gig ist, wenn der Steuerpflichtige keine (wirksame) Wahl f\u00fcr die eine oder andere Gewinnermittlungsart getroffen hat (vgl. BFH-Urteil vom 19.\u00a0M\u00e4rz 2009 IV\u00a0R\u00a057\/07 , BFHE 224, 513 , BStBl II 2009, 659). Denn dabei wird vorausgesetzt, dass ein Betriebsverm\u00f6gensvergleich noch durchgef\u00fchrt werden kann. Dies ist vorliegend aber f\u00fcr das Streitjahr zu verneinen.<\/p>\n 33 <\/strong>\u00a0Ebenso wenig kann aus dem Umstand, dass die nach der Betriebsaufgabe noch fortbestehenden Verbindlichkeiten dem negativen Betriebsverm\u00f6gen der Kl\u00e4gerin zuzuordnen sind, ein Argument f\u00fcr die Notwendigkeit der Gewinnermittlung durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich abgeleitet werden. Denn \u00c4nderungen im Bestand der Verbindlichkeit sind, soweit sie auf Tilgungsleistungen beruhen, steuerlich irrelevant. Soweit sie durch den Erlass der Verbindlichkeit bedingt sind, haben sie nur (r\u00fcckwirkend) Einfluss auf die H\u00f6he des Aufgabegewinns. Die Erfassung der f\u00fcr die fortbestehenden Verbindlichkeiten aufgewandten Schuldzinsen erfordert deshalb keinen \u201epartiellen\u201d Bestandsvergleich.<\/p>\n 34 <\/strong>\u00a0Kommt eine Gewinnermittlung nach Betriebsverm\u00f6gensvergleich nicht in Betracht, ist der Gewinn zwingend entsprechend den Grunds\u00e4tzen des \u00a7\u00a04 Abs.\u00a03 EStG zu ermitteln. Zwar scheidet eine unmittelbare Anwendung aus, weil die Vorschrift voraussetzt, dass eine Buchf\u00fchrungspflicht nicht besteht und der Steuerpflichtige auch nicht freiwillig B\u00fccher f\u00fchrt und Abschl\u00fcsse macht. Der Grundgedanke der Vorschrift muss aber auch dann zur Anwendung kommen, wenn es sich um betriebliche Eink\u00fcnfte handelt, diese aber nicht nach den Grunds\u00e4tzen des Betriebsverm\u00f6gensvergleichs ermittelt werden d\u00fcrfen und es demgem\u00e4\u00df unerheblich ist, ob der Steuerpflichtige etwa freiwillig B\u00fccher f\u00fchrt (BFH-Urteil in BFHE 125, 42 , BStBl II 1978, 430). Soweit der erkennende Senat in der Entscheidung in BFHE 183, 78 BStBl II 1997, 509 f\u00fcr die Ermittlung nachtr\u00e4glicher gewerblicher Eink\u00fcnfte lediglich ein Wahlrecht zur Gewinnermittlung nach \u00a7\u00a04 Abs.\u00a03 EStG erwogen hat, h\u00e4lt er daran nicht mehr fest.<\/p>\n 35 <\/strong>\u00a0bb) Es ist nach dem gegenw\u00e4rtigen Erkenntnisstand revisionsrechtlich nicht zu beanstanden, dass das FG in Aus\u00fcbung seiner eigenen Sch\u00e4tzungsbefugnis gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a096 Abs.\u00a01 Satz\u00a01 2.\u00a0Halbsatz FGO in Anlehnung an die Sch\u00e4tzung der Besteuerungsgrundlagen durch das FA gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7\u00a0162 , 181 AO die laufenden Eink\u00fcnfte mit 0\u00a0DM festgestellt hat. Die nachtr\u00e4glichen Eink\u00fcnfte der Kl\u00e4gerin sind wie dargelegt unter Ber\u00fccksichtigung des Zu- und Abflussprinzips gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a011 EStG zu ermitteln. Die Kl\u00e4gerin hat den tats\u00e4chlichen Abfluss der Betriebsausgaben weder dem FA noch dem FG nachgewiesen. Sollte der Kl\u00e4gerin ein entsprechender Nachweis im 2.\u00a0Rechtsgang nicht gelingen, h\u00e4tte der Senat keinen Anlass, das gefundene Sch\u00e4tzungsergebnis in Frage zu stellen.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":" \u00a7 4 EStG \u2013 Zuordnung nachtr\u00e4glicher gewerblicher Eink\u00fcnfte nach Betriebsaufgabe Eink\u00fcnfte nach einer Betriebsaufgabe sind unter Ber\u00fccksichtigung des Zu- und Abflussprinzips zwingend nach den Grunds\u00e4tzen der Gewinnermittlung nach \u00a7 4 Abs. 3 EStG zu ermitteln. Nunmehr\u00a0vertritt\u00a0der BFH diese Auffassung, nachdem er den Unternehmern zuvor ein Wahlrecht\u00a0einger\u00e4umt hatte. Es ist auch unerheblich, ob zuvor eine Buchf\u00fchrungspflicht … Zuordnung nachtr\u00e4glicher gewerblicher Eink\u00fcnfte nach Betriebsaufgabe<\/span> weiterlesen Teilanfechtung eines Gewinnfeststellungsbescheids; Ermittlung nachtr\u00e4glicher Eink\u00fcnfte nach einer Betriebsaufgabe nach \u00a7 4 Abs. 3 EStG<\/strong><\/h2>\n
\n2. Soweit nach einer Betriebsaufgabe noch steuerrelevante Ereignisse eintreten, k\u00f6nnen diese zu nachtr\u00e4glichen Eink\u00fcnften gem\u00e4\u00df \u00a7 24 Nr. 2 i.V.m. \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und \u00a7 15 EStG f\u00fchren. Die nachtr\u00e4glichen Eink\u00fcnfte sind nicht mehr nach den Grunds\u00e4tzen des Verm\u00f6gensvergleichs<\/em> (\u00a7 4 Abs. 1, \u00a7 5 EStG ) sondern in sinngem\u00e4\u00dfer Anwendung des \u00a7 4 Abs. 3 EStG unter Ber\u00fccksichtigung des Zu- und Abflussprinzips<\/em> gem\u00e4\u00df \u00a7 11 EStG zu ermitteln.
\n3. Ein nachtr\u00e4glich ge\u00e4nderter Gewinnfeststellungsbescheid wird nach \u00a7 68 FGO nur hinsichtlich der in zul\u00e4ssiger Weise mit der Klage angefochtenen Besteuerungsgrundlagen (partiell) Gegenstand des anh\u00e4ngigen Verfahrens. Wird eine in einem nachtr\u00e4glichen \u00c4nderungsbescheid ge\u00e4nderte Besteuerungsgrundlage nicht nach \u00a7 68 FGO Gegenstand des Verfahrens, kann der Steuerpflichtige innerhalb der einmonatigen Einspruchsfrist bei der Finanzbeh\u00f6rde Einspruch einlegen.<\/p>\n
\n,
\nFGO \u00a7 96
\n,
\nAO \u00a7 162
\n,
\nAO \u00a7 181
\n,
\nEStG \u00a7 4 Abs. 1
\n,
\nEStG \u00a7 4 Abs. 3
\n, EStG \u00a7 5, EStG \u00a7 24 Nr. 2, EStG \u00a7 11, EStG \u00a7 15
\nInstanzenzug<\/strong><\/p>\n