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BFH-Urteile: Die Urteiles des Bundesfinanzhofs

BFH-Urteil vom 30.10.1979 (II R 4/76) BStBl. 1980 II S. 46

BFH-Urteil vom 30.10.1979 (II R 4/76) BStBl. 1980 II S. 46

Wird das Nacherbenanwartschaftsrecht entgeltlich auf den Vorerben übertragen, so kann ein Vermögensanfall i. S. § 21 Abs. 1 Satz 1 ErbStG 1959 vorliegen.

ErbStG 1959 § 2 Abs. 2 Nr. 5, § 21 Abs. 1 Satz 1.

Sachverhalt

I.

Die Großmutter der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) verstarb im Jahr 1968. Sie wurde von der Mutter der Klägerin zur Hälfte als Vorerbin beerbt. Als Nacherben waren die Klägerin und ihre beiden Geschwister eingesetzt. Für das der Nacherbschaft unterliegende Vermögen war auf 12 Jahre Testamentsvollstreckung angeordnet.

In einem notariell beurkundeten Vertrag vom 6. Juni 1970 vereinbarte die Mutter der Klägerin mit ihren drei Kindern, daß die Klägerin und ihre beiden Geschwister ihr Nacherbenanwartschaftsrecht auf ihre Mutter übertragen, „so daß diese Vollerbin … (nach der Großmutter) wird“. Die Mutter der Klägerin verpflichtete sich, „zum Ausgleich für die Übertragung des Nacherbenanwartschaftsrechts“ an ihre Kinder je 200.000 DM zu zahlen.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -)setzte mit Bescheid vom 27. April 1971 in Anwendung des § 2 Abs. 2 Nr. 5 des Erbschaftsteuergesetzes (ErbStG) 21.978 DM Erbschaftsteuer gegen die Klägerin fest. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, wirtschaftlich gesehen sei das der Nacherbschaft unterliegende Vermögen vorzeitig an die Nacherben herausgegeben worden. Bei dieser Betrachtung ergebe sich nach § 3 Abs. 1 Nr. 6, § 21 ErbStG eine Steuerforderung von 4.801,50 DM. Wende man jedoch § 2 Abs. 2 Nr. 5 ErbStG an, so müsse der Wert des Nachlasses unter Berücksichtigung der Nutzungsbefugnis der Vorerbin und der dadurch bedingten Ertragslosigkeit des Nacherbenrechts bewertet werden. Soweit das Entgelt diesen Wert (58.490 DM) überschreite, liege eine Schenkung an die Klägerin vor. Gehe man davon aus, so ergebe sich eine Steuerforderung von 4.244,50 DM. Schließlich trägt die Klägerin vor, wegen der verfassungsrechtlichen Bedenken gegen § 23 ErbStG sei die Bereicherung der Nacherben nicht anders zu bewerten als der (auch aus landwirtschaftlichen Grundstücken und Grundvermögen bestehende) Erwerb der Vorerbin, so daß sich ein (abgezinster) Wert des steuerpflichtigen Erwerbs von nur 19.881 DM ergebe; die Steuer betrage sodann 990 DM.

Die Klägerin beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung, den Erbschaftsteuerbescheid und die Einspruchsentscheidung abzuändern und die Steuer auf 990 DM, hilfsweise auf 4.244,50 DM, weiter hilfsweise auf 4.801,50 DM herabzusetzen.

Das FA hat dem Begehren der Klägerin widersprochen; es hält die Revision für unbegründet.

Entscheidungsgründe

II.

Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das Finanzgericht (FG) (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).

1. Zu Recht hat das FG entschieden, daß das Entgelt für die vertragliche Übertragung des Nacherbenanwartschaftsrechts nach § 1 Abs. 1 Nr. 1, § 2 Abs. 2 Nr. 5 ErbStG der Erbschaftsteuer unterliegt. Der Vertrag vom 6. Juni 1970 ist seinem Wortlaut und Gechäftszweck nach auf den Austausch von Leistungen gerichtet gewesen. Somit ist die Zahlung der 200.000 DM für die Rechtsübertragung, mit der gewollten Folge, daß die erwerbende Vorerbin Vollerbin wird, die Gewährung eines „Entgeltes für die Übertragung der Anwartschaft eines Nacherben“ i. S. des § 2 Abs. 2 Nr. 5 ErbStG.

Die Vertragsgestaltung, mit der das Nacherbenanwartschaftsrecht auf die Vorerbin übertragen wurde, ist eindeutig und keiner anderen Auslegung zugänglich. Der damit verfolgte Zweck, den Nacherben den Wert des der Nacherbschaft unterliegenden Vermögens (ganz oder teilweise) unverzüglich zukommen zu lassen und die Testamentsvollstreckung vorzeitig zu beenden, wurde erreicht. Möglicherweise hätte dieser Erfolg auch durch eine andere Vertragsgestaltung – mit anderen steuerlichen Folgen – herbeigeführt werden können. Das ist aber kein Grund, die getroffenen Vereinbarungen so aufzufassen, als seien sie in anderer – der Klägerin jetzt günstiger erscheinenden – Weise zustande gekommen (etwa als gemischte Schenkung oder – unentgeltliche – vorzeitige Herausgabe des Nachlasses).

Demzufolge ist es entgegen der Auffassung der Klägerin nicht möglich, einen Teil der von der Vorerbin geleisteten Zahlung als Schenkung anzusehen. Ebensowenig vermag der Senat der Klägerin darin zu folgen, die von der Vorerbin entrichtete Steuer sei gemäß § 7 Abs. 3 Satz 2 ErbStG 1959 auf die von ihr, der Klägerin, zu zahlende Steuer anzurechnen; denn der Nacherbfall wäre erst mit dem Tod der Vorerbin eingetreten (§ 2106 Abs. 1 BGB). Die Voraussetzung des § 7 Abs. 3 Satz 1 und Satz 2 ErbStG 1959, daß die Nacherbfolge aus einem anderen Grund als dem Tod des Vorerben eintritt, ist daher nicht erfüllt.

2. Nach § 21 Abs. 1 Satz 1 ErbStG 1959 bleibt der Steuerbetrag zur Hälfte unerhoben, der auf Vermögen entfällt, das Personen der Steuerklasse I oder II anfällt, daß in den letzten fünf Jahren vor dem Anfall bereits von Personen der gleichen Steuerklasse erworben worden ist und für das nach diesem Gesetz eine Steuer zu erheben war. Als vom Erblasser zugewendet gilt auch, was als Entgelt für die Übertragung des Nacherbenanwartschaftsrechts gewährt wird (§ 2 Abs. 2 Nr. 5 ErbStG 1959). Die Vorschrift hat Bedeutung gerade für den Fall, daß dem Nacherben ein voller wirtschaftlicher Ausgleich für die Aufgabe des Anwartschaftsrechts geboten wird, d. h. ein Leistungsaustausch stattfindet, der seiner Natur nach nicht zur Erbschaft- oder Schenkungsteuer herangezogen werden kann. Die Erfassung des Entgeltes als Erwerb von Todes wegen beruht sonach auf einer gesetzlichen Fiktion.

Zu Unrecht hat das FG die Anwendbarkeit des § 21 ErbStG 1959 mit der Erwägung verneint, das Entgelt für den Verzicht auf den Erwerb der Nacherbschaft könne auch wirtschaftlich nicht dem Erwerb selbst gleichgestellt werden. Da das Gesetz, wie dargelegt, das Entgelt als Erwerb von Todes wegen fingiert, kann auf die vom FG hervorgehobene Verschiedenartigkeit nicht abgestellt werden, d. h. die Fiktion des § 2 Abs. 2 Nr. 5 ErbStG 1959 darf bei der Anwendung des § 21 ErbStG 1959 nicht unbeachtet bleiben.

Da somit das Entgelt für die Übertragung des Nacherbenanwartschaftsrechts als Erwerb von Todes wegen gilt (Steuerklasse II), sind die Voraussetzungen des § 21 ErbStG 1959 erfüllt, wenn der Betrag von 200.000 DM, den die Klägerin erhalten hat, aus Vermögen stammt, das die Vorerbin in den letzten fünf Jahren von Personen erworben hat, zu denen sie in einem Verhältnis i. S. der Steuerklasse I oder II stand. Das wird das FG bei seiner erneuten Entscheidung festzustellen haben. Vorsorglich sei bemerkt, daß die Identität zwischen dem gezahlten Entgelt und dem bereits mit Erbschaftsteuer belasteten Vermögen nicht allein mit der Begründung verneint werden kann, es handele sich um verschiedene Vermögensgegenstände (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 25. März 1974 II R 40/68, BFHE 113, 45, BStBl II 1974, 658).