{"id":28649,"date":"2013-05-11T11:23:34","date_gmt":"2013-05-11T09:23:34","guid":{"rendered":"http:\/\/blog.steuer.org\/?p=28649"},"modified":"2020-09-15T11:13:27","modified_gmt":"2020-09-15T09:13:27","slug":"bfh-zur-steuerbegunstigte-teilbetriebsverauserung-bei-einem-steuerberater-2","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/bfh-zur-steuerbegunstigte-teilbetriebsverauserung-bei-einem-steuerberater-2\/","title":{"rendered":"BFH zur steuerbeg\u00fcnstigte Teilbetriebsver\u00e4u\u00dferung bei einem Steuerberater"},"content":{"rendered":"

\u201cVer\u00e4u\u00dfert ein Steuerberater ein Beratungsb\u00fcro (bestehend aus dem zu diesem B\u00fcro geh\u00f6renden Mandantenstamm, der sachlichen und personellen Ausstattung), kann eine steuerbeg\u00fcnstigte Teilbetriebsver\u00e4u\u00dferung vorliegen, auch wenn der Steuerberater seine T\u00e4tigkeit in einem anderen B\u00fcro fortsetzt. Das hat der Bundesfinanzhof (BFH) mit Urteil vom 26. Juni 2012\u00a0<\/span>VIII R 22\/09<\/a>\u00a0entschieden.<\/span><\/p>\n

Geklagt hatte ein Steuerberater, der zeitweilig an drei verschiedenen Orten Beratungsb\u00fcros betrieb. Zwei B\u00fcros lagen nur 22 km voneinander entfernt. Diese beiden B\u00fcros hatte der Steuerberater von verschiedenen Steuerberatern erworben und nach seinem Vortrag im Wesentlichen unver\u00e4ndert fortgef\u00fchrt. Das dritte und weiter entfernt liegende B\u00fcro hatte er selbst gegr\u00fcndet.Von den beiden n\u00e4her beieinander liegenden B\u00fcros hatte der Steuerberater eines ver\u00e4u\u00dfert und daraus einen Gewinn erzielt, f\u00fcr dessen Besteuerung er die Tariferm\u00e4\u00dfigung beanspruchte. Finanzamt und Finanzgericht hatten die Voraussetzungen hierf\u00fcr unter Bezugnahme auf die Rechtsprechung des BFH verneint.<\/p>\n

Der BFH hatte in der Vergangenheit geurteilt, bei einem Freiberufler<\/a> komme eine steuerbeg\u00fcnstigte Teilbetriebsver\u00e4u\u00dferung nur in zwei Fallgruppen in Betracht. Entweder m\u00fcsse eine von zwei verschiedenartigen T\u00e4tigkeiten vollst\u00e4ndig aufgegeben werden oder es m\u00fcsse \u2013 bei gleichartigen T\u00e4tigkeiten \u2013 die T\u00e4tigkeit in einem von mehreren r\u00e4umlich abgegrenzten Wirkungskreisen zumindest vor\u00fcbergehend vollst\u00e4ndig eingestellt werden. Im Streitfall \u00fcberschnitten sich die r\u00e4umlichen Wirkungskreise der beiden nah beieinander liegenden Steuerberatungsb\u00fcros. Hiervon ausgehend, hat der BFH nun die erforderliche Selbst\u00e4ndigkeit des ver\u00e4u\u00dferten Verm\u00f6gensteils (Teilbetriebs) \u00fcber die bisherige Rechtsprechung hinaus auch dann f\u00fcr m\u00f6glich gehalten, wenn der ver\u00e4u\u00dferte Teilbetrieb in seinem urspr\u00fcnglich beim Erwerb vorhandenen Zuschnitt bis zu seiner Ver\u00e4u\u00dferung im Wesentlichen unver\u00e4ndert fortgef\u00fchrt worden ist. Die fehlende vollst\u00e4ndige r\u00e4umliche Trennung zwischen den beiden Teilbetrieben ist dann unbeachtlich. Das Finanzgericht muss nun noch pr\u00fcfen, ob diese Voraussetzungen im Streitfall vorliegen.\u201d<\/p>\n

 <\/p>\n

BFH-Urteil vom 26.06.2012 \u2013 VIII R 22\/09<\/p>\n

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Presseerkl\u00e4rung des\u00a0Bundesfinanzhofs (BFH)\u00a0Nr. 66<\/p>\n

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\u00a0\u201eSelbst\u00e4ndiger Teil des Verm\u00f6gens\u201d i.S. des \u00a7\u00a018 Abs.\u00a03 Satz\u00a01 EStG eines Steuerberaters <\/strong><\/h2>\n

\u00a0Leitsatz<\/strong><\/h2>\n

Eine steuerbeg\u00fcnstigte Teilpraxisver\u00e4u\u00dferung kann vorliegen, wenn ein Steuerberater<\/a> eine Beratungspraxis ver\u00e4u\u00dfert, die er (neben anderen Praxen) als v\u00f6llig selbst\u00e4ndigen Betrieb erworben und bis zu ihrer Ver\u00e4u\u00dferung im Wesentlichen unver\u00e4ndert fortgef\u00fchrt hat.<\/p>\n

\u00a0Gesetze<\/strong><\/h2>\n

EStG \u00a7 18 Abs. 3
\nEStG \u00a7 34 Abs. 1<\/p>\n

\u00a0Instanzenzug<\/strong><\/h2>\n

FG Rheinland-Pfalz vom 29.\u00a0April 2008 5\u00a0K\u00a02457\/05 (EFG 2009, 1113 )BFH VIII R 22\/09<\/p>\n

\u00a0Gr\u00fcnde <\/strong><\/h2>\n

I.<\/p>\n

1 <\/strong>\u00a0Streitig ist, ob der Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung einer Steuerberatungspraxis als Ver\u00e4u\u00dferung eines Teilbetriebs steuerlich beg\u00fcnstigt ist. Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) erzielte als Steuerberater und Wirtschaftspr\u00fcfer Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger Arbeit; Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin ist seine mit ihm zusammen veranlagte Ehefrau.<\/p>\n

2 <\/strong>\u00a0Der Kl\u00e4ger betrieb B\u00fcros in A und B. Beide Orte sind etwa 22\u00a0km voneinander entfernt. Die Praxis in A hatte der Kl\u00e4ger 1983 von einem Steuerberater erworben. Die Praxis in B erwarb er von einem anderen Steuerberater jeweils zur H\u00e4lfte in den Jahren 1988 (Gr\u00fcndung einer Soziet\u00e4t) und 1991 (vollst\u00e4ndige \u00dcbernahme). Der Kl\u00e4ger setzte die T\u00e4tigkeit seiner Vorg\u00e4nger fort. 1991 gr\u00fcndete der Kl\u00e4ger au\u00dferdem eine weitere Praxis in\u00a0C. Alle drei Praxen f\u00fchrte der Kl\u00e4ger unter seinem Namen allein.<\/p>\n

3 <\/strong>\u00a0Mit Vertrag vom 19.\u00a0Dezember 1997 ver\u00e4u\u00dferte der Kl\u00e4ger die Praxis in B mit Wirkung zum 2.\u00a0Januar 1998 an vier Erwerber (Steuerberater und Wirtschaftspr\u00fcfer). Zugleich verpflichtete sich der Kl\u00e4ger, noch bis zum 30.\u00a0Juni 1998 f\u00fcr die Erwerber t\u00e4tig zu sein, um den \u00dcbergang der bestehenden und mitver\u00e4u\u00dferten Steuerberatungsmandate zu gew\u00e4hrleisten. Der vereinbarte Kaufpreis betrug 900.000\u00a0DM f\u00fcr den ideellen Wert (Mandantenstamm) und 30.000\u00a0DM f\u00fcr die Einrichtung. Dem Kaufvertrag war eine Liste der ver\u00e4u\u00dferten Mandate beigef\u00fcgt. Nach dem Vortrag des Kl\u00e4gers handelte es sich dabei im Wesentlichen um den historisch gewachsenen Mandantenstamm der Praxis in B, den er bereits von seinem Vorg\u00e4nger erworben hatte. Im Oktober 1998 setzten die Vertragsparteien den Kaufpreis einvernehmlich auf 720.000\u00a0DM f\u00fcr den ideellen Praxiswert und 30.000\u00a0DM f\u00fcr das Inventar herab. Nicht alle Mandate hatten sich f\u00fcr die Erwerber als werthaltig erwiesen. F\u00fcr diesen Fall u.a. hatten die Vertragspartner eine Anpassung des Kaufpreises vorgesehen.<\/p>\n

4 <\/strong>\u00a0Im Praxis\u00fcbertragungsvertrag verpflichtete sich der Kl\u00e4ger au\u00dferdem, innerhalb von vier Jahren nach dem \u00dcbertragungsstichtag weder in B noch in einem Umkreis von 20\u00a0km um B als Steuerberater oder Wirtschaftspr\u00fcfer t\u00e4tig zu werden. Von dem Konkurrenzverbot ausgenommen waren die Orte X, Y, A und Z. Das Konkurrenzverbot sollte ferner nicht gelten f\u00fcr Mandanten, die dem \u00dcbergang des Mandats nicht zustimmen w\u00fcrden und f\u00fcr die deshalb der Kaufpreis zu mindern sei. F\u00fcr den Fall der Zuwiderhandlung gegen das Konkurrenzverbot hatte der Kl\u00e4ger eine Vertragsstrafe von 150\u00a0% des durchschnittlichen Jahresumsatzes des betreffenden Mandanten zu zahlen. Der Kl\u00e4ger hat unwidersprochen behauptet, er sei von den Erwerbern zu keiner Zeit wegen Verletzung des Konkurrenzverbots in Anspruch genommen worden.<\/p>\n

5 <\/strong>\u00a0Vor Ver\u00e4u\u00dferung der Praxis in B hatte der Kl\u00e4ger seine Wirtschaftspr\u00fcfungsmandate geb\u00fcndelt und auf eine GmbH unter seiner Leitung \u00fcbertragen. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob davon auch Mandate betroffen waren, die r\u00e4umlich der Praxis in B zuzurechnen waren. Gegenstand der Praxisver\u00e4u\u00dferung war jedenfalls der Mandantenstamm der Praxis in B ohne Wirtschaftspr\u00fcfungsmandate.<\/p>\n

6 <\/strong>\u00a0Unstreitig hatte der Kl\u00e4ger in der Praxis B auch Mandate durch das dortige Personal bearbeiten lassen, die \u00f6rtlich nicht B zuzurechnen waren. Dies betraf sowohl Mandate aus dem Raum A als auch Mandate aus C. F\u00fcr diese in B \u201eim Auftrag\u201d erledigten Arbeiten nahm der Kl\u00e4ger j\u00e4hrliche Ergebnisabgrenzungen zwischen den einzelnen B\u00fcros vor. Diese sog. Auftragsmandate wurden nicht zusammen mit der Praxis in B ver\u00e4u\u00dfert. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob diese Auftragsmandate aufgrund der in B erledigten Zuarbeiten der dortigen Praxis \u201ezugeh\u00f6rten\u201d mit der Folge, dass der Kl\u00e4ger durch das \u201eZur\u00fcckbehalten\u201d dieser Mandate auch nach Ver\u00e4u\u00dferung der Praxis B in deren r\u00e4umlichem Wirkungskreis t\u00e4tig geworden ist.<\/p>\n

7 <\/strong>\u00a0Die Umstrukturierung seiner T\u00e4tigkeit und den Verkauf der Praxis in B teilte der Kl\u00e4ger seinen Mandanten im Januar 1998 in einem Informationsschreiben mit. Darin erl\u00e4uterte er auch, dass er seine T\u00e4tigkeit aufgrund von \u00c4nderungen im Standesrecht nicht wie bisher fortsetzen k\u00f6nne. Jede Zweigstelle m\u00fcsse in Zukunft mit einem Berufstr\u00e4ger besetzt sein. Deshalb sei er gezwungen, die Praxis in B zu ver\u00e4u\u00dfern. Im M\u00e4rz 1998 teilte der Kl\u00e4ger dem Finanzamt F mit, dass mit Wirkung zum 2.\u00a0Januar 1998 der Teilbetrieb in B ver\u00e4u\u00dfert worden sei; f\u00fcr den Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn beantragte er die Tariferm\u00e4\u00dfigung gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a018 Abs.\u00a03, \u00a7\u00a034 Abs.\u00a01, Abs.\u00a02 Nr.\u00a01 des Einkommensteuergesetzes in der f\u00fcr das Streitjahr (1998) ma\u00dfgeblichen Fassung (EStG ).<\/p>\n

8 <\/strong>\u00a0In der Vergangenheit waren die Eink\u00fcnfte aus der Praxis in B vom Finanzamt F gesondert festgestellt worden. Dementsprechend stellte zun\u00e4chst das Finanzamt F die Tarifbeg\u00fcnstigung des Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns unter dem Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung fest.<\/p>\n

9 <\/strong>\u00a0Nach einer bei dem Kl\u00e4ger durchgef\u00fchrten Au\u00dfenpr\u00fcfung gelangte der Pr\u00fcfer zu der Einsch\u00e4tzung, dass eine steuerbeg\u00fcnstigte Teilbetriebsver\u00e4u\u00dferung nicht anzunehmen sei. In seinem abschlie\u00dfenden Bericht \u00fcber die Au\u00dfenpr\u00fcfung stellte der Pr\u00fcfer erg\u00e4nzend fest, die Praxen in B und A h\u00e4tten sich \u00fcberschneidende \u00f6rtliche Wirkungskreise. Au\u00dferdem h\u00e4tten Mandanten aus C und A Rechnungen aus B erhalten, Mandanten aus B und C h\u00e4tten aber auch Rechnungen aus A erhalten. Daraus zog der Pr\u00fcfer den Schluss, die Praxen in A, B und C seien auch organisatorisch nicht ausreichend voneinander getrennt gewesen. Mandate seien aus Kapazit\u00e4tsgr\u00fcnden dort bearbeitet worden, wo Personal zur Verf\u00fcgung gestanden habe. Die bei ihrer Anschaffung noch zu bejahende Selbst\u00e4ndigkeit der jeweiligen Praxen sei durch die Eingliederung in das einheitliche Unternehmen des Kl\u00e4gers aufgehoben worden. Au\u00dferdem habe der Kl\u00e4ger seine T\u00e4tigkeit im bisherigen Wirkungskreis fortgesetzt und nicht wie erforderlich vollst\u00e4ndig eingestellt.<\/p>\n

10 <\/strong>\u00a0Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt \u2014FA\u2014) schloss sich dieser W\u00fcrdigung an und versagte nach Aufhebung des Feststellungsbescheids im Einkommensteuerbescheid f\u00fcr 1998 die Anwendung der Tarifbeg\u00fcnstigung f\u00fcr den Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn.<\/p>\n

11 <\/strong>\u00a0Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.<\/p>\n

12 <\/strong>\u00a0In der Einspruchsentscheidung wurde u.a. festgestellt, der Kl\u00e4ger habe diverse Mandate, die in B bearbeitet wurden, bei der Ver\u00e4u\u00dferung \u201ezur\u00fcckbehalten\u201d; dadurch sei die von der Rechtsprechung aufgestellte Bagatellgrenze von 10\u00a0% bei Weitem \u00fcberschritten. Die ver\u00e4u\u00dferten und die zur\u00fcckbehaltenen Mandate seien zudem nicht streng nach \u00f6rtlichen Kriterien bestimmt worden. Der Kl\u00e4ger habe auch durch die Art der Au\u00dfendarstellung (zeitweilige Bezeichnung der Praxis in A als weitere Postanschrift des B\u00fcros B) zum Ausdruck gebracht, dass er einen einheitlichen Betrieb ohne organisatorische Trennung f\u00fchre. Die vom Kl\u00e4ger vorgenommene Aufteilung seines einheitlichen Mandantenstamms gen\u00fcge nicht f\u00fcr die Annahme eines Teilbetriebs.<\/p>\n

13 <\/strong>\u00a0Im Klageverfahren machte der Kl\u00e4ger geltend, er habe die Praxis B mit ihrem historisch gewachsenen Mandantenstamm ver\u00e4u\u00dfert. Ebenso habe er die Praxis A in ihrem historisch gewachsenen Zuschnitt belassen und behalten. Die Mandanten seien den jeweiligen B\u00fcros \u00fcber unterschiedliche DATEV-Zugangsnummern eindeutig zuzuordnen. An dieser Zuordnung habe er nichts ge\u00e4ndert. Deshalb sei er nach der Ver\u00e4u\u00dferung des B\u00fcros B mit jenen Mandanten seines B\u00fcros in A im Einzugsbereich des B\u00fcros B auch weiterhin t\u00e4tig geworden, die bereits zuvor zum Steuerb\u00fcro A geh\u00f6rten. Er habe davon abgesehen, die Mandate den Praxen in A und B nach \u00f6rtlichen Kriterien neu zuzuordnen, weil er stets beabsichtigt habe, die Praxis in B \u2014wie historisch gewachsen\u2014 wieder zu verkaufen. Nur f\u00fcr die Zukunft (Konkurrenzverbot) habe er mit den Erwerbern eine regionale Trennung der jeweiligen Wirkungskreise vereinbart.<\/p>\n

14 <\/strong>\u00a0Zu den f\u00fcr andere B\u00fcros in B erledigten Arbeiten hat der Kl\u00e4ger vorgetragen, es habe sich nur um b\u00fcrom\u00e4\u00dfige Hintergrundt\u00e4tigkeiten gehandelt; zur Beratung seien die Mandanten stets in das f\u00fcr sie zust\u00e4ndige B\u00fcro gekommen. Der Erl\u00f6s habe dem jeweiligen Stammb\u00fcro zugestanden; das Auftragsb\u00fcro habe lediglich seine Kosten und einen Teil des Gewinns beanspruchen d\u00fcrfen. So habe er auch die Personalstruktur der von ihm erworbenen Praxen unver\u00e4ndert lassen k\u00f6nnen.<\/p>\n

15 <\/strong>\u00a0Das Finanzgericht (FG) hat die Klage abgewiesen (Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 1113 ). Die Kl\u00e4ger haben erfolglos die Berichtigung des Tatbestands und des Protokolls der m\u00fcndlichen Verhandlung vor dem FG beantragt.<\/p>\n

16 <\/strong>\u00a0Mit der Revision r\u00fcgen die Kl\u00e4ger die Verletzung materiellen Rechts (\u00a7\u00a018 Abs.\u00a03 , \u00a7\u00a034 Abs.\u00a01 und Abs.\u00a02 EStG) und erheben Verfahrensr\u00fcgen.<\/p>\n

17 <\/strong>\u00a0Die Kl\u00e4ger beantragen,<\/p>\n

das Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 29.\u00a0April 2008 5\u00a0K\u00a02457\/05 aufzuheben und den ge\u00e4nderten Einkommensteuerbescheid f\u00fcr 1998 vom 17.\u00a0September 2007 mit der Ma\u00dfgabe zu \u00e4ndern, dass der Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6s aus der Beratungsstelle B in H\u00f6he von 720.000\u00a0DM nicht als laufender Gewinn, sondern als steuerbeg\u00fcnstigter Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn ber\u00fccksichtigt wird.<\/p>\n

18 <\/strong>\u00a0Das FA beantragt,<\/p>\n

die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

II.<\/p>\n

19 <\/strong>\u00a0Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG (\u00a7\u00a0126 Abs.\u00a03 Satz\u00a01 Nr.\u00a02 der Finanzgerichtsordnung \u2014FGO \u2014). Das FG hat zu Unrecht den Vortrag des Kl\u00e4gers unber\u00fccksichtigt gelassen, dass er zwei historisch gewachsene Betriebe \u00fcbernommen und bis zur Ver\u00e4u\u00dferung des einen unver\u00e4ndert fortgef\u00fchrt habe. Der Senat kann mangels tats\u00e4chlicher Feststellungen nicht entscheiden, ob die diesbez\u00fcglichen Behauptungen des Kl\u00e4gers zutreffen.<\/p>\n

20 <\/strong>\u00a01. Das FG hat angenommen, eine tarifbeg\u00fcnstigte Teilpraxisver\u00e4u\u00dferung komme nur in Betracht, wenn entweder eine von mehreren verschiedenartigen Berufst\u00e4tigkeiten aufgegeben werde oder \u2014bei gleichartiger T\u00e4tigkeit\u2014 wenn die bisherige T\u00e4tigkeit in einer von mehreren r\u00e4umlich und organisatorisch voneinander getrennten T\u00e4tigkeitsst\u00e4tten vollst\u00e4ndig eingestellt werde. Beides sei nicht der Fall.<\/p>\n

21 <\/strong>\u00a0a) Zu der ersten Fallgruppe hat das FG u.a. ausgef\u00fchrt, der Kl\u00e4ger habe keine verschiedenartigen T\u00e4tigkeiten ausge\u00fcbt. Die T\u00e4tigkeiten als Steuerberater und Wirtschaftspr\u00fcfer seien als Einheit zu behandeln, denn (auch) Wirtschaftspr\u00fcfer seien zur Steuerberatung befugt. Vielmehr habe der Kl\u00e4ger versucht, einen einheitlichen Mandantenstamm in Wirtschaftspr\u00fcfungs- und Steuerberatungsmandate aufzuteilen. Das sei vor dem Hintergrund unbeachtlich, dass er die bisherige Berufst\u00e4tigkeit in einem r\u00e4umlichen Bereich vollst\u00e4ndig einstellen m\u00fcsse.<\/p>\n

22 <\/strong>\u00a0b) Aber auch die Voraussetzungen der zweiten Fallgruppe l\u00e4gen nicht vor. Ob das B\u00fcro in B organisatorisch hinreichend selbst\u00e4ndig gewesen sei, k\u00f6nne dahinstehen, denn der Kl\u00e4ger habe seine T\u00e4tigkeit im bisherigen Wirkungskreis (von B) in nennenswertem Umfang fortgesetzt und nicht \u2014wie erforderlich\u2014 zumindest vor\u00fcbergehend vollst\u00e4ndig eingestellt.<\/p>\n

23 <\/strong>\u00a0c) Der Kl\u00e4ger k\u00f6nne sich auch nicht mit Erfolg auf die von der Rechtsprechung geschaffene Bagatellgrenze f\u00fcr das unsch\u00e4dliche Zur\u00fcckbehalten einzelner Mandate berufen. Die Fortsetzung der bisherigen T\u00e4tigkeit durch den Kl\u00e4ger sei (wie dargelegt) jedenfalls nicht mehr geringf\u00fcgig.<\/p>\n

24 <\/strong>\u00a02. Diese Ausf\u00fchrungen halten revisionsrechtlicher Nachpr\u00fcfung nicht stand.<\/p>\n

25 <\/strong>\u00a0a) Zu den Eink\u00fcnften aus selbst\u00e4ndiger Arbeit geh\u00f6rt nach \u00a7\u00a018 Abs.\u00a03 Satz\u00a01 EStG auch der Gewinn, der bei der Ver\u00e4u\u00dferung eines selbst\u00e4ndigen Teils des Verm\u00f6gens erzielt wird, das der selbst\u00e4ndigen Arbeit dient. In diesem Fall gilt u.a. \u00a7\u00a016 Abs.\u00a02 bis 4 EStG entsprechend (\u00a7\u00a018 Abs.\u00a03 Satz\u00a02 EStG ); der Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn wird, soweit er hiernach nicht steuerfrei bleibt, mit den erm\u00e4\u00dfigten S\u00e4tzen des \u00a7\u00a034 Abs.\u00a01 EStG besteuert (\u00a7\u00a034 Abs.\u00a02 Nr.\u00a01 EStG ).<\/p>\n

26 <\/strong>\u00a0b) Der Ausdruck \u201eselbst\u00e4ndiger Teil des Verm\u00f6gens\u201d in \u00a7\u00a018 Abs.\u00a03 Satz\u00a01 EStG ist im Gesetz nicht n\u00e4her definiert. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist er unter entsprechender Heranziehung der Voraussetzungen des Teilbetriebs i.S. des \u00a7\u00a016 Abs.\u00a01 Nr.\u00a01 EStG zu bestimmen (Beschluss des Gro\u00dfen Senats des BFH vom 18.\u00a0Oktober 1999 GrS\u00a02\/98, BFHE 189, 465 , BStBl II 2000, 123). Ein Teilbetrieb ist danach ein organisatorisch geschlossener, mit einer gewissen Selbst\u00e4ndigkeit ausgestatteter Teil eines Gesamtbetriebs, der \u2014f\u00fcr sich betrachtet\u2014 alle Merkmale eines Betriebs im Sinne des EStG aufweist und als solcher lebensf\u00e4hig ist (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. nur BFH-Urteil vom 13.\u00a0Februar 1996 VIII\u00a0R\u00a039\/92 , BFHE 180, 278 , BStBl II 1996, 409, m.w.N.). Ob ein Betriebsteil die f\u00fcr die Annahme eines Teilbetriebs erforderliche Selbst\u00e4ndigkeit besitzt, ist nach dem Gesamtbild der Verh\u00e4ltnisse im Zeitpunkt der Ver\u00e4u\u00dferung beim Ver\u00e4u\u00dferer zu entscheiden (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. nur BFH-Urteil vom 5.\u00a0Juni 2003 IV\u00a0R\u00a018\/02 , BFHE 203, 47 , BStBl II 2003, 838, m.w.N.).<\/p>\n

27 <\/strong>\u00a0c) Dabei kann im Hinblick auf die Eigenart der selbst\u00e4ndigen Arbeit, insbesondere die Bedeutung der pers\u00f6nlichen Bet\u00e4tigung, nach bisheriger h\u00f6chstrichterlicher Rechtsprechung die erforderliche Selbst\u00e4ndigkeit nur dann angenommen werden, wenn sich die freiberufliche Arbeit entweder auf wesensm\u00e4\u00dfig verschiedene T\u00e4tigkeiten mit zugeh\u00f6rigen unterschiedlichen Kunden- oder Patientenkreisen erstreckt (1.\u00a0Fallgruppe) oder bei gleichartiger T\u00e4tigkeit in \u00f6rtlich wie organisatorisch voneinander getrennten Bereichen ausge\u00fcbt wird (2.\u00a0Fallgruppe).<\/p>\n

28 <\/strong>\u00a0Handelt es sich hingegen um eine einheitliche gleichartige freiberufliche T\u00e4tigkeit, so kann regelm\u00e4\u00dfig ausgeschlossen werden, dass ein Teil der Praxis eine so weitgehende organisatorische Selbst\u00e4ndigkeit erreicht hat, dass er einem Teilbetrieb im gewerblichen Bereich gleichgestellt werden kann (vgl. BFH-Urteile vom 10.\u00a0Oktober 1963 IV\u00a0198\/62\u00a0S , BFHE 78, 303, BStBl III 1964, 120; vom 27.\u00a0April 1978 IV\u00a0R\u00a0102\/74, BFHE 125, 249 , BStBl II 1978, 562; vom 29.\u00a0Oktober 1992 IV\u00a0R\u00a016\/91, BFHE 169, 352 , BStBl II 1993, 182, mit umfangreicher Zusammenstellung der Rechtsprechung, und zuletzt in BFHE 203, 47 , BStBl II 2003, 838). Danach f\u00fchrt insbesondere die Aufteilung eines einheitlichen Mandantenstamms nicht zur Annahme einer Teilpraxis.<\/p>\n

29 <\/strong>\u00a0d) Diese Rechtsprechung schlie\u00dft es \u2014entgegen der Auffassung des FG\u2014 nicht aus, bei der gebotenen Gesamtw\u00fcrdigung auch den Umstand zu ber\u00fccksichtigen, dass der Kl\u00e4ger im Streitfall zwei f\u00fcr sich genommen v\u00f6llig selbst\u00e4ndige und lebensf\u00e4hige Steuerb\u00fcros von zwei verschiedenen Steuerberatern erworben und (nach seinem Vortrag) als solche fortgef\u00fchrt hat. Die vom BFH in der Vergangenheit gebildeten alternativen Fallgruppen beschreiben nur indiziell (nicht tatbestandlich) die f\u00fcr die Annahme eines Teilbetriebs erforderliche Selbst\u00e4ndigkeit, und zwar f\u00fcr die besonders h\u00e4ufig auftretenden Sachverhalte. Dies schlie\u00dft die Ber\u00fccksichtigung weiterer Umst\u00e4nde bei weniger typischen Sachverhalten nicht aus (vgl. auch Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 7.\u00a0November 1995 2\u00a0BvR\u00a0802\/90 , BStBl II 1996, 34 \u201eOderkonto\u201d). Dementsprechend hat der BFH den Fall, dass eine dem Teilbetrieb \u00e4hnliche Verselbst\u00e4ndigung zu verneinen ist, stets positiv umschrieben (einheitliche, gleichartige freiberufliche T\u00e4tigkeit). Und selbst f\u00fcr diesen Fall hat der BFH die Annahme der erforderlichen Selbst\u00e4ndigkeit nur \u201eregelm\u00e4\u00dfig\u201d ausgeschlossen.<\/p>\n

30 <\/strong>\u00a0e) Eine steuerbeg\u00fcnstigte Teilpraxisver\u00e4u\u00dferung kann auch dann vorliegen, wenn ein Steuerberater eine Beratungspraxis ver\u00e4u\u00dfert, die er (neben anderen Praxen) als selbst\u00e4ndigen Betrieb erworben und bis zu ihrer Ver\u00e4u\u00dferung im Wesentlichen unver\u00e4ndert fortgef\u00fchrt hat. Es kommt dann nicht entscheidend darauf an, ob die T\u00e4tigkeit in voneinander getrennten \u00f6rtlich abgegrenzten Bereichen ausge\u00fcbt worden ist, vorausgesetzt die beim Erwerb zu bejahende Selbst\u00e4ndigkeit der B\u00fcros ist beibehalten und nicht durch organisatorische (eingliedernde) Ma\u00dfnahmen aufgegeben worden. Ma\u00dfgeblich ist insoweit ebenfalls eine Gesamtw\u00fcrdigung der tats\u00e4chlichen Umst\u00e4nde.<\/p>\n

31 <\/strong>\u00a03. Bei Anlegung dieser Ma\u00dfst\u00e4be kann das Urteil der Vorinstanz keinen Bestand haben. Das FG ist von anderen Rechtsgrunds\u00e4tzen ausgegangen. Es hat insbesondere nicht ber\u00fccksichtigt, dass der Kl\u00e4ger das bei seinem Erwerb v\u00f6llig selbst\u00e4ndige Steuerb\u00fcro in B nach seinem Vortrag bis zu dessen Ver\u00e4u\u00dferung im Wesentlichen unver\u00e4ndert fortgef\u00fchrt hat.<\/p>\n

32 <\/strong>\u00a04. Die Sache ist nicht spruchreif. Da das FG \u2014von seinem Standpunkt aus zu Recht\u2014 bisher keine Feststellungen dazu getroffen hat, ob der Vortrag des Kl\u00e4gers zutrifft, dass er das Steuerb\u00fcro in B bis zu dessen Ver\u00e4u\u00dferung im Wesentlichen unver\u00e4ndert fortgef\u00fchrt hat, kann der Senat nicht in der Sache selbst entscheiden. Das FG wird die hierzu erforderlichen Feststellungen im zweiten Rechtsgang nachholen und den Sachverhalt erneut umfassend w\u00fcrdigen. Dabei wird es in rechtlicher Hinsicht von Folgendem auszugehen haben.<\/p>\n

33 <\/strong>\u00a0a) Es ist nicht erforderlich, dass der Betrieb in B vom Erwerb bis zur Ver\u00e4u\u00dferung v\u00f6llig unver\u00e4ndert geblieben ist. Es gen\u00fcgt, wenn der Kl\u00e4ger die Praxis im Wesentlichen unver\u00e4ndert fortgef\u00fchrt hat.<\/p>\n

34 <\/strong>\u00a0aa) Das setzt insbesondere voraus, dass er die erworbenen Mandate keinem anderen B\u00fcro zugeordnet und auch keine in anderem Zusammenhang erworbenen Mandate dem B\u00fcro in B zugeordnet hat, denn der Mandantenstamm ist die wesentliche Betriebsgrundlage eines Steuerberatungsb\u00fcros. Dass zu den erworbenen Mandaten im Laufe der Jahre eventuell weitere vom Kl\u00e4ger akquirierte Mandate hinzugekommen sind, steht der Annahme der unver\u00e4nderten Fortf\u00fchrung nicht entgegen, solange es sich um Mandanten handelt, die aus r\u00e4umlichen Gr\u00fcnden das B\u00fcro in B (und kein anderes B\u00fcro des Kl\u00e4gers) aufgesucht haben. Ein Mandantenstamm ist keine statische, sondern eine sich stets ver\u00e4ndernde Gesamtheit, was Zu- und Abg\u00e4nge mit einschlie\u00dft.<\/p>\n

35 <\/strong>\u00a0bb) Auch im \u00dcbrigen kommt es nur darauf an, ob der Kl\u00e4ger die Praxis personell und organisatorisch im Wesentlichen in dem Zustand belassen hat, in welchem er sie erworben hatte. Keine entscheidende Bedeutung kommt in diesem Zusammenhang dem Umstand zu, wie der Kl\u00e4ger die B\u00fcros im Au\u00dfenverh\u00e4ltnis bezeichnet hat. Zum einen hat der Kl\u00e4ger dadurch nach seinem unwidersprochenen Vortrag lediglich die vor\u00fcbergehende Nichtbeachtung der standesrechtlichen Voraussetzungen f\u00fcr den Betrieb eigenst\u00e4ndiger Beratungsb\u00fcros kaschieren und keine beschreibende Aussage \u00fcber die wahre Struktur der Praxen machen wollen. Zum anderen kommt der blo\u00dfen Bezeichnung schon deshalb keine entscheidende Bedeutung zu, weil es auf die tats\u00e4chlichen Umst\u00e4nde ankommt. Ob ein Praxisteil die f\u00fcr die Annahme eines Teilbetriebs erforderliche Selbst\u00e4ndigkeit aufweist, ist nach objektiven Umst\u00e4nden zu beurteilen und unterliegt keinem Wahlrecht.<\/p>\n

36 <\/strong>\u00a0b) Eine (sch\u00e4dliche) Zuordnung von Mandaten anderer B\u00fcros zu B ist nicht anzunehmen, soweit der Kl\u00e4ger in B auch Arbeiten hat erledigen lassen f\u00fcr Mandanten aus anderen B\u00fcros. Hierdurch wird eine Neuzuordnung der Mandate nicht bewirkt. Die Nutzung freier Kapazit\u00e4ten in einzelnen B\u00fcros durch Verlagerung von T\u00e4tigkeiten bewirkt f\u00fcr sich genommen auch keine organisatorische Integration bei ansonsten streng voneinander getrennt gef\u00fchrten Betriebsteilen. Durch die Erledigung solcher zus\u00e4tzlicher Aufgaben wird insbesondere die im Ausgangspunkt anzunehmende Selbst\u00e4ndigkeit des B\u00fcros in B nicht in Frage gestellt.<\/p>\n

37 <\/strong>\u00a0c) Soweit streitig ist, ob der Kl\u00e4ger den Mandantenstamm des B\u00fcros in B vollst\u00e4ndig ver\u00e4u\u00dfert hat, kommt es neben der historischen auf die r\u00e4umliche Zuordnung der (vom Kl\u00e4ger hinzuerworbenen) Mandate an. Entscheidend ist, ob der jeweilige Mandant aufgrund seiner r\u00e4umlichen N\u00e4he zur Beratung in das B\u00fcro in B gekommen ist oder ob er in einem anderen B\u00fcro beraten werden wollte. Denn der r\u00e4umliche Wirkungskreis eines Steuerberaters wird im Wesentlichen bestimmt durch die Lage seines B\u00fcros, in das sich die Mandanten zu ihrer Beratung begeben (vgl. BFH-Urteile vom 24.\u00a0August 1989 IV\u00a0R\u00a0120\/88 , BFHE 158, 257 , BStBl II 1990, 55, und in BFHE 203, 47 , BStBl II 2003, 838, jeweils zur Ma\u00dfgeblichkeit der Lage des Schulungsraums f\u00fcr den \u00f6rtlichen Wirkungsbereich einer Fahrschule). Welche Bedeutung der r\u00e4umlichen Entfernung zwischen den einzelnen Beratungsb\u00fcros bei einem Steuerberater zukommt (offengelassen im BFH-Urteil vom 8.\u00a0Mai 2000 IV\u00a0R\u00a063\/99 , BFH\/NV 2000, 1341 ), bedarf auch im Streitfall keiner Entscheidung. Unter den gegebenen Umst\u00e4nden (historisch gewachsener Betrieb) ist es jedenfalls unerheblich, wenn hinsichtlich nachtr\u00e4glich vom Kl\u00e4ger hinzugewonnener Mandate im Einzelfall eine eindeutige r\u00e4umliche Zuordnung zu der Praxis in B nicht m\u00f6glich sein sollte. Dies gilt zumindest, solange die Unbestimmtheit nur einen unwesentlichen Teil der ver\u00e4u\u00dferten Mandate betrifft.<\/p>\n

38 <\/strong>\u00a0d) Hinsichtlich der weiteren Streitfrage, ob der Kl\u00e4ger seine bisherige T\u00e4tigkeit im \u00f6rtlichen Wirkungskreis des B\u00fcros in B vollst\u00e4ndig eingestellt hat, kommt es in erster Linie darauf an, ob er die nach den vorstehenden Grunds\u00e4tzen zu dem B\u00fcro in\u00a0B geh\u00f6renden Mandanten (oben unter II.4.c) nach der Ver\u00e4u\u00dferung des B\u00fcros (und nach Ablauf der \u00dcbergangszeit) weiter beraten hat. Hiervon ist im Streitfall indiziell schon deshalb nicht auszugehen, weil der Kl\u00e4ger nach seinem unwidersprochenen Vortrag von den Erwerbern des B\u00fcros in B nicht wegen Verletzung des Konkurrenzverbots in Anspruch genommen worden ist.<\/p>\n

39 <\/strong>\u00a0Ob eine tarifbeg\u00fcnstigte Teilpraxisver\u00e4u\u00dferung bei einem Steuerberater daneben auch voraussetzt, dass der Berater im bisherigen \u00f6rtlichen Wirkungskreis des ver\u00e4u\u00dferten Teilbetriebs keine neuen Mandate wirbt oder ihm angetragene neue Mandate aus diesem Bereich ablehnt, bedarf im Streitfall keiner abschlie\u00dfenden Kl\u00e4rung. Das zwischen den Vertragsbeteiligten vereinbarte und offenbar auch durchgef\u00fchrte Konkurrenzverbot gew\u00e4hrleistet insofern f\u00fcr die Zukunft eine hinreichend eindeutige r\u00e4umliche Trennung der (sich in der Vergangenheit \u00fcberschneidenden) \u00f6rtlichen Wirkungsbereiche beider Praxen mit der Folge, dass der Kl\u00e4ger berechtigt war, neue Mandate aus den nicht dem Konkurrenzverbot unterliegenden Orten anzunehmen, ohne eine (sch\u00e4dliche) Fortsetzung der bisherigen T\u00e4tigkeit im \u00f6rtlichen Wirkungsbereich der ver\u00e4u\u00dferten Praxis in B bef\u00fcrchten zu m\u00fcssen. Das gilt auch f\u00fcr Mandanten aus den vom Konkurrenzverbot ausgenommenen Orten.<\/p>\n

40 <\/strong>\u00a0e) Die Frage, ob und ggf. in welchem Umfang der Kl\u00e4ger durch die Fortsetzung seiner T\u00e4tigkeit als Wirtschaftspr\u00fcfer im \u00f6rtlichen Wirkungskreis von B auch nach der Ver\u00e4u\u00dferung der Praxis t\u00e4tig geworden ist, bedarf indes noch der Aufkl\u00e4rung. Zwar tritt der Senat der Ansicht des FG nicht bei, dass die T\u00e4tigkeiten als Steuerberater und Wirtschaftspr\u00fcfer generell als gleichartig anzusehen sind. Der Umstand, dass auch Wirtschaftspr\u00fcfer zur Beratung in Steuersachen befugt sind, rechtfertigt diesen Schluss nicht. Diese \u00dcbereinstimmung verdeckt nicht, dass Wirtschaftspr\u00fcfer und Steuerberater unterschiedliche Aufgaben haben (vgl. \u00a7\u00a02 der Wirtschaftspr\u00fcferordnung einerseits und \u00a7\u00a7\u00a01 , 3 des Steuerberatungsgesetzes andererseits) und deshalb im Regelfall auch unterschiedliche T\u00e4tigkeiten aus\u00fcben. Die Verschiedenartigkeit der T\u00e4tigkeiten reicht jedoch nicht hin, um insofern auch stets von selbst\u00e4ndigen Teilpraxen ausgehen zu k\u00f6nnen. Hinzukommen muss eine hinreichende organisatorische Trennung der beiden T\u00e4tigkeiten. Daran fehlt es, wenn die T\u00e4tigkeit als Wirtschaftspr\u00fcfer ohne organisatorische Trennung im Rahmen einer einheitlichen Praxis als Steuerberater und Wirtschaftspr\u00fcfer ausge\u00fcbt wird. Dem steht nicht entgegen, dass der Kl\u00e4ger bei Anschaffung der Praxis in B vom Ver\u00e4u\u00dferer keine Wirtschaftspr\u00fcfungsmandate erworben und sich die T\u00e4tigkeit als Wirtschaftspr\u00fcfer au\u00dferhalb der zun\u00e4chst bestehenden Soziet\u00e4t vorbehalten hatte. Nachdem der Kl\u00e4ger die Praxis in B vollst\u00e4ndig \u00fcbernommen hatte, ist es denkbar, dass er die Wirtschaftspr\u00fcfungsmandate, soweit sie r\u00e4umlich dieser Praxis zugeordnet werden m\u00fcssen, nicht getrennt von der Steuerberatung, sondern in einem einheitlich organisierten Betrieb ausge\u00fcbt hat. In diesem Fall w\u00e4re die vom Kl\u00e4ger vor der Ver\u00e4u\u00dferung der Praxis in B vorgenommene Ausgliederung der Wirtschaftspr\u00fcfungsmandate als Zur\u00fcckbehaltung einzelner Mandate aus einem einheitlichen Mandantenstamm zu bewerten. F\u00fcr die Sch\u00e4dlichkeit k\u00e4me es dann auf die in der Rechtsprechung entwickelte Bagatellgrenze an (vgl. nur BFH-Beschluss vom 20.\u00a0Januar 2009 VIII\u00a0B\u00a058\/08 , BFH\/NV 2009, 756 , m.w.N.).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

\u201cVer\u00e4u\u00dfert ein Steuerberater ein Beratungsb\u00fcro (bestehend aus dem zu diesem B\u00fcro geh\u00f6renden Mandantenstamm, der sachlichen und personellen Ausstattung), kann eine steuerbeg\u00fcnstigte Teilbetriebsver\u00e4u\u00dferung vorliegen, auch wenn der Steuerberater seine T\u00e4tigkeit in einem anderen B\u00fcro fortsetzt. Das hat der Bundesfinanzhof (BFH) mit Urteil vom 26. Juni 2012\u00a0VIII R 22\/09\u00a0entschieden. Geklagt hatte ein Steuerberater, der zeitweilig an drei … BFH zur steuerbeg\u00fcnstigte Teilbetriebsver\u00e4u\u00dferung bei einem Steuerberater<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[1689],"tags":[3997],"class_list":["post-28649","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-einkommen-und-lohnsteuer","tag-steuerberater-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/28649","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=28649"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/28649\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=28649"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=28649"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=28649"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}