{"id":24656,"date":"2013-04-17T06:01:28","date_gmt":"2013-04-17T04:01:28","guid":{"rendered":"http:\/\/blog.steuer.org\/?p=24656"},"modified":"2024-02-15T13:00:14","modified_gmt":"2024-02-15T11:00:14","slug":"umsatzsteuerfreiheit-von-arztlichen-leistungen-des-klagers-im-bereich-der-plastischen-chirurgie","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/umsatzsteuerfreiheit-von-arztlichen-leistungen-des-klagers-im-bereich-der-plastischen-chirurgie\/","title":{"rendered":"Umsatzsteuerfreiheit von \u00e4rztlichen Leistungen des Kl\u00e4gers im Bereich der plastischen Chirurgie"},"content":{"rendered":"

Finanzgericht K\u00f6ln, 15 K 4521\/07<\/h3>\n
\n
Datum: 28.02.2013<\/div>\n
Gericht: Finanzgericht K\u00f6ln<\/div>\n
Spruchk\u00f6rper: 15. Senat<\/div>\n
Entscheidungsart: Urteil<\/div>\n
Aktenzeichen: 15 K 4521\/07<\/div>\n<\/div>\n
<\/div>\n
\n
Tenor:<\/div>\n
\n

Unter \u00c4nderung der angefochtenen Umsatzsteuerbescheide 2001 und 2002 vom 18.10.2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 05.12.2007 werden die Umsatzsteuern nach Ma\u00dfgabe der Entscheidungsgr\u00fcnde dieses Urteils neu festgesetzt und die Berechnung dem Beklagten auferlegt.<\/p>\n

Im \u00dcbrigen wird die Klage abgewiesen.<\/p>\n

Der Kl\u00e4ger tr\u00e4gt die Kosten des Verfahrens zu 80 % und der Beklagte zu 20\u00a0%.<\/p>\n<\/div>\n<\/div>\n

<\/div>\n
1Tatbestand<\/strong><\/p>\n

2Zwischen den Beteiligten ist die Umsatzsteuerfreiheit von \u00e4rztlichen Leistungen des Kl\u00e4gers im Bereich der plastischen Chirurgie streitig.<\/p>\n

3In den Streitjahren 1999 bis 2002 war der Kl\u00e4ger Chefarzt der Abteilung f\u00fcr Plastische Chirurgie und Handchirurgie des A-Krankenhauses in B. Er verf\u00fcgte bereits damals \u00fcber langj\u00e4hrige Erfahrungen auf dem Gebiet der plastischen, rekonstruktiven und kosmetischen Chirurgie sowie der Handchirurgie, so dass er \u00fcber einen internationalen Patientenstamm verf\u00fcgte. Zwischenzeitlich ist der Kl\u00e4ger in die T\u00fcrkei verzogen.<\/p>\n

4Auf der Grundlage der Pr\u00fcfungsanordnung vom 29.07.2004 f\u00fchrte der Beklagte beim Kl\u00e4ger eine Betriebspr\u00fcfung durch. Zur Aufkl\u00e4rung des Sachverhalts forderte der Betriebspr\u00fcfer den Kl\u00e4ger zun\u00e4chst auf, beispielhaft f\u00fcr die Monate November und Dezember 2000 und 2002 s\u00e4mtliche Rechnungen vorzulegen. Bei den daraufhin vorgelegten Rechnungen deckte der Kl\u00e4ger die Indikationen der Patienten ab. Im weiteren Verlauf der Pr\u00fcfung legte der Kl\u00e4ger sodann ausgew\u00e4hlte Rechnungen ambulanter Behandlungen mit nunmehr sichtbaren Indikationen vor, deren Rechnungsbetr\u00e4ge relativ gering waren, und sp\u00e4ter reichte er nochmals ausgew\u00e4hlte Rechnungen ein. Eine dar\u00fcber hinaus gehende Vorlage weiterer Rechnungen lehnte der Kl\u00e4ger ab. Im Einzelnen wird auf Textziffer 2.2.2. des Betriebspr\u00fcfungsberichts vom 21.06.2005 verwiesen<\/p>\n

5Schlie\u00dflich wertete der Betriebspr\u00fcfer die vorliegenden Unterlagen mit Einverst\u00e4ndnis des Kl\u00e4gers aus. Seiner Beurteilung, ob eine umsatzsteuerpflichtige oder eine umsatzsteuerfreie Leistung vorlag, legte er die Wertung zu Grunde, ob die Behandlung nach der Geb\u00fchrenordnung f\u00fcr \u00c4rzte (GO\u00c4) abgerechnet worden war. Soweit die Rechnungen einen Rechnungsbetrag \u201ekosmetische Teilbehandlung\u201c oder den Vermerk \u201eDie Kosten der kosmetischen Behandlung k\u00f6nnen nicht von der Krankenkasse \u00fcbernommen werden\u201c auswiesen, behandelte er diesen Teilbetrag als umsatzsteuerpflichtig. Bei der Sch\u00e4tzung ermittelte der Betriebspr\u00fcfer den prozentualen Anteil der Rechnungsbetr\u00e4ge f\u00fcr umsatzsteuerpflichtige Leistungen an der jeweiligen Rechnungsgesamtsumme f\u00fcr ambulante und station\u00e4re Behandlungen der Monate November bis Dezember 2000 und 2002 und \u00fcbertrug das Ergebnis auf die einzelnen Pr\u00fcfungsjahre. Danach berechnete sich folgendes Ergebnis:<\/p>\n

6<\/p>\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n
Honorare lt. EUR<\/strong><\/td>\n1999<\/strong><\/td>\n2000<\/strong><\/td>\n2001<\/strong><\/td>\n2002<\/strong><\/td>\n<\/tr>\n
abgerundet<\/td>\nTDM<\/td>\nTDM<\/td>\nTDM<\/td>\nTEuro<\/td>\n<\/tr>\n
ambulante Re. (Kto. a)<\/td>\n449<\/td>\n505<\/td>\n538<\/td>\n222<\/td>\n<\/tr>\n
ustpfl. 19 % lt. Bp (Anl. 2)<\/td>\n85<\/td>\n95<\/td>\n102<\/td>\n42<\/td>\n<\/tr>\n
<\/td>\n<\/td>\n<\/td>\n<\/td>\n<\/td>\n<\/tr>\n
station\u00e4re Re. (Kto. b)<\/td>\n1.559<\/td>\n1.883<\/td>\n1.616<\/td>\n897<\/td>\n<\/tr>\n
aconto station\u00e4re Re. (Kto. c)<\/td>\n328<\/td>\n23<\/td>\n—<\/td>\n—<\/td>\n<\/tr>\n
ustpfl. lt. Bp (Anl. 1 u. 3)<\/strong><\/td>\n(39 %)<\/strong><\/td>\n49 %<\/strong><\/td>\n(59 %)<\/strong><\/td>\n65 %<\/strong><\/td>\n<\/tr>\n
=<\/td>\n735<\/td>\n933<\/td>\n953<\/td>\n583<\/td>\n<\/tr>\n
Summe brutto<\/td>\n820<\/td>\n1.028<\/td>\n1.055<\/td>\n625<\/td>\n<\/tr>\n
<\/td>\n<\/td>\n<\/td>\n<\/td>\n<\/td>\n<\/tr>\n
enthaltene USt<\/td>\n113.103 DM<\/td>\n141.793 DM<\/td>\n145.517 DM<\/td>\n86.206 \u20ac<\/td>\n<\/tr>\n
gesch\u00e4tzte VorSt lt. Bp<\/td>\n10.856 DM<\/td>\n15.240 DM<\/td>\n16.790 DM<\/td>\n10.241 \u20ac<\/td>\n<\/tr>\n
USt-Nacherhebung lt. Bp<\/strong><\/td>\n102.247 DM<\/strong><\/td>\n126.553 DM<\/strong><\/td>\n128.727 DM<\/strong><\/td>\n75.965 \u20ac<\/strong><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n

7Im Einzelnen wird auf den Betriebspr\u00fcfungsbericht unter Textziffer 2.2.3. und die Anlagen 1 bis 3 verwiesen.<\/p>\n

8Daraufhin erlie\u00df der Beklagte am 18.10.2005 erstmalige Umsatzsteuerbescheide f\u00fcr die Streitjahre und setzte die Umsatzsteuern wie folgt fest:<\/p>\n

9<\/p>\n\n\n\n\n\n\n
<\/td>\n1999 \/ DM<\/strong><\/td>\n2000 \/ DM<\/strong><\/td>\n2001 \/ DM<\/strong><\/td>\n2002 \/ \u20ac<\/strong><\/td>\n<\/tr>\n
USt<\/td>\n113.103,36<\/td>\n141.793,12<\/td>\n145.517,28<\/td>\n86.206,88<\/td>\n<\/tr>\n
VorSt<\/td>\n10.856,00<\/td>\n15.240,00<\/td>\n16.790,00<\/td>\n10.241,00<\/td>\n<\/tr>\n
festgesetzte USt<\/td>\n102.247,00<\/td>\n126.553,00<\/td>\n128.727,00<\/td>\n75.965,00<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n

10Hiergegen legte der Kl\u00e4ger fristgerecht Einspr\u00fcche ein und vertrat die Auffassung, dass Sch\u00f6nheitsoperationen steuerfrei seien, wenn ein therapeutisches Ziel im Vordergrund stehe. Daher habe er auch Operationen abgelehnt, wenn Operationen aus seiner Sicht ohne ein solches Ziel angestrebt worden seien. Ein Indiz k\u00f6nne die regelm\u00e4\u00dfige \u00dcbernahme der Kosten durch die Krankenversicherung sein. Die dar\u00fcber hinausgehenden privatrechtlich vereinbarten Honorare, die die Krankenkassenleistungen erg\u00e4nzt h\u00e4tten, seien nicht abweichend zu beurteilen. In der Vergangenheit habe eine medizinische Indikation nicht dokumentiert werden m\u00fcssen. Eine Nachbearbeitung und Darlegung der Indikationsgr\u00fcnde w\u00fcrde an die Grenze des zu Leistenden sto\u00dfen und zudem die \u00e4rztliche Schweigepflicht tangieren. Teilweise seien Patientendaten nicht mehr vorhanden, so dass die Rekonstruktion allein aus der Erinnerung heraus erfolgen m\u00fcsste.<\/p>\n

11Hilfsweise begehrte der Kl\u00e4ger den Erlass der Steuern aus sachlichen und pers\u00f6nlichen Gr\u00fcnden.<\/p>\n

12Im Mai 2006 f\u00fchrte das Finanzamt f\u00fcr Steuerfahndung und Steuerstrafsachen B beim Kl\u00e4ger f\u00fcr die Jahre 2001 bis 2005 eine Durchsuchung durch, bei der die Fahndungsbeamten u.a. auch die Patientenunterlagen der Streitjahre beschlagnahmten.<\/p>\n

13Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 05.12.2007 als unbegr\u00fcndet zur\u00fcck. \u00c4sthetisch-plastische Leistungen eines Chirurgen (Sch\u00f6nheitsoperationen) seien nicht nach \u00a7 4 Nr. 14 des Umsatzsteuergesetzes \u2013 UStG \u2013 steuerfrei, wenn nicht nach den Umst\u00e4nden des Einzelfalls eine medizinische Indikation vorliege. Nach den Grunds\u00e4tzen des Urteils des Europ\u00e4ischen Gerichtshofs \u2013 EuGH \u2013 vom 14. September 2000 (C-384\/98, UR 2000, 432) reiche es nicht aus, dass die Operationen nur von einem Arzt ausgef\u00fchrt werden k\u00f6nnten. Vielmehr m\u00fcssten sie der medizinischen Behandlung einer Krankheit oder einer anderen Gesundheitsst\u00f6rung und damit dem Schutz der menschlichen Gesundheit dienen. Nur in diesen F\u00e4llen liege eine \u00e4rztliche Aus\u00fcbung der Heilkunde vor. Die streitigen Sch\u00f6nheitsoperationen des Kl\u00e4gers seien nicht medizinisch indiziert gewesen, da die Kosten nicht von den Sozialversicherungstr\u00e4gern getragen worden seien. Dies gelte insbesondere f\u00fcr die Rechnungen, in denen der Hinweis angebracht sei, dass die Kosten der kosmetischen Behandlung nicht von der Krankenversicherung erstattet werden k\u00f6nnten (z.B. Rechnung vom 18.11.2002, Nr. d). Gleiches gelte f\u00fcr andere Rechnungen, die Zuschl\u00e4ge wegen kosmetischer Teilbehandlung enthielten (z.B. Rechnung vom 20.11.2000, Nr. e). Insoweit stelle der Kl\u00e4ger seine Aussage in Abrede, dass er kosmetische Behandlungen ohne medizinische Notwendigkeit ablehne. Anders seien die Zus\u00e4tze auf den Rechnungen nicht zu erkl\u00e4ren. Die allgemeine Aussage des Kl\u00e4gers, er f\u00fchre entsprechende Behandlungen nur bei medizinischen Indikationen, durch und er sei aufgrund seiner psychologischen Zusatzausbildung in der Lage, auch die entsprechenden Indikationen festzustellen, sei nicht ausreichend. Schlie\u00dflich sei aufgrund der Internetpr\u00e4sentation davon auszugehen, dass er nicht nur in F\u00e4llen der medizinischen Indikation Sch\u00f6nheitsoperationen durchgef\u00fchrt habe. Damit habe er \u2013 der Beklagte \u2013 zu Recht von der M\u00f6glichkeit der Sch\u00e4tzung Gebrauch gemacht, da der Kl\u00e4ger nicht in hinreichendem Ma\u00dfe seiner Mitwirkungspflicht nachgekommen sei. Auch die Sch\u00e4tzung der H\u00f6he nach, anhand der Rechnungsbetr\u00e4ge, die nicht nach der \u00e4rztlichen Geb\u00fchrenordnung abgerechnet worden seien, begegne keine Bedenken.<\/p>\n

14Hiergegen hat der Kl\u00e4ger am 30.11.2007 die vorliegende Klage erhoben, mit der er sein Begehren auf Aufhebung der Umsatzsteuerbescheide 1999 bis 2002 weiter verfolgt. Er weist darauf hin, dass erstmals durch das Urteil des Finanzgerichts Berlin vom 12.\u00a0November 2002 (7 K 7264\/02) die Frage entschieden worden sei, wann \u00e4rztliche Leistungen (Sch\u00f6nheitsoperationen) als umsatzsteuerpflichtig zu behandeln seien. Der Bundesfinanzhof habe \u00fcber die Revision erst durch Urteil vom 15. Juli 2004 (V R 27\/03, BStBl II 2004, 862) eine h\u00f6chstrichterliche Kl\u00e4rung herbeigef\u00fchrt. Aus diesem Grunde seien die medizinischen Aufzeichnungen in Bezug auf eine medizinische Indikation bei Sch\u00f6nheitschirurgen nur schwer nachvollziehbar und im Nachhinein nur schwer zu \u00fcberpr\u00fcfen. Der Kl\u00e4ger habe im Rahmen der Betriebspr\u00fcfung anhand der Patientendatei versucht darzulegen und vorzutragen, dass s\u00e4mtliche Leistungen medizinisch indiziert gewesen seien.<\/p>\n

15Sodann sei Ende Mai 2006 \u2013 nach Abschluss der Betriebspr\u00fcfung \u2013 eine Steuerfahndungsma\u00dfnahme bei ihm, dem Kl\u00e4ger, durchgef\u00fchrt worden, in dessen Rahmen die gesamten Patientenunterlagen beschlagnahmt worden seien. Daher sei es dem Kl\u00e4ger nun nicht mehr m\u00f6glich, substantiiert zu den einzelnen Rechnungen Stellung zu nehmen. Allerdings sei die Auffassung des Betriebspr\u00fcfers, dass lediglich die nach GO\u00c4-abgerechneten Leistungen steuerfrei seien, nicht haltbar. Im Bereich der \u201eSch\u00f6nheitschirurgie\u201c h\u00e4tten die Abrechnungss\u00e4tze der GO\u00c4 praktisch kaum Bedeutung, da die hier erbrachten Leistungen gegen\u00fcber den Patienten privat aufgrund einer Geb\u00fchren- und Honorarvereinbarung abgerechnet werden w\u00fcrden. Er, der Kl\u00e4ger, sei aufgrund seines fachlichen Rufs in der Lage, entsprechende private Zusatzvereinbarungen nach \u00a7 2 Abs. 2 GO\u00c4 \u00fcber die H\u00f6he der Behandlungskosten zu treffen. Daher komme es entscheidend auf die Art der Leistungen an und nicht darauf, ob nach den Ziffern der GO\u00c4 abgerechnet worden sei. Denn anderenfalls w\u00fcrden umsatzsteuerfreie Leistungen an Personen ausgeschlossen sein, die nicht der gesetzlichen Krankenversicherung unterliegen. Der Art nach handele es sich um Leistungen, die in den Leistungskatalog der GO\u00c4 aufgenommen seinen. Dar\u00fcber hinaus seien die Leistungen auch nach dem sog. Einheitlichen Bewertungsma\u00dfstab (EBM) der Kassen\u00e4rztlichen Vereinigung abrechenbar, der nach \u00a7 92 Abs. 1 des V. Sozialgesetzbuches durch die Bundesaussch\u00fcsse die zur Sicherung der \u00e4rztlichen Versorgung erforderlichen Richtlinien erlassen. Werde eine in den Katalog aufgenommene Leistung von einem Arzt ausgef\u00fchrt, k\u00f6nne dies als Indiz herangezogen werden, dass eine notwendige Heilma\u00dfnahme vorliege. Es werde nochmals darauf hingewiesen, dass er, der Kl\u00e4ger, auch Patienten abgewiesen habe, wenn aus seiner Sicht keine medizinische Indikation vorgelegen habe.<\/p>\n

16Der Beklagte verlange vom Kl\u00e4ger daher etwas Unm\u00f6gliches, wenn er r\u00fcckwirkend darlegen solle, dass Operationen seit dem Jahr 1999 bis 2002 medizinisch indiziert gewesen seien. Eine Nachbearbeitung der Indikationsgr\u00fcnde sto\u00dfe an die Grenze des zu Leistenden und dar\u00fcber hinaus an die Grenze der \u00e4rztlichen Schweigepflicht. Zudem seien die Patientenunterlagen beschlagnahmt worden und st\u00fcnden ihm \u2013 dem Kl\u00e4ger \u2013 nicht zur Verf\u00fcgung. Eine Herausgabe der Behandlungsakten sei bislang nicht erfolgt (s. Bl. 53 d. FG-Akte).<\/p>\n

17Nachdem dem Kl\u00e4ger im Laufe des Klageverfahrens die Rechnungen wieder zug\u00e4nglich gemacht wurden, tr\u00e4gt er zu einzelnen Rechnungen wie folgt vor:<\/p>\n

18Aus der Rechnung vom 02.11.2000 (Nr. f) mit einem Rechnungsbetrag von 17.000 \u20ac sei erkennbar, dass s\u00e4mtliche Leistungen nach der GO\u00c4 aufgeschl\u00fcsselt worden seien (Teilbetrag 5.407,18 DM). Behandelt worden sei eine \u201eknotige fibrozystische Mastopathie\u201c, die als Krankheit von den Krankenkassen regelm\u00e4\u00dfig anerkannt werde. Allerdings sei mit der Patientin eine Honorarvereinbarung getroffen worden. Der Patientin sei es so m\u00f6glich gewesen, den nach den Schl\u00fcsseln der GO\u00c4 aufgelisteten Teilbetrag bei ihrer Krankenkasse einzureichen. Allerdings l\u00e4gen dem dar\u00fcber hinausgehenden Honoraranspruch keinerlei gesonderte Leistungen zu Grunde. Er \u2013 der Kl\u00e4ger \u2013 k\u00f6nne und wolle seinen Gesch\u00e4ftsbetrieb nicht zu den Geb\u00fchrens\u00e4tzen der gesetzlichen Krankenversicherung unterhalten. Daher behandele er ausschlie\u00dflich Privatpatienten, mit denen er eine Honorarvereinbarung treffe. Diese tr\u00fcgen die Honorare, die \u00fcber den S\u00e4tzen der gesetzlichen Krankenversicherung l\u00e4gen, selbst.<\/p>\n

19Dar\u00fcber hinaus g\u00e4be es Rechnungen, die lediglich einen Gesamtbetrag auswiesen, so etwa die Rechnung mit der Nummer g. In diesen F\u00e4llen seien die Patienten volle Selbstzahler. H\u00e4ufig handele es sich hierbei um ausl\u00e4ndische Patienten, die nicht krankenversichert gewesen seien. Daher werde regelm\u00e4\u00dfig \u00fcber das vereinbarte Honorar per Vorkasse abgerechnet, so dass es einer schriftlichen Honorarvereinbarung standesrechtlich nicht bed\u00fcrfe. Bei der o.g. Rechnung seien jedoch die Geb\u00fchrenziffern 491, 2064, 2073 und 2382 einschl\u00e4gig. Dies gelte auch f\u00fcr weitere Rechnungen. Im Einzelnen wird auf die Rechnungen nebst handschriftlichen Erg\u00e4nzungen des Kl\u00e4gers unter Blatt 63 bis 141 der Prozessakte verwiesen.<\/p>\n

20F\u00fcr die Behauptung, dass es sich in den streitgegenst\u00e4ndlichen F\u00e4llen um einheitliche medizinische Leistungen handele, beantragt der Kl\u00e4ger Beweis zu erheben durch Einholung eines Sachverst\u00e4ndigengutachtens (s. Bl. 215 d. Prozessakte).<\/p>\n

21Zur H\u00f6he des Sch\u00e4tzungsergebnisses tr\u00e4gt der Kl\u00e4ger vor, dass der Beklagte im Jahr 2000 lediglich station\u00e4re Behandlungen beurteilt habe und die ambulanten Behandlungen unber\u00fccksichtigt gelassen habe. Aus dem Jahr 2002 sei jedoch erkennbar, dass die ambulanten Behandlungen lediglich zu 13,30 % umsatzsteuerpflichtig gewesen sein sollen. Somit liege der Prozentsatz der \u2013 angeblich \u2013 steuerpflichtigen Leistungen in 2000 von 49,2 % deutlich zu hoch.<\/p>\n

22Soweit weitere Nachweise zur medizinischen Indikation erforderlich seien, m\u00fcssten ihm \u2013 dem Kl\u00e4ger \u2013 auch die Patientenunterlagen (in Kopie) \u00fcbergeben werden (s. Bl. 189 der Prozessakte).<\/p>\n

23Schlie\u00dflich sei der Antrag auf Erlass der Umsatzsteuern gem\u00e4\u00df \u00a7 163 der Abgabenordnung \u2013 AO \u2013 bislang nicht entschieden worden. Zur Begr\u00fcndung wird auf den Grundsatz von Treu und Glauben Bezug genommen.<\/p>\n

24Der Kl\u00e4ger beantragt sinngem\u00e4\u00df,<\/p>\n

25die Umsatzsteuerbescheide 1999 bis 2002 vom 18.10.2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 05.12.2007 aufzuheben<\/p>\n

26hilfsweise die Revision zuzulassen.<\/p>\n

27Der Beklagte beantragt,<\/p>\n

28die Klage abzuweisen.<\/p>\n

29Unter Beibehaltung der Rechtsauffassung aus dem Verwaltungsverfahren weist der Beklagte darauf hin, dass der Kl\u00e4ger etwaige Honorarvereinbarung vorlegen m\u00f6ge, die seinen Vortrag belegen. Aus den vorliegenden Rechnungen sei vielmehr erkennbar, dass der Kl\u00e4ger selbst die Rechnungen durch den Ausweis \u201ezuz\u00fcgl. kosmetischer Teilbehandlung\u201c aufteile. Bei einer einheitlichen Leistung m\u00fcsste hingegen das h\u00f6here Entgelt etwa durch einen h\u00f6heren als den \u00fcblichen Faktor 1,8 oder 2,3 berechnet werden. S\u00e4mtliche beschlagnahmte Unterlagen bef\u00e4nden sich bei der Steuerfahndungsstelle B, bei der der Kl\u00e4ger jederzeit Einsicht nehmen und Kopien anfertigen k\u00f6nne.<\/p>\n

30Auch der H\u00f6he nach sei die Sch\u00e4tzung nicht zu beanstanden, da f\u00fcr das Streitjahr 2000 ein Prozentsatz von 19 % bei den ambulanten Behandlungen ermittelt worden sei. Dieser setze sich zusammen aus den Rechnungen ohne GO\u00c4-Leistungen und den Teilrechnungen ohne GO\u00c4.<\/p>\n

31Mit Schreiben vom 31.05.2011 \u00fcbersendet der Beklagte Aufstellungen \u00fcber die Rechnungen der Streitjahre, in denen der Kl\u00e4ger nach seiner Auffassung \u00fcber nicht medizinisch indizierte Leistungen abgerechnet habe. Insoweit wird auf Blatt 228 bis 233 der Prozessakte verwiesen.<\/p>\n

32Zur Vorbereitung des Er\u00f6rterungstermins vom 25.06.2012 hat die Berichterstatterin beispielhaft 35 Rechnungen der Streitjahre ausgew\u00e4hlt und den Beteiligten \u00fcbersandt. Zu den einzelnen Rechnungen hat der Kl\u00e4ger mit Schriftsatz vom 20.06.2012 im Einzelnen Stellung genommen (s. Bl. 290 bis 302 der Prozessakte). Im Er\u00f6rterungstermin hat der Prozessbevollm\u00e4chtigte des Kl\u00e4gers dargestellt, dass der Kl\u00e4ger zun\u00e4chst h\u00f6here \u2013 als nach der GO\u00c4 vorgesehene \u2013 Honorare durch einen erh\u00f6hten Faktor abgerechnet habe (z.B. Faktor 12 in der Rechnung vom 07.12.1999 Nr. 861). Dies habe jedoch dazu gef\u00fchrt, dass die Krankenkasse derartige Rechnungen den Patienten insgesamt nicht erstattet habe, so dass er sp\u00e4ter dazu \u00fcbergegangen sei, den h\u00f6heren Honoraranteil als \u201ekosmetische Teilbehandlung\u201c zu deklarieren. Weitere Leistungen \u2013 als die nach GO\u00c4 \u2013habe der Kl\u00e4ger nicht abrechnen d\u00fcrfen, da dies durch das Abrechnungssystem imA-Krankenhaus nicht m\u00f6glich gewesen sei. Auch vor dem Hintergrund etwaiger Haftungsanspr\u00fcche der Patienten sei eine anderweitige Abrechnung undenkbar. Bei station\u00e4ren Aufenthalten seien weitere Kosten entstanden, etwa f\u00fcr An\u00e4sthesie und die Bettbelegung.<\/p>\n

33Nachdem der Er\u00f6rterungstermin nicht zu einer einvernehmlichen L\u00f6sung des Streitstreits gef\u00fchrt hat, hat die Berichterstatterin mit Verf\u00fcgung vom 15.10.2012 den Kl\u00e4ger aufgefordert, zu s\u00e4mtlichen Rechnungen der Streitjahre, in denen ein zus\u00e4tzlicher Betrag f\u00fcr \u201ekosmetische Teilbehandlungen\u201c ausgewiesen ist, die medizinische Indikation der Leistung anhand der Patientenunterlagen nachzuweisen (s. Bl. 358 der Prozessakte). Dieser Aufforderung ist der Kl\u00e4ger bis zum heutigen Tag der m\u00fcndlichen Verhandlung nicht nachgekommen. Er beruft sich dabei auf \u00a7 203 Abs. 1 Nr. 1 des Strafgesetzbuches \u2013 StGB \u2013 und weist auf das Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 12.\u00a0Januar 2012 (6 K 1917\/07) hin. Zudem sei die Aufforderung des Gerichts unverh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfig, da der Kl\u00e4ger f\u00fcr die Streitjahre noch keine Beweisvorsorge habe treffen m\u00fcssen. Erst im November 2002 habe erstmals das Finanzgericht Berlin \u00fcber die Streitfrage entschieden.<\/p>\n

34Den Antrag des Kl\u00e4gers auf Erlass der Umsatzsteuern 1999 bis 2002 gem\u00e4\u00df \u00a7 163 AO hat der Beklagte mit Verf\u00fcgung vom 14.11.2012 abgelehnt (s. Bl. 367 der Prozessakte).<\/p>\n

35Die vorliegenden Rechnungen der Streitjahre hat die Berichterstatterin zur Vorbereitung auf die m\u00fcndliche Verhandlung in der Weise einer Pr\u00fcfung unterzogen, als dass sie die Rechnungen, die keinerlei Leistungen nach GO\u00c4, und solche, die Leistungen nach GO\u00c4 und zus\u00e4tzlich einen Betrag f\u00fcr \u201ekosmetische Teilbehandlungen\u201c enthalten, in Tabellen f\u00fcr ambulante und station\u00e4re Behandlungen getrennt erfasst hat, soweit dies nicht bereits durch die Betriebspr\u00fcfung geschehen war. Die Summe dieser Leistungen ergibt im Verh\u00e4ltnis zu den Ums\u00e4tzen laut Gewinn- und Verlustrechnung \u00fcberschl\u00e4gig folgende Prozents\u00e4tze:<\/p>\n

36<\/p>\n\n\n\n\n\n
<\/td>\n1999<\/td>\n2000<\/td>\n2001<\/td>\n2002<\/td>\n<\/tr>\n
ambulante Behandlungen<\/td>\n15 %<\/td>\n20 %<\/td>\n25 %<\/td>\n18 %<\/td>\n<\/tr>\n
station\u00e4re Behandlungen<\/td>\nkeine Rechnungen<\/td>\n47 %<\/td>\n30 %<\/td>\n12 %<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n

37In zwei Telefonaten der Berichterstatterin mit dem Prozessbevollm\u00e4chtigten des Kl\u00e4gers vor der m\u00fcndlichen Verhandlung hat dieser auf Nachfrage erkl\u00e4rt, dass der Kl\u00e4ger derzeit keine weiteren Angaben zu den einzelnen Leistungen machen wolle und k\u00f6nne. Er sehe sich dazu wegen des Zeitablaufs nicht in der Lage. Eine Aufbereitung der Patientenunterlagen, z.B. mit Anonymisierungen, sei bislang nicht in Vorbereitung und erscheine in Anbetracht der Namensnennungen der Patienten auf den Rechnungen auch schwierig.<\/p>\n

38Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schrifts\u00e4tze der Beteiligten, die beigezogenen Akten des Beklagten sowie das Protokoll des Er\u00f6rterungstermins vom 25.06.2012 und das Protokoll der m\u00fcndlichen Verhandlung Bezug genommen.<\/p>\n

39Entscheidungsgr\u00fcnde<\/strong><\/p>\n

40Die Klage ist teilweise begr\u00fcndet.<\/p>\n

41Die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide 2001 bis 2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung sind nur teilweise rechtswidrig und verletzten den Kl\u00e4ger insoweit in seinen Rechten, \u00a7 100 Abs. 1 Satz 1 FGO. Im \u00dcbrigen sind die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide 1999 und 2000 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung rechtm\u00e4\u00dfig.<\/p>\n

42I. Dem Grunde nach hat der Beklagte zu Recht die Leistungen des Kl\u00e4gers als umsatzsteuerpflichtig behandelt, deren medizinische Indikation nicht hinreichend vom Kl\u00e4ger nachgewiesen worden ist. Dies gilt sowohl f\u00fcr die Rechnungen der ambulanten und station\u00e4ren Behandlungen, in denen lediglich ein Gesamthonorar ausgewiesen ist, als auch f\u00fcr die Rechnungen, in denen ein Teilbetrag als \u201ekosmetische Teilbehandlungen\u201c dargestellt worden ist.<\/p>\n

431. Von den unter \u00a7 1 Abs. 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung \u2013 UStG – fallenden Ums\u00e4tzen sind u.a. steuerfrei, die Ums\u00e4tze aus der T\u00e4tigkeit als Arzt, \u00a7\u00a04 Nr. 14 Satz 1 UStG.<\/p>\n

44\u00a7 4 Nr. 14 Satz 1 UStG setzt bei richtlinienkonformer Auslegung nach der st\u00e4ndigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs \u2013 BFH – und des Europ\u00e4ischen Gerichtshofs \u2013 EuGH -, der sich der erkennende Senat anschlie\u00dft, voraus, dass der Unternehmer eine Heilbehandlung im Bereich der Humanmedizin durch \u00e4rztliche oder arzt\u00e4hnliche Leistungen erbringt und dass er daf\u00fcr die erforderliche Qualifikation besitzt (vgl. BFH-Urteile vom 07.07.2005 V R 23\/04, BFHE 211, 69, BStBl II 2005, 904; vom 18.08.2005 V R 71\/03, BFHE 211, 543, BStBl II 2006, 143; vom 01.02.2007 V R 64\/05, BFH\/NV 2007, 1203; BFH-Beschluss vom 18.02.2008 V B 35\/06, BFH\/NV 2008, 1001; Urteil des\u2013 EuGH – vom 27.04.2006 C-443\/04 und C-444\/04, Solleveld und van den Hout-van Eijnsbergen, Slg. 2006, I-3617, BFH\/NV Beilage 2006, 299 Rn. 37 m.w.N.).<\/p>\n

45Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin i.S. des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der im Streitjahr geltenden Sechsten Richtlinie des Rates zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten \u00fcber die Umsatzsteuern77\/388\/EWG (6. EG-Richtlinie) umfassen nach der Rechtsprechung des EuGH, der sich der BFH angeschlossen hat, nur T\u00e4tigkeiten, die zum Zweck der Vorbeugung, der Diagnose, der Behandlung und, soweit m\u00f6glich, der Heilung von Krankheiten oder Gesundheitsst\u00f6rungen f\u00fcr bestimmte Patienten ausgef\u00fchrt werden (vgl. nur BFH-Urteile vom 30.06.2005 V R 1\/02, BFHE 210, 188, BStBl II 2005, 675; vom 13.07.2006 V R 7\/05, BFHE 214, 458, BStBl II 2007, 412; BFH-Beschluss vom 31.07.2007 V B 98\/06, BFHE 217, 94, BStBl II 2008, 35, jeweils m.w.N.; j\u00fcngst aber BFH-Beschluss vom 19.12.2012 V S 30\/12, BFH-Ver\u00f6ffentlichungen vom 06.03.2013- nach Urteilsverk\u00fcndung -). Wird eine \u00e4rztliche Leistung in einem Zusammenhang erbracht, der die Feststellung zul\u00e4sst, dass ihr Hauptziel nicht der Schutz der Gesundheit ist, findet die Steuerbefreiung nach \u00a7 4 Nr. 14 Satz 1 UStG bzw. Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der 6. EG-Richtlinie auf diese Leistung keine Anwendung (BFH-Beschluss vom 31.07.2007 V B 98\/06, BFHE 217, 94, BStBl II 2008, 35). In \u00dcbereinstimmung hiermit hat der BFH im Urteil vom 15. Juli 2004 (V R 27\/03, BFHE 206, 471, BStBl II 2004, 862) bereits entschieden, dass es f\u00fcr die Umsatzsteuerfreiheit von Sch\u00f6nheitsoperationen nicht ausreicht, dass die Operationen nur von einem Arzt ausgef\u00fchrt werden k\u00f6nnen, sondern dass sie vielmehr dem Schutz der menschlichen Gesundheit dienen m\u00fcssen.<\/p>\n

46Nach der Rechtsprechung des EuGH sind die Steuerbefreiungen des Art. 13 der 6. EG-Richtlinie im \u00dcbrigen autonome gemeinschaftsrechtliche Begriffe, die eine von Mitgliedstaat zu Mitgliedstaat unterschiedliche Anwendung des Mehrwertsteuersystems vermeiden sollen (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. nur EuGH-Urteile vom 20.11.2003 C-212\/01, Unterpertinger, Slg. 2003, I-13859, BFH\/NV Beilage 2004, 111 Rn. 34; vom 14.06.2007 C-445\/05, Haderer, BFH\/NV Beilage 2007, 394, UR 2007, 592 Rn. 17). Ob ein bestimmter Umsatz der Mehrwertsteuer zu unterwerfen oder von ihr zu befreien ist, kann folglich nicht davon abh\u00e4ngen, wie der Begriff der Gesundheit durch die Weltgesundheitsorganisation definiert wird.<\/p>\n

47Wie das Finanzgericht Rheinland-Pfalz in seinem nicht rechtskr\u00e4ftigen Urteil vom 12.\u00a0Januar 2012 (EFG 2012, 1783, Rev. V R 16\/12) ausf\u00fchrt, kommt es entscheidend auf die Zweckrichtung der jeweiligen Ma\u00dfnahme an.<\/p>\n

48Wenn eine Ma\u00dfnahme sowohl gesundheitlichen als auch \u00e4sthetischen Zwecken diene, schlie\u00dfe dies die Steuerbefreiung nicht von vornherein aus. Diene eine Ma\u00dfnahme allerdings vorwiegend anderen Zwecken als der Behandlung oder Vorbeugung einer Krankheit bzw. Gesundheitsst\u00f6rung, so ist die Steuerbefreiung zu versagen. Dies folge aus der Formulierung im ersten Leitsatz des EuGH-Urteils C-307\/01, wonach die Steuerbefreiung f\u00fcr \u00e4rztliche Leistungen nur dann gelte, wenn diese in erster Linie dem Schutz der Gesundheit dienen, sowie aus den Ausf\u00fchrungen unter Ziffer 60, wonach Schutz, Wiederherstellung oder Aufrechterhaltung der Gesundheit das Hauptziel der Ma\u00dfnahme sein m\u00fcssen. Liege der Hauptzweck nicht im Schutz, der Wiederherstellung oder der Aufrechterhaltung der Gesundheit, dann sei die Leistung auch dann nicht steuerbefreit, wenn sie mittelbar zu diesen Zielen beitrage, z.B. weil bei der Erstellung eines nicht beg\u00fcnstigten Gutachtens eine Diagnose gestellt oder berichtigt werde.<\/p>\n

49Bei Ums\u00e4tzen, denen Leistungen mit beg\u00fcnstigter und nicht beg\u00fcnstigter Zielrichtung zugrunde liegen, sei also der Schwerpunkt der Leistung ma\u00dfgeblich daf\u00fcr, ob der Umsatz steuerfrei oder steuerpflichtig sei, wonach das Hauptziel der Ma\u00dfnahme der Schutz der Gesundheit sein m\u00fcsse. Ma\u00dfgebend f\u00fcr die Qualifizierung einer Leistung als \u201eheilberufliche T\u00e4tigkeit\u201d sei somit das jeweils mit der Leistung verfolgte Ziel. Wird eine solche Leistung in einem Zusammenhang erbracht, der die Feststellung zul\u00e4sst, dass ihr Hauptziel nicht der Schutz einschlie\u00dflich der Aufrechterhaltung oder Wiederherstellung der Gesundheit sei, finde die Befreiung keine Anwendung. Dass die betreffende Leistung neben einem anderen Hauptzweck zugleich auch zum Schutz der Gesundheit des Betroffenen beigetragen habe, reiche nicht aus (BFH-Beschluss vom 31.07.2007 V\u00a0B\u00a098\/06, BStBl II 2008, 35).<\/p>\n

50Diesen Ausf\u00fchrungen in der Rechtsprechung schlie\u00dft sich der Senat an. Daran ankn\u00fcpfend legt der Senat den Tatbestand des \u00a7 4 Nr. 14 Satz 1 UStG restriktiv aus, da es sich bei der Vorschrift um eine Ausnahme zum Regeltatbestand der Umsatzsteuerpflichtigkeit einer unternehmerischen Leistung handelt, die einer besonderen Rechtfertigung bedarf. Der Befreiungstatbestand f\u00fcr \u00e4rztliche Leistungen dient letztlich der Subventionierung sozialn\u00fctzlicher Leistungen, so dass nur solche Leistungen von der Umsatzsteuer befreit werden d\u00fcrfen, denen sich der Patient nicht entziehen kann. Hierunter fallen gerade keine \u00e4rztlichen Ma\u00dfnahmen, die der R\u00fccknahme von Alterserscheinungen, Verbesserung der K\u00f6rperform, kosmetischen Korrekturen von Normabweichungen vom individuellen oder gesellschaftlichen Sch\u00f6nheitsideal oder dem Wohlbefinden dienen (vgl. auch Urteil des FG K\u00f6ln vom 14.02.2008 3 K 3767\/04, EFG 2009, 704).<\/p>\n

512. Aufgrund des Ausnahmecharakters des Befreiungstatbestandes des \u00a7 4 Nr. 14 Satz\u00a01 UStG ist es Sache des Steuerpflichtigen, die tats\u00e4chlichen Voraussetzungen f\u00fcr die begehrte Steuerbefreiung darzulegen und nachzuweisen, da er die objektive Beweislast tr\u00e4gt. (vgl. BFH-Beschluss vom 18.02.2008 V B 35\/06, BFH\/NV 2008, 1001, ebenso Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 12.01.2012 6 K 1917\/07, EFG 2012, 1783).<\/p>\n

52Zwar hat der Senat die medizinische Indikation der einzelnen Leistungen im Streitfall im Rahmen seiner Pflicht zur Aufkl\u00e4rung des Sachverhalts festzustellen, \u00a7 76 Abs. 1 Satz 2 FGO. Jedoch ist der Kl\u00e4ger unter Beachtung des Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeitsgrundsatzes auch insoweit verpflichtet, an der Aufkl\u00e4rung des Sachverhalts mitzuwirken, \u00a7 76 Abs. 1 S\u00e4tze 2 und 3 FGO. Der Umfang der Mitwirkungspflichten richtet sich dabei nach den Umst\u00e4nden des Einzelfalls. Diese ist umso gr\u00f6\u00dfer, wenn der Kl\u00e4ger eine Steuerverg\u00fcnstigung begehrt, die an bestimmte, von ihm geltend zu machende und von ihm darzulegende Umst\u00e4nde oder Tatsachen ankn\u00fcpft (vgl. BFH-Beschluss vom 18.02.2008 V B 35\/06, BFH\/NV 2008, 1001; Stapperfend in Gr\u00e4ber, FGO, 7. Aufl. 2010, \u00a7 76 Rn. 37 m.w.N.). Bestehen Zweifel an der medizinischen Indikation, trifft den Steuerpflichtigen daher eine erh\u00f6hte Mitwirkungspflicht. Gelangt der Senat nicht zur vollen \u00dcberzeugung von der medizinischen Indikation der \u00e4rztlichen Leistungen (\u00a7 96 Abs. 1 Satz 1 FGO), geht dies zu Lasten des Kl\u00e4gers.<\/p>\n

533. Im Streitfall liegen dem Senat zur Feststellung der medizinischen Indikation der Einzelleistungen des Kl\u00e4gers die Rechnungen \u00fcber ambulante und station\u00e4re Behandlungen der Streitjahre 1999 bis 2002, mit Ausnahme der Rechnungen f\u00fcr station\u00e4re Behandlungen des Jahres 1999, vor. Dabei sind die Namen der Patienten erkennbar und eine Diagnose des Kl\u00e4gers und die erfolgte Therapie mit medizinischem Vokabular beschrieben. Der schriftlichen Aufforderung des Gerichts vom 15.10.2012, die medizinische Indikation der erbrachten Leistungen anhand der in den R\u00e4umlichkeiten der Steuerfahndung B befindlichen Patientenunterlagen zu belegen, ist der Kl\u00e4ger bis zum heutigen Tag der m\u00fcndlichen Verhandlung nicht nachgekommen. Er hat zu den streitgegenst\u00e4ndlichen Rechnungen die Patientenunterlagen weder in vollst\u00e4ndiger oder teilweiser anonymisierter Form beigef\u00fcgt. Stattdessen beruft er sich allgemein auf seine \u00e4rztliche Schweigepflicht, die ihm eine Vorlage dieser Unterlagen verwehre. Als weiteres Argument f\u00fcr seine ablehnende Haltung f\u00fchrt er an, dass er f\u00fcr die Streitjahre keine Beweisvorsorge treffen musste und es daher nahezu unm\u00f6glich sei, im Nachhinein die vom Gericht geforderten einzelfallbezogenen Feststellungen zu treffen.<\/p>\n

54Der Senat konnte auf der Grundlage der vorliegenden Rechnungen nicht ohne Zweifel feststellen, dass mit s\u00e4mtlichen Rechnungen, in denen keine Abrechnungen nach GO\u00c4 erfolgt sind oder diese durch einen Pauschalbetrag f\u00fcr \u201ekosmetische Teilbehandlungen\u201c erg\u00e4nzt wurden, ausschlie\u00dflich \u00fcber medizinisch indizierte Leistungen des Kl\u00e4ger abgerechnet wurde. Die Behauptungen des Kl\u00e4gers, s\u00e4mtliche von ihm erbrachten Leistungen bei der ambulanten und station\u00e4ren Behandlung von Patienten lie\u00dfen sich unter den Katalog der GO\u00c4 subsumieren, lassen sich letztlich nicht \u00fcberpr\u00fcfen. Der Kl\u00e4ger konnte nicht hinreichend darlegen, dass es sich bei den \u201ekosmetischen Teilbehandlungen\u201c lediglich um erh\u00f6hte \u2013 umsatzsteuerlich unsch\u00e4dliche – Honorare handelt, nicht aber um zus\u00e4tzliche kosmetische Leistungen. Zugunsten des Kl\u00e4gers geht der Senat bereits davon aus, dass die nach GO\u00c4 abgerechneten Leistungen s\u00e4mtlich medizinisch indiziert waren. Ohne die (ggf. anonymisierten) Patientenunterlagen ist es dem Gericht nicht m\u00f6glich, in den mit Zweifel behafteten F\u00e4llen eine Feststellung zur medizinischen Indikation der Leistungen des Kl\u00e4gers zu treffen.<\/p>\n

554. Soweit der Kl\u00e4ger seine fehlende Mitwirkung auf die gem\u00e4\u00df \u00a7 203 StGB strafbewehrte \u00e4rztliche Schweigepflicht st\u00fctzt, kann diese kann nicht dazu f\u00fchren, dass die tatbestandlichen Voraussetzungen des Steuerbefreiungstatbestandes gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Nr. 14 Satz 1 UStG als erwiesen gelten. Dabei kann der Senat im Ergebnis offen lassen, ob der Kl\u00e4ger sich im Rahmen des Besteuerungsverfahrens zu Recht auf seine \u00e4rztliche Schweigepflicht berufen kann.<\/p>\n

56a. Zwar haben der IX. und im Anschluss der VIII. Senat des BFH in ihren Urteilen vom 14. Mai 2002 (IX R 31\/00, BFHE 198, 319, BStlBl II 2002, 712) und vom 28. Oktober 2009 (VIII R 78\/05, BFHE 227, 338, BStBl II 2010, 455) entschieden, dass einem Berufsgeheimnistr\u00e4ger, z.B. einem Arzt, Rechtsanwalt oder Steuerberater, die Verweigerungsrechte nach den \u00a7\u00a7 102, 104 Abs. 1 AO in eigenen und fremden Steuersachen zustehen. Zur Begr\u00fcndung zieht der BFH die weitestgehend gleich gestaltete Vorschrift des \u00a7 53 Abs. 1 Strafprozessordnung heran. Nur ausnahmsweise gelte etwa im Rahmen des \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes \u2013 EStG \u2013 beim Nachweis von Bewirtungsaufwendungen etwas anderes. Die erforderlichen Angaben zu Teilnehmern und Anlass der Bewirtungen sei in der Regel nicht von der anwaltlichen Schweigepflicht umfasst, da die Angaben ausnahmsweise materiell-rechtliche Tatbestandsvoraussetzung f\u00fcr den Betriebsausgabenabzug seien. Insoweit gehe der BFH von einer konkludenten Einwilligung der Bewirteten in die Offenbarung aus (vgl. BFH-Urteil vom 26.02.2004 IV R 50\/01, BFHE 205, 234, BStBl II 2004, 502).<\/p>\n

57Allerdings gehen die Verweigerungsrechte der Berufsgeheimnistr\u00e4ger nicht so weit, dass gar keine Nachweise, z.B. Postausgangsb\u00fccher, vorgelegt werden m\u00fcssten. Vielmehr k\u00f6nne der Verschwiegenheitspflicht der Berufsgeheimnistr\u00e4ger dadurch gen\u00fcgt werden, dass die vorzulegenden Nachweise in der Art und Weise aufbereitet werden, dass die Identit\u00e4t des Mandanten gewahrt werde, etwa durch Anonymisierung der Unterlagen (so BFH-Urteil vom 14.05.2002 IX R 31\/00, BFHE 198, 319, BStBl II 2002, 712 unter II.2.).<\/p>\n

58Hingegen hat das Finanzgericht Rheinland-Pfalz in seinem Urteil vom 12. Januar 2012 gerade die Vorlage anonymisierter Patientenunterlagen f\u00fcr nicht ausreichend erachtet, um den Nachweis der medizinischen Indikation der \u00e4rztlichen Leistungen im Rahmen des \u00a7 4 Nr. 14 Satz 1 UStG zu f\u00fchren. Der Senat hielt es f\u00fcr die Sachaufkl\u00e4rung f\u00fcr erforderlich, dass nach einer Einwilligung der Patienten in die nicht neutralisierten Unterlagen durch das Gericht und ggf. einen Sachverst\u00e4ndigen Einblick genommen und bei Bedarf eine Anamnese mit Vorstellung des Patienten und k\u00f6rperlicher Untersuchung durchgef\u00fchrt werden kann (vgl. Urteil vom 12.01.2012 6 K 1917\/07, EFG 2012, 1783).<\/p>\n

59b. Demgegen\u00fcber hat der V. Senat des BFH zur Beweislast des Unternehmers im Rahmen des \u00a7 4 Nr. 14 Satz 1 UStG wiederholt entschieden, dass der feststellungsbelastete Kl\u00e4ger die Nachteile zu tragen habe, wenn die f\u00fcr die Umsatzsteuerbefreiung erforderlichen Feststellungen, beispielsweise wegen Berufung auf die \u00e4rztliche Schweigepflicht, nicht m\u00f6glich sein sollten (vgl. BFH-Urteil vom 02.04.1998 V R 66\/97, BFHE 185, 543, BStBl II 1998, 632 und BFH-Beschluss vom 18.02.2008 V B 35\/06, BFH\/NV 2008, 1001).<\/p>\n

60c. Da der Kl\u00e4ger weder anonymisierte Patientenunterlagen zum Nachweis vorgelegt hat, noch Einwilligungen der Patienten in die Offenlegung ihrer Unterlagen veranlasst sieht der Senat nach der zuvor aufgezeigten Rechtsprechungspraxis keine M\u00f6glichkeit, die medizinische Indikation der streitigen Leistungen als erwiesen anzusehen. Der Kl\u00e4ger verweigert im Streitfall allgemein die Mitwirkung an der Aufkl\u00e4rung des Sachverhalts, indem er sich ganz pauschal auf seine \u00e4rztliche Schweigepflicht und die tats\u00e4chliche Unm\u00f6glichkeit bei der Aufkl\u00e4rung wegen Zeitablaufs beruft. Dieses Verhalten des Kl\u00e4gers zeichnete sich bereits w\u00e4hrend der Betriebspr\u00fcfung ab, als er der Bitte des Betriebspr\u00fcfers, zun\u00e4chst die Rechnungen f\u00fcr zwei Monate der Jahre 2000 und 2002 vorzulegen, nicht hinreichend entsprach. Auch im Verlauf der Pr\u00fcfung legte der Kl\u00e4ger Rechnungen nur schleppend vor. Dabei ging er offensichtlich von der fehlerhaften Vorstellung aus, dass von ihm als Arzt erbrachte Leistungen grunds\u00e4tzlich umsatzsteuersteuerfrei und nur in Ausnahmef\u00e4llen steuerpflichtig seien. Dieses m\u00f6glicherweise falsche Rechtsverst\u00e4ndnis der Umsatzsteuerordnung \u00e4ndert jedoch nichts an seiner Nachweispflicht f\u00fcr jede einzelne \u00e4rztliche Leistung.<\/p>\n

61In diesem Zusammenhang erscheint die Berufung auf die \u00e4rztliche Schweigepflicht beim Kl\u00e4ger eher eine Schutzbehauptung zu sein, da durch die vorliegenden Rechnungen insgesamt die Namen der Patienten und die Diagnosen und Therapien offenbart worden sind. Zwar w\u00fcrden die Patienten durch die Behandlungsunterlagen weiter individualisiert werden, allerdings h\u00e4tte der Kl\u00e4ger eine Anonymisierung kritischer Unterlage in Erw\u00e4gung ziehen k\u00f6nnen. Beim Senat ist allerdings der Eindruck entstanden, dass der Kl\u00e4ger einen weitergehenden Arbeitsaufwand zum Nachweis der medizinischen Indikation scheut.<\/p>\n

62Soweit der Kl\u00e4ger vortr\u00e4gt, er habe in den Streitjahren noch keine Beweisvorsorge treffen m\u00fcssen, da weder eine gefestigte finanzgerichtliche noch eine h\u00f6chstrichterliche Rechtsprechung des BFH vorlag, kann der Senat diesem Argument nicht folgen. Zun\u00e4chst ist darauf hinzuweisen, dass die Befreiungsvorschrift des \u00a7 4 Nr. 14 Satz 1 UStG unver\u00e4ndert w\u00e4hrend der gesamten Streitjahre galt. Bereits im September 2000 legte der EuGH die korrespondierende europarechtliche Regelung des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der 6. EG-Richtlinie dahingehend aus, dass medizinischen Leistungen, die nicht in der medizinischen Betreuung von Personen durch das Diagnostizieren und Behandeln einer Krankheit oder einer anderen Gesundheitsst\u00f6rung bestehen, nicht in den Anwendungsbereich der Befreiungsvorschrift fallen (EuGH-Urteil vom 14.09.2000 C-384\/98, Slg 2000, I-6795, HFR 2000, 918). Diese Rechtsprechung wurde durch das Urteil des EuGH vom 10. September 2002 fortgef\u00fchrt (C-141\/00, Slg 2002, I-6833, HFR 2002, 1146) und sodann vom Finanzgericht Berlin in seinem Urteil vom 12. November 2002 (7 K 7264\/02, DStRE\u00a02003, 376) bei der Auslegung des nationalen Rechts herangezogen. Damit zeichnete sich bereits seit September 2000 eine Konkretisierung der Tatbestandsvoraussetzungen \u201eUms\u00e4tze aus der T\u00e4tigkeit als Arzt\u201c ab, die vom Kl\u00e4ger zu ber\u00fccksichtigen gewesen w\u00e4re.<\/p>\n

635. Schlie\u00dflich war das Gericht nicht verpflichtet, dem Beweisantrag des Kl\u00e4gers auf Einholung eines Sachverst\u00e4ndigengutachtens zu folgen (s. Bl. 215 d. Prozessakten), da diesem ohne die vom Kl\u00e4ger konkret aufbereiteten Patientenunterlagen die tragf\u00e4hige Basis gefehlt h\u00e4tte (s. allgemein: Urteil des Nieders\u00e4chsischen FG vom 02.02.2012 16\u00a0K 10148\/07, n.v., Rev. V R 33\/12). Der Beweisantrag bezieht sich nicht auf Tatsachen, die eine Aufkl\u00e4rung des Sachverhalts erm\u00f6glichen k\u00f6nnten. Er ist somit unsubstantiiert. Nach \u00a7\u00a082 FGO i.V.m. \u00a7 403 der Zivilprozessordnung wird der Beweis durch die Bezeichnung der zu begutachtenden Punkte angetreten. Dazu m\u00fcssen die zu begutachtenden Tatsachen wenigstens summarisch bezeichnet werden, so dass aus dem Antrag in Umrissen das Ziel und der Inhalt der vom Gutachter zu beantwortenden Fragen deutlich wird (vgl. Koch in Gr\u00e4ber, FGO, 7. Auflage 2010, \u00a7 82 Rn. 33 m.w.N. aus der Rechtsprechung). Diesen Anforderungen gen\u00fcgt der pauschal gehaltene Beweisantrag des Kl\u00e4gers nicht. Er beabsichtigt mit dem Beweisantrag vielmehr, die ihm obliegende Aufbereitung der Unterlagen im Rahmen seiner prozessualen Mitwirkungspflicht einem Sachverst\u00e4ndigen zu \u00fcbertragen. Es obliegt allerdings dem Kl\u00e4ger, die Tatsachenbasis f\u00fcr eine Beweisaufnahme zu schaffen. Er hat weder konkret f\u00fcr die zu begutachtenden Leistungen, \u00fcber die mit einem Pauschalhonorar abgerechnet wurde, konkret dargelegt, welche Leistungen nach GO\u00c4 im Einzelnen einschl\u00e4gig sein sollen, noch hat er f\u00fcr die Leistungen, \u00fcber die teilweise mit dem Zusatzbetrag \u201ekosmetische Teilbehandlung\u201c abgerechnet wurde, angegeben, auf welche GO\u00c4-Leistungen der Zusatzbetrag entfallen soll. Dar\u00fcber hinaus verkennt der Kl\u00e4ger, dass allein die Einordnung einer \u00e4rztlichen Leistung nach GO\u00c4 durch den zu behandelnden Arzt noch nicht zwingend dessen medizinische Indikation feststellt.<\/p>\n

64II. Da der Kl\u00e4ger dem Grunde nach nicht f\u00fcr alle von ihm erbrachten \u00e4rztlichen Leistungen die erforderlichen Nachweise i.S.d. \u00a7 4 Nr. 14 Satz 1 UStG erbringen konnte und der Senat damit nicht in der Lage war, f\u00fcr jede einzelne Leistung der Streitjahre die medizinische Indikation der Leistungen festzustellen, war die H\u00f6he der medizinisch nicht indizierten Leistungen zu sch\u00e4tzen. Dabei macht der Senat von seiner eigenen Sch\u00e4tzungsbefugnis nach \u00a7 96 Abs. 1 Satz\u00a01 2. Halbsatz FGO i.V.m. \u00a7 162 \u2013 AO Gebrauch. Als Sch\u00e4tzungsmethode h\u00e4lt der Senat die vom Beklagten gew\u00e4hlte Berechnung f\u00fcr hinreichend vertretbar, so dass zugunsten des Kl\u00e4gers s\u00e4mtliche Leistungen, die nach GO\u00c4 abgerechnet worden sind, als medizinisch indiziert und damit als umsatzsteuerfrei im Sinne des \u00a7 4 Nr. 14 Satz 1 UStG gelten. Nicht nach GO\u00c4 abgerechnete Gesamt- oder Teilhonorarbetr\u00e4ge werden zum Zwecke der Sch\u00e4tzung als umsatzsteuerpflichtig behandelt.<\/p>\n

65Die zur Vorbereitung auf die m\u00fcndliche Verhandlung vorgenommene \u00dcberpr\u00fcfung der vorliegenden Rechnungen hat die vom Beklagten zu Grunde gelegten Sch\u00e4tzungsergebnisse bei den ambulanten Behandlungen von 19 % umsatzsteuerpflichtigen Leistungen in allen Streitjahren weitestgehend best\u00e4tigt. Da jeder Sch\u00e4tzung eine gewisse Unsch\u00e4rfe anhaftet und die Berechnungen des Senats lediglich Abweichungen von maximal 6 % ergaben, sieht sich der Senat nicht veranlasst, eine Korrektur der Sch\u00e4tzungsergebnisse des Beklagten vorzunehmen.<\/p>\n

66Gleiches gilt f\u00fcr das Sch\u00e4tzungsergebnis des Jahres 2000 bei den station\u00e4ren Behandlungen. Allerdings weichen die vom Senat auf einer breiteren Sch\u00e4tzungsbasis ermittelten Werte f\u00fcr die Streitjahre 2001 und 2002 bei den station\u00e4ren Behandlungen nach unten ab, so dass sich der Senat veranlasst sah, das Sch\u00e4tzungsergebnis des Beklagten zu korrigieren. Aufgrund der Unsch\u00e4rfen, die mit einer Sch\u00e4tzung verbunden sind, legt der Senat daher den niedrigsten vom Beklagten gesch\u00e4tzten Prozentsatz an umsatzsteuerpflichtigen Leistungen aus dem Jahr 1999 von 39 % auch f\u00fcr die Streitjahre 2001 und 2002 zu Grunde. Da f\u00fcr das Streitjahr 1999 keine Rechnungen f\u00fcr station\u00e4re Behandlungen vorlagen, kann der Senat beim Sch\u00e4tzungsergebnis der Betriebspr\u00fcfung von 39 % keinen Fehler erkennen, der einen abweichenden Prozentsatz rechtfertigen w\u00fcrde.<\/p>\n

67III. Die Berechnung der neu festzusetzenden Umsatzsteuerbetr\u00e4ge f\u00fcr 2001 und 2002 war dem Beklagten ermessensgerecht gem\u00e4\u00df \u00a7 100 Abs. 2 Satz 2 FGO nach Ma\u00dfgabe der Gr\u00fcnde dieser Entscheidung aufzuerlegen, da die Ermittlung der festzusetzenden Betr\u00e4ge einen nicht unerheblichen Aufwand f\u00fcr das Gericht bedeuten w\u00fcrde. Bei der Berechnung sind folgende Prozents\u00e4tze f\u00fcr die umsatzsteuerpflichtigen Leistungen zu Grunde zu legen:<\/p>\n

68Ambulante Behandlungen<\/p>\n

69<\/p>\n\n\n\n\n
2001:<\/td>\n19 %<\/td>\n<\/tr>\n
2002:<\/td>\n19 %<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n

70Station\u00e4re Behandlungen<\/p>\n

71<\/p>\n\n\n\n\n
2001:<\/td>\n39 %<\/td>\n<\/tr>\n
2002:<\/td>\n39 %<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n

72Die jeweiligen Vorsteuerbetr\u00e4ge sind gem\u00e4\u00df der Berechnungsmethode aus dem Betriebspr\u00fcfungsbericht, dort Anlagen 1 und 3, entsprechend niedriger zu sch\u00e4tzen.<\/p>\n

73IV. Die Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 136 Abs. 1 Satz 1 FGO.<\/p>\n

74V. Die Revision wurde nicht zugelassen, da kein Revisionsgrund nach \u00a7 115 Abs. 2 FGO gegeben ist.<\/p>\n<\/div>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

Finanzgericht K\u00f6ln, 15 K 4521\/07 Datum: 28.02.2013 Gericht: Finanzgericht K\u00f6ln Spruchk\u00f6rper: 15. Senat Entscheidungsart: Urteil Aktenzeichen: 15 K 4521\/07 Tenor: Unter \u00c4nderung der angefochtenen Umsatzsteuerbescheide 2001 und 2002 vom 18.10.2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 05.12.2007 werden die Umsatzsteuern nach Ma\u00dfgabe der Entscheidungsgr\u00fcnde dieses Urteils neu festgesetzt und die Berechnung dem Beklagten auferlegt. Im \u00dcbrigen … Umsatzsteuerfreiheit von \u00e4rztlichen Leistungen des Kl\u00e4gers im Bereich der plastischen Chirurgie<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[1730,63,1],"tags":[2541,2540],"class_list":["post-24656","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-steuern-recht","category-aktuelle-informationen-zum-steuerrecht-online","category-unternehmer-und-freiberufler","tag-arztliche-leistung","tag-plastische-chirurgie"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/24656","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=24656"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/24656\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=24656"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=24656"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=24656"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}