Der BFH hat in dem Urteil vom 21. Januar 2014 – IX R 37\/12 – (BStBl II 2015 S. …) die Rechtsauffassung vertreten, dass ein fortdauernder Veranlassungszusammenhang von nachtr\u00e4glichen Schuldzinsen mit fr\u00fcheren Eink\u00fcnften i. S. d. \u00a7 21 EStG nicht anzunehmen ist, wenn der Steuerpflichtige zwar urspr\u00fcnglich mit Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht gehandelt hat, seine Absicht zu einer (weiteren) Eink\u00fcnfteerzielung jedoch bereits vor der Ver\u00e4u\u00dferung des Mietobjekts aus anderen Gr\u00fcnden weggefallen ist.<\/p>\n
Mit Urteil vom 11. Februar 2014 – IX R 42\/13 – (BStBl II 2015 S. …) hat der BFH zur steuerlichen Behandlung von Vorf\u00e4lligkeitsentsch\u00e4digungen bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung entschieden, dass ein Steuerpflichtiger die f\u00fcr die vorzeitige Abl\u00f6sung seiner Darlehensschuld zwecks lastenfreier Ver\u00e4u\u00dferung seines Mietobjekts zu entrichtende Vorf\u00e4lligkeitsentsch\u00e4digung auch dann nicht „ersatzweise“ als Werbungskosten aus Vermietung und Verpachtung abziehen kann, wenn der Ver\u00e4u\u00dferungsvorgang nicht nach \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG steuerbar ist. Seine bisherige Rechtsprechung, wonach in Ver\u00e4u\u00dferungsf\u00e4llen wegen Beurteilung der Vorf\u00e4lligkeitsentsch\u00e4digung als Finanzierungs-kosten eines neu erworbenen Mietobjekts ausnahmsweise ein Werbungskostenabzug f\u00fcr zul\u00e4ssig erachtet wurde, gab der BFH mit dieser Entscheidung ausdr\u00fccklich auf.<\/p>\n
Den Abzug von nachtr\u00e4glichen Schuldzinsen bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung im Falle der nicht nach \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG steuerbaren Ver\u00e4u\u00dferung der Immobilie hat der BFH mit Urteil vom 8. April 2014 – IX R 45\/13 – (BStBl II 2015 S. …) – f\u00fcr den Fall bejaht, dass der Grundsatz des Vorranges der Schuldentilgung beachtet wurde. F\u00fcr den nachtr\u00e4glichen Werbungskostenabzug ist nach Ansicht des BFH entscheidungserheblich, wie der Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6s verwendet wird. Bei Einsatz des Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6ses f\u00fcr die Anschaffung einer neuen Einkunftsquelle (z. B. eine neue zur Vermietung bestimmte Immobilie) besteht der Zusammenhang am neuen Mietobjekt fort (Surrogationsbetrachtung). Wird hingegen keine neue Immobilie oder anderweitige Einkunftsquelle angeschafft, kommt es f\u00fcr den Werbungskostenabzug darauf an, ob der Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6s ausreicht, um das Darlehen zu tilgen.<\/p>\n
Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Er\u00f6rterung mit den obersten Finanzbeh\u00f6rden der L\u00e4nder gelten zur Abziehbarkeit von Schuldzinsen als nachtr\u00e4gliche Werbungskosten bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung nach Ver\u00e4u\u00dferung des Mietobjekts oder nach Wegfall der Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht sowie von Vorf\u00e4lligkeitsentsch\u00e4digungen unter Anwendung der vorgenannten Urteile folgende Rechtsgrunds\u00e4tze:<\/p>\n
1.) Schuldzinsen f\u00fcr fremdfinanzierte Anschaffungs-\/Herstellungskosten eines Mietobjekts nach dessen Ver\u00e4u\u00dferung<\/strong><\/p>\n 1.1. Rechtswirksam nach dem 31. Dezember 1998 get\u00e4tigte Grundst\u00fccksver\u00e4u\u00dferungen<\/strong> Es ist f\u00fcr den Werbungskostenabzug unma\u00dfgeblich, ob die Ver\u00e4u\u00dferung innerhalb der zehnj\u00e4hrigen Ver\u00e4u\u00dferungsfrist erfolgt und gem\u00e4\u00df \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG steuerbar ist (BFH-Urteil vom 8. April 2014, a. a. O.).<\/p>\n Bestehen im Zusammenhang mit dem ver\u00e4u\u00dferten Mietobjekt mehrere Darlehensverbindlichkeiten, ist f\u00fcr die steuerliche Anerkennung der Verwendung des Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6ses zur Tilgung der Verbindlichkeiten – entsprechend der Beurteilung durch einen ordentlichen und gewissenhaften Gesch\u00e4ftsmann – entscheidend, dass die Darlehen nach Ma\u00dfgabe der konkreten Vertragssituationen markt\u00fcblich und wirtschaftlich unter Ber\u00fccksichtigung der Zinskonditionen abgel\u00f6st werden.<\/p>\n Die vorgenannten Rechtsgrunds\u00e4tze zum nachtr\u00e4glichen Schuldzinsenabzug sind entsprechend auf Refinanzierungs- oder Umschuldungsdarlehen anzuwenden, soweit die Valuta des Umschuldungsdarlehens nicht \u00fcber den abzul\u00f6senden Restdarlehensbetrag hinausgeht und die Umschuldung sich im Rahmen einer \u00fcblichen Finanzierung bewegt (BFH-Urteil vom 8. April 2014, a. a. O.).<\/p>\n 1.2. Rechtswirksam vor dem 1. Januar 1999 get\u00e4tigte Grundst\u00fccksver\u00e4u\u00dferungen<\/strong> 2.) Im Zuge der Ver\u00e4u\u00dferung gezahlte Vorf\u00e4lligkeitsentsch\u00e4digung f\u00fcr die Abl\u00f6sung einer Fremdfinanzierung der Anschaffungs-\/Herstellungskosten des Mietobjekts<\/strong><\/p>\n Eine Vorf\u00e4lligkeitsentsch\u00e4digung ist wirtschaftlich betrachtet das Ergebnis einer auf vorzeitige Abl\u00f6sung gerichteten \u00c4nderung des Darlehensvertrages. Der urspr\u00fcnglich durch die Darlehensaufnahme zur Finanzierung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Mietobjekts begr\u00fcndete wirtschaftliche Zusammenhang mit der bisherigen Vermietungst\u00e4tigkeit wird bei Leistung einer Vorf\u00e4lligkeitsentsch\u00e4digung im Zuge der Ver\u00e4u\u00dferung \u00fcberlagert bzw. von einem neuen, durch die Ver\u00e4u\u00dferung ausgel\u00f6sten Veranlassungszusammenhang ersetzt (BFH-Urteil vom 11. Februar 2014, a. a. O.).<\/p>\n Eine Vorf\u00e4lligkeitsentsch\u00e4digung stellt in diesem Fall infolge des Veranlassungszusammenhangs mit der Ver\u00e4u\u00dferung keine nachtr\u00e4glichen Werbungskosten bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung, sondern Ver\u00e4u\u00dferungskosten bei der Ermittlung der Eink\u00fcnfte i. S. d. \u00a7 23 Abs. 3 i. V. m. \u00a7 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG dar. Die bisherige Rechtsprechung, wonach der BFH in der Vergangenheit ausnahmsweise einen Werbungskostenabzug im Bereich der Vermietungseink\u00fcnfte zugelassen hat (vgl. BFH-Urteil vom 23. April 1996 – IX R 5\/94 -, BStBl II S. 595), ist durch das Urteil vom 11. Februar 2014 (a. a. O.) \u00fcberholt.<\/p>\n Diese bisherigen Rechtsgrunds\u00e4tze sind letztmals auf Vorf\u00e4lligkeitsentsch\u00e4digungen anzuwenden, wenn das obligatorische Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4ft des Mietobjekts vor dem 27. Juli 2015 rechtswirksam abgeschlossen wurde.<\/p>\n 3.) Schuldzinsen f\u00fcr fremdfinanzierte Anschaffungs-\/Herstellungskosten eines Mietobjekts nach Wegfall der Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht<\/strong><\/p>\n F\u00fcr Schuldzinsen, die in der Zeit nach Aufgabe der Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht vor der Ver\u00e4u\u00dferung des Mietobjekts gezahlt werden, ist kein nachtr\u00e4glicher Werbungskostenabzug bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung zul\u00e4ssig. Derartige Schuldzinsen stehen nicht mehr mit den Eink\u00fcnften gem\u00e4\u00df \u00a7 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG in wirtschaftlichem Zusammenhang, sondern sind Gegenleistung f\u00fcr die Kapital\u00fcberlassung, die im privaten Verm\u00f6gensbereich nicht mehr der Erzielung von Eink\u00fcnften dient (BFH-Urteil vom 21. Januar 2014, a. a. O.). Der Anwendungsbereich des \u00a7 23 EStG ist mangels eines Ver\u00e4u\u00dferungstatbestandes nicht gegeben.<\/p>\n 4.) Schuldzinsen f\u00fcr fremdfinanzierte laufende sofort abziehbare Werbungskosten (Erhaltungsaufwendungen) nach Ver\u00e4u\u00dferung des Mietobjekts<\/strong><\/p>\n 4.1. Rechtswirksamer Abschluss des Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4fts nach dem 31. Dezember 2013<\/strong> Zum Bestehen mehrerer Darlehensverbindlichkeiten im Zusammenhang mit dem ver\u00e4u\u00dferten Mietobjekt siehe Tz. 1.1.<\/p>\n 4.2. Rechtswirksamer Abschluss des Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4fts vor dem 1. Januar 2014<\/strong> 5.) Im Zuge der Ver\u00e4u\u00dferung gezahlte Vorf\u00e4lligkeitsentsch\u00e4digung f\u00fcr die Abl\u00f6sung einer Fremdfinanzierung sofort abziehbarer Werbungskosten (Erhaltungsaufwendungen) des Mietobjekts<\/strong><\/p>\n Die Rechtsgrunds\u00e4tze unter Tz. 2 zu den Vorf\u00e4lligkeitsentsch\u00e4digungen f\u00fcr die Abl\u00f6sung einer Restschuld fremdfinanzierter Anschaffungs-\/Herstellungskosten eines Mietobjekts im Zuge dessen Ver\u00e4u\u00dferung gelten in analoger Anwendung des BFH-Urteils vom 11. Februar 2014 (a. a. O.) entsprechend.<\/p>\n 6.) Schuldzinsen f\u00fcr fremdfinanzierte laufende sofort abziehbare Werbungskosten (Erhaltungsaufwendungen) eines Mietobjekts nach Wegfall der Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht<\/strong><\/p>\n Die Rechtsgrunds\u00e4tze unter 3.) zu Schuldzinsen f\u00fcr fremdfinanzierte Anschaffungs-\/ Herstellungskosten eines Mietobjekts nach Wegfall der Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht gelten in analoger Anwendung des BFH-Urteils vom 21. Januar 2014 (a. a. O.) entsprechend.<\/p>\n Sie sind erstmals auf Schuldzinszahlungen anzuwenden, wenn die Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht nach dem 31. Dezember 2014 aufgegeben wurde. Wurde die Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht vorher aufgegeben, bleibt das BMF-Schreiben vom 3. Mai 2006 (a. a. O.) weiter auf entsprechende Schuldzinszahlungen anwendbar.<\/p>\n Dieses BMF-Schreiben ersetzt die BMF-Schreiben vom 28. M\u00e4rz 2013 (BStBl I S. 508) und vom 15. Januar 2014 (BStBl I S. 108) und ist vorbehaltlich besonderer Regelungen in den einzelnen Tz. in allen offenen F\u00e4llen anzuwenden.<\/p>\n Quelle:\u00a0BMF, Schreiben (koordinierter L\u00e4ndererlass) IV C 1 – S-2211 \/ 11 \/ 10001 vom 27.07.2015<\/p>\n <\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":" Anwendung der BFH-Urteile IX R 37\/12 vom 21. Januar 2014, IX R 42\/13 vom 11. Februar 2014 und IX R 45\/13 vom 8. April 2014 Mit Urteil vom 20. Juni 2012 – IX R 67\/10 – (BStBl II 2013 S. 275) hatte der BFH unter Aufgabe seiner fr\u00fcheren Rechtsauffassung zur Frage der Abziehbarkeit nachtr\u00e4glicher Schuldzinsen … Schuldzinsen als nachtr\u00e4gliche Werbungskosten bei den Eink\u00fcnften aus VuV nach Ver\u00e4u\u00dferung des Mietobjekts oder nach Wegfall der Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht<\/span> weiterlesen
\nSchuldzinsen, die auf Verbindlichkeiten entfallen, welche der Finanzierung von Anschaffungskosten oder Herstellungskosten einer zur Erzielung von Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung genutzten Immobilie dienten, k\u00f6nnen nach deren Ver\u00e4u\u00dferung weiter als nachtr\u00e4gliche Werbungskosten abgezogen werden, wenn und soweit die Verbindlichkeiten nicht durch den Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6s h\u00e4tten getilgt werden k\u00f6nnen (sog. Grundsatz des Vorrangs der Schuldentilgung). Der Grundsatz des Vorrangs der Schuldentilgung gilt jedoch so lange nicht, als der Schuldentilgung Auszahlungshindernisse hinsichtlich des Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6ses oder R\u00fcckzahlungshindernisse entgegenstehen. Voraussetzung ist, dass die Absicht, (weitere) Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung zuerzielen, nicht bereits vor der Ver\u00e4u\u00dferung der Immobilie aus anderen Gr\u00fcnden weggefallen ist (BFH vom 21. Januar 2014, a. a. O.).<\/p>\n
\nBei Grundst\u00fccksver\u00e4u\u00dferungen, bei denen die Ver\u00e4u\u00dferung auf einem vor dem 1. Januar 1999 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrag oder gleichstehenden Rechtsakt beruht, ist f\u00fcr Schuldzinsen, die auf die Zeit nach der Ver\u00e4u\u00dferung oder dem Wegfall der Eink\u00fcnfteerzielungsabsicht entfallen, kein nachtr\u00e4glicher Werbungskostenabzug bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung zul\u00e4ssig. Denn die Schuldzinsen stehen nicht mehr mit dieser Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang i. S. v. \u00a7 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG. Sie sind vielmehr als Gegenleistung f\u00fcr die \u00dcberlassung von Kapital anzusehen, das im privaten Verm\u00f6gensbereich nicht mehr der Erzielung von Eink\u00fcnften dient (BFH-Urteil vom 12. November 1991 – IX R 15\/90 – BStBl II 1992 S. 289).<\/p>\n
\nVoraussetzung f\u00fcr den nachtr\u00e4glichen Werbungskostenabzug von Schuldzinsen bei fremdfinanzierten sofort abziehbaren Werbungskosten (Erhaltungsaufwendungen) ist, dass der Erl\u00f6s aus der Ver\u00e4u\u00dferung des Mietobjekts nicht ausreicht, um die Darlehensverbindlichkeit zu tilgen. Der durch die tats\u00e4chliche Verwendung des Darlehens zur Finanzierung sofort abziehbarer Werbungskosten geschaffene Zusammenhang mit der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung bleibt zwar grunds\u00e4tzlich nach Beendigung der Eink\u00fcnfteerzielung bestehen. Wird der Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6s aber nicht zur Tilgung dieses Darlehens verwendet, kann eine daneben bestehende bzw. neu entstehende relevante private Motivation f\u00fcr die Beibehaltung des Darlehens den urspr\u00fcnglich gesetzten wirtschaftlichen Zusammenhang \u00fcberlagern und damit durchbrechen.<\/p>\n
\nWurde das obligatorische Ver\u00e4u\u00dferungsgesch\u00e4ft des Mietobjekts vor dem 1. Januar 2014 rechtswirksam abgeschlossen, bleibt das BMF-Schreiben vom 3. Mai 2006 (BStBl I S. 363) weiter anwendbar. Danach kommt es in diesen F\u00e4llen unter Zugrundelegung der zwischen-zeitlich \u00fcberholten Rechtsgrunds\u00e4tze (BFH-Urteil vom 12. Oktober 2005 – IX R 28\/04 – BStBl II 2006 S. 407) aus Gr\u00fcnden des Vertrauensschutzes nicht darauf an, ob ein bei einer Ver\u00e4u\u00dferung des Objekts erzielbarer Erl\u00f6s zur Tilgung des Darlehens ausgereicht h\u00e4tte, da der durch die tats\u00e4chliche Verwendung des Darlehens geschaffene Zusammenhang auch nach Aufgabe der Eink\u00fcnfteerzielung f\u00fcr bestehen bleibend erachtet wurde.<\/p>\n