F\u00fchrt eine thermische Behandlung eines Naturphosphats allein nicht zur Herstellung des als Futtermittel verwendbaren Calciumphosphats, sondern bewirkt erst die Zuf\u00fchrung von Phosphorpentoxid und Natriumoxid die Ver\u00e4nderung der Kristallstruktur des Naturphosphats und damit die Entstehung des zu tarifierenden Endprodukts, so scheitert die Einreihung der Ware in die Pos. 3103 KN.
\nTatbestand<\/p>\n
1
\nI. Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) f\u00fchrt seit 1992 ein als entfluoriertes Calciumphosphat bezeichnetes Produkt in die Europ\u00e4ische Union ein. Die Warenbeschreibung in der zuletzt erteilten verbindlichen Zolltarifauskunft (vZTA) lautet:
\n2
\n„Die als entfluoriertes Calciumphosphat bezeichnete Ware wird aus Naturphosphat mit Apatitstruktur durch Gl\u00fchen im Drehrohrofen bei Temperaturen oberhalb 1250\u00b0C unter Zusatz geringer Mengen Phosphors\u00e4ure und Soda hergestellt. Zusammensetzung (Angaben): min. 41,5 % P2O5, min. 42-44 % CaO, ca. 6,5-7,2 % Na2O, max. 0,2 % F. Der Gl\u00fchverlust betr\u00e4gt weniger als 1 %. Weitere vertrauliche Angaben liegen vor. Die Ware kann als mineralisches Einzelfuttermittel, D\u00fcngemittel und als Rohstoff (Phosphortr\u00e4ger) in der chemischen Industrie verwendet werden. Sie wird in feink\u00f6rniger und in mehliger Form mit grauer bis brauner Farbe gehandelt. Danach handelt es sich um ein nat\u00fcrliches Phosphat, ger\u00f6stet, gebrannt oder weitergehend thermisch behandelt, als zum Entfernen von Verunreinigungen erforderlich. Derartige Erzeugnisse geh\u00f6ren als andere mineralische oder chemische Phosphatd\u00fcngemittel zur Pos. 3103, auch wenn sie nicht als D\u00fcngemittel verwendet werden. Handelsbezeichnung (…) Entfluoriertes Calciumphosphat; Hauptbestandteil Ca5Na2(PO4)4 Phase A“.
\n3
\nSeit dem Jahr 2000 waren der Kl\u00e4gerin drei vZTA erteilt worden, mit denen diese Ware in die Pos. 3103 der Kombinierten Nomenklatur (KN) eingereiht worden war.
\n4
\nUnter dem 24. Oktober 2000 erlie\u00df die Kommission die Verordnung (EG) Nr. 2354\/2000 (VO Nr. 2354\/2000) zur Einreihung von bestimmten Waren in die Kombinierte Nomenklatur (Amtsblatt der Europ\u00e4ischen Gemeinschaften Nr. L 272\/10). Danach ist in die Unterpos. 2309 90 97 KN einzureihen eine „Tierfutterzubereitung, hergestellt durch eine bei hoher Temperatur erfolgte chemische Reaktion eines Apatit-, Phosphors\u00e4ure- und Natriumcarbonat- oder Natriumhydroxid-Gemisches. Das Erzeugnis ist entfluoriert und besteht haupts\u00e4chlich aus einer Mischung von Calcium- und Calcium-Natrium-Phosphaten.“
\n5
\nAm 16. November 2007 erteilte die Oberfinanzdirektion (OFD) A der Kl\u00e4gerin eine vZTA, mit der sie die Ware in die Unterpos. 3103 90 00 KN einreihte.
\n6
\nIm Februar 2009 wies das Bundesfinanzministerium auf die VO Nr. 2354\/2000 hin und forderte die Zollbeh\u00f6rden auf, die vZTA, die Erzeugnisse betr\u00e4fen, die mit denen der VO Nr. 2354\/2000 vergleichbar seien, zu \u00fcberpr\u00fcfen. Daraufhin widerrief der inzwischen zust\u00e4ndige Beklagte und Revisionsbeklagte (das Hauptzollamt –HZA–) mit Bescheid vom 28. Mai 2009 die vZTA vom 16. November 2007 gem\u00e4\u00df Art. 9 Abs. 1 des Zollkodex (ZK) mit der Begr\u00fcndung, die Einreihungsauffassung habe sich ge\u00e4ndert und wies darauf hin, dass ggf. eine neue vZTA beantragt werden k\u00f6nne.
\n7
\nEinspruch und Klage gegen den Widerruf st\u00fctzte die Kl\u00e4gerin darauf, dass die streitgegenst\u00e4ndliche nicht mit der in der VO Nr. 2354\/2000 beschriebenen Ware identisch sei. Insbesondere handele es sich nicht um eine Mischung nach chemischen Grunds\u00e4tzen, vielmehr liege eine nichtst\u00f6chiometrische Verbindung vor, die nicht wieder durch physikalische Methoden in ihre einzelnen Komponenten zerlegt werden k\u00f6nne. Als mineralisches D\u00fcngemittel, das auch als Einzelfuttermittel oder als Rohstoff in der chemischen Industrie verwendet werden k\u00f6nne, falle das Erzeugnis unter die Pos. 3103 KN.
\n8
\nDas Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Der Widerruf der unter dem 16. November 2007 erteilten vZTA sei rechtm\u00e4\u00dfig. Die Voraussetzungen f\u00fcr den Erlass der vZTA seien von Anfang an nicht erf\u00fcllt gewesen, weil die OFD A als erteilende Zollbeh\u00f6rde die VO Nr. 2354\/2000 nicht beachtet habe und sich die Tarifierung vor dem Hintergrund dieser Verordnung als unzutreffend darstelle. Die streitgegenst\u00e4ndliche Ware entspreche der in der Verordnung beschriebenen Tierfutterzubereitung. Das Endprodukt, entfluoriertes Calciumphosphat, Hauptbestandteil Ca5Na2(PO4)4 Phase A, sei bei hoher Temperatur durch eine chemische Reaktion i.S. der VO Nr. 2354\/2000 aus drei verschiedenen chemischen Substanzen entstanden. Die verwendeten Begriffe (Mischung, Gemisch) seien nur im untechnischen Sinne als Zusammenf\u00fcgung von Bestandteilen zu verstehen, die sodann chemisch miteinander reagieren.
\n9
\nDie Kl\u00e4gerin hat gegen das Urteil Revision eingelegt. Zur Begr\u00fcndung tr\u00e4gt sie vor: Das FG habe die Klage gegen den Widerruf der vZTA zu Unrecht abgewiesen. In der vZTA vom 16. November 2007 sei die Ware zutreffend in die Pos. 3103 KN eingereiht worden. Die streitige Ware entspreche der Beschreibung in der Anm. 3 Buchst. a Nr. 2 zu Kap. 31 KN, wonach zur Pos. 3103 KN nat\u00fcrliche Phosphate der Pos. 2510 KN geh\u00f6rten, die ger\u00f6stet, gebrannt oder weitergehend thermisch behandelt seien, als zum Entfernen von Verunreinigungen erforderlich. Anders als das in VO Nr. 2354\/2000 beschriebene Produkt werde das vorliegende Erzeugnis nicht durch eine chemische Reaktion von Apatit mit Natriumverbindungen und Phosphors\u00e4ure, sondern in einem Gl\u00fchvorgang durch Einlagerung in einer Vorstufe gebildeter Natriumphosphate in die Apatitstruktur hergestellt. Auch entstehe es nicht durch eine Reaktion eines Apatit-, Phosphors\u00e4ure- und Natriumcarbonat- oder Natriumhydroxid-Gemisches und es handele sich bei der Ware nicht um eine Mischung von Calcium- und Calcium-Natrium-Phosphaten. Es handele sich vielmehr um ein gesintertes homogenes Produkt, eine nichtst\u00f6chiometrische Verbindung. Schlie\u00dflich sei das Endprodukt trotz der Zuf\u00fchrung geringer Mengen von Natriumphosphat ein „nat\u00fcrliches“ Phosphat. „Nat\u00fcrlich“ i.S. der Pos. 3103 KN sei nicht als „naturbelassen“ zu verstehen. Auch die niederl\u00e4ndische Tarifkommission (Rechtssache Nr. 0266\/95 TC vom 24. August 1999) habe die n\u00e4mliche Ware in die Unterpos. 3103 90 00 KN und nicht gem\u00e4\u00df der seinerzeit geltenden VO (EG) Nr. 1533\/92 in die Pos. 2309 KN eingereiht.
\n10
\nDas HZA verweist zur Begr\u00fcndung zun\u00e4chst darauf, dass nach Anm. 3 Buchst. a Nr. 2 zu Kap. 31 KN nur nat\u00fcrliche Phosphate ohne Zus\u00e4tze geh\u00f6rten, so dass das zu tarifierende entfluorierte Calciumphosphat, das aus Naturphosphat mit Apatitstruktur unter Zusatz von Phosphors\u00e4ure und Soda hergestellt werde, nicht darunter fallen k\u00f6nne. Die EinreihungsVO Nr. 2354\/2000 h\u00e4lt es f\u00fcr einschl\u00e4gig, zumal die Ware nicht nur als D\u00fcngemittel, sondern auch als Futtermittel verwendbar sei. Im \u00dcbrigen h\u00e4lt es dem Revisionsvorbringen sinngem\u00e4\u00df entgegen, die VO Nr. 2354\/2000 enthalte keine ausf\u00fchrliche Beschreibung der Reaktionsf\u00fchrung, der Herstellungsvorgang werde nicht in seine einzelnen Schritte aufgeteilt, sondern ganzheitlich als eine Reaktion angesehen. Den Begriff „Mischung“ verwende die VO Nr. 2354\/2000 nicht ausschlie\u00dflich im Sinne einer mechanischen Mischung, vielmehr erfasse er auch nichtst\u00f6chiometrische Verbindungen.
\nEntscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
11
\nII. Die Entscheidung ergeht gem\u00e4\u00df \u00a7 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat h\u00e4lt einstimmig die Revision f\u00fcr unbegr\u00fcndet und eine m\u00fcndliche Verhandlung nicht f\u00fcr erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme.
\n12
\nDie Revision der Kl\u00e4gerin ist zul\u00e4ssig, aber nicht begr\u00fcndet und daher zur\u00fcckzuweisen (\u00a7 126 Abs. 2 FGO). Das FG ist rechtsfehlerfrei zu dem Ergebnis gekommen, dass der Widerruf der vZTA rechtm\u00e4\u00dfig war, weil die als entfluoriertes Calciumphosphat bezeichnete Ware nicht, wie in der vZTA festgelegt, in die Unterpos. 3103 90 00 der hier ma\u00dfgeblichen VO (EWG) Nr. 2658\/87 des Rates vom 23. Juli 1987 \u00fcber die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif i.d.F. der Verordnung (EG) Nr. 1549\/2006 der Kommission vom 17. Oktober 2006 (Amtsblatt der Europ\u00e4ischen Union Nr. L 301\/1) einzureihen war.
\n13
\n1. Das HZA und das FG haben die Rechtsgrundlage f\u00fcr den Widerruf der vZTA zutreffend in Art. 9 Abs. 1 ZK gesehen.
\n14
\nHiernach wird eine beg\u00fcnstigende Entscheidung widerrufen, wenn in anderen als in den in Art. 8 ZK bezeichneten F\u00e4llen eine oder mehrere Voraussetzungen f\u00fcr ihren Erlass nicht erf\u00fcllt waren oder nicht mehr erf\u00fcllt sind. Die vZTA, ein Unterfall der verbindlichen Auskunft i.S. des Art. 12 ZK, erf\u00fcllt die Begriffsmerkmale einer Entscheidung i.S. des Art. 4 Nr. 5 ZK. Ihre beg\u00fcnstigende Wirkung f\u00fcr den Berechtigten ergibt sich aus der Bindung der Zollbeh\u00f6rden aller Mitgliedstaaten der Gemeinschaft hinsichtlich der zolltariflichen Einreihung (Art. 12 Abs. 2 Unterabs. 1 ZK). Erweist sich eine vZTA nach ihrer Erteilung als fehlerhaft, ohne dass eine R\u00fccknahme nach Art. 8 ZK in Betracht kommt, ist die erteilende Zollbeh\u00f6rde verpflichtet, sie zu widerrufen, auch wenn der Antragsteller f\u00fcr die Unrichtigkeit der Tarifierung keine Ursache gesetzt hat (vgl. den Senatsbeschluss vom 11. M\u00e4rz 2004 VII R 20\/01, BFH\/NV 2004, 1305).
\n15
\n2. Das FG hat weiter zutreffend entschieden, dass die der Kl\u00e4gerin erteilte vZTA von Anfang an so nicht h\u00e4tte ergehen d\u00fcrfen, weil das streitgegenst\u00e4ndliche Erzeugnis nicht in die Unterpos. 3103 90 00 KN eingereiht werden kann.
\n16
\nUnbeschadet der EinreihungsVO Nr. 2354\/2000 wird die zu tarifierende Ware von der Pos. 3103 KN nicht erfasst, weil sie nicht den Anforderungen der Anm. 3 Buchst. a zu Kap. 31 KN entspricht.
\n17
\nNach st\u00e4ndiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europ\u00e4ischen Union –EuGH– (vgl. Urteil vom 7. Februar 2002 C-276\/00, Slg. 2002, I-1389, Rz 21) und des erkennenden Senats (z.B. Senatsurteil vom 28. M\u00e4rz 2006 VII R 50\/04, BFHE 213, 169, m.w.N., Zeitschrift f\u00fcr Z\u00f6lle und Verbrauchsteuern 2006, 293) ist das entscheidende Kriterium f\u00fcr die zollrechtliche Tarifierung von Waren allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen und in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln der KN festgelegt sind. Daneben stellen die vom Rat f\u00fcr die Zusammenarbeit auf dem Gebiete des Zollwesens f\u00fcr das Harmonisierte System bzw. die von der Europ\u00e4ischen Kommission f\u00fcr die KN ausgearbeiteten Erl\u00e4uterungen ein wichtiges, wenn auch nicht verbindliches Erkenntnismittel f\u00fcr die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen dar.
\n18
\nNach Anm. 3 Buchst. a Nr. 2 zu Kap. 31 KN geh\u00f6ren zu Pos. 3103 KN ausdr\u00fccklich nur nat\u00fcrliche Phosphate der Pos. 2510, die weitergehend thermisch behandelt wurden, als zum Entfernen von Verunreinigungen erforderlich. Die Pos. 2510 KN erfasst „Nat\u00fcrliche Calciumphosphate, nat\u00fcrliche Aluminiumcalciumphosphate und Phosphatkreiden“ und die dazu ergangenen Erl\u00e4uterungen zum Harmonisierten System (ErlHS) zu Pos. 2510 KN pr\u00e4zisieren unter Rz 01.0 „Zu dieser Position geh\u00f6ren nur Apatit und andere nat\u00fcrliche Calciumphosphate …“. Nach der ErlHS zu Pos. 3103 KN Rz 08.0 erfasst diese Position nicht andere als die vorstehend aufgef\u00fchrten Phosphaterzeugnisse (chemische oder andere).
\n19
\nBei der Ware, die von der Kl\u00e4gerin zur Tarifierung gestellt wurde, handelt es sich weder um Apatit noch um ein anderes nat\u00fcrliches Calciumphosphat, das (lediglich) thermisch behandelt wurde. Laut Warenbeschreibung wird sie „aus Naturphosphat mit Apatitstruktur … unter Zusatz geringer Mengen Phosphors\u00e4ure und Soda hergestellt“. In der Revisionsbegr\u00fcndung erl\u00e4utert die Kl\u00e4gerin, das Natriumphosphat werde in die Kristallstruktur des Apatit eingelagert, bei einer Gl\u00fchtemperatur verb\u00e4nden sich die Komponenten durch eine Festk\u00f6rperreaktion. Und nach den Feststellungen des FG, die –weil mit der Revision nicht angegriffen– f\u00fcr den Senat nach \u00a7 118 Abs. 2 FGO bindend sind, handelt es sich bei den in der Strukturformel des Hauptbestandteils der Ware CA5Na2(PO4)4 genannten Stoffen Phosphorpentoxid und Natriumoxid um Anteile am Endprodukt und nicht lediglich um bei der Herstellung eingesetzte Substanzen. Ob die Herstellung des Endprodukts auf eine chemische Reaktion oder eine thermische Behandlung zur\u00fcckzuf\u00fchren ist, ist demgegen\u00fcber nicht entscheidend. Denn der von der Kl\u00e4gerin eingehend beschriebene Prozess des (thermischen) Aufschlusses der Apatitstruktur ist untrennbar verbunden mit der Einlagerung von Natriumphosphat in diese Struktur und damit dem Entstehen der gew\u00fcnschten, zur Verwendung als Futtermittel geeigneten nichtst\u00f6chiometrischen Verbindung. Das hei\u00dft, eine thermische Behandlung des Naturphosphats allein hat nicht zur Herstellung des zu tarifierenden Produkts gef\u00fchrt, sondern erst die Zuf\u00fchrung von Phosphorpentoxid und Natriumoxid hat die Ver\u00e4nderung der Kristallstruktur des Naturphosphats und damit die Entstehung des Endprodukts bewirkt. Daran scheitert die Einreihung der Ware in die Pos. 3103 KN. Denn es handelt sich um ein anderes als von der Beschreibung in Anm. 3 Buchst. a Nr. 2 zu Kap. 31 KN und in ErlHS zu Pos. 3103 Rz 05.0 erfasstes Phosphaterzeugnis und wird damit nach der ErlHS zu Pos. 3103 Rz 08.0 von der Pos. 3103 KN nicht erfasst. Die Auffassung der Kl\u00e4gerin, die in der Anm. 3 Buchst. a Nr. 2 zu Kap. 31 KN beschriebene „weitergehende thermische Behandlung“, welche zur Einreihung der nat\u00fcrlichen Phosphate in die Pos. 3103 KN f\u00fchrt, erfasse auch den Aufschluss der Apatitstruktur unter Einlagerung des Natriumphosphats, findet weder in der genannten Anmerkung noch in den ErlHS zu Pos. 3103 KN eine St\u00fctze.
\n20
\n3. Da die Rechtm\u00e4\u00dfigkeit des Widerrufs der vZTA nicht davon abh\u00e4ngt, in welche Position der KN die Ware zutreffend einzureihen ist, l\u00e4sst der Senat offen, ob das zu tarifierende entfluorierte Calciumphosphat von der VO Nr. 2354\/2000 erfasst wird und damit in die dort genannte Unterpos. 2309 90 97 KN, bzw. in die im Jahr 2007 geltende Unterpos. 2309 90 99 KN einzureihen ist.
\n21
\nDamit er\u00fcbrigt sich auch eine Vorlage an den EuGH zur Pr\u00fcfung der Vereinbarkeit der VO Nr. 2354\/2000 mit den einschl\u00e4gigen Positionen der KN.
\n22
\n4. Die von der Kl\u00e4gerin vorgelegte Entscheidung der niederl\u00e4ndischen Tarifkommission in der Rechtssache Nr. 0266\/95 TC vom 24. August 1999 ist f\u00fcr den Streitfall unergiebig. Denn sie enth\u00e4lt keine Aussage dar\u00fcber, ob die zu beurteilende Ware entsprechend der Vorgaben der Pos. 3103 KN und der Anm. 3 zu Kap. 31 KN in die Unterpos. 3103 90 00 KN einzureihen ist. Wie sich aus Tz 6.1.2. der Entscheidung ergibt, erfolgte die Einreihung in diese Unterposition in jenem Streitfall, weil sich die dortige Kl\u00e4gerin auf eine d\u00e4nische vZTA berufen konnte, in der die n\u00e4mliche Ware in diese Tarifposition eingereiht worden war.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 6.3.2013, VII R 26\/11 Tarifierung eines thermisch behandelten Naturphosphats – Widerruf einer verbindlichen Zolltarifauskunft Leits\u00e4tze F\u00fchrt eine thermische Behandlung eines Naturphosphats allein nicht zur Herstellung des als Futtermittel verwendbaren Calciumphosphats, sondern bewirkt erst die Zuf\u00fchrung von Phosphorpentoxid und Natriumoxid die Ver\u00e4nderung der Kristallstruktur des Naturphosphats und damit die Entstehung des zu tarifierenden … Tarifierung eines thermisch behandelten Naturphosphats<\/span> weiterlesen