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BFH-Urteile: Die Urteiles des Bundesfinanzhofs

BFH-Beschluß vom 25.10.1979 (V B 5/79) BStBl. 1980 II S. 110

BFH-Beschluß vom 25.10.1979 (V B 5/79) BStBl. 1980 II S. 110

Die Vorschrift des § 1 Abs. 2 Nr. 2 der 2. UStDV i. d. F. der Verordnung vom 17. April 1972 (BGBl I 1972, 611) ist als kombinierte Regelung des Ausfuhrnachweises und des buchmäßigen Nachweises für den sog. Export über den Ladentisch von der Ermächtigung des § 6 Abs. 2 UStG 1967/1973 gedeckt.

UStG 1967/1973 § 6 Abs. 2; 2. UStDV § 1 Abs. 2 Nr. 2.

Sachverhalt

 

Die Beschwerdeführerin betreibt in Deutschland Filialen, in denen sie mit neuen und gebrauchten Kraftfahrzeugen handelt und Kfz-Reparaturen durchführt. Für eine Reihe von Lieferungen in den Jahren 1974 und 1976 nahm sie Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen (§ 4 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes 1973 – UStG 1973 -) in Anspruch, die ihr das Finanzamt (Beschwerdegegner) aufgrund einer Umsatzsteuersonderprüfung versagte; in den – teilweise – berichtigten Umsatzsteuerbescheiden 1974 und 1976 vom 10. April 1978 forderte es die Umsatzsteuer nach. Es handelt sich dabei um Lieferungen in einem Ladengeschäft oder in einer anderen im Einzelhandel üblichen Weise (sog. Exporte über den Ladentisch i. S. von § 1 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 der Zweiten Verordnung zur Durchführung des Umsatzsteuergesetzes [Mehrwertsteuer] – 2. UStDV -).

Die Beschwerdeführerin hat gegen die Bescheide vom 10. April 1978 ohne Erfolg Einspruch eingelegt. Das Klageverfahren ist noch anhängig. Aussetzung der Vollziehung wurde vom Finanzamt und der Oberfinanzdirektion abgelehnt.

Der beim Finanzgericht gemäß § 69 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO) gestellte Antrag auf Aussetzung der Vollziehung der angefochtenen berichtigten Umsatzsteuerbescheide vom 10. April 1978 ist mit dem angefochtenen Beschluß abgelehnt worden. Das Finanzgericht bejaht das Erfordernis eines Belegnachweises auch für die Eigenschaft eines ausländischen Abnehmers (Wohnsitz im Ausland), weil dieser ein Teil des verlangten Buchnachweises sei. Die Vorlage einer Rechnungsdurchschrift reiche nicht aus, weil aus ihr kein Nachweis über die Richtigkeit der Wohnsitzangaben des Abnehmers folge. In § 1 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. f der 2. UStDV sei eine Vereinfachungsregelung zu sehen. Wenn – wie hier in einer Reihe von Fällen – ein ausländischer Abnehmer noch eine Aufenthaltsgenehmigung für die Bundesrepublik Deutschland besitze, lasse dies vermuten, daß er noch einen inländischen Wohnsitz habe. Der ausländische Wohnsitz müsse also auch dann belegmäßig nachgewiesen werden.

Das Finanzgericht hat die Beschwerde zugelassen, weil klärungsbedürftig sei, ob der Buchnachweis nur eine Aufzeichnung in Büchern verlange oder auch einen belegmäßigen Nachweis umfasse.

Mit der Beschwerde verfolgt die Beschwerdeführerin ihren Antrag auf Aussetzung der Vollziehung weiter. Im wesentlichen begründet sie auch die Beschwerde damit, nach dem Umsatzsteuergesetz sei für den Nachweis, daß der Abnehmer seinen Wohnsitz im Ausland habe (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a UStG 1973), kein belegmäßiger Nachweis erforderlich, sondern der Buchnachweis genüge. Dies folge daraus, daß § 6 Abs. 1 Nr. 3 UStG 1973 nur für die Ausfuhr selbst einen Belegnachweis verlange, im übrigen nach Abs. 1 Nr. 4 jedoch einen Buchnachweis „genügen“ lasse. Der Verordnungsgeber habe daher mit der Regelung in § 1 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. f der 2. UStDV die Ermächtigung in § 6 Abs. 2 UStG 1967/1973 überschritten.

Entscheidungsgründe

 

Die Beschwerde der Beschwerdeführerin ist unbegründet.

Im Sinne des § 69 FGO bestehen keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheids. Das Finanzamt hat zutreffend den erforderlichen Nachweis der materiell-rechtlichen Voraussetzungen von Ausfuhrlieferungen für nicht erbracht angesehen. Umstritten ist zwischen den Beteiligten lediglich, ob die Beschwerdeführerin für die streitigen Lieferungen „über den Ladentisch“ den erforderlichen Nachweis für die Voraussetzung der Steuerbefreiung erbracht hat, daß der Abnehmer seinen Wohnsitz im Ausland hat (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a UStG 1973). Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 UStG 1973 muß auch diese Voraussetzung buchmäßig nachgewiesen sein. Unter einem solchen Nachweis ist allgemein ein Nachweis durch Bücher oder Aufzeichnungen in Verbindung mit Belegen zu verstehen (Eckardt/Weiß, Kommentar zum Umsatzsteuergesetz, § 6 Tz. 92), so daß der Buchnachweis stets mehr verlangt als den bloßen Nachweis durch Aufzeichnungen oder Belege. Belege werden durch die entsprechenden – und erforderlichen – Hinweise und Bezugnahmen in den stets notwendigen Aufzeichnungen Bestandteil der Buchführung (oder gesonderter Aufzeichnungen) und damit des Buchnachweises, so daß beide eine Einheit bilden.

Von diesem seit Jahrzehnten anerkannten Grundsatz ist auch der Gesetzgeber des Umsatzsteuergesetzes 1967/1973 ausgegangen. Aus der Regelung in § 6 Abs. 1 Nr. 3 UStG 1973 einerseits, die für die Ausfuhr des Gegenstands der Lieferung einen Belegnachweis (Ausfuhrnachweis) verlangt, und aus der Bestimmung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 UStG 1973 andererseits, wonach „die vorstehenden Voraussetzungen“ – also die der Nrn. 1 bis 3 – buchmäßig nachgewiesen werden müssen, kann entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin (so auch Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 21. Mai 1979, Entscheidungen der Finanzgerichte 1979 S. 519 – EFG 1979, 519 – sowie Tillmanns in Umsatzsteuer-Rundschau 1977 S. 109 – UStR 1977, 109 – und Raithel in Der Betrieb 1978 S. 1422 – DB 1978, 1422 -) nicht der Schluß gezogen werden, der Gesetzgeber habe außerhalb der Nr. 3 im Rahmen des für alle Voraussetzungen verlangten buchmäßigen Nachweises keine Belege verlangt, so daß die in § 6 Abs. 2 UStG 1973 enthaltene Ermächtigung auch entsprechend auszulegen sei. Vielmehr sollte durch diese Fassung klargestellt werden, daß der buchmäßige Ausfuhrnachweis nach Nr. 3 nur in Verbindung mit Belegen geführt werden kann, während für die anderen Voraussetzungen im Rahmen des buchmäßigen Nachweises gegebenenfalls auch andere Nachweise genügen können oder gar bei Offenkundigkeit der Richtigkeit der Eigenschaft als ausländischer Abnehmer ein belegmäßiger Nachweis entbehrlich ist (z. B. bei Lieferung an einen ausländischen Staat).

Dem entspricht auch die Regelung in § 1 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. e und f der 2. UStDV, die durch die Zweite Verordnung zur Änderung der 2. UStDV vom 17. April 1972 (BGBl I 1972, 611, BStBl I 1972, 276) eingefügt worden ist, um einerseits Mißbräuchen bei der Inanspruchnahme der Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen über den Ladentisch zu begegnen, andererseits aber, um durch die Zulassung gewisser Bestätigungen anstelle anderer Belege die Belastung des Einzelhandels durch verkaufshemmende Formalitäten zu mildern (vgl. Bundesrats-Drucksache 106/72 vom 11. Februar 1972). Ungeachtet des redaktionellen Standorts der Regelung handelt es sich dabei um eine Bestimmung i. S. des § 6 Abs. 2 UStG 1967/1973 darüber, wie der buchmäßige Nachweis zu führen ist; die Regelung hätte daher (zumindest teilweise) zutreffend in § 2 der 2. UStDV gehört, was aber offensichtlich aus redaktionellen Gründen nicht in Erwägung gezogen worden ist. Aus dem Standort der Regelung können aber keine rechtlichen Folgerungen abgeleitet werden. Letztlich wurde durch die Regelung auch klargestellt, daß bei der Ausfuhr über den Ladentisch der Ausfuhrnachweis nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 und der buchmäßig zu führende Abnehmernachweis nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1973 aus Vereinfachungsgründen mit Hilfe nur eines einzigen Belegs geführt werden können (vgl. Hartmann/Metzenmacher, Kommentar zum Umsatzsteuergesetz [Mehrwertsteuer], 6. Aufl., E § 6, 109/14).

Die Regelung in § 1 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. e und f der 2. UStDV, die für den nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 UStG 1973 erforderlichen buchmäßigen Nachweis der Voraussetzung in § 6 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a UStG 1973 (Wohnsitz des Abnehmers der Lieferung im Ausland) die in Buchst. f genannten Bestätigungen verlangt, aber auch genügen läßt, ist daher durch die Verordnungsermächtigung in § 6 Abs. 2 UStG 1967/1973 gedeckt und rechtswirksam. Da die Beschwerdeführerin außer Rechnungsdurchschriften keinerlei Nachweise zur Richtigkeit der Wohnsitzangaben der jeweiligen Abnehmer erbracht hat, hat das Finanzamt ihr mit Recht die in Anspruch genommene Steuerbefreiung für angebliche Ausfuhrlieferungen versagt. Denn auch der in § 6 Abs. 1 Nr. 4 UStG 1973 geforderte Nachweis ist eine materiell-rechtliche Voraussetzung für die Steuerbefreiung, die zu versagen ist, wenn der Nachweis nicht geführt ist.