\n| bis 30. Juni 2005<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n | \n\n\n| ab 1. Juli 2005<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n| Rentenbetrag<\/td>\n | \n\n\n| 1.882,82 EUR<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n | \n\n\n| 1.882,82 EUR<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n| Zuschuss Krankenversicherung<\/td>\n | \n\n\n| 134,62 EUR<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n | \n\n\n| 125,21 EUR<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n| auszuzahlender Betrag<\/td>\n | \n\n\n| 2.017,44 EUR<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n | \n\n\n2.008,03 EUR<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n3<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDer Kläger war in der Zeit von Mai 1993 bis April 1996 als angestellter Wirtschaftsprüfer nichtselbständig, im Übrigen stets selbständig tätig. Er zahlte im Jahr 1972 für den Zeitraum Januar 1956 bis Dezember 1972 Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung nach. Dabei lagen seine Einzahlungen für die Jahre 1956 bis 1967 oberhalb der Höchstbeiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung. Insgesamt leistete er für die Jahre 1956 bis März 1996 –einschließlich der Arbeitgeberanteile für den Zeitraum Mai 1993 bis März 1996– Beiträge in Höhe von 291.111 DM. Ausweislich des Schreibens der Deutschen Rentenversicherung Bund vom 8. März 2006 zahlte der Kläger in fünf Jahren Beiträge zur allgemeinen Rentenversicherung oberhalb des Höchstbeitrags, und zwar in den Jahren 1968, 1985, 1987, 1989 und 1991. Die Einzahlungen für die Jahre 1956 bis 1967 wurden dabei von der Deutschen Rentenversicherung Bund nicht berücksichtigt.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n4<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDer Kläger bezog in den Jahren 1996 bis 2005 Rentenzahlungen in Höhe von insgesamt 438.911 DM. Der der Besteuerung unterworfene Ertrags- bzw. Besteuerungsanteil der Rentenzahlungen belief sich in diesem Zeitraum (ohne Berücksichtigung des Werbungskosten-Pauschbetrages) auf 128.665 DM, steuerfrei blieben 310.246 DM. In seiner Einkommensteuererklärung 2005 erklärte der Kläger Renteneinkünfte in Höhe von 24.143 EUR. In diesem Betrag war auch der monatliche Zuschuss zur Krankenversicherung enthalten. Der Kläger beantragte, die Rente nach Maßgabe der sog. Öffnungsklausel des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.d.F. des Alterseinkünftegesetzes (AltEinkG) vom 5. Juli 2004 (BGBl I 2004, 1427) lediglich in Höhe von 18 % statt in Höhe von 50 % zu besteuern.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n5<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDer Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) folgte dem auch im Rechtsbehelfsverfahren nicht, sondern ermittelte den der Besteuerung unterworfenen Anteil der Renteneinkünfte –abzüglich der nach § 3 Nr. 14 EStG steuerfreien Krankenversicherungszuschüsse– gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG mit 11.298 EUR.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n6<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDas Finanzgericht (FG) wies die Klage mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 112 veröffentlichten Urteil ab. Das FA habe den der Besteuerung zugrunde zu legenden Anteil der Renteneinkünfte nach Maßgabe des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG zutreffend in Höhe von 11.298 EUR ermittelt. Die vom Kläger begehrte niedrigere Besteuerung der Renteneinkünfte könne nicht aus dem Gesetz hergeleitet werden. Insbesondere lägen die Voraussetzungen der sog. Öffnungsklausel des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG nicht vor. Der Kläger habe einen Nachweis, dass der jeweilige Höchstbeitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG mindestens zehn Jahre überschritten worden sei, nicht erbracht. Bei der Prüfung, ob nachgezahlte Beiträge die jährlichen Höchstbeiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung überschritten, sei der Zahlungszeitraum maßgeblich und nicht der Zeitraum, für den die Nachzahlungen erbracht würden. Zwar regele die Vorschrift des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG die Frage, welche Zeiträume bei der Nachzahlung von Beiträgen maßgeblich seien, nicht ausdrücklich. Der Sinn und Zweck der Öffnungsklausel gebiete jedoch die Geltung des sog. In-Prinzips. Nach dem in § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG normierten Abflussprinzip komme es für die Höhe des Sonderausgabenabzugs auf die in dem jeweiligen Veranlagungszeitraum erbrachten tatsächlichen Zahlungen an. Dies gelte auch für die Nachzahlung von Beiträgen für bereits abgelaufene Jahre. Hänge aber die Frage einer möglichen Doppelbesteuerung maßgeblich von der Höhe der abzugsfähigen Sonderausgaben und der in jedem Jahr erbrachten Beitragszahlungen ab, sei es sachgerecht, für die Beantwortung der Frage, ob der Betrag des Höchstbeitrags zur gesetzlichen Rentenversicherung mehr als zehn Jahre überschritten worden ist, ebenfalls auf das Jahr der Zahlung der Beiträge abzustellen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n7<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nMit der Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts. Das FG sei bei der Rechtsprechung an Recht und Gesetz gebunden und habe diesen Auftrag nicht erfüllt.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n8<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDer Gleichbehandlungsgrundsatz sei verletzt, wenn –wie im AltEinkG– die Renteneinkünfte der Angehörigen der Berufsgruppen, in deren gesetzliche Rentenversicherung keine steuerfreien Arbeitgeber-Beitragsanteile gezahlt worden seien, mit den Renteneinkünften der Arbeitnehmer gleich behandelt würden, die in ihrer aktiven Zeit in den Genuss der steuerfreien Arbeitgeberbeiträge gelangt seien. Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) habe in seinem Urteil vom 6. März 2002 2 BvL 17\/99 (BVerfGE 105, 73) ausdrücklich die Ertragsanteilsbesteuerung der Renten als hinreichend begründet anerkannt, wenn die Beitragszahlungen aus vollständig versteuertem Einkommen geleistet worden seien. Dies treffe für die selbständig Tätigen zu. Nach Ansicht des BVerfG liege ein Verstoß gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz vor, wenn die Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung mit dem Ertragsanteil versteuert würden, der unabhängig davon festgesetzt werde, in welchem Umfang die entsprechenden Beiträge aus versteuertem Einkommen geleistet worden seien. Dieser Verstoß gegen den Gleichheitssatz liege auch vor, wenn die Renten ohne Rücksicht auf die steuerliche Vorbelastung der Beitragsleistungen unterschiedslos der Besteuerung unterworfen würden. Wenn die Renten, denen zur Hälfte steuerfreie Arbeitgeberbeiträge zugrunde lägen, mit 50 % besteuert würden, dürften verfassungskonform die Renten, die aus Beiträgen aus voll versteuertem Einkommen resultierten, nur mit 25 % steuerpflichtig sein. Ungleiches müsse auch ungleich behandelt werden.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n9<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDas BVerfG habe sich mit der Besteuerung der Renten der Selbständigen in seinem Urteil zwar nicht direkt auseinandergesetzt, den Entscheidungsgründen sei aber zu entnehmen, dass in den Fällen, in denen die Rentenleistungen ausschließlich oder nahezu ausschließlich auf Beiträgen aus versteuertem Einkommen beruhten, die Renten weiterhin nur mit dem Ertragsanteil zu versteuern seien. Dies ergebe sich auch aus dem Vergleich mit der Ertragsanteilsbesteuerung von Renten aus einer Zusatzversorgung, die nach der Auffassung des BVerfG keinen verfassungsrechtlichen Bedenken unterliege, da die ihnen zugrunde liegenden Beiträge als Arbeitslohn zumindest pauschal lohnversteuert würden. Eine Ertragsanteilsbesteuerung müsse dann erst recht für die Renten gelten, deren Beiträge aus voll versteuertem Einkommen geleistet worden seien.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n10<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDie Frage des Übermaßverbots oder des Verbots der Doppelbesteuerung sei aufgrund der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs –BFH– (Beschluss vom 1. Februar 2006 X B 166\/05, BFHE 212, 242, BStBl II 2006, 420) nur in der Zeit der Rentenzahlung relevant und damit im Streitfall für das Streitjahr zu überprüfen. Dabei sei eine Übermaßbesteuerung zu vermeiden, so dass die steuerlichen Verhältnisse in der Beitragszeit mit den steuerlichen Verhältnissen in der Rentenauszahlungsphase so aufeinander abgestimmt sein müssten, dass eine Übermaßbesteuerung nicht entstehe.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n11<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDer bloße Vergleich der Zahlen aus den Einzahlungen in die Rentenkasse und der Auszahlung als Rente sei unzutreffend. Dies gelte besonders, wenn zwischen der ersten Einzahlung und dem ersten Rentenbezug Zeiträume zwischen vierzig bis fünfzig Jahren lägen. Im Streitfall seien –vereinfacht ausgedrückt– durch Zahlung von 119 DM im Jahr 1956 und durch 1.450,75 DM im Jahr 1995 jeweils 2,5 % der späteren Rente finanziert worden. Folglich müsse beiden Beiträgen das gleiche Gewicht beigemessen werden. Die einzig mögliche Folgerung sei, die Beiträge über die vierzig Jahre "hochzurechnen", um das Problem angemessen zu beurteilen. Es gäbe wenig Literatur, in der bei einer steuerlichen Betrachtung ein Kaufkraftverlust berücksichtigt werde; ein Beispiel sei die Geldentwertung beim Zugewinnausgleich. Im Steuerrecht gelte zwar das Nominalwertprinzip; zunehmend werde aber die Zinsbereinigung des Einkommens verlangt. Für das Vorratsvermögen berücksichtige deshalb das Lifo-Verfahren die Preissteigerungsfolgen. Ebenso sei einkommensteuerlich eine Abzinsung für Verbindlichkeiten mit einer Laufzeit von mindestens zwölf Monaten geboten. Das BVerfG habe in seinem Beschluss vom 26. März 1980 1 BvR 121\/76, 1 BvR 122\/76 (BVerfGE 54, 11) zudem darauf hingewiesen, es müsse zu unzutreffenden Ergebnissen führen, wenn man den Wert des dem Vermögen des Versicherten alljährlich zuwachsenden Anteils des Rentenrechts nicht anhand des dafür seinerseits gezahlten Gegenwerts –den Wert der Beiträge im Zeitpunkt ihrer Entrichtung– bemessen wolle, sondern hierfür den nominellen Wert der Beiträge beim Anlaufen der Rente zugrunde lege. Die Berechnung könne nur dann zu einem zutreffenden Ergebnis führen, wenn der Geldwert in der Zwischenzeit unverändert geblieben wäre, was nicht der Fall sei. Die gesetzliche Rentenversicherung beruhe nicht mehr auf dem Prinzip der Kapitalansammlung, vielmehr erwerbe der Versicherte aufgrund des "Generationenvertrages" einen staatlich garantierten Anspruch gegen die Versichertengemeinschaft, nach Erreichen der Altersgrenze ebenfalls versorgt zu werden. Aufgrund der Dynamisierung stehe bei der Zahlung der Beiträge der Gesamtwert des mit jeder Beitragszahlung wachsenden Rentenrechts noch nicht fest, so dass es auch nicht möglich sei, die Summe der mit den einzelnen Beitragsleistungen erworbenen Teile des Rentenrechts zu bewerten.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n12<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nEs liege ein Verstoß gegen den Grundsatz des Vertrauensschutzes vor, da der Gesetzgeber für die bereits vor dem Veranlagungszeitraum 2005 bezogenen Renten ausdrücklich durch § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Satz 2 EStG in der vor dem 1. Januar 2005 geltenden Fassung (a.F.) den Ertrag des Rentenrechts für die gesamte Dauer des Rentenbezugs festgelegt habe. Aufgrund der Gesetzesfassung des § 22 EStG a.F. sei ein Vertrauenstatbestand geschaffen worden, dass keine zusätzliche Altersvorsorge bei einem aufgrund der Ertragsanteilsbesteuerung verbleibenden Nettoeinkommen notwendig werde.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n13<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDer Vertrauensschutzgrundsatz müsse für Steuerpflichtige, die bereits vor 2005 Renten bezogen hätten, auch deswegen gelten, weil sie keine Möglichkeit gehabt hätten, zu einer Kompensation der gestiegenen Steuerbelastung, die im Regelfall um mindestens 100 % erhöht worden sei, zu gelangen. Erst recht gelte der Vertrauensschutz für die Steuerpflichtigen, die nicht in den Genuss der steuerfreien Arbeitgeberanteile gekommen seien. Die gesetzliche Neuregelung könne nach rechtsstaatlichen Prinzipien nur in den Fällen anwendbar sein, in denen der Rentenbezug erst nach 2004 begonnen habe. Aus dem Rechtsstaatsgrundsatz lasse sich der Verfassungsrechtssatz herleiten, dass sich belastende Steuergesetze grundsätzlich nicht auf abgeschlossene Tatbestände erstrecken dürften. Unter Hinweis auf den Vorlagebeschluss des BFH vom 16. Dezember 2003 IX R 46\/02 (BFHE 204, 228, BStBl II 2004, 284) zur Verlängerung der Spekulationsfrist in § 23 EStG ist der Kläger der Auffassung, eine unzulässige tatbestandliche Rückanknüpfung (unechte Rückwirkung) bewirke einen Verstoß gegen den verfassungsrechtlich gebotenen Vertrauensschutz des Steuerpflichtigen im Rahmen der von ihm ausgeübten wirtschaftlichen Betätigungsfreiheit.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n14<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nIm Hinblick auf den Beschluss des Großen Senats des BFH vom 17. Dezember 2007 GrS 2\/04 (BFHE 220, 129, BStBl II 2008, 608) müsse bedacht werden, dass wenn schon bei geänderter Rechtsprechung Vertrauensschutz für die "alte" Handhabung zu gewähren sei, es bei einer geänderten Gesetzgebung erst recht notwendig sei, für die Altfälle die bisherige Handhabung beizubehalten.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n15<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nIn Bezug auf die Anwendung der Öffnungsklausel sei die Auffassung des FG nicht zwingend, es sei der Zeitraum maßgeblich, in dem die Zahlungen erfolgt seien, und nicht der, für den die Nachzahlungen erbracht würden. Es biete sich gerade in diesem Fall an, in dem der Staat im Jahr 1972 die Möglichkeit der Nachzahlung von Rentenversicherungsbeiträgen für jedermann eröffnet habe, auf die Zeiträume abzustellen, für die die Nachzahlungen erbracht worden seien. Der Gesetzgeber erlaube zudem in Ausnahmefällen –wie z.B. in § 11 Abs. 2 Satz 3 EStG in Bezug auf Ausgaben für eine langjährige Nutzungsüberlassung– eine Zuordnung der Ausgaben zu dem Veranlagungszeitraum, für den sie geleistet worden seien. Auch sei die Angemessenheit des Zeitraums problematisch und zu fragen, mit welcher Begründung der Gesetzgeber gerade auf diesen Zeitraum abgestellt habe.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n16<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDer Kläger beantragt,<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\ndas Urteil des FG vom 14. Oktober 2008 14 K 2406\/06 E aufzuheben sowie den Einkommensteuerbescheid 2005 vom 18. April 2006 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29. Mai 2006 dergestalt zu ändern, dass die Renteneinkünfte statt mit 11.298 EUR (50 % der Rentenbezüge) nur mit 6.100 EUR (27 % der Rentenbezüge) seinem Einkommen zugerechnet werden.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n17<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDer Beklagte beantragt,<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\ndie Revision als unbegründet zurückzuweisen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n18<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\nDer Kläger sei weder in seinen Rechten durch eine Doppelbesteuerung verletzt noch liege im Streitfall ein Verstoß gegen den Vertrauensgrundsatz vor.<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/div>\n Entscheidungsgründe<\/p>\n \n \n\n| <\/td>\n | <\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n19<\/em> <\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n<\/td>\n| \n | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |