{"id":70244,"date":"2023-01-31T12:44:36","date_gmt":"2023-01-31T10:44:36","guid":{"rendered":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/?p=70244"},"modified":"2023-01-31T12:44:36","modified_gmt":"2023-01-31T10:44:36","slug":"uebergangsregelung-vom-anrechnungs-zum-halbeinkuenfteverfahren-im-jahressteuergesetz-2010-ist-mit-dem-grundgesetz-teilweise-unvereinbar","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/uebergangsregelung-vom-anrechnungs-zum-halbeinkuenfteverfahren-im-jahressteuergesetz-2010-ist-mit-dem-grundgesetz-teilweise-unvereinbar\/","title":{"rendered":"\u00dcbergangsregelung vom Anrechnungs- zum Halbeink\u00fcnfteverfahren im Jahressteuergesetz 2010 ist mit dem Grundgesetz teilweise unvereinbar"},"content":{"rendered":"\n

K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial II<\/strong><\/p>\n\n\n\n

Mit heute ver\u00f6ffentlichtem Beschluss hat der Zweite Senat des Bundesverfassungsgerichts entschieden, dass die \u00dcbergangsregelung des \u00a7 36 Abs. 4 K\u00f6rperschaftsteuergesetz (KStG) in der Fassung von \u00a7 34 Abs. 13f KStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2010 (im Folgenden: \u00a7 36 Abs. 4 KStG) mit Art. 14 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) teilweise unvereinbar ist. Sie f\u00fchrt bei einer bestimmten Eigenkapitalstruktur zu einem Verlust von K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial. Dieses unterf\u00e4llt, soweit es im Zeitpunkt des Systemwechsels vom Anrechnungs- zum Halbeink\u00fcnfteverfahren realisierbar war, dem Schutzbereich von Art. 14 Abs. 1 GG. Der Eingriff in dieses Schutzgut ist nicht gerechtfertigt.<\/p>\n\n\n\n

Nach dem bis Ende 2000 geltenden Anrechnungsverfahren wurden nicht ausgesch\u00fcttete steuerbare Gewinne von K\u00f6rperschaften mit (zuletzt) 40 % K\u00f6rperschaftsteuer belastet (Tarifbelastung). Kam es sp\u00e4ter zu Gewinnaussch\u00fcttungen, reduzierte sich der Steuersatz auf (zuletzt) 30 % (Aussch\u00fcttungsbelastung). F\u00fcr die K\u00f6rperschaft entstand so ein K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial in H\u00f6he der Differenz zwischen Tarif- und Aussch\u00fcttungsbelastung, also in H\u00f6he von zuletzt 10 Prozentpunkten. Beim Anteilseigner erfolgte die Besteuerung der Aussch\u00fcttung mit dem individuellen Einkommensteuersatz des Steuerpflichtigen unter Anrechnung der von der Kapitalgesellschaft entrichteten K\u00f6rperschaftsteuer. Nach dem Halbeink\u00fcnfteverfahren wird auf der Ebene der K\u00f6rperschaft f\u00fcr Gewinne nur noch eine einheitliche und endg\u00fcltige K\u00f6rperschaftsteuer in H\u00f6he von (seit 2008) 15 % erhoben. Auf der Ebene des Anteilseigners unterliegt der ausgesch\u00fcttete Kapitalertrag nur zur H\u00e4lfte (seit 2009 zu 60 %) der Einkommensteuer.<\/p>\n\n\n\n

\u00a7 36 KStG ist Teil der \u00dcbergangsvorschriften, die den Wechsel vom Anrechnungs- zum Halbeink\u00fcnfteverfahren regeln. Danach wurden die unter dem Anrechnungsverfahren gebildeten, unterschiedlich mit K\u00f6rperschaftsteuer belasteten und die nicht belasteten Teilbetr\u00e4ge des verwendbaren Eigenkapitals in mehreren Schritten zusammengefasst und umgegliedert. Das in den verbleibenden belasteten Eigenkapitalteilen enthaltene K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial wurde in ein K\u00f6rperschaftsteuerguthaben umgewandelt, das w\u00e4hrend einer mehrj\u00e4hrigen \u00dcbergangszeit abgebaut werden konnte. Bei der Verrechnung der nicht steuerbelasteten Teilbetr\u00e4ge des verwendbaren Eigenkapitals untereinander blieb der in \u00a7 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG 1999 bezeichnete Teilbetrag des verwendbaren Eigenkapitals (EK 04), in dem offene und verdeckte Einlagen der Gesellschafter erfasst waren, unber\u00fccksichtigt. Dies f\u00fchrt in bestimmten F\u00e4llen zu einem Verlust von K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial. Die davon betroffene Beschwerdef\u00fchrerin wendet sich mit ihrer Verfassungsbeschwerde gegen auf \u00a7 36 Abs. 4 KStG beruhende finanzbeh\u00f6rdliche und finanzgerichtliche Entscheidungen sowie mittelbar gegen die Vorschrift selbst.<\/p>\n\n\n\n

Die Verfassungsbeschwerde ist begr\u00fcndet. \u00a7 36 Abs. 4 KStG ist mit Art. 14 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) unvereinbar, soweit die Regelung zu einem Verlust von K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial f\u00fchrt, weil sie den in \u00a7 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG 1999 bezeichneten Teilbetrag des verwendbaren Eigenkapitals nicht in die Verrechnung der unbelasteten Teilbetr\u00e4ge einbezieht.<\/p>\n\n\n\n

Die Entscheidung ist mit 6:1 Stimmen ergangen.<\/p>\n\n\n\n

Sachverhalt<\/h2>\n\n\n\n

W\u00e4hrend der Geltung des Anrechnungsverfahrens wurde das verwendbare Eigenkapital (vEK) der Gesellschaft entsprechend seiner Vorbelastung mit K\u00f6rperschaftsteuer in verschiedene \u201eEigenkapitalt\u00f6pfe\u201c (EK) gegliedert. Eine Belastung des einbehaltenen Gewinns mit 45 % wurde im sog. EK 45 vermerkt, eine Belastung mit 40 % im \u201eEK 40\u201c. Diese belasteten Eigenkapitalteile enthielten ein K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial in H\u00f6he der Differenz zwischen Tarif- und Aussch\u00fcttungsbelastung. Steuerfreie Verm\u00f6gensmehrungen wurden im \u201eEK 0\u201c erfasst. Dieses unterteilte sich in die nach Doppelbesteuerungsabkommen steuerfreien ausl\u00e4ndischen Gewinne und Verluste (EK 01), Altr\u00fccklagen aus den Jahren vor 1977 (EK 03), offene und verdeckte Einlagen der Gesellschafter (EK 04) sowie sonstige der K\u00f6rperschaftsteuer nicht unterliegende Verm\u00f6gensmehrungen (EK 02). Das EK 02 und das EK 03 wurden bei einer Aussch\u00fcttung mit dem Aussch\u00fcttungssteuersatz von 30 % nachbelastet, sie enthielten also ein Steuererh\u00f6hungspotenzial.<\/p>\n\n\n\n

Den \u00dcbergang vom Anrechnungs- zum Halbeink\u00fcnfteverfahren gestaltete der Gesetzgeber durch die mit dem Steuersenkungsgesetz vom 23. Oktober 2000 neu in das K\u00f6rperschaftsteuergesetz eingef\u00fcgten \u00a7\u00a7 36 bis 40 KStG. Gem\u00e4\u00df \u00a7 36 KStG wurden die unterschiedlich mit K\u00f6rperschaftsteuer belasteten Teilbetr\u00e4ge des Eigenkapitals in mehreren Umrechnungsschritten zusammengefasst und umgegliedert und die so ermittelten Endbest\u00e4nde gesondert festgestellt. Diese Feststellung bildete die Grundlage f\u00fcr die Ermittlung des K\u00f6rperschaftsteuerguthabens nach \u00a7 37 Abs. 1 KStG einerseits und der Nachbelastung mit K\u00f6rperschaftsteuer gem\u00e4\u00df \u00a7 38 KStG andererseits. Mit Beschluss vom 17. November 2009 (BVerfGE 125, 1 \u2013 K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial I) erkl\u00e4rte der Erste Senat des Bundesverfassungsgerichts \u00a7 36 Abs. 3 und 4 KStG in der Fassung des Steuersenkungsgesetzes f\u00fcr mit dem Grundgesetz unvereinbar, soweit die Regelung durch die Umgliederung von EK 45 in EK 40 unter gleichzeitiger Verringerung des EK 02 zu einem Verlust von K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial f\u00fchrte.<\/p>\n\n\n\n

Daraufhin \u00e4nderte der Gesetzgeber mit dem Jahressteuergesetz 2010 die \u00dcbergangsvorschriften der \u00a7\u00a7 36 und 37 KStG durch Einf\u00fcgung von \u00a7 34 Abs. 13f, 13g KStG. Nach der Neuregelung wurde die vorrangige Umgliederung von EK 45 in EK 40 durch \u00a7 36 Abs. 3 KStG gestrichen. Gem\u00e4\u00df \u00a7 36 Abs. 4 KStG findet nunmehr in einem ersten Schritt eine Verrechnung der unbelasteten Eigenkapitalteile EK 01, EK 02 und EK 03 statt. Ist die Summe dieser Teilbetr\u00e4ge negativ, so sind sie zun\u00e4chst untereinander und sodann mit den mit K\u00f6rperschaftsteuer belasteten Teilbetr\u00e4gen in der Reihenfolge zu verrechnen, in der ihre Belastung zunimmt, also EK 30 vor EK 40 vor EK 45. Der Teilbetrag im Sinne von \u00a7 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG 1999 (EK 04) bleibt dabei unber\u00fccksichtigt.<\/p>\n\n\n\n

Im Fall der Beschwerdef\u00fchrerin, einer Bank in der Rechtsform einer eingetragenen Genossenschaft, f\u00fchrte die Nichtber\u00fccksichtigung von EK 04 bei der Umgliederung des vEK zu einer Verringerung des im Zeitpunkt des Systemwechsels realisierbaren K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzials. Der deshalb eingelegte Einspruch der Beschwerdef\u00fchrerin und ihre anschlie\u00dfende Klage vor den Fachgerichten blieben ohne Erfolg.<\/p>\n\n\n\n

Mit ihrer Verfassungsbeschwerde r\u00fcgt die Beschwerdef\u00fchrerin eine Verletzung des allgemeinen Gleichheitssatzes (Art. 3 Abs. 1 GG). Neben den zugrundeliegenden Verwaltungs- und Fachgerichtsentscheidungen greift sie mittelbar \u00a7 36 Abs. 4 KStG an.<\/p>\n\n\n\n

Wesentliche Erw\u00e4gungen des Senats<\/h2>\n\n\n\n

Die zul\u00e4ssige Verfassungsbeschwerde ist begr\u00fcndet.<\/p>\n\n\n\n

I. 1. Der Schutz des Eigentums nach Art. 14 Abs. 1 Satz 1 GG umfasst nicht nur das zivilrechtliche Sacheigentum, sondern auch andere dingliche und sonstige gegen\u00fcber jedermann wirkende Rechte sowie schuldrechtliche Forderungen. Er ist nicht auf bestimmte verm\u00f6genswerte Rechte beschr\u00e4nkt. Gesch\u00fctzt sind nur Rechtspositionen, die einem Rechtssubjekt bereits zustehen, nicht jedoch blo\u00dfe Interessen, Chancen und Verdienstm\u00f6glichkeiten.<\/p>\n\n\n\n

Das verfassungsrechtlich gesch\u00fctzte Eigentum ist nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts im Wesentlichen durch Privatn\u00fctzigkeit und grunds\u00e4tzliche Verf\u00fcgungsf\u00e4higkeit \u00fcber das Eigentumsobjekt gekennzeichnet. Verm\u00f6genswerte \u00f6ffentlich-rechtliche Rechtspositionen hat das Bundesverfassungsgericht in den Schutz der Eigentumsgarantie einbezogen, wenn sie eine Rechtsstellung begr\u00fcnden, die der des Eigentums entspricht und die so stark ist, dass ihre ersatzlose Entziehung dem rechtsstaatlichen Gehalt des Grundgesetzes widersprechen w\u00fcrde. Hierf\u00fcr ist neben der Privatn\u00fctzigkeit der Rechtsposition und einer zumindest eingeschr\u00e4nkten Verf\u00fcgungsbefugnis des Inhabers insbesondere von Bedeutung, inwieweit eine derartige Rechtsstellung sich als \u00c4quivalent eigener Leistung erweist.<\/p>\n\n\n\n

2. Die Eigentumsgarantie gebietet nicht, einmal ausgestaltete Rechtspositionen f\u00fcr alle Zukunft in ihrem Inhalt unangetastet zu lassen. Der Gesetzgeber kann insbesondere, wenn sich eine Reform des geltenden Rechts als notwendig erweist, vor der Entscheidung stehen, bisher einger\u00e4umte rechtliche Befugnisse zu beseitigen oder zu beschr\u00e4nken. Im Rahmen von Art. 14 Abs. 1 Satz 2 GG ist er bei der Neuordnung eines Rechtsgebiets zur Umgestaltung individueller Rechtspositionen im Wege einer angemessenen und zumutbaren \u00dcberleitungsregelung befugt.<\/p>\n\n\n\n

Er unterliegt dabei jedoch besonderen verfassungsrechtlichen Schranken. Der Eingriff in die nach fr\u00fcherem Recht entstandenen Rechte muss mit Blick auf die in Art. 14 Abs. 1 Satz 1 GG enthaltene subjektive Rechtsstellungsgarantie durch Gr\u00fcnde des \u00f6ffentlichen Interesses unter Ber\u00fccksichtigung des Grundsatzes der Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeit gerechtfertigt sein. Dar\u00fcber hinaus ist der Gesetzgeber an den Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG auch bei der inhaltlichen Festlegung von Eigent\u00fcmerbefugnissen und -pflichten gebunden.<\/p>\n\n\n\n

3. Bei der Umgestaltung komplexer Regelsysteme steht dem Gesetzgeber f\u00fcr die \u00dcberleitung bestehender Rechtslagen, Berechtigungen und Rechtsverh\u00e4ltnisse ein weiter Gestaltungsspielraum zur Verf\u00fcgung. Der Nachpr\u00fcfung durch das Bundesverfassungsgericht unterliegt nur, ob der Gesetzgeber bei der Gesamtabw\u00e4gung zwischen der Schwere des Eingriffs und dem Gewicht und der Dringlichkeit der ihn rechtfertigenden Gr\u00fcnde unter Ber\u00fccksichtigung aller Umst\u00e4nde die Grenze der Zumutbarkeit \u00fcberschritten hat.<\/p>\n\n\n\n

II. Nach diesen Ma\u00dfst\u00e4ben ist \u00a7 36 Abs. 4 KStG mit Art. 14 Abs. 1 GG unvereinbar, soweit die Vorschrift zu einem Verlust von K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial f\u00fchrt, weil sie den in \u00a7 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG 1999 bezeichneten Teilbetrag des verwendbaren Eigenkapitals (EK 04) nicht in die Verrechnung der unbelasteten Teilbetr\u00e4ge einbezieht.<\/p>\n\n\n\n

1. Das unter dem Anrechnungsverfahren angesammelte K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial unterf\u00e4llt in dem Umfang, in dem es im Zeitpunkt des Systemwechsels vom Anrechnungs- zum Halbeink\u00fcnfteverfahren realisierbar war, dem Schutzbereich von Art. 14 Abs. 1 GG. Es erf\u00fcllt die Kriterien der Privatn\u00fctzigkeit und jedenfalls eingeschr\u00e4nkten Verf\u00fcgbarkeit. Ferner beruht es auf einer eigenen Leistung der K\u00f6rperschaft, weil es sich aus der von dieser in H\u00f6he der Tarifbelastung entrichteten K\u00f6rperschaftsteuer ableitet. Bei dem K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial handelt es sich, soweit es im Zeitpunkt des Systemwechsels realisierbar war, nicht lediglich um eine blo\u00dfe Chance oder zuk\u00fcnftige Verdienstm\u00f6glichkeit, sondern um eine verm\u00f6genswerte Rechtsposition, die der K\u00f6rperschaft bereits zustand und konkret bezifferbar war.<\/p>\n\n\n\n

Da die Realisation des K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzials eine Aussch\u00fcttung oder einen anderen Realisationstatbestand voraussetzte, hatte dieses noch nicht die Qualit\u00e4t eines Anspruchs auf Erstattung zu viel gezahlter Steuern, der in der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts als Eigentum im Sinne von Art. 14 Abs. 1 GG anerkannt ist. Auch konnte die H\u00f6he des K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzials im Laufe der Zeit variieren und aufgrund von Verlusten gegebenenfalls sogar auf Null absinken. Die konkrete H\u00f6he des durch die Vornahme einer Aussch\u00fcttung aufschiebend bedingten K\u00f6rperschaftsteuerguthabens hing in einem bestimmten Zeitpunkt von der jeweiligen Liquidit\u00e4tsausstattung der K\u00f6rperschaft und der Zusammensetzung des verwendbaren Eigenkapitals sowie einer daraus etwa resultierenden handelsrechtlichen Aussch\u00fcttungssperre ab.<\/p>\n\n\n\n

Ungeachtet dessen war aber f\u00fcr jeden Zeitpunkt konkret bezifferbar, in welcher H\u00f6he maximal, das hei\u00dft bei einer Vollaussch\u00fcttung, das K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial aktuell realisierbar und f\u00fcr die K\u00f6rperschaft in Form eines K\u00f6rperschaftsteuerguthabens nutzbar war. Entsprechend lie\u00df sich auch im Zeitpunkt des Systemwechsels zwischen Anrechnungs- und Halbeink\u00fcnfteverfahren konkret berechnen, in welcher H\u00f6he den betroffenen K\u00f6rperschaften aufgrund des ihnen zugeordneten K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzials im Falle seiner Realisierung ein K\u00f6rperschaftsteuerguthaben zustand. In dieser H\u00f6he war es nicht lediglich eine Chance oder zuk\u00fcnftige Verdienstm\u00f6glichkeit, sondern ein von der K\u00f6rperschaft bereits gegenw\u00e4rtig nutzbarer Verm\u00f6gensgegenstand.<\/p>\n\n\n\n

2. In das im Zeitpunkt des Systemwechsels zwischen Anrechnungs- und Halbeink\u00fcnfteverfahren bestehende K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial greift \u00a7 36 Abs. 4 KStG bei einer bestimmten Eigenkapitalstruktur nachteilig ein.<\/p>\n\n\n\n

a) Unter der Geltung des Anrechnungsverfahrens entsprach der handelsrechtlich maximal aussch\u00fcttbare Betrag in etwa dem Saldo aus s\u00e4mtlichen Teilbetr\u00e4gen des verwendbaren Eigenkapitals. Bei einer Vollaussch\u00fcttung h\u00e4tten zwar in Anbetracht der gesellschaftsrechtlichen Aussch\u00fcttungsbeschr\u00e4nkungen negative Teilbetr\u00e4ge des verwendbaren Eigenkapitals Einfluss auf die maximal zul\u00e4ssige H\u00f6he der Gewinnaussch\u00fcttungen gehabt. Die nicht auf das Nennkapital geleisteten Einlagen (positives EK 04) h\u00e4tten aber den handelsrechtlich aussch\u00fcttbaren Betrag erh\u00f6ht.<\/p>\n\n\n\n

Negative Teilbetr\u00e4ge wurden bei der Ermittlung des zur Aussch\u00fcttung verwendeten Eigenkapitals grunds\u00e4tzlich \u00fcbersprungen. Eine handelsrechtliche Aussch\u00fcttungssperre wirkte sich deshalb bei der Ermittlung des zur Aussch\u00fcttung verwendbaren Eigenkapitals wie eine Verrechnung negativer Teilbetr\u00e4ge mit den positiven Teilbetr\u00e4gen in der umgekehrten Verwendungsreihenfolge des \u00a7 28 Abs. 3 KStG 1999 in Verbindung mit \u00a7\u00a7 30, 54 Abs. 11 Satz 5 KStG 1999 aus. Infolgedessen konnte bei einer Vollaussch\u00fcttung das gesamte in einem positiven EK 45 und\/oder EK 40 gespeicherte K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial realisiert werden, wenn beziehungsweise soweit der Saldo aller \u00fcbrigen Teilbetr\u00e4ge des verwendbaren Eigenkapitals nicht negativ war.<\/p>\n\n\n\n

b) Davon weicht \u00a7 36 Abs. 4 KStG zum Nachteil der steuerpflichtigen K\u00f6rperschaft ab.<\/p>\n\n\n\n

Nach der Regelung des \u00a7 36 Abs. 4 KStG sind bei einer negativen Summe der unbelasteten Teilbetr\u00e4ge im Sinne von \u00a7 30 Abs. 2 Nr. 1 bis 3 KStG 1999 (EK 01 bis EK 03) diese zun\u00e4chst untereinander zu verrechnen. Sodann sind sie mit den belasteten Teilbetr\u00e4gen in der Reihenfolge zu verrechnen, in der ihre Belastung zunimmt. Der Teilbetrag im Sinne von \u00a7 30 Abs. 2 Nr. 4 KStG 1999 (EK 04) bleibt unber\u00fccksichtigt.<\/p>\n\n\n\n

Das hat zur Folge, dass eine Verrechnung mit EK 40 und\/oder EK 45 und damit zugleich eine Minderung des unter dem \u00dcbergangsrecht noch realisierbaren K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzials auch dann eintritt, wenn die negative Summe aus EK 01, EK 02 und EK 03 nicht oder nicht vollst\u00e4ndig durch einen positiven Teilbetrag im Sinne von \u00a7 30 Abs. 1 Satz 3 Nr. 2 KStG 1999 (EK 30) neutralisiert wird. Bei einer Vollaussch\u00fcttung unter Einbeziehung eines positiven EK 04 h\u00e4tte dagegen das gesamte EK 45 und\/oder EK 40 oder jedenfalls ein gr\u00f6\u00dferer Teil davon f\u00fcr eine Aussch\u00fcttung und damit auch f\u00fcr eine Realisierung des K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzials zur Verf\u00fcgung gestanden.<\/p>\n\n\n\n

3. Der darin liegende Eingriff in das durch Art. 14 Abs. 1 GG gesch\u00fctzte K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial ist nicht durch Gr\u00fcnde des \u00f6ffentlichen Interesses unter Ber\u00fccksichtigung des Grundsatzes der Verh\u00e4ltnism\u00e4\u00dfigkeit gerechtfertigt.<\/p>\n\n\n\n

a) Bei dem Wechsel vom Anrechnungs- zum Halbeink\u00fcnfteverfahren verfolgte der Gesetzgeber die legitimen Ziele, eine wettbewerbsf\u00e4hige, europataugliche und leistungsgerechte Unternehmensbesteuerung zu schaffen. Nach dem Systemwechsel sollte ein einfaches und transparentes K\u00f6rperschaftsteuerrecht zur Verf\u00fcgung stehen. Infolge des Wechsels zum Halbeink\u00fcnfteverfahren wurde die Eigenkapitalgliederung, die f\u00fcr Aussch\u00fcttungen unter dem Anrechnungsverfahren die jeweilige Vorbelastung des zur Aussch\u00fcttung kommenden Eigenkapitals auswies, \u00fcberfl\u00fcssig. Es war daher auch ein legitimes (Zwischen-)Ziel des Gesetzgebers, diese Eigenkapitalgliederung abzubauen. Das gilt umso mehr, als er dabei anstrebte, die bei Fortgeltung des Anrechnungsverfahrens im Falle einer Aussch\u00fcttung k\u00fcnftig entstandenen K\u00f6rperschaftsteuerminderungen im Ergebnis zu erhalten. Auch der \u00dcbergang vom alten zum neuen K\u00f6rperschaftsbesteuerungssystem sollte m\u00f6glichst einfach abgewickelt werden.<\/p>\n\n\n\n

b) Zum Abbau der Eigenkapitalgliederung und zur Vereinfachung war die Regelung von \u00a7 36 KStG einschlie\u00dflich des hier streitgegenst\u00e4ndlichen Absatzes 4 grunds\u00e4tzlich geeignet. Nicht geeignet war sie allerdings wegen der Au\u00dferachtlassung von EK 04 zum vollst\u00e4ndigen Erhalt des bei einer Vollaussch\u00fcttung im Zeitpunkt des Systemwechsels realisierbaren K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzials.<\/p>\n\n\n\n

c) Insgesamt war die Regelung und der damit bei einer bestimmten Eigenkapitalstruktur einhergehende Verlust von K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial zur Erreichung der gesetzgeberischen Ziele jedenfalls nicht erforderlich. Ein Eingriff in die subjektive Rechtsstellungsgarantie von Art. 14 Abs. 1 Satz 1 GG im Zusammenhang mit der Bestimmung von Inhalt und Schranken des Eigentums ist nur dann erforderlich, wenn kein anderes gleich wirksames, eigentumsrechtlich gesch\u00fctzte Interessen weniger einschr\u00e4nkendes Mittel zur Verf\u00fcgung steht. Das ist hier nicht der Fall.<\/p>\n\n\n\n

Mit der Einbeziehung des EK 04 k\u00f6nnten s\u00e4mtliche vom Gesetzgeber verfolgten Ziele ohne Einschr\u00e4nkung erreicht werden. Die Erforderlichkeit der Au\u00dferachtlassung von EK 04 ergab sich weder daraus, dass EK 04 als steuerliches Einlagekonto auch im System des Halb- beziehungsweise Teileink\u00fcnfteverfahrens ben\u00f6tigt wird, noch daraus, dass die im EK 04 repr\u00e4sentierten Einlagen und der Buchwert der Beteiligung nicht auseinanderfallen sollen. Durch die Einbeziehung des EK 04 in die Verrechnung gem\u00e4\u00df \u00a7 36 Abs. 4 KStG findet weder eine Minderung der Einlagen noch eine Verringerung des Buchwerts der Beteiligung statt. Es handelt sich um einen blo\u00dfen Rechenschritt zum Zwecke der Ber\u00fccksichtigung negativer vEK-Bestandteile bei der Ermittlung des realisierbaren K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzials, welche von der sich anschlie\u00dfenden Feststellung und Realisation des sich daraus ergebenden K\u00f6rperschaftsteuerguthabens (vgl. \u00a7 37 KStG) zu trennen ist.<\/p>\n\n\n\n

d) Die Au\u00dferachtlassung des EK 04 innerhalb der Verrechnungsregel des \u00a7 36 Abs. 4 KStG ist ferner mit der Bindung des Gesetzgebers an den Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) bei der Festlegung und Beschr\u00e4nkung von Eigent\u00fcmerbefugnissen nach Art. 14 Abs. 1 Satz 2 GG nicht vereinbar. Eigentumsgestaltende Belastungen m\u00fcssen bei wesentlich gleichen Sachverhalten gleich verteilt werden; Differenzierungen bed\u00fcrfen eines hinreichenden sachlichen Grundes. Daran fehlt es hier.<\/p>\n\n\n\n

aa) Das EK 04 unterscheidet sich nicht wesentlich von den \u00fcbrigen Bestandteilen des unbelasteten vEK, insbesondere nicht von den in die Verrechnung gem\u00e4\u00df \u00a7 36 Abs. 4 KStG einbezogenen Teilbetr\u00e4gen (EK 01, EK 02 und EK 03).<\/p>\n\n\n\n

bb) \u00a7 36 Abs. 4 KStG behandelt K\u00f6rperschaften, die in der Summe einen positiven Bestand oder den Bestand null an unbelastetem verwendbaren Eigenkapital (EK 0) aufweisen, unterschiedlich, je nachdem, ob bereits die Teilsumme des EK 01, EK 02 und EK 03 positiv ist oder ob diese Teilsumme negativ ist und erst durch einen positiven EK 04-Bestand ausgeglichen wird. Im ersten Fall unterbleibt eine Verrechnung mit den belasteten Teilbetr\u00e4gen, so dass es nicht verrechnungsbedingt zu einem Untergang von K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial kommt. Im zweiten Fall ist die negative Teilsumme aus EK 01, EK 02 und EK 03 mit den mit K\u00f6rperschaftsteuer belasteten Teilbetr\u00e4gen in der Reihenfolge zu verrechnen, in der ihre Belastung zunimmt, auch wenn der Bestand an EK 0 aufgrund eines positiven EK 04 in der Summe positiv oder jedenfalls null ist. Soweit es hierbei zu einer Verrechnung mit dem EK 40 oder dem EK 45 kommt, f\u00fchrt dies zu einem Untergang des darin enthaltenen, bei einer Vollaussch\u00fcttung realisierbaren K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzials.<\/p>\n\n\n\n

cc) F\u00fcr diese Ungleichbehandlung fehlt ein einleuchtender Grund. Die unterschiedliche Struktur der Kapitalausstattung gen\u00fcgt daf\u00fcr nicht. Etwas Anderes l\u00e4sst sich auch nicht dem Beschluss des Ersten Senats vom 17. November 2009 (BVerfGE 125, 1) entnehmen. Ein sachlicher Grund f\u00fcr die Differenzierung ist schon deshalb nicht erkennbar, weil der Gesetzgeber auch bei einer Einbeziehung des EK 04 in den Verrechnungsschritt des \u00a7 36 Abs. 4 KStG s\u00e4mtliche von ihm mit dem \u00dcbergangsrecht verfolgten Ziele uneingeschr\u00e4nkt h\u00e4tte erreichen k\u00f6nnen. Eine erhebliche Ungleichbehandlung, die jeglichen sachlichen Grundes entbehrt, weil alle vom Gesetzgeber angestrebten Regelungsziele auch unter Vermeidung der ungleichen Belastung und ohne Inkaufnahme anderer Nachteile erreicht werden k\u00f6nnen, braucht von den Betroffenen nicht hingenommen zu werden.<\/p>\n\n\n\n

e) Bei einer Gesamtabw\u00e4gung \u00fcberschreitet die angegriffene Regelung auch unter Ber\u00fccksichtigung des dem Gesetzgeber bei der \u00dcberleitung bestehender Rechtslagen und Berechtigungen zustehenden weiten Gestaltungsspielraums sowohl mit Blick auf Art. 14 Abs. 1 Satz 1 GG als auch im Hinblick auf Art. 3 Abs. 1 GG die Grenze der Zumutbarkeit.<\/p>\n\n\n\n

III. Wegen der Unvereinbarkeit von \u00a7 36 Abs. 4 KStG mit Art. 14 Abs. 1 GG in Verbindung mit Art. 3 Abs. 1 GG verletzen auch der hierauf gest\u00fctzte Bescheid des Finanzamts sowie die Urteile des Finanzgerichts und des Bundesfinanzhofs die Beschwerdef\u00fchrerin in ihren Rechten.<\/p>\n\n\n\n

IV. Der Gesetzgeber ist verpflichtet, den festgestellten Verfassungsversto\u00df bis zum 31. Dezember 2023 r\u00fcckwirkend zu beseitigen. Diese Verpflichtung erfasst alle noch nicht bestandskr\u00e4ftigen Entscheidungen, die auf den f\u00fcr verfassungswidrig erkl\u00e4rten Vorschriften beruhen. Bis zu einer Neuregelung d\u00fcrfen Gerichte und Verwaltungsbeh\u00f6rden die Normen im Umfang der festgestellten Unvereinbarkeit nicht mehr anwenden, laufende Verfahren sind auszusetzen.<\/p>\n\n\n\n

Quelle: BVerfG, Pressemitteilung vom 26.01.2023 zum Beschluss 2 BvR 1424\/15 vom 24.11.2022<\/em><\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

K\u00f6rperschaftsteuerminderungspotenzial II Mit heute ver\u00f6ffentlichtem Beschluss hat der Zweite Senat des Bundesverfassungsgerichts entschieden, dass die \u00dcbergangsregelung des \u00a7 36 Abs. 4 K\u00f6rperschaftsteuergesetz (KStG) in der Fassung von \u00a7 34 Abs. 13f KStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2010 (im Folgenden: \u00a7 36 Abs. 4 KStG) mit Art. 14 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 3 … \u00dcbergangsregelung vom Anrechnungs- zum Halbeink\u00fcnfteverfahren im Jahressteuergesetz 2010 ist mit dem Grundgesetz teilweise unvereinbar<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[1730],"tags":[],"class_list":["post-70244","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-steuern-recht"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/70244","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=70244"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/70244\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=70244"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=70244"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/blog\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=70244"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}