\n\n\n\n\n1<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\nI. Die Beteiligten streiten \u00fcber die Festsetzung von Zinsen nach \u00a7 233a der Abgabenordnung (AO).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n2<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\nDie Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin), eine GmbH, wurde f\u00fcr das Streitjahr (1998) zur K\u00f6rperschaftsteuer veranlagt. Dazu erlie\u00df der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt –FA–) erstmals am 17. April 2001 einen Bescheid, mit dem er unter Ber\u00fccksichtigung eines Verlustr\u00fccktrags aus 1999 die Steuer auf 7 362 DM festsetzte. Nach Abzug anrechenbarer Kapitalertragsteuer (638 DM) verblieb eine Steuer in H\u00f6he von 6 724 DM (3 437,33 EUR). Zugleich setzte das FA gem\u00e4\u00df \u00a7 233a AO Nachzahlungszinsen in H\u00f6he von 2 646 DM (1 352,88 EUR) fest.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n3<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\nMit Bescheid vom 19. November 2002 stellte das FA gegen\u00fcber der Kl\u00e4gerin auf den 31. Dezember 1997 einen verbleibenden Verlustabzug in H\u00f6he von 104 759 DM fest. Sodann \u00e4nderte es am 28. November 2002 den K\u00f6rperschaftsteuerbescheid f\u00fcr das Streitjahr, indem es nunmehr unter Ber\u00fccksichtigung des festgestellten Verlustvortrags die Steuer auf 0 EUR festsetzte. Im Anschluss daran setzte es die bislang festgesetzten Zinsen von 1 352,88 EUR auf 1 024 EUR herab. Auf dieser Basis erkl\u00e4rte das FA den Einspruch gegen den Zinsbescheid f\u00fcr erledigt. Die Kl\u00e4gerin focht jedoch sowohl den K\u00f6rperschaftsteuerbescheid als auch die Zinsfestsetzung erneut mit einem Einspruch an.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n4<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\nAm 18. M\u00e4rz 2003 erging ein weiterer K\u00f6rperschaftsteuerbescheid f\u00fcr das Streitjahr, in der die Steuer erneut auf 0 EUR festgesetzt wurde. Diese Festsetzung beruht jedoch nicht auf der Ber\u00fccksichtigung eines Verlustvortrags; sie ergab sich vielmehr daraus, dass das FA nunmehr von einem niedrigeren Gewinn ausging als in dem vorausgegangenen Bescheid. Der \u00c4nderungsbescheid enth\u00e4lt u.a. den Vermerk, dass die bisherige Zinsfestsetzung bestehen bleibe.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n5<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\nMit Schreiben vom 16. Juni 2003 beantragte die Kl\u00e4gerin unter Hinweis auf ihren Einspruch gegen den Zinsbescheid, im Anschluss an den zuletzt ergangenen K\u00f6rperschaftsteuerbescheid die Festsetzung der Zinsen abzu\u00e4ndern. Das FA erlie\u00df daraufhin eine Einspruchsentscheidung, durch die es den Rechtsbehelf zur\u00fcckwies. Der deshalb erhobenen Klage, mit der die Kl\u00e4gerin eine Festsetzung von Erstattungszinsen in H\u00f6he von 49,08 EUR begehrte, hat das Finanzgericht (FG) stattgegeben (FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 12. Juni 2007\u00a0\u00a09 K 1793\/03, Entscheidungen der Finanzgerichte 2007, 1848). Dagegen richtet sich die vom FG zugelassene Revision des FA.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n6<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\nDas FA r\u00fcgt eine Verletzung des \u00a7 233a AO. Es hat zun\u00e4chst beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen. In der m\u00fcndlichen Verhandlung hat es eine ge\u00e4nderte Zinsberechnung vorgelegt und beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und den Zinsbescheid dahin zu \u00e4ndern, dass Nachzahlungszinsen in H\u00f6he von 818 EUR festgesetzt werden.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n7<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\nDie Kl\u00e4gerin beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/div>\n Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n \n \n\n\n| <\/td>\n | <\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n8<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\nII. Die Revision ist unbegr\u00fcndet und deshalb gem\u00e4\u00df \u00a7 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur\u00fcckzuweisen. Das FG hat der Klage zu Recht stattgegeben.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n9<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n1. Nach \u00a7 233a Abs. 1 AO ist, wenn die Festsetzung der K\u00f6rperschaftsteuer zu einem Unterschiedsbetrag i.S. des \u00a7 233a Abs. 3 AO f\u00fchrt, dieser zu verzinsen. Der Zinslauf beginnt –abgesehen von der hier nicht einschl\u00e4gigen Regelung in \u00a7 233a Abs. 2 Satz 2 AO– 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist (\u00a7 233a Abs. 2 Satz 1 AO); er endet mit Ablauf des Tages, an dem die Steuerfestsetzung wirksam wird (\u00a7 233a Abs. 2 Satz 3 AO). Als „Unterschiedsbetrag“ i.S. des \u00a7 233a Abs. 1 AO definiert \u00a7 233a Abs. 3 Satz 1 AO die festgesetzte Steuer, vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbetr\u00e4ge, die anzurechnende K\u00f6rperschaftsteuer und die bis zum Beginn des Zinslaufs festgesetzten Vorauszahlungen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n10<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n2. Wird eine Steuerfestsetzung ge\u00e4ndert, so ist eine auf ihr beruhende Zinsfestsetzung ebenfalls zu \u00e4ndern (\u00a7 233a Abs. 5 Satz 1 AO). In diesem Fall ist f\u00fcr die Zinsberechnung der –um anzurechnende Steuerabzugsbetr\u00e4ge und um anrechenbare K\u00f6rperschaftsteuer verminderte– Unterschiedsbetrag zwischen der festgesetzten Steuer und der zuvor festgesetzten Steuer ma\u00dfgeblich (\u00a7 233a Abs. 5 Satz 2 AO). Dem sich danach ergebenden Zinsbetrag sind bisher festzusetzende Zinsen hinzuzurechnen; bei einem Unterschiedsbetrag zugunsten des Steuerpflichtigen entfallen darauf festgesetzte Zinsen (\u00a7 233a Abs. 5 Satz 3 AO). Ein Unterschiedsbetrag zugunsten des Steuerpflichtigen ist nur bis zur H\u00f6he des zu erstattenden Betrags zu verzinsen; diese Verzinsung beginnt fr\u00fchestens mit dem Tag der Zahlung (\u00a7 233a Abs. 5 Satz 4 i.V.m. Abs. 3 Satz 3 AO).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n11<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\nSonderregelungen f\u00fcr den Fall, dass bei einer Steuerfestsetzung ein Verlustr\u00fccktrag i.S. des \u00a7 10d Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes zu ber\u00fccksichtigen ist, enthalten schlie\u00dflich \u00a7 233a Abs. 2a und Abs. 7 AO. Nach \u00a7 233a Abs. 2a AO beginnt der Zinslauf, soweit die Steuerfestsetzung auf der Ber\u00fccksichtigung des Verlustr\u00fccktrags beruht, 15 Monate nach Ablauf des Verlustentstehungsjahres. Erg\u00e4nzend dazu bestimmt \u00a7 233a Abs. 7 AO, dass bei der Anwendung des \u00a7 233a Abs. 2a AO dessen Abs\u00e4tze 3 und 5 mit der Ma\u00dfgabe anzuwenden sind, dass der Unterschiedsbetrag in Teil-Unterschiedsbetr\u00e4ge mit jeweils gleichem Zinslaufbeginn aufzuteilen ist; f\u00fcr jeden Teil-Unterschiedsbetrag sind Zinsen gesondert und in der zeitlichen Reihenfolge der Teil-Unterschiedsbetr\u00e4ge zu berechnen (Satz 1). Ergibt sich ein Teil-Unterschiedsbetrag zugunsten des Steuerpflichtigen, entfallen auf diesen Betrag festgesetzte Zinsen fr\u00fchestens ab Beginn des f\u00fcr diesen Teil-Unterschiedsbetrag ma\u00dfgebenden Zinslaufs; Zinsen f\u00fcr den Zeitraum bis zum Beginn jenes Zinslaufs bleiben endg\u00fcltig bestehen (Satz 2).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n12<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n3. Im Streitfall hat das FA am 28. November 2002 in einem ge\u00e4nderten K\u00f6rperschaftsteuerbescheid f\u00fcr das Streitjahr die Steuer auf 0 EUR festgesetzt. Zugleich hat es, der Regelung in \u00a7 233a Abs. 5 Satz 1 AO entsprechend, einen ge\u00e4nderten Zinsbescheid erlassen. In diesem Bescheid, auf den das FG verwiesen hat und dessen Inhalt deshalb als von ihm festgestellt gilt, hat es den Unterschiedsbetrag i.S. des \u00a7 233a Abs. 5 Satz 2 AO mit 3 764,13 EUR bemessen und die dadurch ausgel\u00f6sten Erstattungszinsen mit 328,52 EUR berechnet. Das wird von der Kl\u00e4gerin nicht angegriffen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n13<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\n4. Den Bescheiden vom 28. November 2002 war ein Zinsbescheid vom 17. April 2001 vorausgegangen, auf den das FG verwiesen hat und dessen Inhalt daher als vom FG festgestellt gilt. Ausweislich dieses Bescheids waren damals Nachzahlungszinsen in H\u00f6he von 2 646 DM festgesetzt worden, wobei die Bemessungsgrundlage (\u00a7 233a Abs. 3 Satz 1 AO) in Teil-Unterschiedsbetr\u00e4ge mit Zinslaufbeginn am 1. April 2000 (44 143 DM = 22 569,96 EUR) und mit Zinslaufbeginn am 1. April 2001 (.\/. 37 419 DM = .\/. 19 132,03 EUR) aufgeteilt worden war. Der H\u00f6he nach beruht die Zinsfestsetzung ausschlie\u00dflich auf dem positiven Teil-Unterschiedsbetrag; der negative Teil-Unterschiedsbetrag hat sich wegen des weniger als einen Monat dauernden Zinslaufs nicht ausgewirkt (\u00a7 238 Abs. 1 Satz 2 AO).<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n14<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\nIn dem ge\u00e4nderten Bescheid vom 28. November 2002 ist das FA davon ausgegangen, dass bei der Neuberechnung der Zinsen der zun\u00e4chst festgesetzte Betrag (2 646 DM = 1 352,88 EUR) bestehen bleibe und den Erstattungszinsen in H\u00f6he von 328,52 EUR gegen\u00fcberzustellen sei; daraus ergibt sich der Betrag von 1 024 EUR, mit dem die Zinsen in jenem Bescheid ausgewiesen sind. Die inzwischen angestellte ge\u00e4nderte Berechnung beruht hingegen auf der Annahme, dass die urspr\u00fcnglich durch den negativen Teil-Unterschiedsbetrag ausgel\u00f6sten Zinsen gem\u00e4\u00df \u00a7 233a Abs. 7 Satz 2 AO endg\u00fcltig bestehen blieben, dass daher nur die Differenz zwischen dem zun\u00e4chst ber\u00fccksichtigten Gesamt-Unterschiedsbetrag und dem negativen Teil-Unterschiedsbetrag (abgerundet: 44 100 DM .\/. 37 400 DM = 6 700 DM = 3 425,66 EUR) die Bemessungsgrundlage f\u00fcr eine Minderung der Nachzahlungszinsen sein k\u00f6nne und dass deren Betrag (1 024 EUR) deshalb (nur) um 205,54 EUR zu vermindern sei; daraus ergibt sich der (abgerundet) mit 818 EUR berechnete Zinsbetrag. Beide Vorgehensweisen des FA werden jedoch der gesetzlichen Regelungslage nicht gerecht.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n15<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\na) Die Steuerfestsetzung vom 28. November 2002 hat zur Herabsetzung der zuvor festgesetzten Steuer und damit zu einem Unterschiedsbetrag zugunsten der Kl\u00e4gerin gef\u00fchrt. Die durch diesen Unterschiedsbetrag ausgel\u00f6sten Zinsen sind gem\u00e4\u00df \u00a7 233a Abs. 5 Satz 3 Halbsatz 2 AO entfallen und d\u00fcrfen daher bei der vorzunehmenden ge\u00e4nderten Zinsberechnung nicht ber\u00fccksichtigt werden. Im Streitfall, in dem sich die neu festgesetzte Steuer auf 0 EUR belief, waren die gesamten zuvor festgesetzten Nachzahlungszinsen in diesem Sinne durch den Unterschiedsbetrag ausgel\u00f6st. Das folgt aus \u00a7 233a Abs. 7 Satz 1 AO.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n16<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\nDiese Vorschrift regelt nicht nur die Berechnung von Zinsen, die im Anschluss an eine Steuerfestsetzung entstehen, bei der ein in den Anwendungsbereich des \u00a7 233a Abs. 2a AO fallender Vorgang ber\u00fccksichtigt worden ist. Sie erfasst vielmehr auch die hier gegebene Situation, in der die zur Verzinsung f\u00fchrende Steuerfestsetzung selbst zwar nicht auf einem solchen Vorgang beruht, jedoch eine auf einem Verlustr\u00fccktrag beruhende Steuerfestsetzung ab\u00e4ndert. Diese Fallgestaltung wird von der im Gesetz enthaltenen Formulierung, dass „bei Anwendung des Absatzes 2a“ der in \u00a7 233a Abs. 5 Satz 2 AO genannte Unterschiedsbetrag in Teil-Unterschiedsbetr\u00e4ge aufzuspalten sei, ebenfalls erfasst. Der Gesetzeswortlaut besagt insoweit u.a., dass bei der Berechnung der gem\u00e4\u00df \u00a7 233a Abs. 5 Satz 3 Halbsatz 2 AO „entfallenden“ Zinsen der dort genannte Unterschiedsbetrag nach Ma\u00dfgabe des \u00a7 233a Abs. 7 Satz 1 AO in Teil-Unterschiedsbetr\u00e4ge aufzuteilen ist und dass die durch beide Betr\u00e4ge ausgel\u00f6sten Zinsen isoliert voneinander entfallen k\u00f6nnen. Soweit der Anweisung in Tz. 42 zu \u00a7 233a des Anwendungserlasses zur Abgabenordnung (BStBl I 2008, 26) ein abweichendes Verst\u00e4ndnis zu Grunde liegen sollte, k\u00f6nnte der Senat dem nicht folgen.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n\n\n\n\n17<\/em><\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n\n\n\n\nIm Streitfall ist daher davon auszugehen, dass die Steuerfestsetzung vom 28. November 2002 einen Unterschiedsbetrag ausgel\u00f6st hat, der im Rahmen der Anwendung des \u00a7 233a Abs. 5 Satz 3 AO in zwei Teil-Unterschiedsbetr\u00e4ge zu zerlegen ist. Einer dieser Teil-Unterschiedsbetr\u00e4ge ist derjenige in H\u00f6he von 44 143 DM (22 569,96 EUR), f\u00fcr den der Zinslauf am 1. April 2000 begonnen hat. Die durch ihn ausgel\u00f6sten Zinsen sind gem\u00e4\u00df \u00a7 233a Abs. 5 Satz 3 Halbsatz 2 AO in vollem Umfang entfallen und k\u00f6nnen bei der nunmehr vorzunehmenden Zinsberechnung nicht –wie vom FA angenommen– ber\u00fccksichtigt werden.<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n\n\n\n| <\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n<\/td>\n<\/tr>\n | \n| \n | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | | |