{"id":21456,"date":"2013-04-10T11:52:18","date_gmt":"2013-04-10T09:52:18","guid":{"rendered":"http:\/\/blog.steuer.org\/?p=21456"},"modified":"2013-04-10T12:03:53","modified_gmt":"2013-04-10T10:03:53","slug":"nachweis-der-grenzgangereigenschaft-und-freistellung-fur-einer-betriebsstatte-in-der-schweiz-zuzurechnende-freiberufliche-dienstleistungeinkunfte","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/nachweis-der-grenzgangereigenschaft-und-freistellung-fur-einer-betriebsstatte-in-der-schweiz-zuzurechnende-freiberufliche-dienstleistungeinkunfte\/","title":{"rendered":"Nachweis der Grenzg\u00e4ngereigenschaft und Freistellung f\u00fcr einer Betriebsst\u00e4tte in der Schweiz zuzurechnende freiberufliche Dienstleistungeink\u00fcnfte"},"content":{"rendered":"

FG Baden-W\u00fcrttemberg Urteil vom 27.9.2012, 3 K 994\/09<\/h1>\n

Pflicht zur Mitwirkung hinsichtlich des Nachweises der Grenzg\u00e4ngereigenschaft – Beibehaltung der Freistellung f\u00fcr einer Betriebsst\u00e4tte in der Schweiz zuzurechnende freiberufliche Dienstleistungeink\u00fcnfte nach \u00c4nderung des \u00a7 20 Abs. 2 AStG durch das JStG 2010<\/p>\n

Tenor<\/p>\n

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1. Unter \u00c4nderung des Einkommensteuer\u00e4nderungsbescheids vom \u2026 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom wird die Einkommensteuer auf EUR festgesetzt.<\/p>\n

2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kl\u00e4ger zu tragen.<\/p>\n

3. Die Revision wird nicht zugelassen.<\/p>\n<\/div>\n

Tatbestand<\/p>\n

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Der Kl\u00e4ger und die Kl\u00e4gerin sind Eheleute, die f\u00fcr den Veranlagungszeitraum 2005 (Streitjahr) zur Einkommensteuer zusammen veranlagt werden. Die Kl\u00e4ger haben zwei leibliche Kinder, die S\u00f6hne C (geb. xx.xx.xxxx) und D (geb. xx.xx.xxxx). Die Kl\u00e4ger wohnten im Streitjahr in X \/ Deutschland\/Markgr\u00e4flerland (… stra\u00dfe). Im Schreiben der Kl\u00e4ger vom 23. Oktober 2006 (Bl. 31\/2004 der Einkommensteuerakten Band II -ESt-Akten II-) wird die vorgenannte Anschrift als \u201eFamilienwohnsitz\u201c bezeichnet.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

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Die Klage ist im Wesentlichen unbegr\u00fcndet (siehe nachfolgend zu I.) und zu einem geringen Teil begr\u00fcndet (siehe nachfolgend zu II.).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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I. Das FA ist zu Recht davon ausgegangen, dass der Kl\u00e4ger mit seinen Eink\u00fcnften aus der T\u00e4tigkeit als leitender Arzt beim … dienst in Y\/CH in vollem Umfang der Besteuerung im Inland unterliegt.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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1. Der Kl\u00e4ger war im Streitjahr gem\u00e4\u00df \u00a7 1 Abs. 1 Satz 1 der in Streitjahren geltenden Fassung des Einkommensteuergesetzes -EStG 2005- unbeschr\u00e4nkt einkommensteuerpflichtig; er unterlag daher mit allen im Streitjahr erzielten (Welt-)Eink\u00fcnften der Einkommensteuer (BFH-Urteil vom 5. Juni 2007 I R 22\/06, BStBl II 2007, 812). Er hatte -wie f\u00fcr die Annahme der unbeschr\u00e4nkten Einkommensteuerpflicht erforderlich- im gesamten Streitjahr einen Wohnsitz im Inland.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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Gem\u00e4\u00df \u00a7 1 Abs. 1 Satz 1 EStG 2005 sind nat\u00fcrliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder gew\u00f6hnlichen Aufenthalt haben, unbeschr\u00e4nkt einkommensteuerpflichtig.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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a) Nach \u00a7 8 AO hat jemand einen Wohnsitz dort, wo er eine Wohnung unter Umst\u00e4nden innehat, die darauf schlie\u00dfen lassen, dass er die Wohnung beibehalten und benutzen wird. Nach der herrschenden Meinung in der Rechtsprechung muss die nat\u00fcrliche Person die Wohnung nicht zwingend selbst innehaben. Sie kann die Wohnung auch durch ihre Familienangeh\u00f6rigen, insbesondere durch den Ehegatten, innehaben (so bereits: Entscheidung des Reichsfinanzhofs -RFH- vom 10. M\u00e4rz 1937 VI A 631\/36, Reichssteuerblatt -RStBl- 1937, 498; BFH-Urteil vom 22. August 2007 III R 89\/06, BFH\/NV 2008, 351). Daher spricht eine Vermutung daf\u00fcr, dass Ehegatten ihren Wohnsitz im Regelfall dort haben, wo die Familie ihren Wohnsitz hat (BFH-Entscheidungen vom 6. Februar 1985 I R 23\/82, BStBl II 1985, 331; vom 2. November 1994, I B 110\/94, BFH\/NV 1995, 753; Beschluss des Bundesverfassungsgerichts -BVerfG- vom 24. September 1965 1 BvR 131\/65, Der Betrieb -DB- 1965, 1886, juris). Das setzt voraus, dass die Wohnung auch f\u00fcr den nicht dauernd dort lebenden Familienangeh\u00f6rigen bestimmt ist und dieser die Wohnung ebenfalls als sein Heim betrachtet (RFH-Entscheidung in RStBl 1937, 498; BFH-Urteile vom 29. Oktober 1959 IV 129\/58 S, BStBl III 1960, 61; vom 3. M\u00e4rz 1978 VI R 195\/75, BStBl II 1978, 372; vom 30. August 1989 I R 215\/85, BStBl II 1989, 956). Es muss alles daf\u00fcr sprechen, dass die Person bei sich bietender Gelegenheit zu ihrer Familie zur\u00fcckkehren wird, um dort gemeinsam mit der \u00fcbrigen Familie zu wohnen (BFH-Urteil in BStBl III 1960, 61). Kehrt sie stets nur zur\u00fcck, um die Familie zu besuchen, so besteht kein gemeinsamer Familienwohnsitz (BFH-Urteil vom 23. November 2000 VI R 107\/99, BStBl II 2001, 294). Wie oft und in welchen Zeitabst\u00e4nden die Person zur\u00fcckkehrt, ist ebenso unerheblich wie der Umstand, dass die Person anderswo einen (weiteren) Wohnsitz hat oder dass sie nach der R\u00fcckkehr stets nur kurzfristig in der Familienwohnung verweilt (Stapperfend in: Herrmann\/Heuer\/Raupach, Einkommensteuer- und K\u00f6rperschaftsteuergesetz, Kommentar, \u00a7 1 Anm. 65 und 69 mit umfangreichen Nachweisen zur h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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b) Danach kann im Streitfall davon ausgegangen werden (BFH-Urteil vom 17. Mai 1995 I R 8\/94, BStBl II 1996, 2), dass der Kl\u00e4ger im Streitjahr seinen Wohnsitz im Geb\u00e4ude … stra\u00dfe in X \/ Deutschland hatte. Dort wohnte seine Familie: Seine (von ihm nicht dauernd getrennt lebende) Ehefrau und die gemeinsamen (im Streitjahr noch minderj\u00e4hrigen) Kinder C und D, mit denen im Streitjahr eine h\u00e4usliche Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft bestand. Das Geb\u00e4ude hatte der Kl\u00e4ger zusammen mit seiner Ehefrau im Jahr 2001 zu je \u00bd Miteigentumsanteil als Heimstatt f\u00fcr seine Familie erworben. Tats\u00e4chliche Anhaltspunkte daf\u00fcr, dass der Kl\u00e4ger entgegen der Regel, dass ein Ehepartner die Wohnung, in der seine Familie wohnt, auch benutzen wird und daher auch dort seinen Wohnsitz hat, die Wohnung in X \/ Deutschland nicht benutzt habe, liegen im Streitfall nicht vor. Der Kl\u00e4ger selbst bezeichnet im Schriftsatz vom 23. Oktober 2006 die Wohnung in X \/ Deutschland als seinen Familienwohnsitz.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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Der Annahme eines Familienwohnsitzes im Inland steht auch nicht entgegen, dass der Kl\u00e4ger am 1. August 2004 seine T\u00e4tigkeit als leitender Arzt beim … dienst der Universit\u00e4t Y\/CH aufgenommen hat, nachdem er zuvor als Oberarzt bei den Krankenhaus G\/CH (und damit in unmittelbarer N\u00e4her zum Familienwohnsitz in X \/ Deutschland) t\u00e4tig war. Denn die Vermutung, dass ein Arbeitnehmer seinen Wohnsitz im Inland am Wohnsitz seiner Familie hat, gilt auch dann (weiter), wenn ein Arbeitnehmer, der im Ausland versetzt wird, seine Wohnung im Inland beibeh\u00e4lt, deren Benutzung ihm jederzeit m\u00f6glich ist und die dergestalt ausgestattet ist, dass sie ihm jederzeit als Bleibe dienen kann (BFH-Urteil in BStBl II 1996, 2). F\u00fcr eine hiervon abweichende tats\u00e4chliche W\u00fcrdigung wurde vom Kl\u00e4ger nichts vorgetragen. Des Weiteren ergibt auch der sonstige Inhalt der dem erkennenden Senat vorliegenden Akten keine Anhaltspunkte daf\u00fcr, dass der Kl\u00e4ger nicht bei jeder sich bietenden Gelegenheit von seinen T\u00e4tigkeitsorten in Y\/CH bzw. ab dem 1. Oktober des Streitjahres auch von U\/Kanton Z\/CH aus nach X \/ Deutschland zur\u00fcckkehrte, um dort gemeinsam mit seiner Familie zu wohnen. Seine Aufenthalte in X \/ Deutschland hatten nach den Gesamtumst\u00e4nden des vorliegenden Einzelfalles nicht lediglich den Charakter von Besuchen, die der Annahme eines Wohnsitzes des Kl\u00e4gers in der Wohnung seiner Familie allerdings entgegenst\u00fcnden.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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2. Das FA hat zutreffend angenommen, dass die Eink\u00fcnfte des Kl\u00e4gers aus der (unselbst\u00e4ndigen) T\u00e4tigkeit f\u00fcr den FDP gem\u00e4\u00df Art. 15a DBA-Schweiz 1992 der deutschen Steuer unterliegen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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a) Nach Art. 15a Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1992 sind Geh\u00e4lter, L\u00f6hne und \u00e4hnliche Verg\u00fctungen, die ein Grenzg\u00e4nger aus unselbst\u00e4ndiger Arbeit bezieht, in dem Vertragsstaat zu besteuern, in dem dieser ans\u00e4ssig ist (siehe nachfolgend zu b). Grenzg\u00e4nger i.S. des Art. 15a Abs. 1 DBA-Schweiz 1992 ist jede in einem Vertragsstaat ans\u00e4ssige Person, die in dem anderen Vertragsstaat ihren Arbeitsort hat und von dort regelm\u00e4\u00dfig an ihren Wohnsitz zur\u00fcckkehrt (Art. 15a Abs. 2 Satz 1 DBA-Schweiz 1992). Nach Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992 entf\u00e4llt bei einer in einem Vertragsstaat ans\u00e4ssigen Person die Grenzg\u00e4ngereigenschaft nur dann, wenn sie bei einer Besch\u00e4ftigung im anderen Vertragsstaat w\u00e4hrend des gesamten Kalenderjahres an mehr als 60 Arbeitstagen auf Grund ihrer Arbeitsaus\u00fcbung nicht an ihren Wohnsitz zur\u00fcckkehrt (sog. Nichtr\u00fcckkehrtage) -siehe nachfolgend zu c-.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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b) Der Kl\u00e4ger war im Streitjahr schon deshalb im Inland ans\u00e4ssig im Sinne des Art. 15a Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1992, weil er in X \/ Deutschland im Geb\u00e4ude … stra\u00dfe \u00fcber eine st\u00e4ndige Wohnst\u00e4tte verf\u00fcgte (Art. 4 Abs. 2 Buchstabe a DBA-Schweiz 1971 -s. nachfolgend zu aa) und bb)-) und im \u00dcbrigen zur Bundesrepublik Deutschland die engeren pers\u00f6nlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hatte (Mittelpunkt der Lebensinteressen; Art. 4 Abs. 2 Buchstabe a Satz 2 DBA-Schweiz 1971 -s. nachfolgend zu cc) und dd)-).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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aa) Eine Wohnst\u00e4tte ist eine „st\u00e4ndige“ i.S. des Art. 4 Abs. 3 DBA-Schweiz 1971, wenn sie auf Grund einer langfristigen Rechtsposition st\u00e4ndig genutzt werden kann und tats\u00e4chlich regelm\u00e4\u00dfig genutzt wird. Dabei ist einerseits weder ein st\u00e4ndiges Bewohnen noch ein Mindestma\u00df an Nutzung Voraussetzung f\u00fcr das Vorliegen einer st\u00e4ndigen Wohnst\u00e4tte; ebenso muss sich dort nicht der Mittelpunkt der Lebensinteressen des betreffenden Steuerpflichtigen befinden. Andererseits reicht eine nur gelegentliche Nutzung nicht aus (BFH-Urteil vom 16. Dezember 1998 I R 40\/97, BStBl II 1999, 207). Erforderlich ist vielmehr eine Art und Intensit\u00e4t der Nutzung, welche die Wohnung als eine nicht nur hin und wieder aufgesuchte, sondern in den allgemeinen Lebensrhythmus einbezogene Anlaufstelle des Steuerpflichtigen erscheinen l\u00e4sst. Darin liegt die Qualifizierung der „st\u00e4ndigen Wohnst\u00e4tte“ gegen\u00fcber dem „Wohnsitz“ i.S. des \u00a7 8 AO, f\u00fcr dessen Begr\u00fcndung es ausreichen kann, dass eine Wohnung st\u00e4ndig zur Nutzung bereitgehalten und tats\u00e4chlich nur von Fall zu Fall genutzt wird (BFH-Urteile vom 5. Juni 2007 I R 22\/06, BStBl II 2007, 812; vom 24. Januar 2001 I R 100\/99, BFH\/NV 2001, 1402).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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bb) Der Kl\u00e4ger hatte im Streitjahr im Inland eine Wohnst\u00e4tte. Wohnst\u00e4tte sind alle R\u00e4umlichkeiten, die nach Art und Einrichtung zum Wohnen geeignet sind. Diese Merkmale erf\u00fcllt zweifelsohne der Familienwohnsitz des Kl\u00e4gers im Geb\u00e4ude … stra\u00dfe in X \/ Deutschland. Der Familienwohnsitz in X \/ Deutschland diente dem Kl\u00e4ger auch als \u201est\u00e4ndige\u201c Wohnst\u00e4tte, weil der Kl\u00e4ger aufgrund seines (Mit-)Eigentumsrechts st\u00e4ndig \u00fcber diese verf\u00fcgen konnte und diese auch zweifelsfrei h\u00e4ufig und regelm\u00e4\u00dfig im Streitjahr nutzte.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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cc) Bei der Entscheidung der Frage, wo der Kl\u00e4ger den Mittelpunkt der Lebensinteressen i.S.v. Art. 4 Abs. 2 Buchstabe a Satz 2 DBA-Schweiz 1971 im Streitjahr hatte, geht es darum, zu welchem Staat er die engeren pers\u00f6nlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hatte. Zu den einzelnen Tatbestandsmerkmalen hat der BFH mehrfach Entscheidungen getroffen (s. die Entscheidungen vom 28. November 2007 I B 79\/07, juris; vom 23. Oktober 1985 I R 274\/82, BStBl II 1986, 133; vom 31.Oktober 1990 I R 24\/89, BStBl II 1991, 562; vom 17. Juli 2002 I B 119\/01, BFH\/NV 2002, 1600; vom 27. M\u00e4rz 2007 I B 63\/06, BFH\/NV 2007, 1656). Diese Entscheidungen stehen in \u00dcbereinstimmung mit Nr. 15 Satz 2 des Musterkommentars zu Art. 4 des OECD-Musterabkommens aus dem Jahr 1977 (OECD-MA), wonach die famili\u00e4ren und gesellschaftlichen Beziehungen der Person, ihre berufliche, politische, kulturelle und sonstige T\u00e4tigkeit, der Ort ihrer Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit, der Ort, von wo aus sie ihr Verm\u00f6gen verwaltet, und \u00e4hnliches zu ber\u00fccksichtigen ist, wobei die Umst\u00e4nde als Ganzes zu pr\u00fcfen sind. Der Mittelpunkt der Lebensinteressen ist damit auf der Grundlage einer zusammenfassenden Wertung sowohl der pers\u00f6nlichen als auch der wirtschaftlichen Beziehungen im konkreten Fall zu ermitteln (Wassermeyer in Debatin\/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Art. 4 MA Rz 70). Einer auf den einzelnen Steuerpflichtigen bezogenen zusammenfassenden Wertung ist eine bestimmende (allgemeine) Rangordnung der Kriterien fremd (BFH-Beschluss I B 79\/07, juris).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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dd) Bei der Abw\u00e4gung der pers\u00f6nlichen und wirtschaftlichen Beziehungen des Kl\u00e4gers zur Bundesrepublik Deutschland einerseits und zur Schweiz andererseits sprechen alle f\u00fcr den Senat -unter Ber\u00fccksichtigung der Verletzung der Mitwirkungspflichten durch die Kl\u00e4ger (Hinweis auf die richterliche Anordnung vom 17. November 2010 zu I.)- erkennbaren Umst\u00e4nde daf\u00fcr, dass die st\u00e4ndige Wohnst\u00e4tte des Kl\u00e4gers in der Bundesrepublik Deutschland in X \/ Deutschland der f\u00fcr ihn bedeutungsvollere Ort war. Dort lebte seine Familie und dort verf\u00fcgte er \u00fcber eine st\u00e4ndige Wohnst\u00e4tte, die in der Form eines eigenen Wohnhauses seine besondere Bindung gerade zu dieser Wohngelegenheit zum Ausdruck brachte. Der Kl\u00e4ger hatte zur Bundesrepublik Deutschland auch wirtschaftliche Beziehungen. Diese bestanden einmal in der Form des (Mit-) Eigentums an dem Wohnhaus … stra\u00dfe in X \/ Deutschland, das der Kl\u00e4ger mit einem erheblichen finanziellen Aufwand erworben hat. Au\u00dferdem \u00fcbte der Kl\u00e4ger im Inland auch noch eine -wenn auch bescheidene- T\u00e4tigkeit im Rahmen eines \u2026 handels aus. Im \u00dcbrigen wurden keine Anhaltspunkte daf\u00fcr, dass der Kl\u00e4ger von einem anderen Ort als X \/ Deutschland sein Verm\u00f6gen verwaltete, vorgetragen und solche sind auch aus den, dem erkennende Senat vorliegenden, Akten nicht ersichtlich. Demgegen\u00fcber besa\u00df der Kl\u00e4ger im Streitjahr zur Schweiz nur wirtschaftliche Beziehungen durch seine nichtselbst\u00e4ndige T\u00e4tigkeit f\u00fcr das … dienst in Y\/CH und ab dem 1. Oktober dazu noch durch seine selbst\u00e4ndige T\u00e4tigkeit als xxxx in seiner Praxis in U\/Kanton Z\/CH. Eine (besonders enge) pers\u00f6nliche Bindung an die Schweiz l\u00e4sst sich auch im Hinblick auf die ihm (angeblich) zur Nutzung zur Verf\u00fcgung stehenden Wohngelegenheiten an seinen T\u00e4tigkeitsorten in U\/Kanton Z\/CH und in Y\/CH, zu denen der Kl\u00e4ger sich jeden substantiierten Vortrags enthalten hat, nicht erkennen. Angesichts dessen stellen sich die gesch\u00e4ftlichen Beziehungen zur Schweiz insoweit lediglich als gegenwartsbezogen dar, weil sie dem auf Dauer angelegten Mittelpunkt der Lebensinteressen in der Bundesrepublik Deutschland eine ausreichende finanzielle Grundlage verschaffen sollen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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c) Der Kl\u00e4ger ist hinsichtlich seiner T\u00e4tigkeit f\u00fcr den … dienst Grenzg\u00e4nger i.S. des Art. 15a DBA-Schweiz 1992, weil mangels eines Nachweises davon auszugehen ist, dass er im Streitjahr nicht an mehr als 60 Arbeitstagen auf Grund seiner Arbeitsaus\u00fcbung nicht an seinen Wohnsitz in X \/ Deutschland zur\u00fcckgekehrt ist (Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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aa) Nach Art. 3 Abs. 2 Satz 5 des Gesetzes vom 30. September 1993 zu dem Protokoll vom 21. Dezember 1992 zum DBA-Schweiz 1971 -Zustimmungsgesetz- (BGBl II 1993, 1886, BStBl I 1993, 927) hat der Arbeitgeber nach amtlich vorgeschriebenem Muster (vgl. hierzu: BMF-Schreiben in BStBl I 1994, 683, Rz 18 i.V.m. Anlage Gre-3a [S. 703 ff. a.a.O.]) die Tage der Nichtr\u00fcckkehr auf Grund der Arbeitsaus\u00fcbung zu bescheinigen, wenn der Arbeitnehmer nicht mehr Grenzg\u00e4nger ist (Art. 15a Abs. 2 DBA-Schweiz 1992). Nach Nr. II. 5 Satz 1 des Verhandlungsprotokolls zum \u00c4nderungsprotokoll vom 18. Dezember 1991 -Verhandlungsprotokoll- (BGBl II 1993, 1889, BStBl I 1993, 929) ist die Bescheinigung des Arbeitgebers \u00fcber die Tage der Nichtr\u00fcckkehr mit einem Sichtvermerk der f\u00fcr den Arbeitsort zust\u00e4ndigen Finanzbeh\u00f6rde zu versehen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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55<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Diese Bescheinigung schlie\u00dft Ermittlungen der f\u00fcr den Wohnsitz zust\u00e4ndigen Finanzbeh\u00f6rde nicht aus (Nr. II. 5 Satz 2 des Verhandlungsprotokolls). Nach der st\u00e4ndigen Rechtsprechung des BFH ist die Bescheinigung im Inland weder f\u00fcr das Finanzamt noch f\u00fcr das Finanzgericht verbindlich (BFH-Urteil vom 3. November 2010 I R 4\/10, BFH\/NV 2011, 800 zu II. 2.a, m.w.N.). Nach Schweizer Rechtsauffassung wird mit der Bescheinigung des Arbeitgebers auf dem amtlichen Vordruck Gre-3a (BMF-Schreiben in BStBl I 1994, 683, 703) der Nachweis der Nichtr\u00fcckkehrtage grunds\u00e4tzlich erbracht, und nur in Ausnahmef\u00e4llen hat die (Schweizerische) Steuerbeh\u00f6rde das Recht, die bescheinigten Nichtr\u00fcckkehrtage zu \u00fcberpr\u00fcfen (Locher\/Meier\/von Siebenthal\/Kolb, Doppelbesteuerungsabkommen Schweiz-Deutschland, Band 8 B 15 a.2 Nr. 31 Ziff. 3 Buchstabe c Doppelbuchst. aa).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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56<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
bb) Der Steuerpflichtige tr\u00e4gt die objektive Beweislast (Feststellungslast bzw. Darlegungslast) daf\u00fcr, dass er -z.B. wegen einer \u00dcbernachtung in der Schweiz- an einem Arbeitstag nicht an seinen Wohnsitz im Inland zur\u00fcckgekehrt ist und im \u00dcbrigen auch daf\u00fcr, dass dies auf Grund der Arbeitsaus\u00fcbung in der Schweiz geschehen ist (BFH-Urteil in BStBl II 2011, 800).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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57<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
cc) Eine Entscheidung nach den zuvor dargelegten Beweislastregeln kommt allerdings nicht in Betracht, wenn die mangelnde Sachaufkl\u00e4rung darauf beruht, dass der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflichten verletzt, die gerade dem Zweck dienen sollen, solche M\u00e4ngel zu vermeiden. Wirkt der Steuerpflichtige nicht mit (\u00a7 76 Abs. 1 Satz 2 FGO), mindert sich die Verpflichtung des Finanzgerichts zur Sachverhaltsaufkl\u00e4rung (\u00a7 76 Abs. 1 Satz 1 FGO) und das Beweisma\u00df (\u00a7 96 Abs. 1 Satz 1 FGO; BFH-Urteile in BFH\/NV 2011, 800 zu II. 2.b cc; vom 30. Juli 2003 X R 28\/99, BFH\/NV 2004, 201). Das Finanzgericht kann sich damit begn\u00fcgen, zu einem geringeren Grad als nach \u00a7 96 Abs. 1 Satz 1 FGO geboten, davon \u00fcberzeugt zu sein, dass ein bestimmter Sachverhalt vorliegt bzw. nicht vorliegt. Ber\u00fchren die verletzten Mitwirkungspflichten Tatsachen oder Beweismittel aus dem alleinigen Verantwortungsbereich (der alleinigen Interessenssph\u00e4re) des Steuerpflichtigen, kann das Finanzgericht aus diesem Verhalten des Steuerpflichtigen f\u00fcr diesen nachteilige Schl\u00fcsse ziehen. Es kann auch einen f\u00fcr den Steuerpflichtigen belastenden Sachverhalt im Rahmen der Beweisw\u00fcrdigung unterstellen, um zu vermeiden, dass demjenigen, der sich seinen Mitwirkungspflichten entzieht, daraus ein Vorteil entsteht. Als Kriterien f\u00fcr die Minderung der Sachaufkl\u00e4rungspflicht und des Beweisma\u00dfes sind die Schwere der Pflichtverletzung, die Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeit und Zumutbarkeit sowie das vorausgegangene Tun des Steuerpflichtigen und insbesondere die Beweisn\u00e4he heranzuziehen. Die Verantwortung des Steuerpflichtigen f\u00fcr die Aufkl\u00e4rung des Sachverhalts ist umso gr\u00f6\u00dfer und die des Finanzgerichts umgekehrt umso geringer, je mehr Tatsachen und Beweismittel der von Steuerpflichtigen beherrschten Informations- und T\u00e4tigkeitssph\u00e4re angeh\u00f6ren (BFH-Urteile vom 9. Juni 2005 IX R 75\/03, BFH\/NV 2005, 1765; vom 15. Februar 1989 X R 16\/86, BStBl II 1989, 462).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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58<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
dd) Bei einem Sachverhalt, der sich auf Vorg\u00e4nge im Ausland bezieht, obliegt dem Steuerpflichtigen eine erh\u00f6hte Aufkl\u00e4rungs-, Mitwirkungs- und Beweismittelbeschaffungspflicht (\u00a7 90 Abs. 2 AO i.V.m. \u00a7 76 Abs. 1 Satz 4 FGO). Der betroffene Steuerpflichtige muss in einem solchen Fall Beweismittel beschaffen (BFH-Beschluss vom 1. September 2006 VIII B 81\/05, BFH\/NV 2006, 2297) und ggf. Beweisvorsorge treffen (BFH-Beschluss vom 19. Dezember 2007\u00a0\u00a0X B 34\/07, BFH\/NV 2008, 597) und z.B. einen im Ausland ans\u00e4ssigen Zeugen -ohne Ladung durch das Gericht- zu einer Sitzung des Finanzgerichts stellen (BFH-Beschluss vom 11. November 2005 II B 101\/04, BFH\/NV 2006, 577).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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59<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Des Weiteren muss der Steuerpflichtige eine ersch\u00f6pfende, sowohl im Detail wie im Zusammenhang vollst\u00e4ndige und wahrheitsgem\u00e4\u00dfe, durch das Gericht \u00fcberpr\u00fcfbare und f\u00fcr eine richtige Feststellung der Besteuerungsgrundlagen ausreichende Gesamtdarstellung des konkreten steuerrelevanten Sacherhalts geben (S\u00f6hn in: H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, Abgabenordnung Finanzgerichtsordnung, Kommentar, \u00a7 90 AO Rz 152 mit Nachweisen zur Rechtsprechung). Ist die Pflicht nach \u00a7 90 Abs. 2 AO (i.V.m. \u00a7 76 Abs. 1 Satz 4 FGO) verletzt und l\u00e4sst sich der Sachverhalt nicht anderweitig aufkl\u00e4ren, kann das Gericht zum Nachteil des mitwirkungsverpflichteten Steuerpflichtigen von einem Sachverhalt ausgehen, f\u00fcr den unter Ber\u00fccksichtigung von dessen Beweisn\u00e4he und Verantwortung f\u00fcr die Aufkl\u00e4rung des Sachverhalts eine gewisse Wahrscheinlichkeit spricht (Th\u00fcrmer in: H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, a.a.O., \u00a7 76 FGO Rz 120 mit umfangreichen Nachweisen zur h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung).Hierf\u00fcr ist insbesondere die Erw\u00e4gung ma\u00dfgebend, dass demjenigen, der seinen ihm obliegenden allgemeinen und besonderen Mitwirkungs-, Informations- und Nachweispflichten nicht nachkommt, aus seinem Verhalten kein Vorteil entstehen darf; zur Vermeidung eines solchen Ergebnisses sind auch belastende Unterstellungen oder nachteilige Schl\u00fcsse im Rahmen der Beweisw\u00fcrdigung gerechtfertigt (BFH-Urteile vom 13. November 1985 I R 7\/85, BFH\/NV 1986, 638, Entscheidungsgr\u00fcnde zu 3.c; in BStBl II 1989, 462; von Groll in: Gr\u00e4ber, FGO, Kommentar, 7. Aufl., \u00a7 96 Rz 12; jeweils mit weiteren Nachweisen zur Rechtsprechung)<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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60<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
ee) Eine Sch\u00e4tzung gem\u00e4\u00df \u00a7 162 Abs. 1 AO (i.V.m. \u00a7 96 Abs. 1 Satz 1 FGO) der Anzahl der Nichtr\u00fcckkehrtage i.S.v. Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992 durch das Finanzgericht ist nach Auffassung des BFH nicht zul\u00e4ssig (BFH-Urteil in BFH\/NV 2011, 800, zu II.2.b cc bbb).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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61<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
ff) Im Streitfall sind die Kl\u00e4ger ihren prozessualen Mitwirkungs- Informations- und Nachweispflichten in einer besonders gravierenden Weise nicht nachgekommen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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62<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
aaa) Mit ihrer Klage begehren die Kl\u00e4ger, dass der Kl\u00e4ger mit seinen vom … dienst bezogenen Eink\u00fcnften aus unselbst\u00e4ndiger Arbeit im Inland von der Einkommensteuer freigestellt werde, weil er an mehr als 60 Arbeitstagen auf Grund seiner Arbeitsaus\u00fcbung nicht an seinen Wohnsitz in X \/ Deutschland zur\u00fcckgekehrt sei (Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992). Der Kl\u00e4ger hat trotz mehrfacher Aufforderungen durch das FG (Hinweis auf die richterliche Anordnung in Zusammenhang mit der Ladung zum Er\u00f6rterungstermin) und das FA (s. u.a. dessen Schreiben vom 8. Dezember 2008) nicht die gesetzlich vorgeschriebene Bescheinigung seines Arbeitgebers (des … dienst der Universit\u00e4t Y\/CH) i.S.v. Art. 3 Abs. 2 Satz 5 des Zustimmungsgesetzes vorgelegt, in der f\u00fcr das Streitjahr die Tage der Nichtr\u00fcckkehr an seinen Wohnsitz in X \/ Deutschland aufgrund seiner Arbeitsaus\u00fcbung f\u00fcr den … dienst dargelegt werden. Hierzu w\u00e4re es notwendig gewesen, dass der Kl\u00e4ger -wie im amtlichen Vordruck zur Arbeitgeberbescheinigung ausdr\u00fccklich verlangt (s. BMF-Schreiben in BStBl I 1994, 683 [705 und 706])-\u00a0auf einem gesonderten Blatt<\/em>\u00a0eine Einzelaufstellung der Nichtr\u00fcckkehrtage unter Angabe des jeweiligen Datums eingereicht h\u00e4tte. Warum diese Einzelaufstellung der Nichtr\u00fcckkehrtage und die vom Arbeitgeber des Kl\u00e4gers unterschriebene Bescheinigung nicht vorgelegt wurden, wurde vom Kl\u00e4ger nicht dargelegt.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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63<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
bbb) Des Weiteren h\u00e4tte in der zuvor erw\u00e4hnten -auf einem gesonderten Blatt zu erstellenden- Einzelaufstellung (s. BMF-Schreiben in BStBl I 1994, 683 [706]) der Ort angegeben werden m\u00fcssen, an dem sich der Kl\u00e4ger an den einzelnen Tagen der Nichtr\u00fcckkehr jeweils aufgehalten hat und schlie\u00dflich auch der Anlass der Nichtr\u00fcckkehr. Hierzu h\u00e4tten insbesondere deshalb Angaben gemacht werden m\u00fcssen, weil der Kl\u00e4ger im Streitjahr eine selbst\u00e4ndige freiberufliche T\u00e4tigkeit im Sinne von Art. 14 DBA-Schweiz 1971 als xxx xxxx in U\/Kanton Z\/CH (Entfernung Y-U: ca. 92 km; U-X \/ Deutschland: ca. 66 km, s. die Routenplaner lt. Bl. 5 und 6 der Rb-Akten) aufgenommen hat (s. Erhard in: Kempermann in: Flick\/Wassermeyer\/Kempermann, Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland-Schweiz, Kommentar, Art. 14 ABC der Freiberufler Rz 126 [S. 43]) und Tage, an denen er auf Grund dieser T\u00e4tigkeit nicht an seinen Wohnsitz in X \/ Deutschland zur\u00fcckgekehrt ist, bei der Berechnung der Nichtr\u00fcckkehrtage i.S.v. Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992 nicht zu ber\u00fccksichtigen sind (BFH-Urteil vom 11. November 1009 I R 15\/09, BStBl II 2010, 602). Insoweit fehlt es an einer vollst\u00e4ndigen und wahrheitsgem\u00e4\u00dfen durch das Gericht \u00fcberpr\u00fcfbaren Darlegung eines f\u00fcr die Annahme von Nichtr\u00fcckkehrtagen i.S.v. Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992 sprechenden Sacherhalts (S\u00f6hn in: H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, a.a.O., \u00a7 xx AO Rz 152).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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64<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
ccc) Im \u00dcbrigen hat der Kl\u00e4ger auch im Gegensatz zu seinen prozessualen Mitwirkungspflichten keine Angaben zu den Ausf\u00fchrungen der Chef\u00e4rztin im Schreiben im Schreiben vom 25. April 2005 gemacht, nach denen seine Anwesenheit unter der Woche in Y aus dienstlichen Gr\u00fcnden \u201ewegen der kurzfristigen Erreichbarkeit und Einsatzbereitschaft obligat\u201c gewesen sei.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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65<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Nach der Rechtsprechung des BFH (s. die Urteile vom 27. August 2008 I R 10\/07 BStBl II 2009, 94; I R 64\/07, BStBl II 2009, 97) ist es -auf der Basis der jeweils getroffenen Abmachungen und deren tats\u00e4chlicher Durchf\u00fchrung- gerade bei \u00c4rzten m\u00f6glich, dass bei einer mehrt\u00e4gigen, ohne Unterbrechung ausge\u00fcbten T\u00e4tigkeit eines Arbeitnehmers (i.S. einer \u201eEinsatzbereitschaft\u201c) nicht jeder Tag, an dem der Arbeitnehmer an seinen Wohnsitz im Inland nicht zur\u00fcckgekehrt ist, als Nichtr\u00fcckkehrtag i.S.v. Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992 z\u00e4hlt, weil ein mehrt\u00e4giger Einsatz vielmehr als eine \u201eArbeitseinheit\u201c zu behandeln ist (Hinweis auf Pikettdienste, Rufbereitschaften und Bereitschaftsdienste; vgl. hierzu: Kempermann in: Flick\/Wassermeyer\/Kempermann, a.a.O., a.a.O., Art. 15a Rz 38-41 mit umfangreichen Nachweisen). Der Kl\u00e4ger wurde deshalb zusammen mit der Ladung zum Er\u00f6rterungstermin und unter Hinweis auf die Verf\u00fcgung der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 17. Juli 2009 S 130.1\/670 – St 217 (Internationales Steuerrecht -IStR- 2010, 662), mit denen die in den BFH-Urteilen in BStBl II 2010, 94 und 97 dargelegten Rechtsgrunds\u00e4tze umgesetzt werden sollten, aufgefordert, zu der \u201eEinsatzbereitschaft\u201c Unterlagen vorzulegen (Arbeitszeitlisten und Dienstpl\u00e4ne zu Pikettdiensten und Rufbereitschaften usw.; s. Art. 115 ff. der Personalverordnung vom 18. Mai 2005 -PV- des Regierungsrats des Kantons Y, Bl. 64 ff. der FG-Akten) und dar\u00fcber hinaus weitere Angaben zur tats\u00e4chlichen Gestaltung der im Schreiben der Chef\u00e4rztin vom 25. April 2005 erw\u00e4hnten Einsatzbereitschaft zu machen (insbesondere auch zur sog. Interventionszeit). Auch diese Aufforderung blieb ergebnislos. Warum diese Aufforderung nicht befolgt wurde, wurde nicht dargelegt.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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ddd) In der \u201eBest\u00e4tigung\u201c der Chef\u00e4rztin vom 25. April 2005 wird wohl im Hinblick auf die angeblichen Nichtr\u00fcckkehren des Kl\u00e4gers auf mindestens zwei dienstliche Pflichtveranstaltungen in der Woche mit einer Dauer bis 22.00 Uhr und l\u00e4nger verwiesen und im \u00dcbrigen darauf, dass der Dienstbeginn des Kl\u00e4gers um 8.00 Uhr sei (vgl. hierzu Art. 125 PV).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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67<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Nach Art. 124 PV betr\u00e4gt die Arbeitszeit (f\u00fcr das gesamte Kantonspersonal -zu dem auch der Kl\u00e4ger als Angestellter der Universit\u00e4t Y\/CH geh\u00f6rt-) bei einem Besch\u00e4ftigungsgrad von 100 % (wie im Falle des Kl\u00e4gers: s. den Anstellungsvertrag vom 28. April 2004) 42 Stunden pro Woche. Im \u00dcbrigen betr\u00e4gt die Entfernung zwischen dem Arbeitsort des Kl\u00e4gers in Y und seinem Wohnsitz in X \/ Deutschland nach den zutreffenden Ermittlungen des FA ca. 100 km und die Fahrtdauer ca. 1 Stunde (s. die Angaben im Routenplaner, Bl. 9 der ESt-Akten S). Um hieran anschlie\u00dfend den Umfang der tats\u00e4chlichen Arbeitszeit (unter Ber\u00fccksichtigung eines evtl. Freizeitausgleichs) feststellen zu k\u00f6nnen, die je nach Gestaltung ein Indiz f\u00fcr eine Nichtr\u00fcckkehr auf Grund der Arbeitsaus\u00fcbung an einem Arbeitstag h\u00e4tte sein k\u00f6nnen im Rahmen der Entscheidung des Senats nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen \u00dcberzeugung (\u00a7 96 Abs. 1 Satz 1 FGO), wurde der Kl\u00e4ger durch den Berichterstatter u.a. darum gebeten, einen Bediensteten der Universit\u00e4t Y\/CH, der zu den vereinbarten und durchgef\u00fchrten Diensten Angaben machen kann, in den Gerichtstermin zu stellen. Diese Aufforderung blieb ergebnislos. Gr\u00fcnde hierf\u00fcr wurden vom Kl\u00e4ger nicht dargelegt.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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eee) Der Kl\u00e4ger ist im \u00dcbrigen insoweit seinen Mitwirkungspflichten nicht nachgekommen, als er, wie sich schon aus den zuvor dargelegten Erw\u00e4gungen ergibt, keine -in Nr. II.5. Satz 1 des Verhandlungsprotokolls erw\u00e4hnte- Arbeitgeberbescheinigung \u00fcber die Nichtr\u00fcckkehr an mehr als 60 Arbeitstagen\u00a0versehen mit einem Sichtvermerk der<\/em>kantonalen Steuerverwaltung des Kantons Y<\/em>\u00a0(der f\u00fcr den Arbeitsort des Kl\u00e4gers in Y\/CH zust\u00e4ndigen Finanzbeh\u00f6rde) vorgelegt hat.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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69<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
fff) Schlie\u00dflich haben die Kl\u00e4ger ihre prozessualen Mitwirkungspflichten dadurch verletzt, dass sie, obwohl ihr pers\u00f6nliches Erscheinen zum Er\u00f6rterungstermin vor dem Berichterstatter des erkennenden Senats zur Kl\u00e4rung der sich im vorliegenden Streitfall stellenden Tat- und Rechtsfragen (Hinweis auf die zusammen mit der Ladung verf\u00fcgten richterlichen Anordnungen) bestimmt worden war, ohne Angabe von (irgendwelchen) Gr\u00fcnden nicht erschienen sind und dar\u00fcber hinaus durch ihren Prozessbevollm\u00e4chtigten erkl\u00e4ren lie\u00dfen, dass sie auch an evtl. weiteren Gerichtsterminen nicht teilnehmen werden. Insoweit hat der Kl\u00e4ger seine (Informations-)Pflichten unterlaufen, ggf. im Anschluss an entsprechende Fragen des Gerichts, eine ersch\u00f6pfende, sowohl im Detail wie im Zusammenhang vollst\u00e4ndige und wahrheitsgem\u00e4\u00dfe durch das Gericht \u00fcberpr\u00fcfbare und f\u00fcr eine richtige Feststellung der Besteuerungsgrundlagen ausreichende Gesamtdarstellung des konkreten steuerrelevanten Sacherhalts zu geben (S\u00f6hn in: H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, a.a.O., \u00a7 90 AO Rz 152).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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70<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
ee) Im Anschluss an die zuvor dargelegten Verletzung der prozessualen Mitwirkungs-, Informations- und Nachweispflichten durch den (bzw. die) Kl\u00e4ger ist der erkennende Senat mit einem geringeren Ma\u00df als nach \u00a7 96 Abs. 1 Satz 1 FGO geboten, davon \u00fcberzeugt (Heuermann, Die Steuerliche Betriebspr\u00fcfung 2005, 371), dass der Kl\u00e4ger nicht an mehr als 60 Arbeitstagen auf Grund seiner Arbeitsaus\u00fcbung f\u00fcr den … dienst nicht an seinen Wohnsitz in X \/ Deutschland nicht zur\u00fcckgekehrt ist (Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992). Eine hiervon abweichende Entscheidung zugunsten des Kl\u00e4gers mit der Annahme von mehr als 60 Nichtr\u00fcckkehrtagen i.S.v. Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992 w\u00e4re im \u00dcbrigen wegen der durch die Kl\u00e4ger verursachten Unaufgekl\u00e4rtheit des entscheidungserheblichen Sachverhalts nur auf der Grundlage einer Sch\u00e4tzung i.S.v. \u00a7 162 Abs. 1 AO m\u00f6glich. Eine solche Sch\u00e4tzung (von Nichtr\u00fcckkehren an den Wohnsitz des Kl\u00e4gers im Inland) ist jedoch, wie der BFH im Urteil in BFH\/NV 2011, 800 ausgef\u00fchrt hat, rechtlich nicht zul\u00e4ssig. Im \u00dcbrigen entspricht die Annahme des erkennenden Senats nach einer freien \u00dcberzeugungsbildung, der Kl\u00e4ger habe nicht mehr als 60 Nichtr\u00fcckkehrtage i.S.v. Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992 verwirklicht, dem allgemeinen Prozessgrundsatz, dass die Beteiligten an der Aufkl\u00e4rung des Sachverhalts mitwirken m\u00fcssen (\u00a7 76 Abs. 1 Satz 2 FGO) und die Aufkl\u00e4rung eines unklaren Sachverhalts vor allem Sache desjenigen ist, der dem Sachverhalt -wie im Streitfall der Kl\u00e4ger- am n\u00e4chsten steht, weshalb ihn der Nachteil treffen soll und muss, wenn ein solcher Sachverhalt nicht restlos aufgekl\u00e4rt werden kann (BFH-Urteil in BFH\/NV 1986, 638, Entscheidungsgr\u00fcnde zu 3.c).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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71<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
3. Das Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich der hier in Rede stehenden Eink\u00fcnfte des Kl\u00e4gers aus unselbst\u00e4ndiger Arbeit auf Grund der Grenzg\u00e4ngerregelung in Art. 15a DBA-Schweiz 1992 ist damit nicht wegen der 60-Tage-Regelung in Art. 15a Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweiz 1992 entfallen. Der Kl\u00e4ger unterliegt als Grenzg\u00e4nger mit seinen Eink\u00fcnften aus unselbst\u00e4ndiger Arbeit gem\u00e4\u00df Art. 15a Abs. 1 DBA-Schweiz 1992 der Einkommensteuer. Die vom Arbeitgeber des Kl\u00e4gers nicht auf der Grundlage der f\u00fcr den Einbehalt von Quellensteuer vom Arbeitslohn f\u00fcr Grenzg\u00e4nger geltenden Vorschrift von Art. 15a Abs. 3 Buchstabe b DBA-Schweiz 1992 und sonach abkommenswidrig vom Arbeitslohn des Kl\u00e4gers einbehaltene und an die ESTV abgef\u00fchrte Quellensteuer ist -entgegen der Auffassung des Kl\u00e4gers (s. dessen Schriftsatz vom 14. Januar 2011, Bl. 135 der FG-Akten)- nicht gem\u00e4\u00df \u00a7 34c EStG 2005 auf die Einkommensteuer anzurechnen (Art. 15a Abs. 3 Buchstabe a DBA-Schweiz 1992; inzwischen st\u00e4ndige Rechtsprechung des BFH: vgl. Entscheidungen vom 2. M\u00e4rz 2010 I R 75\/08, BFH\/NV 2010, 1820; vom 8. Dezember 2010 I R 92\/09, BStBl II 2011, 488; vom 1. Juli 2009 I R 113\/08, BFH\/NV 2009, 1992).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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72<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
II. 1.a) Bei den Eink\u00fcnften aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit sind in \u00dcbereinstimmung mit den Darlegungen des Kl\u00e4gers im Schriftsatz vom 14. M\u00e4rz 2011 gem\u00e4\u00df \u00a7 9 Abs. 1 Satz 2 Nr. 4 EStG 2005 dessen Aufwendungen f\u00fcr die Wege zwischen seiner Wohnung in X \/ Deutschland und seiner Arbeitsst\u00e4tte in Y\/CH noch zu ber\u00fccksichtigen. Die Entfernungspauschale von 0,30 EUR ist allerdings nicht auf die Grundlage von 220 Arbeitstagen und einer Entfernung von xx Kilometer zwischen Wohnung des Kl\u00e4gers in X \/ Deutschland und dessen Arbeitsort in Y\/CH anzuwenden (insgesamt: x.xxx EUR). Der erkennende Senat geht nach seiner aus dem Gesamtergebnis des vorliegenden Verfahrens gewonnenen \u00dcberzeugung davon aus (s. die Erw\u00e4gungen zu 2.c), dass dem Kl\u00e4ger insoweit Aufwendungen entstanden sind, die in H\u00f6he der Jahresgrenze von 4.500 EUR (\u00a7 9 Abs. 1 Satz 2 Nr. 4 Satz 2 EStG 2005) als Werbungskosten bei seinen Eink\u00fcnften aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit zu behandeln sind. Nachweise daf\u00fcr, dass \u00fcber die Jahresgrenze hinaus Aufwendungen anzusetzen sind (\u00a7 9 Abs. 1 Satz 2 Nr. 4 Satz 2 Halbsatz 2 EStG 2005 -bei Benutzung eines eigenen oder dem Kl\u00e4ger zur Nutzung \u00fcberlassen Kraftwagen- bzw. \u00a7 9 Abs. 2 Satz 2 EStG 2005 -bei Benutzung von \u00f6ffentlichen Verkehrsmitteln-), hat der Kl\u00e4ger nicht vorgelegt, so dass es beim Ansatz von Werbungskosten in H\u00f6he der Jahresgrenze verbleibt, zumal der Prozessbevollm\u00e4chtigte im Er\u00f6rterungstermin vom 17. Januar 2011 angegeben hat, der Kl\u00e4ger sei mit der Eisenbahn gefahren.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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73<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
b) Die vom Kl\u00e4ger noch geltend gemachten Aufwendungen f\u00fcr die Miete von Wohnr\u00e4umen in U\/Kanton Z\/CH bzw. in Y\/CH k\u00f6nnen schon deshalb nicht einkommensteuermindernd ber\u00fccksichtigt werden, weil der Kl\u00e4ger seine prozessualen Mitwirkungspflichten (Hinweis auf die verschiedenen Aufkl\u00e4rungsanordnungen des FA und auf die richterliche Anordnung in Zusammenhang mit der Ladung zum Er\u00f6rterungstermin mit Aufforderung, Angaben zur Nutzung, Einrichtung und Ausstattung der behaupteten R\u00e4umlichkeiten, die anderen Vertragsparteien als Zeugen zu stellen usw.) in gravierender Weise verletzt hat. Der erkennende Senat geht insoweit nach seiner freien \u00dcberzeugungsbildung davon aus (BFH-Urteil in BFH\/NV 1985, 638, Entscheidungsgr\u00fcnde zu 3.c), dass die Vereinbarung eines auch tats\u00e4chlich durchgef\u00fchrten Mietverh\u00e4ltnisses nicht angenommen werden kann. In diesem Zusammenhang ber\u00fccksichtigt der erkennende Senat, dass der Kl\u00e4ger dem FG f\u00fcr die Anmietung einer Wohnung in U\/Kanton Z\/CH kein Mietvertrag, keine Angaben zur Lage und der (inneren) Gestaltung der Wohnung und keine Darlegungen und Nachweise zur Mietzahlung vorgelegt wurden.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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74<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
2. Zu Unrecht hat das FA die Eink\u00fcnfte des Kl\u00e4gers aus seiner ab dem 1. Oktober des Streitjahres in U\/Kanton Z\/CH ausge\u00fcbten freiberuflichen Praxis als xxx xxxx der Besteuerung im Inland unterworfen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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75<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
a)Der Kl\u00e4ger, der in X \/ Deutschland und damit im Inland ans\u00e4ssig ist und deswegen hier mit seinen (gesamten) Eink\u00fcnften (sog. Welteinkommensprinzip) unbeschr\u00e4nkt einkommensteuerpflichtig ist (vgl. \u00a7 1 Abs. 1 i.V.m. \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 EStG), erzielt mit seinem Gewinn aus der in U\/Kanton Z\/CH ausge\u00fcbten T\u00e4tigkeit als xxx xxxx infolgedessen Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger Arbeit i.S.v. \u00a7 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG (vgl. Erhard in: Flick\/Wassermeyer\/Kempermann, a.a.O., Art. 14 Rz 126 ABC der Freiberufler Stichworte: Psychologe, Psychotherapeut\/Psychoanalytiker; Schmidt\/Wacker, EStG, Kommentar, 32,. Aufl., \u00a7 18 Anm. 155 Stichworte: Psychotherapeut\/Psychologe; jeweils mit umfangreichen Nachweisen zur Rechtsprechung). Um eine doppelte Besteuerung in der Bundesrepublik Deutschland als Wohnsitzstaat und in der Schweiz als dem Staat, in dem die feste Einrichtung liegt, zu vermeiden, haben sich beide Staaten jedoch abkommensrechtlich und v\u00f6lkerrechtlich verbindlich im DBA-Schweiz 1971 darauf verst\u00e4ndigt, das Besteuerungsrecht f\u00fcr die der festen Einrichtung in der Schweiz zuzurechnenden Eink\u00fcnfte gem\u00e4\u00df Art. 14 Abs. 1 Satz 2 DBA-Schweiz 1971 der Schweizerischen Eidgenossenschaft zuzuweisen. In der Bundesrepublik Deutschland sind diese Eink\u00fcnfte nach Art. 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchstabe c Halbsatz 1 DBA-Schweiz 1971 von der Steuer befreit (unter Progressionsvorbehalt i.S.v. \u00a7 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG 2005).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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76<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
b) Dieser Steuerbefreiung steht nicht die Vorschrift des \u00a7 20 Abs. 1 und Abs. 2 des Au\u00dfensteuergesetzes (AStG) entgegen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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77<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Allerdings bestimmt \u00a7 20 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 AStG\u00a0a.F<\/em>. (in der urspr\u00fcnglich im Streitjahr geltenden Fassung -vgl. hierzu eine selbst\u00e4ndige Arbeit in der Schweiz betreffend: G\u00fcnther\/Simader\/T\u00fcchler, IStR 2009, 490, zu 3.-), dass abweichend von der zuvor dargelegten Abkommenslage die Doppelbesteuerung von hier in Rede stehenden (freiberuflichen) Eink\u00fcnften f\u00fcr die Erbringung von Dienstleistungen i.S. des \u00a7 8 Abs. 1 Nr. 5 Buchstabe a AStG (i.V.m. \u00a7 20 Abs. 2 AStG a.F.; Reiche in: Haase, Au\u00dfensteuergesetz, Doppelbesteuerungsabkommen, 2. Aufl., 2012, I AStG \u00a7 8 Rz 47-53), die in der ausl\u00e4ndischen Betriebsst\u00e4tte (festen Einrichtung) eines unbeschr\u00e4nkt Steuerpflichtigen anfallen, nicht durch Freistellung, sondern durch Anrechnung der auf diese Eink\u00fcnfte erhobenen ausl\u00e4ndischen (Quellen-)Steuern zu vermeiden ist (Gesetzentwurf der Bundesregierung vom 21. Juni 2010, Bundestags-Drucksache -BT-Drs- 17\/2249, Begr\u00fcndung zu Artikel 7 [AStG] zu Nummer 2 [\u00a7 20 Absatz 2 Satz 2 – neu] S. 85).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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78<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Diese Rechtslage hat inzwischen durch den Gesetzgeber eine \u00c4nderung erfahren. Nach \u00a7 20 Abs. 2 Satz 2 AStG in der Fassung von Art. 7 Nr. 3 des Jahressteuergesetzes 2010 vom 8. Dezember 2010 (BGBl I 2010, 1768, BStBl I 2010, 1394) -JStG 2010- gilt das zuvor Dargelegte nicht, soweit in der ausl\u00e4ndischen Betriebsst\u00e4tte (festen Einrichtung) Eink\u00fcnfte anfallen, die nach \u00a7 8 Abs. 1 Nr. 5 Buchstabe a AStG als Zwischeneink\u00fcnfte steuerpflichtig w\u00e4ren. Die Vorschrift des \u00a7 20 Abs. 2 Satz 2 AStG n.F. ist dabei in allen F\u00e4llen anzuwenden, in denen die Einkommensteuer -wie z.B. im\u00a0\u00a0Streitfall- noch nicht bestandskr\u00e4ftig festgesetzt worden ist (\u00a7 21 Abs. 19 Satz 2 AStG n.F. (in der Fassung von Art. 7 Nr. 4 Satz 2 JStG 2010; vgl. hierzu: Wassermeyer\/Sch\u00f6nfeld in: Flick\/Wassermeyer\/Baumhoff\/Sch\u00f6nfeld, Au\u00dfensteuerrecht, Kommentar, \u00a7 20 AStG Rz 165; Hahn in: Lademann, Au\u00dfensteuergesetz, Handkommentar, \u00a7 20 Rz 235).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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79<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
c) Im Streitfall erf\u00fcllt der Kl\u00e4ger mit seiner T\u00e4tigkeit in U\/Kanton Z\/CH den Ausnahmetatbestand des \u00a7 8 Abs. 1 Nr. 5 Buchstabe a AStG (i.V.m. \u00a7 20 Abs. 2 Satz 2 AStG n.F.), sodass es entgegen den Vorschriften des \u00a7 20 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 1 AStG bei der Freistellung der vom Kl\u00e4ger erzielten Eink\u00fcnfte gem\u00e4\u00df Art. 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchstabe c Halbsatz 1 DBA-Schweiz 1971 verbleibt und diese Eink\u00fcnfte bei der Besteuerung im Inland lediglich dem Progressionsvorbehalt gem\u00e4\u00df \u00a7 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG 2005 unterliegen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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80<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Nach \u00a7 8 Abs. 1 Nr. 5 Buchstabe a AStG (sog. Bedienenstatbestand) ist Zwischengesellschaft eine ausl\u00e4ndische Gesellschaft f\u00fcr Eink\u00fcnfte, die einer niedrigen Besteuerung unterliegen und nicht aus Dienstleistungen stammen, soweit sich die ausl\u00e4ndische Gesellschaft f\u00fcr die Dienstleistung nicht eines unbeschr\u00e4nkt Steuerpflichtigen, der gem\u00e4\u00df \u00a7 7 an ihr beteiligt ist, oder einer einem solchen Steuerpflichtigen im Sinne von \u00a7 1 Abs. 2 nahestehenden Person bedient, die mit ihren Eink\u00fcnften aus von ihr beigetragenen Leistung im Geltungsbereich dieses Gesetzes steuerpflichtig ist.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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81<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
Hieraus ergibt sich, dass es im Streitfall bei der Freistellung der freiberuflichen Eink\u00fcnfte des Kl\u00e4gers nach Art. 14 Abs. 1 Satz 2 DBA-Schweiz 1971 i.V.m. Art. 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchstabe c Halbsatz 1 DBA-Schweiz 1971 verbleibt (und nicht von der Freistellungs- zur Anrechnungsmethode gem\u00e4\u00df \u00a7 20 Abs. 1 Satz 1 AStG \u00fcbergegangen werden darf), weil der Kl\u00e4ger in der Bundesrepublik Deutschland mit seinen Eink\u00fcnften aus der Erbringung von Dienstleistungen i.S.v. \u00a7 8 Abs. 1 Nr. 5 Buchstabe a AStG (hier: Leistungen als xxx xxxx), die einer festen Einrichtung in der Schweiz (hier: in U\/Kanton Z\/CH) zuzurechnen sind, unbeschr\u00e4nkt steuerpflichtig ist (s. zuvor zu I.1.; Wassermeyer\/Sch\u00f6nfeld in: Flick\/Wassermeyer\/Baumhoff\/Sch\u00f6nfeld, a.a.O., \u00a7 20 AStG Rz 142 und 166; BT-Drs 17\/2249 S. 85 zu Artikel 7 zu Nummer 2; Benecke\/Schnitger, IStR 2010, 432 zu 3.2; Haase, IStR 2011, 338; Kaminski, IStR 2011, 137, zu 3).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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82<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
III. Die Kosten des Verfahrens haben die Kl\u00e4ger -soweit ihre Klage keinen Erfolg hatte – gem\u00e4\u00df \u00a7 135 Abs. 1 FGO zu tragen. Soweit sie mit ihrer Klage Erfolg hatten (s. zuvor zu II.), haben sie gleichwohl die Kosten zu tragen, weil insoweit das FA nur zu einem geringen Teil unterlegen ist (\u00a7 136 Abs. 1 Satz 3 FGO). Soweit die Klage hinsichtlich der Aufwendungen des Kl\u00e4gers f\u00fcr die Wege zwischen seinem Wohnort in X \/ Deutschland und seiner Arbeitsst\u00e4tte in Y\/CH Erfolg hatte, beruht die Kostentragungspflicht der Kl\u00e4ger im \u00dcbrigen auch auf \u00a7 137 Satz 1 FGO. Denn die Entscheidung beruht insoweit auf Tatsachen, die der Kl\u00e4ger fr\u00fcher h\u00e4tte geltend machen und beweisen k\u00f6nnen und sollen und nicht erst im Klageverfahren (Hinweis auf den Schriftsatz vom 14. Januar 2011).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n\n
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83<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n
IV. Die Revision wurde nicht zugelassen. Die f\u00fcr eine Zulassung erforderlichen Voraussetzungen (\u00a7 115 Abs. 2 FGO) liegen nicht vor.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/div>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

FG Baden-W\u00fcrttemberg Urteil vom 27.9.2012, 3 K 994\/09 Pflicht zur Mitwirkung hinsichtlich des Nachweises der Grenzg\u00e4ngereigenschaft – Beibehaltung der Freistellung f\u00fcr einer Betriebsst\u00e4tte in der Schweiz zuzurechnende freiberufliche Dienstleistungeink\u00fcnfte nach \u00c4nderung des \u00a7 20 Abs. 2 AStG durch das JStG 2010 Tenor   1. Unter \u00c4nderung des Einkommensteuer\u00e4nderungsbescheids vom \u2026 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom … Nachweis der Grenzg\u00e4ngereigenschaft und Freistellung f\u00fcr einer Betriebsst\u00e4tte in der Schweiz zuzurechnende freiberufliche Dienstleistungeink\u00fcnfte<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[1689,4,1730,63,1],"tags":[2350],"class_list":["post-21456","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-einkommen-und-lohnsteuer","category-privatbereich","category-steuern-recht","category-aktuelle-informationen-zum-steuerrecht-online","category-unternehmer-und-freiberufler","tag-grenzgangereigenschaft"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/21456","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=21456"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/21456\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=21456"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=21456"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=21456"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}