{"id":25349,"date":"2013-02-08T16:12:05","date_gmt":"2013-02-08T14:12:05","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=25349"},"modified":"2013-07-18T10:26:53","modified_gmt":"2013-07-18T08:26:53","slug":"zu-%c2%a7-173-aufhebung-oder-anderung-von-steuerbescheiden-wegen-neuer-tatsachen-oder-beweismittel","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/zu-%c2%a7-173-aufhebung-oder-anderung-von-steuerbescheiden-wegen-neuer-tatsachen-oder-beweismittel\/","title":{"rendered":"Zu \u00a7 173 – Aufhebung oder \u00c4nderung von Steuerbescheiden wegen neuer Tatsachen oder Beweismittel:"},"content":{"rendered":"

Zu \u00a7 173 – Aufhebung oder \u00c4nderung von Steuerbescheiden wegen neuer Tatsachen oder Beweismittel:<\/strong><\/p>\n

1. Tatsachen und Beweismittel<\/strong><\/p>\n

1.1<\/strong> 1<\/sup>Tatsache i.S. d. \u00a7 173 Abs. 1 ist alles, was Merkmal oder Teilst\u00fcck eines steuergesetzlichen Tatbestandes sein kann, also Zust\u00e4nde, Vorg\u00e4nge, Beziehungen und Eigenschaften materieller oder immaterieller Art (vgl. BFH-Urteile vom 1.10.1993 – III R 58\/92 – BStBl 1994 II, S. 346, vom 18.12.1996 – XI R 36\/96 – BStBl 1997 II, S. 264, und vom 14.1.1998 – II R 9\/97 – BStBl II, S. 371). 2<\/sup>Zu den Tatsachen geh\u00f6ren auch innere Tatsachen (z.B. die Absicht, Eink\u00fcnfte bzw. Gewinne zu erzielen), die nur anhand \u00e4u\u00dferer Merkmale (Hilfstatsachen) festgestellt werden k\u00f6nnen (vgl. BFH-Urteil vom 6.12.1994 – IX R 11\/91 – BStBl 1995 II, S. 192).<\/p>\n

1.1.1<\/strong> 1<\/sup>Tatsachen i.S.d. \u00a7 173 Abs. 1 sind bei einer Sch\u00e4tzung die Sch\u00e4tzungsgrundlagen (nicht die Sch\u00e4tzung selbst; vgl. Nr. 7). Tatsachen sind auch vorgreifliche Rechtsverh\u00e4ltnisse aus nichtsteuerlichen Rechtsgebieten (vgl. BFH-Urteil vom 13.10.1983 – I R 11\/79 – BStBl 1984 II, S. 181). 2<\/sup>Um Tatsachen und nicht um juristische Wertungen handelt es sich, wenn ein Steuerpflichtiger z.B. unter der Bezeichnung „Kauf“, „Vermietung“ oder „Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer-Gehalt“ in der Steuererkl\u00e4rung vorgreifliche Rechtsverh\u00e4ltnisse geltend macht; derartige Begriffe enthalten eine Zusammenfassung von Tatsachen, die eine bestimmte rechtliche Wertung ausl\u00f6sen (vgl. BFH-Urteil vom 20.12.1988 – VIII R 121\/83 – BStBl 1989 II, S. 585). 3<\/sup>Folglich kann ein Steuerbescheid nach \u00a7 173 Abs. 1 ge\u00e4ndert werden, wenn sich aufgrund nachtr\u00e4glich bekannt gewordener Tatsachen die vom Steuerpflichtigen \u00fcbernommene Wertung als unzutreffend erweist.<\/p>\n

1.1.2<\/strong>1<\/sup>Keine Tatsachen i.S.d. \u00a7 173 Abs. 1 sind Rechtsnormen und Schlussfolgerungen aller Art, insbesondere steuerrechtliche Bewertungen (vgl. BFH-Urteil vom 27.10.1992 – VIII R 41\/89 – BStBl 1993 II, S. 569). 2<\/sup>Ebenso stellen Entscheidungen des BVerfG zur Verfassungswidrigkeit einer Rechtsnorm sowie nachtr\u00e4gliche Gesetzes\u00e4nderungen keine neuen Tatsachen i.S.v. \u00a7 173 Abs. 1 dar (vgl. BFH-Urteile vom 12.5.2009 – IX R 45\/08 – BStBl II, S. 891 und vom 11.2.1994 – III R 50\/92 – BStBl II, S. 389). 3<\/sup>Gleiches gilt f\u00fcr die (ggf. anderweitige) Aus\u00fcbung steuerlicher Wahlrechte oder die Nachholung eines Antrags (vgl. zu \u00a7\u00a7 172 – 177, Nr. 8). 4<\/sup>Ein Antrag kann allerdings nachgeholt werden, soweit die f\u00fcr seine Aus\u00fcbung relevanten Tatsachen als solche nachtr\u00e4glich bekannt werden (vgl. Nr. 3.2).<\/p>\n

1.1.3<\/strong> 1<\/sup>Bei Sachverhalten, die bei verschiedenen Steuerpflichtigen steuerlich eigenst\u00e4ndig zu ber\u00fccksichtigen sind, weil die Steuergesetze im Regelfall keine korrespondierende Ber\u00fccksichtigung vorschreiben, sind die f\u00fcr die einzelne Steuerfestsetzung relevanten Tatsachen und steuerrechtliche Bewertungen zu unterscheiden. 2<\/sup>So geben Ergebnismitteilungen des K\u00f6rperschaftsteuer-Finanzamts an das f\u00fcr die Veranlagung der Anteilseigner zust\u00e4ndige Finanzamt \u00fcber eine bei einer GmbH durchgef\u00fchrte Au\u00dfenpr\u00fcfung rechtliche Schlussfolgerungen und Sch\u00e4tzungsergebnisse wieder, sie stellen f\u00fcr sich jedoch keine Tatsachen dar, die zu einer \u00c4nderung nach \u00a7 173 Abs. 1 berechtigen (BFH-Urteil vom 27.10.1992 – VIII R 41\/89 – BStBl 1993 II, S. 569). 3<\/sup>Deshalb m\u00fcssen den f\u00fcr die Veranlagung der Anteilseigner zust\u00e4ndigen Finanz\u00e4mtern die entscheidungserheblichen Tatsachen mitgeteilt werden; die blo\u00dfe Mitteilung, es seien verdeckte Gewinnaussch\u00fcttungen festgestellt worden, reicht nicht aus, um eine \u00c4nderung nach \u00a7 173 Abs. 1 zu rechtfertigen. Vgl. aber auch \u00a7 32a KStG.<\/p>\n

1.2<\/strong> 1<\/sup>Beweismittel ist jedes Erkenntnismittel, das zur Aufkl\u00e4rung eines steuerlich erheblichen Sachverhalts dient, d.h. geeignet ist, das Vorliegen oder Nichtvorliegen von Tatsachen zu beweisen (BFH-Urteil vom 20.12.1988 – VIII R 121\/83 – BStBl 1989 II, S. 585). 2<\/sup>Dazu geh\u00f6ren Urkunden (Vertr\u00e4ge, Gesch\u00e4ftspapiere u.a.) und Ausk\u00fcnfte von Auskunftspersonen (vgl. \u00a7 92). 3<\/sup>Ein Sachverst\u00e4ndigengutachten ist nur Beweismittel, soweit es die Erkenntnis neuer Tatsachen vermittelt und nicht lediglich Schlussfolgerungen enth\u00e4lt (BFH-Urteil vom 27.10.1992 – VIII R 41\/89 – BStBl 1993 II, S. 569).<\/p>\n

1.3<\/strong> 1<\/sup>Eine \u00c4nderung nach \u00a7 173 Abs. 1 setzt voraus, dass die Tatsachen bei Erlass des zu \u00e4ndernden Bescheids bereits vorhanden waren und vom Finanzamt h\u00e4tten ber\u00fccksichtigt werden k\u00f6nnen (vgl. BFH-Urteil vom 26.7.1984 – IV R 10\/83 – BStBl II, S. 786). 2<\/sup>Nach dem Zeitpunkt der Steuerfestsetzung entstandene Tatsachen k\u00f6nnen dagegen eine \u00c4nderung nach \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 rechtfertigen, wenn insoweit ein r\u00fcckwirkendes Ereignis vorliegt. 3<\/sup>Eine nach dem Zeitpunkt der Steuerfestsetzung entstandene Hilfstatsache, die f\u00fcr diesen Zeitpunkt zu einer ver\u00e4nderten W\u00fcrdigung in Bezug auf eine innere Tatsache f\u00fchrt, rechtfertigt jedoch nur dann eine \u00c4nderung nach \u00a7 173 Abs. 1, wenn sie einen sicheren Schluss auf die (innere) Haupttatsache erm\u00f6glicht.<\/p>\n

1.4<\/strong> 1<\/sup>Bei der Pr\u00fcfung der Frage, ob die Tatsache zu einer h\u00f6heren oder niedrigeren Steuer f\u00fchrt, sind Steueranrechnungsbetr\u00e4ge unbeachtlich; es ist vielmehr auf die festzusetzende Steuer abzustellen. 2<\/sup>Das BFH-Urteil vom 16.3.1990 – VI R 90\/86 – BStBl II, S. 610) betrifft den besonders gelagerten Fall einer Nettolohnvereinbarung und kann daher nicht verallgemeinert werden.<\/p>\n

2. Nachtr\u00e4gliches Bekanntwerden der Tatsachen oder Beweismittel<\/strong><\/p>\n

2.1<\/strong> 1<\/sup>Tatsachen oder Beweismittel werden nachtr\u00e4glich bekannt, wenn sie einem f\u00fcr die Steuerfestsetzung zust\u00e4ndigen Bediensteten (BFH-Urteile vom 9.11.1984 – VI R 157\/83 – BStBl 1985 II, S. 191, und vom 20.6.1985 – IV R 114\/82 – BStBl II, S. 492) bekannt werden, nachdem die Willensbildung \u00fcber die Steuerfestsetzung abgeschlossen worden ist (Abzeichnung der Verf\u00fcgung; vgl. BFH-Urteil vom 18.3.1987 – II R 226\/84 – BStBl II, S. 416). 2<\/sup>Auf den Tag der Absendung des Steuerbescheids oder den Tag der Bekanntgabe kommt es nicht an. 3<\/sup>Der im Einzelfall ma\u00dfgebliche Tag ist dem Steuerpflichtigen auf Verlangen mitzuteilen.<\/p>\n

2.2<\/strong> 1<\/sup>Sofern im automatisierten Verfahren nachtr\u00e4glich – noch vor der Absendung des Steuerbescheids – eine materiell-rechtliche Kontrolle der gesamten Steuerfestsetzung vorgenommen wird, sind alle bis dahin bekannt gewordenen Tatsachen und Beweismittel zu ber\u00fccksichtigen (vgl. BFH-Urteil vom 29.11.1988 – VIII R 226\/83 – BStBl 1989 II, S. 259). 2<\/sup>Tatsachen und Beweismittel, die dem Finanzamt bis zum Abschluss einer solchen Kontrolle bekannt geworden sind, in dem zu erlassenden Steuerbescheid aber keine Ber\u00fccksichtigung gefunden haben, k\u00f6nnen zu einem sp\u00e4teren Zeitpunkt nicht mehr Gegenstand einer \u00c4nderung nach \u00a7 173 Abs. 1 sein. 3<\/sup>Um eine materiell-rechtliche Kontrolle des Steuerbescheids handelt es sich nicht, wenn der Steuerbescheid vor seiner Absendung nur einer formellen Pr\u00fcfung unterzogen wird, die die Feststellung der ermittelten Tatsachen sowie deren rechtliche W\u00fcrdigung unber\u00fchrt l\u00e4sst (z.B. Pr\u00fcfung auf zutreffende Adressierung oder richtige Erfassung der Daten).<\/p>\n

2.3<\/strong> 1<\/sup>Eine Tatsache ist nicht schon dann bekannt, wenn irgendeine Stelle des Finanzamts von ihr Kenntnis hat. 2<\/sup>Es kommt vielmehr auf den Kenntnisstand der Personen an, die innerhalb des Finanzamts dazu berufen sind, den betreffenden Steuerfall zu bearbeiten (BFH-Urteile vom 20.6.1985 – IV R 114\/82 – BStBl II, S. 492, vom 20.4.1988 – X R 40\/81 – BStBl II, S. 804, und vom 19.6.1990 – VIII R 69\/87 – BFH\/NV 1991 S. 353).<\/p>\n

2.3.1<\/strong> 1<\/sup>Die Rechtsbehelfsstelle des Finanzamts muss bei der Entscheidung \u00fcber den Einspruch eines Steuerpflichtigen grunds\u00e4tzlich auch Tatsachen verwerten, die der Veranlagungsstelle bekannt sind. 2<\/sup>Geschieht dies nicht, so k\u00f6nnen diese in der Einspruchsentscheidung nicht ber\u00fccksichtigten Tatsachen nach Abschluss des Einspruchsverfahrens nicht mehr Gegenstand eines \u00c4nderungsbescheids nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 sein (BFH-Urteil vom 23.3.1983 – I R 182\/82 – BStBl II, S. 548).<\/p>\n

2.3.2<\/strong> Nur dem Betriebspr\u00fcfer bekannt gewordene Tatsachen sind der Veranlagungsstelle grunds\u00e4tzlich nicht zuzurechnen (vgl. BFH-Urteile vom 28.4.1987 – IX R 9\/83 – BFH\/NV 1988 S. 151, vom 29.10.1987 – IV R 69\/85 – BFH\/NV 1988 S. 346, und vom 20.4.1988 – X R 40\/81 – BStBl II, S. 804).<\/p>\n

2.3.3<\/strong> 1<\/sup>F\u00fcr die Frage, ob einem Finanzamt Tatsachen, die zu einer erstmaligen Ber\u00fccksichtigung oder zu einer h\u00f6heren Bewertung eines steuerpflichtigen Sachverhalts von Bedeutung sind, i.S.v. \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 nachtr\u00e4glich bekannt geworden sind, kommt es grunds\u00e4tzlich allein auf die Kenntnis dieses Finanzamts an. 2<\/sup>Ermittelt aber ein f\u00fcr die Erbschaft-\/Schenkungsteuer zust\u00e4ndiges Finanzamt den Wert einer Beteiligung an einer Personengesellschaft allein dadurch, dass es diesen aus einem von einem anderem Finanzamt erteilten Feststellungsbescheid \u00fcber den Wert des Betriebsverm\u00f6gens der Gesellschaft auf einen vorangegangenen Bewertungsstichtag ableitet, so macht es sich damit die diesem zugrunde liegenden Kenntnisse zu eigen (BFH-Urteil vom 14.1.1998 – II R 9\/97 – BStBl II, S. 371).<\/p>\n

2.3.4<\/strong> Einmal bekannt gewordene Tatsachen werden durch den Wechsel in der Zust\u00e4ndigkeit der Finanzbeh\u00f6rde oder durch Wechsel des Bearbeiters nicht wieder unbekannt, wenn der zun\u00e4chst zust\u00e4ndige Bearbeiter die Tatsachen aktenkundig gemacht hat (vgl. BFH-Urteil vom 15.10.1993 – III R 74\/92 – BFH\/NV 1994 S. 315).<\/p>\n

2.3.5<\/strong> Dem Finanzamt k\u00f6nnen auch Tatsachen bekannt sein, die sich aus \u00e4lteren, bereits archivierten Akten ergeben. Voraussetzung daf\u00fcr ist jedoch, dass zur Hinzuziehung solcher Vorg\u00e4nge nach den Umst\u00e4nden des Falles, insbesondere nach dem Inhalt der zu bearbeitenden Steuererkl\u00e4rungen oder der pr\u00e4senten Akten, eine besondere Veranlassung bestand (BFH-Urteil vom 11.2.1998 – I R 82\/97 – BStBl II, S. 552).<\/p>\n

2.3.6<\/strong> Im Rahmen des \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 kann eine Tatsache nicht zum Nachteil des Steuerpflichtigen als bereits bekannt gelten, wenn der zust\u00e4ndige Bearbeiter sie lediglich h\u00e4tte kennen k\u00f6nnen oder kennen m\u00fcssen; das Finanzamt kann sich in diesem Fall nicht auf sein eigenes Vers\u00e4umnis oder Verschulden berufen (vgl. BFH-Urteil vom 26.11.1996 – IX R 77\/95 – BStBl 1997 II, S. 422).<\/p>\n

2.4<\/strong> 1<\/sup>Steuerbescheid i.S.v. \u00a7 173 Abs. 1 ist auch ein Bescheid, der einen schon ergangenen Steuerbescheid inhaltlich ab\u00e4ndert. 2<\/sup>Tatsachen, die zu einer h\u00f6heren Besteuerung f\u00fchren, kann das Finanzamt deshalb in einem weiteren \u00c4nderungsbescheid nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 nur ber\u00fccksichtigen, wenn sie ihm nach Erlass des \u00c4nderungsbescheids bekannt geworden sind. 3<\/sup>Eine \u00c4nderung nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 ist jedoch dann nicht ausgeschlossen, wenn das Finanzamt im Hinblick auf einen nachtr\u00e4glich ergangenen Grundlagenbescheid zun\u00e4chst lediglich eine \u00c4nderung nach \u00a7 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 vorgenommen und dabei Tatsachen unber\u00fccksichtigt gelassen hat, die dar\u00fcber hinaus eine \u00c4nderung nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 gerechtfertigt h\u00e4tten (BFH-Urteil vom 12.1.1989 – IV R 8\/88 – BStBl II, S. 438).<\/p>\n

2.5<\/strong> \u00c4ndert das Finanzamt einen bestandskr\u00e4ftigen Steuerbescheid nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1, so tr\u00e4gt es die objektive Beweislast daf\u00fcr, dass die f\u00fcr die \u00c4nderung erforderlichen tats\u00e4chlichen Voraussetzungen vorliegen, insbesondere daf\u00fcr, dass diese \u201eneu\u201d sind (BFH-Urteil vom 19.5.1998 – I R 140\/97 – BStBl II, S. 599).<\/p>\n

3. Rechtserheblichkeit der Tatsachen oder Beweismittel<\/strong><\/p>\n

3.1<\/strong> 1<\/sup>Neue Tatsachen oder Beweismittel k\u00f6nnen die \u00c4nderung eines Steuerbescheids nach \u00a7 173 Abs. 1 nur rechtfertigen, wenn sie rechtserheblich sind. 2<\/sup>Die Rechtserheblichkeit ist zu bejahen, wenn das Finanzamt bei rechtzeitiger Kenntnis der Tatsachen oder Beweismittel schon bei der urspr\u00fcnglichen Veranlagung mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu einer h\u00f6heren oder niedrigeren Steuer gelangt w\u00e4re (vgl. BFH-Beschluss GrS vom 23.11.1987 – GrS 1\/86 – BStBl 1988 II, S. 180). 3<\/sup>Die Vorschrift des \u00a7 173 hat nicht den Sinn, dem Steuerpflichtigen das Risiko eines Rechtsbehelfsverfahrens dadurch abzunehmen, dass ihm gestattet wird, sich auf Tatsachen gegen\u00fcber dem Finanzamt erst dann zu berufen, wenn etwa durch eine sp\u00e4tere \u00c4nderung der Rechtsprechung eine Rechtslage eintritt, die eine bisher nicht vorgetragene Tatsache nunmehr als relevant erscheinen l\u00e4sst.<\/p>\n

4<\/sup>Ein Steuerbescheid darf daher wegen nachtr\u00e4glich bekannt gewordener Tatsachen oder Beweismittel weder zugunsten noch zuungunsten des Steuerpflichtigen ge\u00e4ndert werden, wenn das Finanzamt bei urspr\u00fcnglicher Kenntnis der Tatsachen oder Beweismittel nicht anders entschieden h\u00e4tte. 5<\/sup>Bei der Beurteilung der Rechtserheblichkeit kommt es nicht darauf an, welche Entscheidung der zust\u00e4ndige Bearbeiter subjektiv bei Erlass des urspr\u00fcnglichen Bescheids getroffen h\u00e4tte. 6<\/sup>Wie das Finanzamt bei Kenntnis bestimmter Tatsachen oder Beweismittel einen Sachverhalt in seinem urspr\u00fcnglichen Bescheid gew\u00fcrdigt h\u00e4tte, ist vielmehr im Einzelfall aufgrund des Gesetzes, wie es nach der damaligen Rechtsprechung des BFH auszulegen war, und der die Finanz\u00e4mter bindenden Verwaltungsanweisungen zu beurteilen, die im Zeitpunkt des urspr\u00fcnglichen Bescheiderlasses gegolten haben (vgl. BFH-Urteile vom 11.5.1988 – I R 216\/85 – BStBl II, S. 715, vom 15.1.1991 – IX R 238\/87 – BStBl II, S. 741, und vom 10.3.1999 – II R 99\/97 – BStBl II, S. 433). 7<\/sup>Subjektive Fehler der Finanzbeh\u00f6rden, wie sie sowohl in rechtlicher als auch in tats\u00e4chlicher Hinsicht denkbar sein m\u00f6gen, sind unbeachtlich (BFH-Urteil vom 11.5.1988 – I R 216\/85 – BStBl II, S. 715).<\/p>\n

3.2<\/strong> 1<\/sup>Die erstmalige Aus\u00fcbung eines nicht fristgebundenen Wahlrechts nach Bestandskraft der Steuerfestsetzung (vgl. vor \u00a7\u00a7 172 bis 177, Nr. 8) ist keine neue Tatsache, sie steht einer \u00c4nderung nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 aber nicht entgegen, sofern die f\u00fcr die Aus\u00fcbung des Wahlrechts relevanten Tatsachen nachtr\u00e4glich bekannt geworden sind (BFH-Urteile vom 28.9.1984 – VI R 48\/82 – BStBl 1985 II, S. 117, und vom 25.2.1992 – IX R 41\/91 – BStBl II, S. 621). 2<\/sup>Gleiches gilt, wenn der Steuerpflichtige nach Bestandskraft der Steuerfestsetzung erstmals einen nicht fristgebundenen Antrag auf Gew\u00e4hrung einer Steuerverg\u00fcnstigung stellt und hierzu entsprechende (neue) Tatsachen vortr\u00e4gt (BFH-Urteil vom 21.7.1989 – III R 303\/84 – BStBl II, S. 960). 3<\/sup>Eine \u00c4nderung nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 zugunsten des Steuerpflichtigen setzt jedoch auch in diesen F\u00e4llen voraus, dass ihn am nachtr\u00e4glichen Bekanntwerden der steuermindernden Tatsachen kein grobes Verschulden trifft (vgl. Nr. 5).<\/p>\n

4. Ermittlungsfehler des Finanzamts<\/strong><\/p>\n

4.1<\/strong> 1<\/sup>Nach dem Grundsatz von Treu und Glauben kann das Finanzamt – auch wenn es von einer rechtserheblichen Tatsache oder einem rechtserheblichen Beweismittel nachtr\u00e4glich Kenntnis erh\u00e4lt – daran gehindert sein, einen Steuerbescheid nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 zuungunsten des Steuerpflichtigen zu \u00e4ndern (BFH-Urteil vom 13.11.1985 – II R 208\/82 – BStBl 1986 II, S. 241). 2<\/sup>Hat der Steuerpflichtige die ihm obliegenden Mitwirkungspflichten in zumutbarer Weise erf\u00fcllt, kommt eine \u00c4nderung nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 nicht in Betracht, wenn die sp\u00e4tere Kenntnis der Tatsache oder des Beweismittels auf einer Verletzung der dem Finanzamt obliegenden Ermittlungspflicht beruht. 3<\/sup>Das Finanzamt braucht den Steuererkl\u00e4rungen nicht mit Misstrauen zu begegnen, sondern darf regelm\u00e4\u00dfig von deren Richtigkeit und Vollst\u00e4ndigkeit ausgehen; veranlagt es aber trotz bekannter Zweifel an der Richtigkeit der Besteuerungsgrundlagen endg\u00fcltig, so ist eine sp\u00e4tere \u00c4nderung der Steuerfestsetzung nach dem Grundsatz von Treu und Glauben ausgeschlossen (vgl. BFH-Urteil vom 27.10.1992 – VIII R 41\/89 – BStBl 1993 II, S. 569). 4<\/sup>Zum Umfang der Ermittlungspflicht des Finanzamts vgl. auch zu \u00a7 88.<\/p>\n

4.1.1<\/strong> 1<\/sup>Sind sowohl das Finanzamt seiner Ermittlungspflicht als auch der Steuerpflichtige seiner Mitwirkungspflicht nicht in vollem Umfang nachgekommen, so f\u00e4llt das nachtr\u00e4gliche Bekanntwerden einer rechtserheblichen Tatsache oder eines rechtserheblichen Beweismittels i.d.R. in den Verantwortungsbereich des Steuerpflichtigen mit der Folge, dass eine \u00c4nderung des Steuerbescheides nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 zul\u00e4ssig ist (vgl. BFH-Urteil vom 11.11.1987 – I R 108\/85 – BStBl 1988 II, S. 115). 2<\/sup>Eine entsprechende \u00c4nderung scheidet lediglich dann aus, wenn der Versto\u00df des Finanzamts deutlich \u00fcberwiegt (BFH-Urteil vom 20.12.1988 – VIII R 121\/83 – BStBl 1989 II, S. 585).<\/p>\n

4.1.2<\/strong> \u00c4ndert das Finanzamt einen bestandskr\u00e4ftigen Steuerbescheid nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1, tr\u00e4gt der Steuerpflichtige die objektive Beweislast, wenn er eine Verletzung der Ermittlungspflichten durch das Finanzamt r\u00fcgt (BFH-Urteil vom 19.5.1998 – I R 140\/97 – BStBl II, S. 599).<\/p>\n

4.2<\/strong> 1<\/sup>Auf neue Tatsachen, die nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 eine niedrigere Steuerfestsetzung rechtfertigen, sind die in Nr. 4.1 dargestellten Grunds\u00e4tze nicht anzuwenden (BFH-Urteile vom 13.4.1967 – V 57\/65 – BStBl III, S. 519, und vom 26.11.1996 – IX R 77\/95 – BStBl 1997 II, S. 422; vgl. Nr. 2.2). 2<\/sup>Hier ist jedoch zu pr\u00fcfen, ob den Steuerpflichtigen ein grobes Verschulden am nachtr\u00e4glichen Bekanntwerden der neuen Tatsachen trifft (vgl. Nr. 5).<\/p>\n

3<\/sup>Im Rahmen des \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 kann eine Tatsache allerdings nicht zum Nachteil des Steuerpflichtigen als bereits bekannt gelten, wenn der zust\u00e4ndige Bearbeiter sie lediglich h\u00e4tte kennen k\u00f6nnen oder kennen m\u00fcssen. 4<\/sup>Das Finanzamt kann sich in diesem Fall nicht auf sein eigenes Vers\u00e4umnis oder Verschulden berufen (vgl. BFH-Urteil vom 26.11.1996 – IX R 77\/95 – BStBl 1997 II, S. 422).<\/p>\n

5. Grobes Verschulden des Steuerpflichtigen<\/strong><\/p>\n

5.1<\/strong> 1<\/sup>Die Aufhebung oder \u00c4nderung eines Steuerbescheids zugunsten des Steuerpflichtigen ist grunds\u00e4tzlich ausgeschlossen, wenn den Steuerpflichtigen ein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel dem Finanzamt erst nachtr\u00e4glich bekannt geworden sind. 2<\/sup>Als grobes Verschulden hat der Steuerpflichtige Vorsatz und grobe Fahrl\u00e4ssigkeit zu vertreten. 3<\/sup>Grobe Fahrl\u00e4ssigkeit ist anzunehmen, wenn er die ihm nach seinen pers\u00f6nlichen Verh\u00e4ltnissen zumutbare Sorgfalt in ungew\u00f6hnlichem Ma\u00dfe und in nicht entschuldbarer Weise verletzt (BFH-Urteile vom 3.2.1983 – IV R 153\/80 – BStBl II, S. 324, und vom 18.5.1988 – X R 57\/82 – BStBl II, S. 713). 4<\/sup>Die objektive Beweislast (Feststellungslast) daf\u00fcr, dass ihn kein grobes Verschulden trifft, liegt beim Steuerpflichtigen.<\/p>\n

5.1.1<\/strong> 1<\/sup>Bei der Beurteilung der Schwere der Verletzung dieser Sorgfaltspflicht sind die Gegebenheiten des Einzelfalls und die individuellen Kenntnisse und F\u00e4higkeiten des einzelnen Steuerpflichtigen zu ber\u00fccksichtigen (BFH-Urteil vom 29.6.1984 – VI R 181\/80 – BStBl II, S. 693). 2<\/sup>So kann die Unkenntnis steuerrechtlicher Bestimmungen allein den Vorwurf groben Verschuldens nicht begr\u00fcnden (BFH-Urteile vom 10.8.1988 – IX R 219\/84 – BStBl 1989 II, S. 131,, vom 22.5.1992 – VI R 17\/91 – BStBl 1993 II, S. 80, und vom 21.9.1993 – IX R 63\/90 – BFH\/NV 1994 S. 100). 3<\/sup>Offensichtliche Versehen und allt\u00e4gliche Irrt\u00fcmer, die sich nie ganz vermeiden lassen, wie z.B. Verwechslungen, Schreib-, Rechen- oder \u00dcbertragungsfehler rechtfertigen ebenfalls nicht den Vorwurf des groben Verschuldens; es kann aber vorliegen, wenn das Versehen auf einer vorangegangenen Verletzung steuerlicher Pflichten beruht.<\/p>\n

5.1.2<\/strong>Ein grobes Verschulden kann im Allgemeinen angenommen werden, wenn der Steuerpflichtige trotz Aufforderung keine Steuererkl\u00e4rung abgegeben hat (st\u00e4ndige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteil vom 16.9.2004 – IV R 62\/02 – BStBl 2005 II, S. 75 m.w.N.), allgemeine Grunds\u00e4tze der Buchf\u00fchrung (\u00a7\u00a7 145 bis 147) verletzt oder ausdr\u00fcckliche Hinweise in ihm zugegangenen Vordrucken, Merkbl\u00e4ttern oder sonstigen Mitteilungen des Finanzamts nicht beachtet.<\/p>\n

5.1.3<\/strong> Ein Steuerpflichtiger handelt regelm\u00e4\u00dfig grob schuldhaft, wenn er eine im Steuererkl\u00e4rungsformular ausdr\u00fccklich gestellte, auf einen ganz bestimmten Vorgang bezogene Frage nicht beachtet (BFH-Urteile vom 29.6.1984 – VI R 181\/80 – BStBl II, S. 693, und vom 10.8.1988 – IX R 219\/84 – BStBl 1989 II, S. 131).<\/p>\n

5.1.4<\/strong> 1<\/sup>Das grobe Verschulden des Steuerpflichtigen am nachtr\u00e4glichen Bekanntwerden steuermindernder Tatsachen oder Beweismittel wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass das Finanzamt seinerseits seinen F\u00fcrsorge- oder Ermittlungspflichten nicht hinreichend nachgekommen ist (BFH-Urteil vom 9.8.1991 – III R 24\/87 – BStBl 1992 II, S. 65). 2<\/sup>Im Einzelfall kann jedoch ein grobes Verschulden des Steuerpflichtigen zu verneinen sein, wenn die Verletzung der Ermittlungs- und F\u00fcrsorgepflichten urs\u00e4chlich f\u00fcr die versp\u00e4tete Geltendmachung der steuermindernden Tatsachen oder Beweismittel war, z.B. bei irref\u00fchrender Auskunftserteilung.<\/p>\n

5.2<\/strong> Bei einer Zusammenveranlagung muss sich jeder Ehegatte das grobe Verschulden des anderen Ehegatten zurechnen lassen (vgl. BFH-Urteil vom 24.7.1996 – I R 62\/95 – BStBl 1997 II, S. 115).<\/p>\n

5.3<\/strong> 1<\/sup>Nimmt der Steuerpflichtige bei der Erf\u00fcllung seiner steuerlichen Pflichten die Hilfe eines Bevollm\u00e4chtigten oder anderer Hilfspersonen in Anspruch, so muss er sich ein etwaiges grobes Verschulden dieser Personen wie ein eigenes Verschulden zurechnen lassen. 2<\/sup>So hat der Steuerpflichtige etwa ein grobes Verschulden seines Buchhalters als eigenes Verschulden zu vertreten (vgl. BFH-Urteil vom 18.5.1988 – X R 57\/82 – BStBl II, S. 713).<\/p>\n

5.4<\/strong> 1<\/sup>Der Steuerpflichtige hat ein grobes Verschulden seines steuerlichen Beraters in gleicher Weise zu vertreten wie das Verschulden eines Bevollm\u00e4chtigten (BFH-Urteile vom 3.2.1983 – IV R 153\/80 – BStBl II, S. 324, vom 28.6.1983 – VIII R 37\/81 – BStBl 1984 II, S. 2, vom 25.11.1983 – VI R 8\/82 – BStBl 1984 II, S. 256, und vom 26.8.1987 – I R 144\/86 – BStBl 1988 II, S. 109). 2<\/sup>Bei Festlegung der einem steuerlichen Berater zuzumutenden Sorgfalt ist zu ber\u00fccksichtigen, dass von einem Angeh\u00f6rigen der steuerberatenden Berufe die Kenntnis und sachgem\u00e4\u00dfe Anwendung der steuerrechtlichen Vorschriften erwartet wird (BFH-Urteil vom 3.2.1983 – IV R 153\/80 – BStBl II, S. 324). 3<\/sup>Ein eigenes grobes Verschulden des Steuerpflichtigen kann darin liegen, dass er die von seinem steuerlichen Berater gefertigte Steuererkl\u00e4rung unterschreibt, obwohl ihm bei Durchsicht der Steuererkl\u00e4rung ohne weiteres h\u00e4tte auffallen m\u00fcssen, dass steuermindernde Tatsachen oder Beweismittel nicht ber\u00fccksichtigt worden sind (BFH-Urteil vom 28.6.1983 – VIII R 37\/81 – BStBl 1984 II, S. 2).<\/p>\n

4<\/sup>Der steuerliche Berater hat, wenn er Mitarbeiter zur Vorbereitung des Jahresabschlusses und der Steuererkl\u00e4rung einsetzt, Sorgfaltspflichten hinsichtlich der Auswahl seiner Mitarbeiter, der Organisation der Arbeiten in seinem B\u00fcro und der Kontrolle der Arbeitsergebnisse der Mitarbeiter (BFH-Urteil vom 26.8.1987 – I R 144\/86 – BStBl 1988 II, S. 109).<\/p>\n

5.5<\/strong> 1<\/sup>Bei der Frage des groben Verschuldens ist auch der Zeitraum einzubeziehen, in dem nach Durchf\u00fchrung der Steuerveranlagung der Bescheid noch \u00e4nderbar ist (BFH-Urteil vom 21.2.1991 – V R 25\/87 – BStBl II, S. 496: Vortrag steuermindernder Tatsachen bis zur Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung). 2<\/sup>Ein dem Steuerpflichtigen zuzurechnendes grobes Verschulden i.S.d. \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 kann daher auch darin bestehen, dass er es unterlassen hat, gegen einen Steuerbescheid Einspruch einzulegen, obwohl sich ihm innerhalb der Einspruchsfrist die Geltendmachung bisher nicht vorgetragener Tatsachen h\u00e4tte aufdr\u00e4ngen m\u00fcssen (BFH-Urteile vom 25.11.1983 – VI R 8\/82 – BStBl 1984 II, S. 256, und vom 4.2.1998 – XI R 47\/97 – BFH\/NV S. 682).<\/p>\n

5.6<\/strong> 1<\/sup>Bei Beantwortung der Frage, ob die Unterlassung bestimmter steuerrelevanter Angaben in der Steuererkl\u00e4rung auf einem groben Verschulden des Steuerpflichtigen, einem entschuldbaren mechanischen Versehen (z. B. \u00dcbertragungsfehler) oder einem entschuldbaren Rechtsirrtum infolge mangelnder Kenntnis steuerrechtlicher Vorschriften beruht, ist nicht zwischen Steuererkl\u00e4rungen auf Papier und elektronisch erstellten Steuererkl\u00e4rungen zu unterscheiden. 2<\/sup>Wird die Steuererkl\u00e4rung elektronisch zum Beispiel mithilfe des Programms ElsterFormular erstellt, kann der Steuerpflichtige bei Erfassung der Daten anhand der gewohnten Formularoberfl\u00e4che vom kompletten Steuererkl\u00e4rungsvordruck und allen dort gestellten Fragen Kenntnis nehmen; dar\u00fcber hinaus wird auch eine Hilfefunktion im Umfang der amtlichen Anleitung geboten. 3<\/sup>Unerheblich ist daher, dass in der komprimierten Steuererkl\u00e4rung nur ein Ausdruck der tats\u00e4chlich erfassten und \u00fcbermittelten Daten erfolgt.<\/p>\n

6. Unbeachtlichkeit des Verschuldens des Steuerpflichtigen<\/strong><\/p>\n

6.1<\/strong> 1<\/sup>Das Verschulden des Steuerpflichtigen ist nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 unbeachtlich, wenn die Tatsachen oder Beweismittel, die zu einer niedrigeren Steuer f\u00fchren, in einem unmittelbaren oder mittelbaren Zusammenhang mit neuen Tatsachen oder Beweismitteln stehen, die zu einer h\u00f6heren Steuer f\u00fchren. 2<\/sup>Stehen die steuermindernden Tatsachen mit steuererh\u00f6henden Tatsachen im Zusammenhang, sind die steuermindernden Tatsachen nicht nur bis zur steuerlichen Auswirkung der steuererh\u00f6henden Tatsachen, sondern uneingeschr\u00e4nkt zu ber\u00fccksichtigen (BFH-Urteil vom 2.8.1983 – VIII R 190\/80 – BStBl 1984 II, S. 4). 3<\/sup>Ein derartiger Zusammenhang ist gegeben, wenn eine zu einer h\u00f6heren Besteuerung f\u00fchrende Tatsache die zur Steuererm\u00e4\u00dfigung f\u00fchrende Tatsache urs\u00e4chlich bedingt, so dass der steuererh\u00f6hende Vorgang nicht ohne den steuermindernden Vorgang denkbar ist (BFH-Urteile vom 28.3.1985 – IV R 159\/82 – BStBl 1986 II, S. 120, vom 5.8.1986 – IX R 13\/81 – BStBl 1987 II, S. 297, und vom 8.8.1991 – V R 106\/88 – BStBl 1992 II, S. 12). 4<\/sup>Ein rein zeitliches Zusammentreffen von steuererh\u00f6henden und steuermindernden Tatsachen reicht nicht aus (BFH-Urteil vom 28.3.1985, a.a.O.).<\/p>\n

6.2<\/strong> 1<\/sup>Wird dem Finanzamt nachtr\u00e4glich bekannt, dass der Steuerpflichtige nicht erkl\u00e4rte Eink\u00fcnfte einer bestimmten Einkunftsart erzielt hat, so stellt die H\u00f6he dieser Eink\u00fcnfte die f\u00fcr die Anwendung des \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 oder Nr. 2 relevante Tatsache dar (BFH-Urteil vom 1.10.1993 – III R 58\/92 – BStBl 1994 II, S. 346). 2<\/sup>Dies gilt auch dann, wenn das Finanzamt die Eink\u00fcnfte zun\u00e4chst gesch\u00e4tzt hat (BFH-Urteil vom 24.4.1991 – XI R 28\/89 – BStBl II, S. 606). 3<\/sup>Eine Aufspaltung dieser Eink\u00fcnfte in steuererh\u00f6hende Einnahmen oder Verm\u00f6gensmehrungen einerseits und steuermindernde Ausgaben oder Verm\u00f6gensminderungen andererseits im Hinblick auf \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ist nicht zul\u00e4ssig.<\/p>\n

6.3<\/strong> 1<\/sup>Bei der Umsatzsteuer sind Tatsachen, die eine Erh\u00f6hung der Umsatzsteuer begr\u00fcnden, und Tatsachen, die eine h\u00f6here Vorsteuer begr\u00fcnden, getrennt zu beurteilen. 2<\/sup>Ein Zusammenhang zwischen nachtr\u00e4glich bekannt gewordenen Ums\u00e4tzen und nachtr\u00e4glich bekannt gewordenen Leistungen an den Unternehmer i.S.d. \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 besteht nur insoweit, als die Eingangsleistungen zur Ausf\u00fchrung der nachtr\u00e4glich bekannt gewordenen Ums\u00e4tze verwendet wurden (BFH-Urteile vom 8.8.1991 – V R 106\/88 – BStBl 1992 II, S. 12, und vom 19.10.1995 – V R 60\/92 – BStBl 1996 II, S. 149). 3<\/sup>Dies gilt allerdings nur, soweit diese Ums\u00e4tze zum Vorsteuerabzug berechtigen; soweit die nachtr\u00e4glich bekannt gewordenen Vorsteuerbetr\u00e4ge hingegen mit nachtr\u00e4glich bekannt gewordenen steuerfreien oder nichtsteuerbaren Ums\u00e4tzen in Zusammenhang stehen, sind die Voraussetzungen des \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 nicht erf\u00fcllt.<\/p>\n

4<\/sup>Hat das Finanzamt bei einer Sch\u00e4tzung der Umsatzsteuer davon abgesehen, die Steuer auf der Grundlage des Ansatzes einer Vielzahl einzelner Ums\u00e4tze mit jeweils genau bezifferter Bemessungsgrundlage zu ermitteln, k\u00f6nnen die nachtr\u00e4glich bekannt gewordenen Vorsteuerbetr\u00e4ge im Sch\u00e4tzungsweg entsprechend dem Verh\u00e4ltnis der nachtr\u00e4glich erkl\u00e4rten und der urspr\u00fcnglich vom Finanzamt gesch\u00e4tzten steuerpflichtigen Ums\u00e4tze ber\u00fccksichtigt werden, es sei denn, es liegen Anhaltspunkte daf\u00fcr vor, dass weniger oder mehr Vorsteuerbetr\u00e4ge im Zusammenhang mit den nachtr\u00e4glich bekannt gewordenen Ums\u00e4tzen stehen als sich nach dieser Aufteilung ergibt (BFH-Urteil vom 19.10.1995 – V R 60\/92 – BStBl 1996 II, S. 149).<\/p>\n

7. \u00c4nderung von Sch\u00e4tzungsveranlagungen<\/strong><\/p>\n

7.1<\/strong> 1<\/sup>Eine auf einer Sch\u00e4tzung beruhende Veranlagung kann nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 durch eine h\u00f6here Sch\u00e4tzungsveranlagung ersetzt werden, wenn nachtr\u00e4glich Sch\u00e4tzungsunterlagen festgestellt werden, bei deren rechtzeitigem Bekanntsein das Finanzamt die Sch\u00e4tzung in anderer Weise vorgenommen h\u00e4tte. 2<\/sup>Die \u00c4nderung der urspr\u00fcnglichen Sch\u00e4tzungsveranlagung ist dabei nur im Ausma\u00df der nachtr\u00e4glich bekannt gewordenen Sch\u00e4tzungsunterlagen zul\u00e4ssig. 3<\/sup>Das bisherige Sch\u00e4tzungsverfahren ist nach M\u00f6glichkeit fortzuf\u00fchren, ggf. zu verfeinern. 4<\/sup>Ein Wechsel der Sch\u00e4tzungsmethode kommt lediglich dann in Betracht, wenn die bisherige Methode angesichts der neuen Sch\u00e4tzungsunterlagen versagt (BFH-Urteil vom 2.3.1982 – VIII R 225\/80 – BStBl 1984 II, S. 504).<\/p>\n

5<\/sup>Die Ersetzung einer Sch\u00e4tzungsveranlagung durch eine h\u00f6here Sch\u00e4tzungsveranlagung ist auch zul\u00e4ssig, wenn aufgrund einer nachtr\u00e4glichen Verm\u00f6genszuwachsrechnung ein gegen\u00fcber der urspr\u00fcnglichen Sch\u00e4tzung wesentlich h\u00f6herer Gewinn festgestellt wird (BFH-Urteile vom 24.10.1985 – IV R 75\/84 – BStBl 1986 II, S. 233 und vom 29.10.1987 – IV R 69\/85 – BFH\/NV 1988 S. 346). 6<\/sup>Dies gilt auch f\u00fcr den Fall, dass es sich bei der urspr\u00fcnglichen Sch\u00e4tzung um eine Sch\u00e4tzung nach Richts\u00e4tzen f\u00fcr einen nicht buchf\u00fchrenden, jedoch buchf\u00fchrungspflichtigen Landwirt handelt (BFH-Urteile vom 3.10.1985 – IV R 197\/83 – BFH\/NV 1987 S. 477, und vom 24.10.1985 – IV R 170\/84 – BFH\/NV 1987 S. 545).<\/p>\n

7.2<\/strong> 1<\/sup>Nachtr\u00e4glich bekannt gewordene Tatsachen, die zu einer niedrigeren Steuer f\u00fchren, liegen nach einer vorausgegangenen Gewinnsch\u00e4tzung dann vor, wenn sich aus der Gesamtw\u00fcrdigung der neuen Tatsachen, also dem gemeinsamen Ergebnis von Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben, eine niedrigere Steuer ergibt (BFH-Urteil vom 28.3.1985 – IV R 159\/82 – BStBl 1986 II, S. 120; vgl. Nr. 6.2). 2<\/sup>Eine \u00c4nderung nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 ist in diesen F\u00e4llen demzufolge nur zul\u00e4ssig, wenn den Steuerpflichtigen am nachtr\u00e4glichen Bekanntwerden der Tatsachen kein grobes Verschulden trifft (vgl. Nr. 5).<\/p>\n

7.3<\/strong> Hat das Finanzamt den laufenden Gewinn und den Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn (\u00a7 16 EStG) gesch\u00e4tzt, so sind die nachtr\u00e4glich bekannt gewordenen tats\u00e4chlichen Gewinnbetr\u00e4ge (laufender Gewinn und Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn) je eine Tatsache i.S.d. \u00a7 173 Abs. 1 (BFH-Urteil vom 30.10.1986 – III R 163\/82 – BStBl 1987 II, S. 161).<\/p>\n

7.4<\/strong> Zur Sch\u00e4tzung der Umsatzsteuer vgl. Nr. 6.3.<\/p>\n

8. \u00c4nderungssperre (\u00a7 173 Abs. 2)<\/strong><\/p>\n

8.1<\/strong> 1<\/sup>Steuerbescheide, die aufgrund einer Au\u00dfenpr\u00fcfung ergangen sind, k\u00f6nnen wegen neuer Tatsachen oder Beweismittel nach \u00a7 173 Abs. 1 nur ge\u00e4ndert werden, wenn eine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverk\u00fcrzung vorliegt (\u00c4nderungssperre nach \u00a7 173 Abs. 2). 2<\/sup>Durch die Regelung in \u00a7 173 Abs. 2 Satz 1 wird solchen Steuerbescheiden eine erh\u00f6hte Bestandskraft zugemessen, weil durch die Au\u00dfenpr\u00fcfung die steuerlich erheblichen Sachverhalte ausgiebig h\u00e4tten gepr\u00fcft werden k\u00f6nnen. 3<\/sup>Die \u00c4nderungssperre wirkt auch dann, wenn nach einer Au\u00dfenpr\u00fcfung Tatsachen oder Beweismittel bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer f\u00fchren w\u00fcrden (BFH-Urteile vom 29.1.1987 – IV R 96\/85 – BStBl II, S. 410, und vom 11.12.1997 – V R 56\/94 – BStBl 1998 II, S. 367). 4<\/sup>Die \u00c4nderungssperre bezieht sich nur auf \u00c4nderungen i.S.v. \u00a7 173 Abs. 1, nicht aber auf \u00c4nderungen, die aufgrund anderer Vorschriften erfolgen (vgl. BFH-Urteil vom 4.11.1992 – XI R 32\/91 – BStBl 1993 II, S. 425).<\/p>\n

8.2<\/strong> Der Umfang der \u00c4nderungssperre richtet sich nach dem Inhalt der Pr\u00fcfungsanordnung (BFH-Urteile vom 12.10.1994 – XI R 75\/93 – BStBl 1995 II, S. 289, und vom 11.2.1998 – I R 82\/97 – BStBl II, S. 552).<\/p>\n

8.2.1<\/strong> 1<\/sup>Im Fall der Beschr\u00e4nkung der Au\u00dfenpr\u00fcfung auf bestimmte Steuerarten, Besteuerungszeitr\u00e4ume oder Sachverhalte (\u00a7 194 Abs. 1 Satz 2) umfasst die \u00c4nderungssperre daher nur den in der Pr\u00fcfungsanordnung genannten Teil der Besteuerungsgrundlagen. 2<\/sup>Wenn andererseits das tats\u00e4chliche Pr\u00fcfungsverhalten \u00fcber die Pr\u00fcfungsanordnung hinausgeht, wird hierdurch keine \u00c4nderungssperre nach \u00a7 173 Abs. 2 ausgel\u00f6st (BFH-Urteil vom 11.2.1998 – I R 82\/97 – BStBl II, S. 552).<\/p>\n

8.2.2<\/strong> Der Eintritt der \u00c4nderungssperre ist nicht davon abh\u00e4ngig, ob der Au\u00dfenpr\u00fcfer die betreffenden Vorg\u00e4nge tats\u00e4chlich gepr\u00fcft hat, ob er sie aus rechtlichen Erw\u00e4gungen von sich aus nicht aufgegriffen hat oder ob er sie in \u00dcbereinstimmung mit der damaligen Verwaltungsauffassung unbeanstandet gelassen hat (BFH-Urteil vom 4.2.1987 – I R 58\/86 – BStBl 1988 II, S. 215).<\/p>\n

8.2.3<\/strong> Eine Umsatzsteuer-Sonderpr\u00fcfung, durch welche auf der Grundlage eingereichter Umsatzsteuer-Voranmeldungen „insbesondere der Vorsteuerabzug“ gepr\u00fcft wird, bewirkt keine \u00c4nderungssperre (BFH-Urteil vom 11.11.1987 – X R 54\/82 – BStBl 1988 II, S. 307).<\/p>\n

8.3<\/strong> Steuerbescheide sind i.S.d. \u00a7 173 Abs. 2 auch dann aufgrund einer Au\u00dfenpr\u00fcfung ergangen, wenn diese lediglich die in einer Selbstanzeige gemachten Angaben des Steuerpflichtigen best\u00e4tigt hat (BFH-Urteil vom 4.12.1986 – IV R 312\/84 – BFH\/NV 1987 S. 214).<\/p>\n

8.4<\/strong> 1<\/sup>Au\u00dfenpr\u00fcfung i.S.d. \u00a7 173 Abs. 2 ist jede Pr\u00fcfung nach \u00a7\u00a7 193 bis 203.<\/p>\n

2<\/sup>Eine Au\u00dfenpr\u00fcfung kann auch von der Steuerfahndung durchgef\u00fchrt werden (\u00a7 208 Abs. 2 Nr. 1). 3<\/sup>F\u00fchrt die Steuerfahndung auf der Grundlage einer Pr\u00fcfungsanordnung eine Au\u00dfenpr\u00fcfung nach den \u00a7\u00a7 193 bis 203 durch, gelten uneingeschr\u00e4nkt die Vorschriften \u00fcber die Au\u00dfenpr\u00fcfung. 4<\/sup>Eine von der Steuerfahndung durchgef\u00fchrte Au\u00dfenpr\u00fcfung hat dementsprechend auch im Hinblick auf die \u00c4nderungssperre des \u00a7 173 Abs. 2 die Wirkung einer Au\u00dfenpr\u00fcfung. 5<\/sup>Ermittlungshandlungen der Steuerfahndung im Zusammenhang mit der Erforschung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten nach \u00a7 208 Abs. 1 Nr. 2 und Ma\u00dfnahmen der Steuerfahndung auf der Grundlage von \u00a7 208 Abs. 1 Nr. 1 und 3 lassen dagegen die \u00c4nderungssperre des \u00a7 173 Abs. 2 nicht eintreten (BFH-Urteil vom 11.12.1997 – V R 56\/94 – BStBl 1998 II, S. 367).<\/p>\n

8.5<\/strong> 1<\/sup>Die \u00c4nderungssperre gilt auch in den F\u00e4llen, in denen eine Mitteilung nach \u00a7 202 Abs. 1 Satz 3 \u00fcber eine ergebnislose Pr\u00fcfung ergangen ist. 2<\/sup>Eine solche Mitteilung ist jedoch kein Verwaltungsakt, der eine allgemeine \u00c4nderungssperre f\u00fcr die in der vorangegangenen Au\u00dfenpr\u00fcfung festgestellten Sachverhalte ausl\u00f6st. 3<\/sup>Sie hindert unter den Voraussetzungen des \u00a7 173 Abs. 2 nur die \u00c4nderung eines Steuerbescheids nach \u00a7 173 Abs. 1. 4<\/sup>Der \u00c4nderung des Bescheids aufgrund einer anderen Vorschrift (z.B. \u00a7 164 Abs. 2) steht sie nicht entgegen (BFH-Urteile vom 29.4.1987 – I R 118\/83 – BStBl 1988 II, S. 168, und vom 14.9.1993 – VIII R 9\/93 – BStBl 1995 II, S. 2).<\/p>\n

5<\/sup>Die Wirkung einer Mitteilung nach \u00a7 202 Abs. 1 Satz 3 hat auch der Vermerk im Pr\u00fcfungsbericht, dass f\u00fcr den betreffenden Besteuerungszeitraum oder die betreffende Steuerart „keine \u00c4nderung“ eintritt (BFH-Urteil vom 14.12.1989 – III R 158\/85 – BStBl 1990 II, S. 283), es sei denn, dass sich der Vermerk auf einen Besteuerungszeitraum bezieht, f\u00fcr den die Steuer unter Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung festgesetzt ist. 6<\/sup>In diesem Fall tritt die \u00c4nderungssperre erst dann ein, wenn der Vorbehalt der Nachpr\u00fcfung nach \u00a7 164 Abs. 3 Satz 3 durch f\u00f6rmlichen Bescheid aufgehoben wird.<\/p>\n

8.6<\/strong> 1<\/sup>Die Frage, ob die objektiven und subjektiven Tatbestandsmerkmale einer Steuerhinterziehung (\u00a7 370) oder leichtfertigen Steuerverk\u00fcrzung (\u00a7 378) vorliegen und ob damit \u00a7 173 Abs. 2 einer \u00c4nderung nicht entgegensteht, ist von der f\u00fcr die Veranlagung zust\u00e4ndigen Stelle im Benehmen mit der f\u00fcr Straf- und Bu\u00dfgeldsachen zust\u00e4ndigen Stelle zu entscheiden. 2<\/sup>Voraussetzung f\u00fcr eine \u00c4nderung ist nicht, dass eine Bestrafung oder Ahndung mit Bu\u00dfgeld erfolgt ist. 3<\/sup>Eine \u00c4nderung der Steuerfestsetzung ist deshalb auch bei Selbstanzeige (\u00a7 371), Eintritt der Verfolgungsverj\u00e4hrung (\u00a7 384) oder sonstigen Prozesshindernissen m\u00f6glich. 4<\/sup>Die \u00c4nderungssperre wird auch dann durchbrochen, wenn der Adressat des Steuerbescheides selbst nicht der T\u00e4ter oder Teilnehmer der Steuerhinterziehung oder leichtfertigen Verk\u00fcrzung ist (vgl. BFH-Urteil vom 14.12.1994 – XI R 80\/92 – BStBl 1995 II, S. 293).<\/p>\n

9. Umfang der \u00c4nderung<\/strong><\/p>\n

1<\/sup>Eine \u00c4nderung nach \u00a7 173 ist nur soweit zul\u00e4ssig, wie sich die neuen Tatsachen oder Beweismittel auswirken (punktuelle \u00c4nderung). 2<\/sup>Sonstige Fehler k\u00f6nnen nur im Rahmen des \u00a7 177 ber\u00fccksichtigt werden (vgl. zu \u00a7 177).<\/p>\n

10. Anwendung des \u00a7 173 in Feststellungsf\u00e4llen<\/strong><\/p>\n

10.1<\/strong> 1<\/sup>Nach \u00a7 181 Abs. 1 Satz 1 gilt \u00a7 173 f\u00fcr die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen sinngem\u00e4\u00df. 2<\/sup>Bei einem Feststellungsbescheid kommt es demzufolge f\u00fcr die Frage der Zul\u00e4ssigkeit einer \u00c4nderung nach \u00a7 173 Abs. 1 darauf an, ob die neuen Tatsachen oder Beweismittel sich zu Gunsten oder zu Ungunsten des Steuerpflichtigen auswirken, dem der Gegenstand der Feststellung zuzurechnen ist. 3<\/sup>Dabei kommt es nur auf die \u00c4nderungen der festgestellten Besteuerungsgrundlagen selbst an, nicht auf die steuerlichen Auswirkungen in den Folgebescheiden (vgl. BFH-Urteil vom 24.6.2009 – IV R 55\/06 – BStBl 2009 II, S. 950).<\/p>\n

10.2<\/strong> Hierbei ist zu unterscheiden, ob die Feststellung auf einen Betrag oder auf eine Eigenschaft\/rechtliche Qualifikation lautet.<\/p>\n

10.2.1<\/strong> 1<\/sup>Lautet eine gesonderte Feststellung auf einen in Euro bemessenen Betrag (Wert, Eink\u00fcnfte etc.), ist bei Anwendung des \u00a7 173 Abs. 1 auf die \u00c4nderungen dieses Betrags abzustellen. 2<\/sup>Erfolgt eine gesonderte Feststellung auch einheitlich (\u00a7 179 Abs. 2 Satz 2), ist hierbei nicht auf die Verh\u00e4ltnisse der Gesellschaft\/Gemeinschaft insgesamt, sondern auf die Verh\u00e4ltnisse jedes einzelnen Feststellungsbeteiligten individuell abzustellen.<\/p>\n

3<\/sup>Bei einer nachtr\u00e4glich bekannt gewordenen, steuerrechtlich beachtlichen Gewinnverteilungsabrede sind die Voraussetzungen des \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 erf\u00fcllt, soweit sich die Gewinnanteile erh\u00f6hen. 4<\/sup>Der Bescheid ist nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 zu \u00e4ndern, soweit sich die Gewinnanteile verringern. 5<\/sup>Auf ein grobes Verschulden am nachtr\u00e4glichen Bekanntwerden einer Gewinnverteilungsabrede kommt es dabei nach \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 nicht an, weil die nachtr\u00e4glich bekannt gewordene Gewinnverteilungsabrede zugleich bei dem Feststellungsbeteiligten, dessen Gewinnanteil sich erh\u00f6ht, eine Tatsache i. S. des \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 ist (BFH-Urteil vom 24.6.2009 – IV R 55\/06 – BStBl 2009 II, S. 950).<\/p>\n

10.2.2<\/strong> 1<\/sup>Werden zu einer Feststellung, die nicht betragsm\u00e4\u00dfige Besteuerungsgrundlagen, sondern eine Eigenschaft oder rechtliche Bewertung zum Gegenstand hat (z. B. Art der Eink\u00fcnfte, Grundst\u00fccksart, Zurechnung des Grundst\u00fccks), neue Tatsachen oder Beweismittel bekannt, findet \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 Anwendung, wenn der Steuerpflichtige die \u00c4nderung des Feststellungsbescheids begehrt. 2<\/sup>In diesem Fall ist die \u00c4nderung daher nur zul\u00e4ssig, wenn den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden am nachtr\u00e4glichen Bekanntwerden der Tatsachen oder Beweismittel trifft; \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 bleibt unber\u00fchrt. 3<\/sup>\u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 kommt dagegen zur Anwendung, wenn das Finanzamt von Amts wegen t\u00e4tig wird (vgl. das zur Frage der \u00c4nderung der Artfeststellung f\u00fcr ein Grundst\u00fcck ergangene BFH-Urteil vom 16.9.1987 – II R 178\/85 – BStBl 1988 II, S. 174).“<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

Zu \u00a7 173 – Aufhebung oder \u00c4nderung von Steuerbescheiden wegen neuer Tatsachen oder Beweismittel: 1. Tatsachen und Beweismittel 1.1 1Tatsache i.S. d. \u00a7 173 Abs. 1 ist alles, was Merkmal oder Teilst\u00fcck eines steuergesetzlichen Tatbestandes sein kann, also Zust\u00e4nde, Vorg\u00e4nge, Beziehungen und Eigenschaften materieller oder immaterieller Art (vgl. BFH-Urteile vom 1.10.1993 – III R 58\/92 … Zu \u00a7 173 – Aufhebung oder \u00c4nderung von Steuerbescheiden wegen neuer Tatsachen oder Beweismittel:<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[1],"tags":[624,1921,2702],"class_list":["post-25349","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-steuer","tag-aufhebung","tag-beweismittel","tag-tatsachen"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/25349","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=25349"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/25349\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=25349"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=25349"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=25349"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}