\u201cWird die Kapitalertragsteueranrechnungsbescheinigung von dem ausstellenden Kreditinstitut widerrufen, obliegt es grunds\u00e4tzlich dem Steuerpflichtigen, die Erhebung der Kapitalertragsteuer auf Dividenden- bzw. Dividendenkompensationszahlungen anhand anderer geeigneter Beweismittel nachzuweisen. Hierauf hat das Hessische Finanzgericht seine Entscheidung in einem Verfahren des vorl\u00e4ufigen Rechtsschutzes gest\u00fctzt (Az. 4 V 1661\/11), das die Einbehaltung und Abf\u00fchrung von Kapitalertragsteuer beim Verkauf von dividendenberechtigten Aktien um den Dividendenstichtag betraf.<\/p>\n
Die Antragstellerin betreibt ein Unternehmen, das die Verwaltung eigener Verm\u00f6genswerte, insbesondere den Handel mit Finanzinstrumenten f\u00fcr eigene Rechnung zum Gegenstand hatte. In den Jahren 2006 bis 2008 t\u00e4tigte sie Gesch\u00e4fte mit marktg\u00e4ngigen dividendenberechtigten Aktien deutscher Aktiengesellschaften, die \u00fcberwiegend im DAX 30 und vereinzelt in M-DAX gelistet waren. Die Aktien wurden kurz vor bzw. am Tag der jeweiligen Hauptversammlung \u201ccum dividende\u201d gekauft und kurz nach der Dividendenzahlung wieder verkauft. Dazu hatte die Antragstellerin einer Bank, die zugleich die Konten- und Wertpapierdepots der Antragstellerin f\u00fchrte, einen schriftlichen Auftrag zur Ausf\u00fchrung von Wertpapier- und Derivatgesch\u00e4ften erteilt. Die Bank bescheinigte der Antragstellerin in den Jahressteuerbescheinigungen f\u00fcr die Streitjahre zun\u00e4chst den Einbehalt der Kapitalertragsteuer auf Dividendenertr\u00e4ge. Nachdem das Finanzamt daraufhin K\u00f6rperschaftsteuerbescheide erlassen hatte, in denen jeweils Kapitalertragsteuer auf Dividendenertr\u00e4ge in betr\u00e4chtlicher H\u00f6he angerechnet worden war, erlie\u00df es im Zuge einer Betriebspr\u00fcfung bei der Antragstellerin f\u00fcr die Jahre 2006 bis 2008 ge\u00e4nderte Anrechnungsverf\u00fcgungen. Darin wurde die Anrechnung der Kapitalertragsteuer gem\u00e4\u00df\u00a0\u00a7 130 Abs. 2 Nr. 3\u00a0Abgabenordnung (AO) zur\u00fcckgenommen, was zur R\u00fcckforderung der Anrechnungsbetr\u00e4ge nebst Festsetzung von Zinsen in erheblicher H\u00f6he f\u00fchrte, weil die Bank zwischenzeitlich die Jahressteuerbescheinigungen widerrufen hatte.<\/p>\n
Das Hessische Finanzgericht lehnte den Antrag der Antragstellerin auf Aussetzung der Vollziehung der ge\u00e4nderten Anrechnungsverf\u00fcgungen f\u00fcr 2006 bis 2008 ab. Es entschied, dass die Voraussetzungen f\u00fcr eine \u00c4nderung der Anrechnungsbescheide vorgelegen h\u00e4tten, weil die Antragstellerin durch ihre Angaben in den Steuererkl\u00e4rungen und durch die vorgelegten Bescheinigungen zu Unrecht den Eindruck erweckt habe, dass anrechenbare Kapitalertragsteuer vorliege, um die die K\u00f6rperschaftsteuerschuld zu mindern sei.<\/p>\n
Entscheidend sei, ob auf die zu erfassenden Eink\u00fcnfte der Steuerabzug tats\u00e4chlich vorgenommen worden sei. Zwar habe die Antragstellerin bei Abgabe der Steuererkl\u00e4rungen eine Anrechnungsbescheinigung der Bank vorgelegt, was regelm\u00e4\u00dfig den Anscheinsbeweis f\u00fcr die Zahlung der anzurechnenden Kapitalertragsteuer erbringe. Wenn aber \u2013 wie im Streitfall \u2013 die ausstellende Bank die Bescheinigung zur\u00fcckfordere, weil wegen m\u00f6glicher Einschaltung einer ausl\u00e4ndischen Depotbank begr\u00fcndete Zweifel an dem Einbehalt der Kapitalertragsteuer auf die geleisteten Zahlungen best\u00fcnden, k\u00f6nne die Bescheinigung keinen Nachweis mehr f\u00fcr die Entrichtung der Kapitalertragsteuer bieten. Um die Anrechnung erhobener Kapitalertragsteuer zu erreichen, bed\u00fcrfe es in einem solchen Fall zum Nachweis f\u00fcr die Erhebung der Kapitalertragsteuer anderer geeigneter Beweismittel. Diesen Nachweis habe die Antragstellerin aber nicht erbracht. Die Erw\u00e4gung, dass das Gesetz eine mehrfache Anrechnung nur einmal entrichteter Kapitalertragsteuer zulasse, teilte das Gericht nicht.\u201d<\/p>\n
Hessisches FG Beschluss vom 08.10.2012 \u2013 4 V 1661\/11<\/p>\n
Presseerkl\u00e4rung Hessisches Finanzgericht<\/p>\n
<\/p>\n
HESSISCHES FINANZGERICHT
\nGesch\u00e4ftsnummer: 34117 Kas s e l
\nK\u00f6nigs tor 35
\n4 V 1661\/11 34017 Kas s e l
\nPos t f a ch 10 17 40
\nBESCHLUSS
\nIn dem Rechtsstreit
\n-Antragstellerin-
\nProzessbev.:
\ng e g e n
\nFinanzamt
\n-Antragsgegnerw
\ne g e n
\nAussetzung der Vollziehung der K\u00f6rperschaftsteuerbescheide 2006, 2007 und 2008
\nsowie der Zinsbescheide zur K\u00f6rperschaftsteuer 2006, 2007 und 2008
\nhat der 4. Senat des Hessischen Finanzgerichts
\nam 8. Oktober 2012 beschlossen:
\n1. Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung wird abgewiesen.
\n2. Die Antragstellerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.
\n– 2 –
\nGr\u00fcnde:
\nI.
\nDie Antragstellerin begehrt die Aussetzung der Vollziehung der ge\u00e4nderten Bescheide
\n\u00fcber die Anrechnung von Steuerabzugsbetr\u00e4gen f\u00fcr die Jahre 2006 bis
\n2008. Streitig ist die R\u00fcckforderung der angerechneten Kapitalertragsteuer.
\nDie Antragstellerin betreibt ein Unternehmen, das die Verwaltung eigener Verm\u00f6genswerte,
\ninsbesondere den Handel mit Finanzinstrumenten f\u00fcr eigene Rechnung
\nzum Gegenstand hat. Alleiniger Gesellschafter ist Herr G 1. Er ist zugleich
\nalleinvertretungsberechtigter Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer. Als weiterer alleinvertretungsberechtigter
\nGesch\u00e4ftsf\u00fchrer war bis zum \u2026 Herr G 2 bestellt, dessen
\nGesch\u00e4ftsf\u00fchrungsbefugnis bei Rechtsgesch\u00e4ften von \u00fcber X EUR jedoch insoweit
\neingeschr\u00e4nkt war, als er daf\u00fcr der Zustimmung der Gesellschafterversammlung
\nbedurfte.
\nIn den Jahren 2006 bis 2008 t\u00e4tigte die Antragstellerin Gesch\u00e4fte mit marktg\u00e4ngigen
\nAktien deutscher Aktiengesellschaften, die \u00fcberwiegend im Dax 30 und vereinzelt
\nim M-Dax gelistet waren. Die Aktien wurden kurz vor bzw. am Tag der
\njeweiligen Hauptversammlung \u201ecum dividende\u201c gekauft und kurz nach der Dividendenzahlung
\nwieder verkauft. Dazu hatte die Antragstellerin der BANK 1, die
\nzugleich die Konten- und Wertpapierdepots der Antragstellerin f\u00fchrte, einen
\nschriftlichen Auftrag zur Ausf\u00fchrung von Wertpapier- und Derivatgesch\u00e4ften erteilt,
\nin dem die Einzelgesch\u00e4fte genau bezeichnet waren (vgl. Anlage 1 bis 3 zum
\nAntragsschriftsatz der Antragstellerin vom \u2026). Die BANK 1 f\u00fchrte die erteilten
\nWertpapiergesch\u00e4fte auftragsgem\u00e4\u00df durch. Das Risiko von Kursschwankungen
\nsicherte die Antragstellerin mit sog. Kurssicherungsgesch\u00e4ften ab. Insgesamt betrugen
\ndie Anschaffungskosten f\u00fcr die von der Antragstellerin erworbenen Aktien
\nim Jahr 2006 X EUR, im Jahr 2007 X EUR und im Jahr 2008 X EUR. Die ausgezahlten
\nNetto-Dividenden wurden auf dem Konto der Antragstellerin bei der
\nBANK 1 gutgeschrieben. Die BANK 1 bescheinigte der Antragstellerin per Jah-
\n3 –
\nressteuerbescheinigungen f\u00fcr die Streitjahre den Einbehalt der Kapitalertragsteuer
\nauf die Dividendenertr\u00e4ge.
\nDas Finanzamt erlie\u00df daraufhin am \u2026 einen Bescheid \u00fcber K\u00f6rperschaftsteuer
\nund Solidarit\u00e4tszuschlag f\u00fcr 2006, in dem es Kapitalertragsteuer auf Dividendenertr\u00e4ge
\nin H\u00f6he von X EUR und Solidarit\u00e4tszuschlag in H\u00f6he von X EUR anrechnete.
\nDer Bescheid \u00fcber K\u00f6rperschaftsteuer und Solidarit\u00e4tszuschlag f\u00fcr 2007 erging
\nam \u2026 und sah eine Anrechnung von Kapitalertragsteuer auf Dividendenertr\u00e4ge
\nin H\u00f6he von X EUR und Solidarit\u00e4tszuschlag in H\u00f6he von X EUR vor. In
\ndem am \u2026 erlassenen Bescheid \u00fcber K\u00f6rperschaftsteuer und Solidarit\u00e4tszuschlag
\nf\u00fcr 2008 rechnete das Finanzamt Kapitalertragsteuer auf Dividendenertr\u00e4ge in
\nH\u00f6he von X EUR und Solidarit\u00e4tszuschlag in H\u00f6he von X EUR an.
\nDie in den K\u00f6rperschaftsteuerbescheiden festgesetzten Betr\u00e4ge wurden an die Antragstellerin
\nerstattet. Dies f\u00fchrte zu einer Erstattung von X EUR in 2006, X EUR
\nin 2007 und X EUR in 2008. Der Bescheid f\u00fcr 2008 wurde am \u2026 zur Vornahme
\neines Verlustr\u00fccktrages aus 2009 in H\u00f6he von X EUR ge\u00e4ndert, was zu einer weiteren
\nErstattung von insgesamt X EUR f\u00fchrte. Alle erlassenen Bescheide ergingen
\nunter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung.
\nIm Rahmen einer bei der Antragstellerin durchgef\u00fchrten Au\u00dfenpr\u00fcfung, die bisher
\nnicht abgeschlossen ist und in der es insbesondere um die Rechtm\u00e4\u00dfigkeit der Anrechnung
\nvon Steueranrechnungsbetr\u00e4gen auf Dividenden geht, wurde festgestellt,
\ndass die vorgenommenen Aktiengesch\u00e4fte alle au\u00dferhalb der B\u00f6rse als sog. OTCGesch\u00e4fte
\nabgewickelt wurden. Der Aktienhandel (sog. cum\/ex Modell) erfolgte
\nnach einer Handelsstrategie der Kanzlei K und der BANK 1 \u00fcber den zwischengeschalteten
\nenglischen BROKER B. In einem Gutachten der Kanzlei K durch Herrn
\nX f\u00fcr die BANK 1 und die Antragstellerin vom \u2026 bzw. vom \u2026 wird die Struktur
\ndes Aktienhandels dargestellt sowie die sich daraus ergebenden steuerlichen Konsequenzen
\nund deren Risiken – insbesondere im Hinblick auf die ab dem
\n01.01.2007 in Kraft getretenen Gesetzes\u00e4nderungen – untersucht. Darin kommt
\nzum Ausdruck, dass es sich bei dem Vorverk\u00e4ufer sowie dem K\u00e4ufer um ein im
\nAusland ans\u00e4ssiges Unternehmen und dem den Verkaufsauftrag ausf\u00fchrenden
\n– 4 –
\nKreditinstitut um ein ausl\u00e4ndisches handeln m\u00fcsse. Zum anderen wird in dem
\nGutachten ausgef\u00fchrt, dass bei Leerverk\u00e4ufen an die Antragstellerin die Anwendung
\nder Neuregelung des \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG auf Dividendenzahlungen
\nab 01.01.2007 keine f\u00fcr sie ver\u00e4nderte steuerliche Situation mit sich bringe.
\nDie Analyse des Aktienhandels aufgrund der Konto- und Depotausz\u00fcge der
\nBANK 1 ergab, dass es in allen Streitjahren zu Lieferverz\u00f6gerungen gekommen
\nist, so dass die Aktien zum Teil \u201eT+3\u201c (d.h. mit einer Verz\u00f6gerung von drei Tagen),
\naber auch \u201eT+4\u201c ins Depot der Antragstellerin eingebucht wurden.
\nNachdem der Betriebspr\u00fcfer den zust\u00e4ndigen Veranlagungsteilbezirk am \u2026 \u00fcber
\ndie bei der Antragstellerin vorgefundenen OTC-Gesch\u00e4fte und die Lieferverz\u00f6gerungen
\nbei einer Anzahl von Aktienlieferungen informiert hatte, erlie\u00df das Finanzamt
\nam \u2026 ge\u00e4nderte Anrechnungsverf\u00fcgungen f\u00fcr die Jahre 2006 bis 2008.
\nDarin wurde die Anrechnung der Kapitalertragsteuer gem\u00e4\u00df \u00a7 130 Abs. 2 Nr. 3
\nAO zur\u00fcckgenommen und folgende Anrechnungsbetr\u00e4ge sowie Zinsen zur\u00fcckgefordert:
\nKalenderjahr Kapitalertragsteuer Solidarit\u00e4tszuschlag Zinsen
\n2006 X EUR X EUR X EUR
\n2007 X EUR X EUR X EUR
\n2008 X EUR X EUR X EUR
\nGesamt X EUR X EUR X EUR
\nGegen die ge\u00e4nderten Anrechnungsverf\u00fcgungen wandte sich die Antragstellerin
\nmit dem Einspruch und beantragte Aussetzung der Vollziehung. \u00dcber den Einspruch
\nhat das Finanzamt noch nicht entschieden. Am \u2026 hat die Antragstellerin
\nin der Sache Unt\u00e4tigkeitsklage erhoben, die unter dem Aktenzeichen 4 K 172\/12
\nbeim hiesigen Gericht anh\u00e4ngig ist. Den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung
\nwies das Finanzamt durch Bescheid vom \u2026 zur\u00fcck. Zwischenzeitlich hatte die
\nBANK 1 mit Schreiben vom \u2026 die der Antragstellerin ausgestellten Jahressteuerbescheinigungen
\nzur\u00fcckgefordert und das Finanzamt mit Schreiben vom \u2026 \u00fcber
\ndie R\u00fcckforderung informiert.
\n– 5 –
\nDas Finanzamt begr\u00fcndete die Ablehnung der Aussetzung der Vollziehung insbesondere
\ndamit, dass die Anrechnungsverf\u00fcgungen rechtswidrig seien, da die Voraussetzungen
\nf\u00fcr die Anrechnung der Kapitalertragsteuer nach \u00a7 36 Abs. 2 Nr. 2
\nSatz 2 EStG nicht vorl\u00e4gen. Durch den Widerruf der Jahressteuerbescheinigungen
\nfehlten bereits die tatbestandsm\u00e4\u00dfig f\u00fcr die Anrechnung erforderlichen Steuerbescheinigungen.
\nDemzufolge treffe die Antragstellerin die Beweislast daf\u00fcr, dass
\ntats\u00e4chlich Kapitalertragsteuer auf die Dividendenbez\u00fcge einbehalten worden sei.
\nDiesen Nachweis habe die Antragstellerin nicht erbracht. Die Einschaltung des
\nausl\u00e4ndischen Brokers BROKER B, London erh\u00e4rte zudem im Zusammenhang
\nmit den getroffenen Feststellungen der Au\u00dfenpr\u00fcfung \u00fcber die Abwicklung der
\nAktiengesch\u00e4fte nach der Handelsstrategie der steuerlichen Berater die Vermutung,
\ndass die Kapitalertragsteuer nicht \u2013 wie zun\u00e4chst bescheinigt \u2013 einbehalten
\nund abgef\u00fchrt worden sei.
\nUnabh\u00e4ngig vom Fehlen der erforderlichen Bescheinigungen sei die Antragstellerin
\naber auch deshalb nicht Anrechnungsberechtigte nach \u00a7 20 Abs. 2a Satz 1
\nEStG, da sie nicht wirtschaftlicher Eigent\u00fcmer (\u00a7 39 AO) der von ihr erworbenen
\nAktien und damit nicht Anteilseigner gewesen sei.
\nDemgegen\u00fcber tr\u00e4gt die Antragstellerin vor, dass es f\u00fcr die \u00c4nderung der Anrechnungsverf\u00fcgung
\nbereits an einem rechtswidrigen Verwaltungsakt fehle, weil
\ndie Anrechnungsvoraussetzungen des \u00a7 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG vorl\u00e4gen. Sie meint,
\ndass sie zum Zeitpunkt der Dividendenaussch\u00fcttung wirtschaftliche Eigent\u00fcmerin
\nund damit als Anteilseignerin zur Anrechnung von Kapitalertragsteuer berechtigt
\ngewesen sei. Dies gelte selbst im Fall von sog. Leerverk\u00e4ufen. Dass die Kapitalertragsteuer
\nerhoben worden sei, ergebe sich bereits aus der Auszahlung der um die
\nKapitalertragsteuer gek\u00fcrzten Netto-Dividende bzw. der Netto-Dividenden-
\nKompensationzahlung. Dabei sei evident, dass die hier betroffenen M-Dax- bzw.
\nDax 30-Aktiengesellschaften die Kapitalertragsteuer auch abgef\u00fchrt h\u00e4tten. Durch
\ndie Vorlage der Jahressteuerbescheinigung habe die Antragstellerin den Nachweis
\nf\u00fcr die Erhebung der Kapitalertragsteuer erbracht. Dass die Bescheinigung unrichtig
\nsei, habe das Finanzamt nicht nachgewiesen. Ebenso wie das Risiko der Nicht-
\n6 –
\nabf\u00fchrung von Kapitalertragsteuer den Fiskus treffe, gelte dies auch f\u00fcr das Risiko
\nder Nichtaufkl\u00e4rbarkeit der Frage, ob Kapitalertragsteuer erhoben worden sei,
\nda die, die Bescheinigung ausstellende Bank, ebenso Verwaltungshelfer und Beliehene
\ndes Fiskus sei. Die Steuerbescheinigungen h\u00e4tten ihre Tatbestandswirkung
\nf\u00fcr die Anrechnung der Kapitalertragsteuer auch nicht ex-tunc durch das R\u00fcckforderungsverlangen
\nder BANK 1 verloren. Nach der h\u00f6chstrichterlichen Rechtsprechung
\nsei der Widerruf einer bereits erteilten Steuerbescheinigung mit Tatbestandswirkung
\nirrelevant. Dass die ausgestellte Steuerbescheinigung objektiv richtig
\nsei, ergebe sich bereits aus der Regelung des \u00a7 45a Abs. 3 EStG. Danach habe
\nein inl\u00e4ndisches Kreditinstitut die Steuerbescheinigung zu erteilen, wenn es f\u00fcr
\nRechnung des Schuldners die Dividenden bzw. Dividenden-
\nKompensationszahlungen auszahle. Es komme dabei nicht darauf an, welches
\nKreditinstitut auf Ver\u00e4u\u00dferseite eingeschaltet gewesen sei. Die BANK 1 sei auch
\nbei einem Leerverkauf gezwungen gewesen, die Bescheinigung unabh\u00e4ngig vom
\nGeschehen auf der Ver\u00e4u\u00dferungsseite auszustellen. Selbst eine doppelte Anrechnung
\nvon Kapitalertragsteuer stehe der Rechtm\u00e4\u00dfigkeit der Bescheinigung demzufolge
\nnicht entgegen. Da nach \u00a7 45a Abs. 3 Satz 2, 2. Halbsatz EStG der Emittent
\nder Aktien in den F\u00e4llen des \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG ebenfalls als Schuldner
\nder Kapitalertr\u00e4ge gelte, w\u00fcrde er damit nach \u00a7 44 Abs. 1 Satz 3 EStG als
\nSchuldner der Abzugssteuer fingiert. Bei der Beurteilung, ob der Steuerabzug
\ndurchgef\u00fchrt worden ist, komme es daher nur darauf an, dass der Emittent der Aktien
\ndiesen vorgenommen habe, was nicht ernsthaft zweifelhaft sei. Unabh\u00e4ngig
\ndavon l\u00e4gen hier die \u00c4nderungsvoraussetzungen des \u00a7 130 Abs. 2 AO auch deshalb
\nnicht vor, weil kein Erwirken der Anrechnung durch die Antragstellerin vorliege.
\nZwischenzeitlich sind am \u2026: X \u20ac, am \u2026: X \u20ac von Haftungsschuldnern und am \u2026
\nX \u20ac von der Antragstellerin auf ihre Steuerschuld gezahlt und entsprechend der
\nTilgungsbestimmungen verrechnet worden.
\nDie Antragstellerin hat daraufhin ihren urspr\u00fcnglichen Antrag auf Aussetzung der
\nVollziehung der angefochtenen Steuerbescheide, soweit die Steuerschulden ge-
\n7 –
\ntilgt wurden, in einen Antrag auf Aufhebung der Vollziehung umgestellt. Sie beantragt
\nnunmehr:
\n1. Die Vollziehung der Bescheide \u00fcber die ge\u00e4nderte Anrechnung von
\nSteuerabzugsbetr\u00e4gen und K\u00f6rperschaftsteuer f\u00fcr 2006, 2007 und 2008 sowie
\nder Bescheide \u00fcber Zinsen f\u00fcr K\u00f6rperschaftsteuer f\u00fcr 2006, 2007 und
\n2008, alle vom \u2026, ab F\u00e4lligkeit bis einen Monat nach Bekanntgabe der
\nEinspruchsentscheidung ohne Sicherheitsleistung in der H\u00f6he auszusetzen,
\nin der Zahlungen an den Antragsgegner noch nicht erfolgt sind;
\n2. soweit Zahlungen an den Antragsgegner erfolgt sind, die Vollziehung der
\nBescheide \u00fcber die ge\u00e4nderte Anrechnung von Steuerabzugsbetr\u00e4gen und
\nK\u00f6rperschaftsteuer f\u00fcr 2006, 2007 und 2008 sowie der Bescheide \u00fcber Zinsen
\nzur K\u00f6rperschaftsteuer f\u00fcr 2006, 2007 und 2008, alle vom \u2026, ohne Sicherheitsleistung
\nab F\u00e4lligkeit bis einen Monat nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung
\naufzuheben.
\n3. hilfsweise, die Beschwerde zum Bundesfinanzhofs zuzulassen.
\nDer Antragsgegner beantragt,
\nden Antrag abzuweisen.
\nEr verweist darauf, dass die \u00c4nderung der urspr\u00fcnglichen Anrechnungsverf\u00fcgungen
\nwegen fehlender anrechenbarer Kapitalertragsteuer nach \u00a7 130 Abs. 2 AO
\nrechtm\u00e4\u00dfig sei. Entgegen der Ansicht der Antragstellerin sei vorliegend nicht auf
\ndie Besteuerung der (Ur-) Dividende mit der Anrechnung der Steuerabzugsbetr\u00e4ge,
\ndie vom Schuldner der Kapitalertr\u00e4ge, dem Emmitent der Aktien nach \u00a7 44
\nAbs. 1 Satz 1 i.V.m. Satz 3 EStG abgef\u00fchrt wurde, abzustellen. Denn die Antragstellerin
\nhabe hier Dividendenausgleichszahlungen im Sinne von \u00a7 20 Abs. 1 Nr.
\n1 Satz 4 EStG vereinnahmt, die in H\u00f6he der Netto-Dividenden von dem BROKER
\nB auf das Konto der Antragstellerin bei der BANK 1 \u00fcberwiesen worden seien.
\nAuch gelte der Emittent der Aktien f\u00fcr die Anwendung des \u00a7 45a Abs. 3 Satz 1
\nEStG gem\u00e4\u00df \u00a7 45a Abs. 3 Satz 3 EStG zwar als Schuldner der Kapitalertr\u00e4ge \u2013
\nnicht aber als Schuldner der Kapitalertragsteuer. Nach \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4
\n– 8 –
\nEStG habe das f\u00fcr den Verk\u00e4ufer der Aktien den Verkaufsauftrag ausf\u00fchrende
\ninl\u00e4ndische Kreditinstitut den Steuerabzug vorzunehmen. Folglich sei bei den
\nDividendenausgleichszahlungen nicht wie bei der (Ur-)Dividende der Emittent
\nder Aktien der Entrichtungspflichtige, sondern die Depotbank des
\n(Leer-)Verk\u00e4ufers. F\u00fcr das Jahr 2006 sei ohnehin kein Steuerabzug auf Dividendenausgleichszahlungen
\nerfolgt, da diese erst ab 01.01.2007 geschaffenen gesetzlichen
\nVoraussetzungen f\u00fcr die Erhebung der Steuerabzugsbetr\u00e4ge auf Dividendenausgleichszahlungen
\nnoch nicht existent gewesen seien. Mit dem Fehlen der
\nErhebung der Kapitalertragsteuer sei damit die zwingende Voraussetzung f\u00fcr deren
\nAnrechnung im Rahmen des \u00a7 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG ausgeschlossen.
\nDem Gericht haben die Verwaltungsakten zur Steuernummer vorgelegen. Sie
\nwaren Gegenstand des Verfahrens.
\nII.
\nDer Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ist nicht begr\u00fcndet.
\nNach dem Gesetz (\u00a7 69 Abs. 3 und 2 FGO) kann das Gericht die Vollziehung eines
\nSteuerbescheides auf Antrag des Steuerpflichtigen ganz oder teilweise aussetzen
\nbzw. aufheben, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtm\u00e4\u00dfigkeit des Steuerbescheides
\nbestehen oder wenn die Vollziehung f\u00fcr den Steuerpflichtigen eine unbillige,
\nnicht durch \u00fcberwiegende \u00f6ffentliche Interessen gebotene H\u00e4rte zur Folge
\nh\u00e4tte. Da dem Steuerpflichtigen durch eine Aussetzung der Vollziehung nur ein
\nvorl\u00e4ufiger Rechtsschutz gew\u00e4hrt werden soll, beschr\u00e4nkt sich das Verfahren auf
\neine summarische Pr\u00fcfung der Sach- und Rechtslage aufgrund des zwischen den
\nBeteiligten unstreitigen Sachverhaltes und der vorliegenden Beweismittel. Diese
\nPr\u00fcfung ergibt folgendes:
\nNach summarischer Pr\u00fcfung bestehen keine ernstlichen Zweifel an der Rechtm\u00e4\u00dfigkeit
\nder angefochtenen Verwaltungsakte. Das Finanzamt hat die urspr\u00fcngli-
\n9 –
\nchen Anrechnungsverf\u00fcgungen 2006 bis 2008 zutreffend nach \u00a7 130 Abs. 2 Nr. 3
\nAO ge\u00e4ndert und die zun\u00e4chst steuermindernd ber\u00fccksichtigte Kapitalertragsteuer
\nzu Recht nicht auf die K\u00f6rperschaftsteuerschuld angerechnet.
\n1. Nach \u00a7 130 Abs. 2 Nr. 3 AO kann ein rechtswidriger beg\u00fcnstigender Verwaltungsakt
\nzur\u00fcckgenommen werden, wenn ihn der Beg\u00fcnstigte durch Angaben erwirkt
\nhat, die in wesentlicher Beziehung unrichtig oder unvollst\u00e4ndig waren. Diese
\nRegelung gilt auch f\u00fcr Anrechungsverf\u00fcgungen, wenn und soweit diese -wie
\nvorliegend \u2013 als Verwaltungsakt anzusehen sind.
\nIm Streitfall liegen insoweit nach summarischer Pr\u00fcfung die Voraussetzungen f\u00fcr
\neine \u00c4nderung der Anrechnungsbescheide vor, da die Antragstellerin durch ihre
\nAngaben in den Steuererkl\u00e4rungen und die vorgelegten Bescheinigungen zu Unrecht
\nden Eindruck erweckt hatte, dass anrechenbare Kapitalertragsteuer vorliege,
\num die die K\u00f6rperschaftsteuerschuld zu mindern sei. Diese daraufhin erfolgte Anrechnung
\nder Kapitalertragsteuer durch Bescheide vom \u2026, \u2026 und \u2026 war rechtswidrig.
\na. Nach \u00a7 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG i.V.m. \u00a7 31 Abs. 1 KStG wird auf die Einkommensteuer\/
\nK\u00f6rperschaftsteuer die durch Steuerabzug erhobenen Einkommensteuer\/
\nK\u00f6rperschaftsteuer angerechnet, soweit sie auf die bei der Veranlagung erfassten
\nEink\u00fcnfte entf\u00e4llt und nicht die Erstattung beantragt oder durchgef\u00fchrt ist. Die
\ndurch Steuerabzug erhobene Einkommensteuer wird nicht angerechnet, wenn die
\nin \u00a7 45a Abs. 2 oder 3 EStG bezeichnete Bescheinigung nicht vorgelegt worden
\nist.
\n\u201eErhoben\u201c im Sinne des \u00a7 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG ist die in Form der Kapitalertragsteuer
\nerhobene Einkommensteuer bereits dann, wenn sie vom Schuldner der
\nKapitalertr\u00e4ge f\u00fcr Rechnung des Gl\u00e4ubigers der Kapitalertr\u00e4ge einbehalten wurde.
\nAuf die Abf\u00fchrung der einbehaltenen Kapitalertragsteuer an das Finanzamt
\nkommt es dabei nicht an.
\n– 10 –
\nAllerdings muss die anzurechnende Kapitalertragsteuer dabei auf solche Eink\u00fcnfte
\nentfallen, die bei der Einkommensteuerveranlagung erfasst wurden. F\u00fcr Kapitaleink\u00fcnfte
\nbestimmt \u00a7 20 Abs. 2a EStG, dass der Anteilseigner Eink\u00fcnfte aus
\nKapitalverm\u00f6gen im Sinne des \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 und 2 EStG erzielt. Anteilseigner
\nist derjenige, dem nach \u00a7 39 AO die Anteile im Zeitpunkt des Gewinnverwendungsbeschlusses
\nzuzurechnen sind. Das kann nach \u00a7 39 Abs. 2 AO auch ein wirtschaftlicher
\nEigent\u00fcmer sein, der wie ggf. bei \u201ecum-\/ex-Gesch\u00e4ften\u201c nicht
\nzugleich Inhaber der Aktien ist. Durch die Einf\u00fchrung der Regelung des \u00a7 20 Abs.
\n1 Nr. 1 Satz 4 EStG kann es f\u00fcr die Frage der Anrechnungsberechtigung jedoch
\nbei Aktienverk\u00e4ufen dahinstehen, ob bei Leerverk\u00e4ufen das wirtschaftliche Eigentum
\nbereits mit Kaufvertragsabschluss \u00fcbergeht. Denn der Steuerpflichtige, der
\ngerade nicht wirtschaftlicher Eigent\u00fcmer geworden ist, hat die Dividendenkompensationszahlungen
\nals Kapitaleink\u00fcnfte zu versteuern, so dass jedenfalls Eink\u00fcnfte
\nim Sinne des \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG vorliegen, die entweder im Rahmen
\ndes Satzes 1 oder des Satzes 4 zu erfassen sind.
\nF\u00fcr die Anrechnungsberechtigung kommt es daher nicht darauf an, ob die Einnahmen
\nnach \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 oder Satz 4 EStG zu erfassen sind; entscheidend
\nist vielmehr, ob hinsichtlich der bei der Veranlagung zu erfassenden
\nEink\u00fcnfte eine Erhebung der Kapitalertragsteuer vorliegt. Es kommt also darauf
\nan, ob auf die zu erfassenden Eink\u00fcnfte der Steuerabzug vorgenommen wurde.
\nDie Beweislast f\u00fcr die Erhebung der Kapitalertragsteuer trifft nach allgemeinen
\nGrunds\u00e4tzen denjenigen, der die Anrechnung begehrt (Kirchhoff, Kommentar
\nzum Einkommensteuergesetz, \u00a7 36 EStG, Rn. D171). Dies ist im Streitfall die Antragstellerin.
\nb. Vorliegend hat die Antragstellerin diesen Nachweis nicht erbracht. Zwar hat
\ndie Antragstellerin bei der Abgabe der Steuererkl\u00e4rung eine Anrechnungsbescheinigung
\nder Bank nach \u00a7 45a Abs. 2 EStG vorgelegt, die regelm\u00e4\u00dfig den Anscheinsbeweis
\nf\u00fcr die Zahlung der anzurechnenden Kapitalertragsteuer liefert.
\n– 11 –
\nDiese Anrechnungsbescheinigung hat die ausstellende Bank jedoch widerrufen.
\nDamit entf\u00e4llt auch die ihr innewohnende Beweisvermutung.
\nSoweit die Antragstellerin unter Hinweis auf die Rechtsprechung darauf verweist,
\ndass es ausreiche, wenn die Anrechnungsbescheinigung vorgelegen habe, mit der
\nFolge, dass auch bei Widerruf der Anrechnungsbescheinigung die Voraussetzungen
\nf\u00fcr die Anrechnung noch best\u00fcnden, verkennt die Antragstellerin die doppelte
\nFunktion, insbesondere den Beweiswert dieser Bescheinigung. Zweck der Bescheinigung
\nist zum einen die besondere Nachweisfunktion f\u00fcr die entrichtete
\nKapitalertragsteuer. Sie liefert den Anscheinsbeweis f\u00fcr die Entrichtung der Kapitalertragsteuer
\nauf die erhaltenen Zahlungen. Zum anderen ist die Bescheinigung
\nmateriell-rechtliche Voraussetzung und Tatbestandsmerkmal f\u00fcr die Anrechnung
\n(BFH-Urteil vom 12.02.2008 VII R 33\/06, BFH\/NV 2008, 845). Liegt die Bescheinigung
\nnicht vor, ist das zus\u00e4tzliche Tatbestandsmerkmal zur Anrechnung
\nder Kapitalertragsteuer nicht erf\u00fcllt (BFH-Urteil vom 29.04.2008, VIII R 28\/07,
\nBStBl II 2009, 842). Selbst wenn man unter Hinweis auf die Rechtsprechung
\n(BFH-Beschluss vom 20.08.2007 I B 98\/07, BFH\/NV 2007, 2276) die Meinung
\nvertritt, dass durch die R\u00fcckforderung der Anrechnungsbescheinigung das Tatbestandsmerkmal
\nder Vorlage einer Anrechnungsbescheinigung nach \u00a7 45a Abs. 2
\nEStG nicht entf\u00e4llt, wird jedenfalls die Anscheinsbeweisfunktion durch den Widerruf
\nder Bescheinigung beseitigt.
\nSoweit die ausstellende Bank die Bescheinigung zur\u00fcckfordert, weil \u2013 wie im
\nStreitfall \u2013 wegen m\u00f6glicher Einschaltung einer ausl\u00e4ndischen Depotbank begr\u00fcndete
\nZweifel an dem Einbehalt der Kapitalertragsteuer auf die geleisteten Ertragszahlungen
\nbestehen, kann die Bescheinigung keinen Beweis mehr f\u00fcr die
\nEntrichtung der Kapitalertragsteuer bieten. Um die Anrechnung erhobener
\nKapitalertragsteuer zu erreichen, bedarf es demzufolge zum Nachweis f\u00fcr die Erhebung
\nder Kapitalertragsteuer anderer geeigneter Beweismittel. Diesen Nachweis
\nhat die Antragstellerin trotz ausdr\u00fccklichen Hinweises des Finanzamtes nicht erbracht.
\nSelbst wenn man davon ausgeht, dass hier der Emittent der Aktien (DAX
\n30-Unternehmen) den Steuerabzug auf die Dividende vorgenommen hat, h\u00e4tte die
\n– 12 –
\nAntragstellerin f\u00fcr diesen Fall glaubhaft machen m\u00fcssen, dass es sich hier nicht
\num Aktienleerverk\u00e4ufe gehandelt hat und dass sie zum Zeitpunkt der Aussch\u00fcttung
\nwirtschaftliche Eigent\u00fcmerin der Aktien war. Dies hat sie weder hinreichend
\ndargelegt noch glaubhaft gemacht.
\nc. Soweit die Antragstellerin unter Hinweis auf die Rechtsprechung (BFH-Urteil
\nvom 23.04.1996, VIII R 30\/93, BFHE 181, 7) ausf\u00fchrt, dass es nicht darauf ankomme,
\nob die Kapitalertragsteuer tats\u00e4chlich abgef\u00fchrt worden sei, betrifft dies
\nnur solche F\u00e4lle, in denen die Abzugssteuer von den Ertr\u00e4gen auch tats\u00e4chlich
\neinbehaltenen wurde. Dies folgt aus der Erw\u00e4gung, dass sich der Fiskus beim
\nEinzug der Kapitalertragsteuer des Schuldners der Kapitalertr\u00e4ge als \u201eVerwaltungsgehilfen\u201c
\nbedient, der Gl\u00e4ubiger der Kapitalertr\u00e4ge (Steuerschuldner) den
\nSteuereinbehalt dulden muss und auf die Abf\u00fchrung der eingehaltenen Kapitalertragsteuer
\ndurch den Schuldner der Kapitalertragsteuer regelm\u00e4\u00dfig keinen Einfluss
\nnehmen kann. Vor diesem Hintergrund ist es geboten, das Risiko der Nichtabf\u00fchrung
\nder Kapitalertragsteuer durch den Schuldner der Kapitalertr\u00e4ge und den
\nAusfall der Kapitalertragsteuer dem Fiskus zuzuweisen, der sich des Schuldners
\nder Kapitalertr\u00e4ge als \u201eVerwaltungshelfer\u201c bedient (BFH-Urteil vom 23.04.1990
\na.a.O.). Ein solcher Fall liegt hier aber gerade nicht vor, da nicht hinreichend
\nglaubhaft gemacht worden ist, dass Kapitalertragsteuer auf die Dividendenertr\u00e4ge
\nbzw. die Ausgleichszahlungen tats\u00e4chlich einbehalten wurde. Der Umstand, dass
\nnur die Gutschrift der Nettodividende bei der depotf\u00fchrenden Bank des Gl\u00e4ubigers
\nder Kapitalertr\u00e4ge erfolgt, besagt nicht, dass die Depotbank des Schuldners
\nder Kapitalertr\u00e4ge die Kapitalertragsteuer auf die Kapitalertr\u00e4ge auch einbehalten
\nhat. Eine Verpflichtung zur Einbehaltung der Kapitalertragsteuer auf dividendengleiche
\nBez\u00fcge besteht insoweit nur bei inl\u00e4ndischen Instituten (\u00a7 44 Abs. 1 Satz
\n3 EStG). Zumindest in den F\u00e4llen, in denen nicht ersichtlich ist, ob es sich bei der
\ndepotf\u00fchrenden Bank um ein inl\u00e4ndisches Institut handelt, kann nicht unterstellt
\nwerden, dass die Kapitalertragsteuer einbehalten wurde. Es ist daher fernliegend,
\ndie depotf\u00fchrende Bank, insbesondere, wenn es sich um ein ausl\u00e4ndisches Institut
\n– 13 –
\nhandelt, als Verwaltungshelfer des Fiskus anzusehen. Solange die Bank keine Kapitalertragsteuer
\neinbehalten hat, besteht keinerlei Beziehung zu der depotf\u00fchrenden
\nBank.
\nZwar mag es zutreffen, dass bei Ausstellung einer Steuerbescheinigung das Risiko
\nf\u00fcr deren Falschausstellung in der Sph\u00e4re der Finanzverwaltung liegt. Dem Fiskus
\njedoch dar\u00fcber hinaus auch die Nachweispflicht aufzuerlegen, wenn keine Steuerbescheinigung
\nvorgelegt oder eine solche widerrufen wurde, f\u00fchrt jedoch zu weit.
\nDa die depotf\u00fchrende Bank, die die Aktien f\u00fcr den Kapitalanleger verwaltet und
\ndie bei Auszahlung der Kapitalertr\u00e4ge die Kapitalertragsteuer einzubehalten hat,
\nin diesen F\u00e4llen ihre Verwaltungshelferrolle gerade nicht nachgekommen ist bzw.
\nsich von ihrem Handeln distanziert hat, ist die Nachweispflicht insoweit dem
\nSph\u00e4renbereich des Kapitalanlegers, hier der Antragstellerin, zuzuordnen.
\nd. Soweit die Antragstellerin ferner ausf\u00fchrt, dass es wegen der gesetzlichen Fiktion
\ndes \u00a7 45a Abs. 3 Satz 2 2. Halbsatz EStG, nach der der Emittent der Aktien
\nals Schuldner der Kapitalertr\u00e4ge gilt, f\u00fcr die Durchf\u00fchrung des Steuerabzugs nur
\ndarauf ankommt, dass dieser den Steuerabzug ausgef\u00fchrt habe, wovon im Streitfall
\nzweifelsfrei auszugehen sei, ist dies rechtsirrig. Denn nach der Norm gilt der
\nEmittent nur als Schuldner der Kapitalertr\u00e4ge. Er wird dar\u00fcber hinaus nicht als
\nSchuldner der Abzugssteuer nach \u00a7 44 Abs. 1 Satz 3 EStG fingiert. Dass die Abf\u00fchrung
\nder Kapitalertragsteuer durch den Emittenten der Aktien f\u00fcr die Erhebung
\nder Steuer auf Dividendenkompensationszahlungen nicht ausreicht, ergibt sich
\nbereits aus dem Sinn und Zweck der Neuregelung des Jahressteuergesetzes 2007.
\nDanach soll die Depotbank eines Leerverk\u00e4ufers nunmehr gerade verpflichtet
\nsein, Kapitalertragsteuer auf die Ausgleichzahlung einzubehalten und an ihr Betriebsst\u00e4ttenfinanzamt
\nabzuf\u00fchren (\u00a7 44 Abs. 1 Satz 3, 5 EStG). Erkl\u00e4rtes gesetzgeberisches
\nZiel war es dabei, durch Einf\u00fchrung eines neuen Kapitalertragssteuererhebungstatbestandes
\nin \u00a7 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG \u201edem Fiskus die Kapitalertragsteuer
\nbetragsm\u00e4\u00dfig zur Verf\u00fcgung zu stellen, die dem Anrechnungsanspruch
\ndes Aktienerwerbers entspricht\u201c. Die Auslegung der Antragstellerin
\n– 14 –
\nwiderspricht diesem Gesetzeszweck. Dass der Gesetzgeber mit seiner Regelung
\nauf halben Weg stehen geblieben sein soll, \u00e4ndert dabei nichts an dem im Gesetzestext
\nniedergelegten Zweck der gesetzlichen Regelung.
\ne. Soweit die Antragstellerin unter Hinweis auf den Gesetzestext in \u00a7 45a Abs. 3
\nSatz 1 EStG ausf\u00fchrt, die BANK 1 habe die Bescheinigung zu erteilen, unabh\u00e4ngig
\ndavon, ob die Kapitalertragsteuer tats\u00e4chlich gezahlt worden sei, ist dies unzutreffend.
\nDie Antragstellerin verkennt dabei, dass die Bescheinigung nicht nur
\nTatbestandsmerkmal des \u00a7 45a Abs. 2 EStG ist, sondern insbesondere
\nauch Beweismittelfunktion hat. Zweck der Bescheinigung ist gerade der Nachweis
\neinbehaltener und abgef\u00fchrter Kapitalertragsteuer auf die zugeflossenen Ertr\u00e4ge
\n(BFH-Urteil vom 29.04.2008 VIII R 28\/07, BStBl II 2009, 842). Sofern diese zu
\nbeweisende Tatsache nicht vorliegt, darf demgem\u00e4\u00df auch keine Bescheinigung
\nausgestellt werden. Alles andere w\u00fcrde die \u201eVerwaltungshelferrolle\u201c der Bank ad
\nabsurdum f\u00fchren. Wenn das Gesetz von einer Verpflichtung zur Ausstellung der
\nBescheinigung spricht, bezieht sich dies auf den Regelfall und setzt angesichts
\ndes Regelungszwecks denklogisch voraus, dass auch Kapitalertragsteuer erhoben
\nwurde. Die Bescheinigung w\u00fcrde entwertet, wenn trotz begr\u00fcndeter Zweifel an
\nder Erhebung von Kapitalertragsteuer das die Bescheinigung ausstellende inl\u00e4ndische
\nKreditinstitut gleichwohl dessen Zahlung bescheinigen m\u00fcsste. Der Fiskus
\nhat demzufolge in seinen Verwaltungsanweisungen (BMF-Schreiben vom
\n05.11.2002, BStBl I 2002, 1338) die Kriterien festgelegt, nach denen abweichend
\nvom Regelfall begr\u00fcndete Zweifel an der Einbehaltung der Kapitalertragsteuer
\nbestehen, die der Ausstellung einer Steuerbescheinigung entgegenstehen.
\nInsbesondere die Haftungsregelung des \u00a7 45a Abs. 7 EStG bei falschen Bescheinigungen
\nimpliziert, dass die inhaltliche Richtigkeit der zu bescheinigenden Tatsachen
\n(und zwar in erster Linie die Erhebung der Kapitalertragsteuer) ma\u00dfgebend
\nist. Von dem ausstellenden Kreditinstitut kann daher nicht die Best\u00e4tigung
\nvon Inhalten verlangt werden, von denen es nicht nur keine positive Kenntnis hat,
\nsondern bei denen dar\u00fcber hinaus noch begr\u00fcndete, in den BMF-Schreiben konkretisierte
\nZweifel an der Richtigkeit des Inhaltes der Bescheinigung bestehen.
\nDes Weiteren ergibt sich durch den in \u00a7 45a Abs. 2 Satz 1 KStG niedergelegten
\n– 15 –
\nVorbehalt bez\u00fcglich der Regelungen in Abs. 3 und 4 der Norm, dass diese Verpflichtung
\nnur besteht, wenn die Kapitalertr\u00e4ge durch ein inl\u00e4ndisches Institut
\ngezahlt werden. Bestehen \u2013 wie im Streitfall \u2013 begr\u00fcndete Anhaltspunkte daf\u00fcr,
\ndass es sich bei der depotf\u00fchrenden Bank um ein ausl\u00e4ndisches Institut handelt,
\nbesteht nach der gesetzlichen Regelung keine Verpflichtung zur Erteilung der
\nSteuerbescheinigung.
\nf. Die Ansicht der Antragstellerin, die Kapitalertragsteuer sei wegen der gesetzlichen
\nRegelung auch ggf. doppelt anzurechnen, obwohl sie nur einmal abgef\u00fchrt
\nworden sei, ist abwegig. Sie widerspricht bereits dem Grundverst\u00e4ndnis der Kapitalertragsteuer
\nals Abzugssteuer. Die Kapitalertragsteuer ist keine Steuer eigener
\nArt, sondern eine besondere Erhebungsform der Einkommensteuer in Form einer
\nEinkommensteuervorauszahlung f\u00fcr Rechnung des Gl\u00e4ubigers bestimmter Kapitalertr\u00e4ge
\n(BFH-Urteil vom 18.02.1970 I R 97\/66, BStBl II 1970, 464). Die
\nRechtsprechung hat in ihren Entscheidungen die in \u00a7 36 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG
\ngetroffene Regelung stets \u201ewirtschaftlich\u201c verstanden und die Einbehaltung der
\nKapitalertragsteuer als Grundvoraussetzung f\u00fcr deren Anrechnung angesehen
\n(vgl. nur BFH-Urteil vom 23.04.1996 VIII R 30\/93, BFHE 181,7; Urteil vom
\n20.10.2010 I R 54\/09, BFH\/NV 2011, 641). Diesen Grunds\u00e4tzen widerspricht die
\nformaljuristische Auslegung der Antragstellerin, die mit dem steuerrechtlichen
\nGrundprinzipien der Anrechnung von Abzugssteuern nicht in Einklang zu bringen
\nist. Im Sachzusammenhang mit der Systematik der Anrechnung der Kapitalertragsteuer
\nals Abzugsteuer ist eine Gesetzesauslegung dahingehend, dass eine
\nAnrechnung erfolgen kann, ohne dass Abzugssteuern einbehalten wurden, nicht
\nvertretbar. Es ist evident, dass als Vorauszahlung nur Steuern angerechnet werden
\nk\u00f6nnen, die auch tats\u00e4chlich erhoben worden sind.
\n2. Mangels hinreichender Glaubhaftmachung der Erhebung von Kapitalertragsteuer
\nauf die erhaltenen Kapitalertr\u00e4ge durch die Antragstellerin liegen daher die
\nVoraussetzungen der Anrechnung des \u00a7 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG im Ergebnis nicht
\nvor. Der urspr\u00fcngliche Anrechnungsbescheid ist somit rechtswidrig und kann
\n– 16 –
\nnach \u00a7 130 Abs. 2 AO ge\u00e4ndert werden. Dessen Tatbestandsvoraussetzungen sind
\nim Streitfall bei summarischer Pr\u00fcfung gegeben.
\na. Der Umstand, dass die Steuerbescheinigung durch die BANK 1 erst nach
\nDurchf\u00fchrung der \u00c4nderung des Anrechnungsbescheides widerrufen wurde,
\nschlie\u00dft die \u00c4nderung des urspr\u00fcnglichen Bescheides nicht aus. Soweit es f\u00fcr die
\nAufhebung oder \u00c4nderung eines Bescheides entscheidend auf die Sachlage zur
\nZeit des Erlasses des Verwaltungsaktes ankommt, lagen bereits zu diesem Zeitpunkt
\ndie Tatbestandsvoraussetzungen der \u00c4nderungsnorm vor. Da die Antragstellerin
\nden Nachweis der Erhebung der Kapitalertragsteuer nicht erbracht hat, ist
\nbereits zu diesem Zeitpunkt die Anrechnung rechtswidrig. Der zun\u00e4chst bestehende
\nAnscheinsbeweis aufgrund der Bescheinigung der BANK 1 hat sich durch den
\nWiderruf dieser Bescheinigung als nicht haltbar erwiesen und f\u00fchrt, da keine \u00c4nderung
\nder Sach- und Rechtslage eingetreten ist, zur Rechtswidrigkeit des Verwaltungsaktes
\nex tunc.
\nb. Entgegen der Ansicht der Antragstellerin liegt im Streitfall auch ein \u201eErwirken\u201c
\nder Anrechnung durch die Antragstellerin vor. Ein solches Erwirken ist, wie
\ndas Finanzgericht Berlin-Brandenburg mit Urteil vom 08.12.2009 15 K 6030\/09 B
\n(die Aufhebung des Urteils durch den BFH erfolgte aus anderen Gr\u00fcnden, vgl.
\nBFH-Urteil vom 09.12.2010 VII R 3\/10, BFH\/NV 2011, 750) zutreffend ausgef\u00fchrt
\nhat (ebenso BFH-Urteil vom 22.08.2006 I R 42\/05, BFH\/NV 2007, 404) bereits
\ndann gegeben, wenn die Antragstellerin \u2013 wie vorliegend \u2013 durch Vorlage
\neiner unrichtigen Bescheinigung die Anrechnung der Kapitalertragsteuer verursacht
\nhat. Ohne die Angaben in den K\u00f6rperschaftsteuererkl\u00e4rungen und insbesondere
\nohne die Vorlage der Steuerbescheinigung h\u00e4tte das Finanzamt die Kapitalertragsteuer
\nnicht angerechnet.
\nc. Die Frist des \u00a7 130 Abs. 3 AO steht einer \u00c4nderung der Anrechnungsverf\u00fcgung
\nebenfalls nicht entgegen. Nach \u00a7 130 Abs. 3 Satz 1 AO ist die R\u00fccknahme eines
\nrechtswidrigen beg\u00fcnstigenden Verwaltungsaktes nur innerhalb eines Jahres nach
\nKenntnis des Finanzamts von den die R\u00fccknahme rechtfertigenden Tatsachen
\n– 17 –
\nm\u00f6glich. Soweit es mehrere Tatsachen sind, die jede f\u00fcr sich nicht geeignet ist,
\nZweifel an der Richtigkeit der Anrechnungsverf\u00fcgung zu begr\u00fcnden, die aber zusammengenommen
\ndie Rechtm\u00e4\u00dfigkeit der \u00c4nderung der Anrechnungsverf\u00fcgung
\nergeben, liegt der die Frist ausl\u00f6sende Umstand erst vor, wenn die Tatsachen kumulativ
\nvorliegen, die zur Rechtswidrigkeit der Anrechnungsverf\u00fcgung f\u00fchren.
\nDa das Finanzamt vorliegend erst sukzessive im Rahmen der Au\u00dfenpr\u00fcfung
\nKenntnis von Tatsachen erlangt hat, die auf einer Rechtswidrigkeit der Anrechnung
\nschlie\u00dfen lie\u00dfen und die zur Zur\u00fcckforderung der Bankbescheinigung f\u00fchrten,
\nwar die Jahresfrist zum Zeitpunkt des Erlasses der ge\u00e4nderten Anrechnungsbescheide
\nvom \u2026 noch nicht abgelaufen. So hat das Finanzamt unter anderem erst
\ndurch die Antwort auf die Pr\u00fcfungsanfragen Nr. \u2026 vom \u2026 erfahren, dass es sich
\nbei den vorliegenden Gesch\u00e4ften um OTC-Gesch\u00e4fte handelte und dass es \u2013 was
\nnoch sp\u00e4ter bekannt wurde \u2013 bei einer Vielzahl der Transaktionen zu Lieferverz\u00f6gerungen
\ngekommen ist.
\nd. Dar\u00fcber hinaus ist die Frist des \u00a7 130 Abs. 3 Satz 1 AO vorliegend auch unbeachtlich,
\nda nach summarischer Pr\u00fcfung vorliegend eine R\u00fccknahme der Anrechnungsverf\u00fcgung
\nauch nach \u00a7 130 Abs. 2 Nr. 2 AO m\u00f6glich war. Nach \u00a7 130
\nAbs. 2 Nr. 2 AO darf ein Verwaltungsakt, der einen rechtserheblichen Vorteil begr\u00fcndet,
\nnach \u00a7 130 Abs. 3 Satz 2 AO au\u00dferhalb der Jahresfrist des Satzes 1 zur\u00fcckgenommen
\nwerden, wenn er durch unlautere Mittel, wie arglistige T\u00e4uschung,
\nerwirkt worden ist. Arglistige T\u00e4uschung ist eine bewusste vors\u00e4tzliche
\nIrref\u00fchrung, wobei bedingter Vorsatz ausreicht. Sie kann auch in dem pflichtwidrigen
\nVerschweigen entscheidungserheblicher Tatsachen bestehen (von Wedelsst\u00e4dt
\nin Beermann\/Gosch, AO\/FGO-Kommentar, \u00a7 130 AO, Rn. 10, BFHUrteil
\nvom 23.07.1998, VII R 141\/97, BFH\/NV 1999, 433).
\nDavon ausgehend liegt arglistiges Handeln, das eine \u00c4nderung nach \u00a7 130 Abs. 3
\nNr. 2 AO rechtfertigt, dann vor, wenn ein Steuerpflichtiger die Anrechnung von
\nKapitalertragsteuern in seiner Steuererkl\u00e4rung, ggf. durch Vorlage von Kapitalertragsteuerbescheinigungen,
\nin Kenntnis der Nichteinbehaltung der geltend gemachten
\nAbzugssteuern, geltend macht.
\n– 18 –
\naa. Vorliegend hatte die Antragstellerin nach summarischer Pr\u00fcfung Kenntnis von
\nder Nichteinbehaltung der geltend gemachten Kapitalertragsteuer, so dass eine
\n\u00c4nderung der Anrechnungsverf\u00fcgungen auch nach \u00a7 130 Abs. 2 Nr. 3 AO gerechtfertigt
\nist.
\nDer Antragsgegner weist zutreffend darauf hin, dass die Handelsstrategie nach
\ndem \u201eModell X\u201c ersichtlich darauf beruht, durch die Einschaltung einer ausl\u00e4ndischen
\nDepotbank eine Anrechnung von Kapitalertragsteuer auf Aktienleerverk\u00e4ufe
\nzu erhalten, ohne dass auf die Aktienkompensationszahlungen Kapitalertragsteuer
\ndurch die ausl\u00e4ndische Bank entrichtet wurde. Die Notwendigkeit der
\nEinschaltung einer ausl\u00e4ndischen Depotbank ergibt sich dabei aus dem Gutachten
\nvon Herrn X vom \u2026, wo es hei\u00dft, dass es sich bei dem Vorverk\u00e4ufer und dem
\nVerk\u00e4ufer um ein im Ausland ans\u00e4ssiges Unternehmen handelt (Anlage AG 8,
\nSeite 5, 1. Aufz\u00e4hlungspunkt, Satz 5 \u201eAnlagenband Finanzamt\u201c). Weiterhin wird
\nauf dem Schaubild in der Anlage 1 zu dem genannten Gutachten (Anlage AG 8,
\nSeite 45 a.a.O.) auf den ausl\u00e4ndischen Verk\u00e4ufer und Vorverk\u00e4ufer verwiesen.
\nInsbesondere aber das Schreiben von Herrn X vom \u2026 an die BANK 1, in dem er
\nausf\u00fchrt, dass die Strategie auch nach 2007 noch funktioniere, wenn das den Verkaufsauftrag
\nausf\u00fchrende Kreditinstitut f\u00fcr den im Ausland ans\u00e4ssigen Verk\u00e4ufer
\nein ausl\u00e4ndisches, nicht jedoch \u2013 wie \u00a7 44 Abs. 1 Satz 3 EStG dies verlangt \u2013 ein
\ninl\u00e4ndisches Kreditinstitut ist (Anlage AG 6, Seite 2, letzter Absatz a.a.O.), weist
\ndarauf hin, dass die Einschaltung einer ausl\u00e4ndischen Depotbank Voraussetzung
\nbei den Aktienverk\u00e4ufen entsprechend dem vorgegebenen Muster war.
\nNur vor diesem Hintergrund, der Anrechnung nicht gezahlter Kapitalertragsteuer
\nmachte das genannte Modell wirtschaftlich einen Sinn. Die Einschaltung eines
\nausl\u00e4ndischen Brokers sowie die nicht termingerechte Erf\u00fcllung bei einzelnen
\nTransaktionen und die Einschaltung von Herrn X als Berater der Antragstellerin
\nbei Anbahnung und Abwicklung der Gesch\u00e4fte lassen bei summarischer Pr\u00fcfung
\ndarauf schlie\u00dfen, dass es sich vorliegend um Aktienverk\u00e4ufe nach dem im Gutachten
\nvorgegebenen Muster handelte. Zwar weist die Antragstellerin zutreffend
\n– 19 –
\ndarauf hin, dass ausl\u00e4ndische Broker sich auch einer inl\u00e4ndischen Depotbank bedienen
\nk\u00f6nnten. Diese theoretische M\u00f6glichkeit ist jedoch praktisch auszuschlie\u00dfen,
\nda sie bei der o.g. Handelsstrategie wirtschaftlich keinen Sinn macht.
\nbb. Soweit die Antragstellerin ausf\u00fchrt, dass sie mit der Handelsstrategie lediglich
\nArbitragegewinne haben erzielen wollen, ist dies nicht glaubhaft. Der Antragsgegner
\nweist zutreffend darauf hin, dass die gew\u00e4hlte Gestaltung unter Einschaltung
\nder BANK 1 f\u00fcr die behauptete Arbitragestrategie viel zu kostenintensiv und
\nder Handel Antragstellerin\/Broker der k\u00fcrzere, g\u00fcnstigere und risikolosere Weg
\ngewesen w\u00e4re. Im Einzelnen wird insoweit auf die zutreffenden Ausf\u00fchrungen des
\nAntragsgegners in seinem Schriftsatz vom \u2026 verwiesen. Auch widerspricht die
\ngew\u00e4hlte Gewinnverteilung dem Vorliegen von Arbitragegesch\u00e4ften. Es w\u00e4re unter
\nwirtschaftlichen Gesichtspunkten bei Arbitragegesch\u00e4ften nicht nachvollziehbar,
\nwarum die Antragstellerin 65 % des durch sie zu erzielenden Kapitalertragsteueranrechnungsvolumens
\nan die BANK 1 London h\u00e4tte zahlen sollen.
\nVielmehr sprechen sowohl die Gewinnverteilungsvereinbarung als
\nauch die gew\u00e4hlte Gestaltung bei summarischer Pr\u00fcfung f\u00fcr das Vorliegen von
\nAktienleerverkaufsgestaltungen.
\nAufgrund der genannten Umst\u00e4nde ergibt sich nach summarischer Pr\u00fcfung zur
\n\u00dcberzeugung des Gerichts, dass den vorliegend geltend gemachten Kapitalertragsteueranrechnungen
\nAktienleerverk\u00e4ufe unter Einschaltung einer ausl\u00e4ndischen
\nDepotbank zugrunde liegen, bei denen keine Kapitalertragsteuer auf die
\nAktienkompensationszahlungen einbehalten wurde.
\nDass der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer und alleinige Gesellschafter der Antragstellerin, Herr G
\n1, die n\u00e4heren Einzelheiten der Handelsstrategie kannte, ergibt sich bei summarischer
\nPr\u00fcfung zum einen bereits aus der H\u00f6he des eingesetzten Kapitals von rund
\n15 Milliarden Euro. Es erscheint lebensfremd, dass ein kapitalmarkterfahrener
\nInvestor wie Herr G 1 solche Betr\u00e4ge einsetzt, ohne das Risiko zu kennen und dazu
\ndie Einzelheiten der Handelsstrategie gepr\u00fcft zu haben. Zum anderen l\u00e4sst der
\nUmstand, dass Herr G 1 der eigentliche Initiator der Gesch\u00e4fte war, der sich aktiv
\n– 20 –
\nauf die Suche nach Herrn X und der BANK 1 begeben hat (vgl. Schreiben der
\nBANK 2 vom \u2026, Anlage \u2026, vom \u2026 Anlage \u2026, und vom \u2026, Anlage \u2026 a.a.O.)
\nsowie der Umstand, dass Herr G 1 bei der BANK 1 angefragt hat, ob sie in der
\nLage sei, die Struktur nach dem Gutachten X umzusetzen (vgl. Email von Herrn
\nvom \u2026, Anlage \u2026 a.a.O.) darauf schlie\u00dfen, dass Herrn G 1 zumindest die wesentlichen
\nPunkte der Handelsstrategie bekannt waren, er die Sache \u00fcberblickt
\nund damit wissentlich gehandelt hat.
\nMit dem Geltendmachen von nicht einbehaltener Kapitalertragsteuer als Abzugssteuer
\nim Rahmen der K\u00f6rperschaftsteuererkl\u00e4rung in Kenntnis des Umstandes,
\ndass dem bescheinigten Kapitalertragsteuerbetrag keine einbehaltene Steuer
\nzugrunde lag, t\u00e4uschte er den Antragsgegner nach Aktenlage \u00fcber das Vorliegen
\nder Voraussetzungen einer Steueranrechnung. Er handelte damit arglistig, um sich
\nnicht gerechtfertigte Steuervorteile zu verschaffen. Dass er dabei auf die Anrechnung
\nvon nicht einbehaltener Abzugssteuer vertraut hat, widerspricht elementaren
\nGrunds\u00e4tzen der Plausibilit\u00e4t im System der Steueranrechnung und kann nur als
\nSchutzbehauptung angesehen werden.
\n3. Entgegen der Ansicht der Antragstellerin ist die Vollziehung der ge\u00e4nderten
\nAnrechnungsverf\u00fcgungen auch nicht bereits deshalb auszusetzen, weil die Vollziehung
\nder Bescheide eine unbillige nicht durch \u00fcberwiegend \u00f6ffentliche Interessen
\ngebotene H\u00e4rte im Sinne des \u00a7 69 Abs. 2 Satz 2 FGO darstellt. Eine unbillige
\nund nicht durch \u00fcberwiegende \u00f6ffentliche Interessen gebotene H\u00e4rte liegt vor,
\nwenn dem Steuerpflichtigen durch die Vollziehung des angefochtenen Bescheides
\nwirtschaftliche Nachteile drohen, die durch eine etwaige sp\u00e4tere R\u00fcckzahlung der
\neingezogenen Betr\u00e4ge nicht ausgeglichen werden oder nur schwer wieder gut zu
\nmachen sind, oder wenn die Vollziehung zu einer Gef\u00e4hrdung der wirtschaftlichen
\nExistenz des Steuerpflichtigen f\u00fchren w\u00fcrde (BFH-Beschluss vom
\n05.03.1998 VII B 36\/97, BFH\/NV 1998, 1325). Anhaltspunkte hierf\u00fcr sind im
\nStreitfall nicht ersichtlich. Zwar handelt es sich hier um eine \u00fcberdurchschnittlich
\nhohe Forderung, die jedoch lediglich die R\u00fcckzahlung bereits ausgezahlter Gelder
\nbetrifft. Bei dem Gesch\u00e4ftsvolumen der Antragstellerin d\u00fcrfte sie in der Lage
\n– 21 –
\nsein, sich zum Ausgleich der Forderung notfalls die erforderlichen Gelder von
\nihrem Alleingesellschafter, dessen Verm\u00f6gen sie einsetzt und verwaltet, zu beschaffen.
\nAuch hat der Ausgleich eines Gro\u00dfteils der Forderungen gezeigt, dass
\ndie Antragstellerin \u00fcber Finanzierungsm\u00f6glichkeiten verf\u00fcgt, die \u00fcber das \u00dcbliche
\nhinausgehen. Abgesehen davon f\u00fchrt vorliegend wegen der geringen Aussichten
\nder Antragstellerin im Hauptsacheverfahren das Vorliegen einer unbilligen
\nH\u00e4rte nicht zur Aussetzung der Vollziehung.
\n4. Die Kostenentscheidung folgt aus \u00a7 135 Abs. 1 FGO.
\n5. Gr\u00fcnde, die die Zulassung der Beschwerde rechtfertigen, sind nicht ersichtlich.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
\u201cWird die Kapitalertragsteueranrechnungsbescheinigung von dem ausstellenden Kreditinstitut widerrufen, obliegt es grunds\u00e4tzlich dem Steuerpflichtigen, die Erhebung der Kapitalertragsteuer auf Dividenden- bzw. Dividendenkompensationszahlungen anhand anderer geeigneter Beweismittel nachzuweisen. Hierauf hat das Hessische Finanzgericht seine Entscheidung in einem Verfahren des vorl\u00e4ufigen Rechtsschutzes gest\u00fctzt (Az. 4 V 1661\/11), das die Einbehaltung und Abf\u00fchrung von Kapitalertragsteuer beim Verkauf von dividendenberechtigten … Hessisches Finanzgericht entscheidet zum Widerruf einer Bescheinigung \u00fcber die abgef\u00fchrte Kapitalertragsteuer im Zusammenhang mit sog. Cum-Ex-Gesch\u00e4ften<\/span> weiterlesen