BFH-Urteil vom 11.7.1979 (VII R 64\/76) BStBl. 1980 II S. 33<\/b><\/p>\n
1. Zur zollwertrechtlichen Behandlung von Waren, die eine Tochtergesellschaft von ihrer ausl\u00e4ndischen Muttergesellschaft zu deren Einkaufspreisen bezieht.<\/p>\n
2. Der VII. Senat schlie\u00dft sich unter Aufgabe seiner Auffassung in dem Urteil vom 21. Oktober 1959 VII 31\/59 U (BFHE 70, 60, BStBl III 1960, 23) der Meinung des I. Senats in seinem Urteil vom 20. Oktober 1976 I R 116\/74 (BFHE 121, 5, BStBl II 1977, 257) an, da\u00df ein Haftungsanspruch auch dann vor dem Steueranspruch verj\u00e4hren kann, wenn er auf \u00a7 109 AO beruht.<\/p>\n
ZWVO Art. 1, 2, 9; AO \u00a7\u00a7 103, 109, 146a.<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Die inl\u00e4ndische Firma F B\u00fcromaschinen GmbH in X (FX) f\u00fchrte in den Jahren 1970 und 1971 Tresore, Registrierkassen, Rechenmaschinen und Schreibmaschinen aus D\u00e4nemark und Norwegen in die Bundesrepublik Deutschland ein. Die bei der Abfertigung vorgelegten Lieferrechnungen f\u00fcr die von der Firma J Norwegen stammenden Tresore waren auf die Firma F in Y\/D\u00e4nemark (FY) ausgestellt. Die bei der Einfuhr der Registrierkassen, Rechen- und Schreibmaschinen vorgelegten Rechnungen waren von FY an FX ausgestellt. Die FY besa\u00df 95 % des Stammkapitals der FX. Die Gesch\u00e4ftsleitung f\u00fcr die Tochterfirma in X wurde von Y aus durchgef\u00fchrt. Die Firma J ist Hauptaktion\u00e4r der Firma FY. Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) war ab August 1969 gleichzeitig Leiter des Verkaufsb\u00fcros der Firma J, leitender Direktor bei der Firma FY und nach Gr\u00fcndung der Firma F in X auch deren Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer.<\/p>\n
Wegen der Namensgleichheit der FY mit der FX leitete das Zollamt (ZA) zollwertrechtliche Untersuchungen wegen eines m\u00f6glicherweise bestehenden Abh\u00e4ngigkeitsverh\u00e4ltnisses ein. Da an die Firma FX gerichtete Anfragen nur unvollst\u00e4ndig beantwortet wurden, schaltete das ZA das zust\u00e4ndige Kommissariat ein, das jedoch keine eigenen Ermittlungen anstellte, weil im Oktober 1971 ein Ermittlungsverfahren des Zollfahnungsamtes gegen die FX eingeleitet worden war. Auf Betreiben der Zollfahndung und auf Antrag der Staatsanwaltschaft erlie\u00df das Amtsgericht am 1. Oktober 1971 in dem Ermittlungsverfahren gegen die Firma FX, Direktor K, und im Ermittlungsverfahren gegen Direktor K, Firma FX, wegen Verdachts der Zollhinterziehung einen Beschlu\u00df auf Durchsuchung der Gesch\u00e4fts- und Nebenr\u00e4ume und einen weiteren Beschlu\u00df zur Beschlagnahme der sich bei dem Steuerberater E befindlichen Gesch\u00e4ftsunterlagen. Im November und Dezember 1971 wurde der Kl\u00e4ger von einem Beamten des Zollfahndungsamtes viermal wegen des Verdachts der Unterfakturierung bei der Einfuhr von B\u00fcromaschinen und Inventar vernommen. Der Kl\u00e4ger sagte u. a. aus, die bei den Verzollungen vorgelegten Rechnungen der FY h\u00e4tten in der Regel die Lieferpreise der Firma J an diese Firma ausgewiesen. Die Maschinen seien grunds\u00e4tzlich von FY an FX ohne irgendeinen Gewinn weitergegeben worden. Er – der Kl\u00e4ger – sei der Auffassung gewesen, da\u00df die Kosten f\u00fcr den sog. technischen Beistand nichts mit der Bewertung der eingef\u00fchrten Waren zu tun h\u00e4tten.<\/p>\n
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Hauptzollamt – HZA -) kam zu dem Ergebnis, da\u00df die eingef\u00fchrten Waren nicht auf der Grundlage der vorgelegten Rechnungen verzollt werden k\u00f6nnten. Da im November 1973 gegen die FX ein L\u00f6schungsverfahren beim Amtsgericht lief, nahm das HZA den Kl\u00e4ger mit sp\u00e4ter erg\u00e4nztem Haftungsbescheid vom 11. Dezember 1973 \u00fcber 19.169,19 DM Eingangsabgaben in Anspruch. Dabei wurden der Zollwertbemessung die ab 1. April 1971 g\u00fcltigen Verkaufspreise der eingef\u00fchrten Waren an unabh\u00e4ngige deutsche Abnehmer, wie sie sich aus den Preislisten der Firma FX unter Ber\u00fccksichtigung eines Abzugs von 50 % im Hinblick auf etwaige Preissteigerungen und die Eingangsabgaben ergaben, zugrunde gelegt. F\u00fcr Einfuhren ab 1. April 1971 ber\u00fccksichtigte das HZA eine Erm\u00e4\u00dfigung von 30 % auf den Listenpreis. Soweit keine Verkaufspreise bekannt waren, sch\u00e4tzte das HZA den Verkaufspreis gem. \u00a7 217 der Reichsabgabenordnung (AO), indem es den zur Verzollung angemeldeten Preisen einen Kalkulationszuschlag von 200 % hinzurechnete.<\/p>\n
Der gegen den auf \u00a7 109 AO gest\u00fctzten Haftungsbescheid eingelegte Einspruch und die nach Zur\u00fcckweisung des Einspruchs erhobene Klage hatten keinen Erfolg. Das FG ging davon aus, da\u00df die Firmen FX, FY und J im Sinne des Art. 2 Abs. 1 der Verordnung (EWG) Nr. 803\/68 des Rates vom 27. Juni 1968 \u00fcber den Zollwert der Waren – ZWVO – (Amtsblatt der Europ\u00e4ischen Gemeinschaften – ABlEG – Nr. L 148\/6 vom 28. Juni 1968) gesch\u00e4ftlich miteinander verbunden seien und da\u00df deshalb die bei der Einfuhr vorgelegten Rechnungspreise nur unter den Voraussetzungen des Art. 9 Abs. 1 Buchst. b) und c) ZWVO zugrunde gelegt werden k\u00f6nnten. Es f\u00fchrte aus, die Handelsstufe eines abh\u00e4ngigen K\u00e4ufers k\u00f6nne nur anerkannt werden, wenn er tats\u00e4chlich eine bestimmte Handelsfunktion, z. B. die eines Gro\u00dfh\u00e4ndlers, aus\u00fcbe und wenn diese Handelsstufe auch bei Unabh\u00e4ngigen vorkomme. Erst wenn dies festgestellt werde, erhebe sich die zweite Frage, ob der abh\u00e4ngige K\u00e4ufer gleiche Preise erziele wie ein unabh\u00e4ngiger auf derselben Handelsstufe. Nach dem Akteninhalt und dem m\u00fcndlichen Vortrag des Kl\u00e4gers sei davon auszugehen, da\u00df die Firma FX keine Gro\u00dfhandelsfunktion ausge\u00fcbt habe. Die vom HZA vorgelegten Unterlagen zeigten, da\u00df die Firma FX an Endabnehmer geliefert habe. Das habe der Kl\u00e4ger in der m\u00fcndlichen Verhandlung im wesentlichen best\u00e4tigt. Die vom Kl\u00e4ger vorgelegten Rechnungen betr\u00e4fen die Firma FY. Kaufgesch\u00e4fte zwischen FX an weiterverkaufende Handelsunternehmen, die nicht Endabnehmer seien, seien nicht ersichtlich. Die FX habe danach nur als Verkaufsb\u00fcro der Muttergesellschaft fungiert und nicht die Handelsstufe eines Gro\u00dfh\u00e4ndlers eingenommen. Bei der Ermittlung des Zollwerts komme es danach auf die Preise an, die beim Verkauf an Endabnehmer zugrunde gelegt worden seinen. Die Zu- und Abschl\u00e4ge, die das HZA zu den Listenpreisen gemacht habe, seien im Rahmen der Sch\u00e4tzung nach \u00a7 217 AO vertretbar. Das gelte auch f\u00fcr den 200 %igen Kalkulationszuschlag in den F\u00e4llen, in denen das HZA Verkaufspreise nicht habe ermitteln k\u00f6nnen.<\/p>\n
Das Verschulden des Kl\u00e4gers liege darin, da\u00df er sich nicht ausreichend um die zollwertrechtliche Seite der Einfuhrgesch\u00e4fte gek\u00fcmmert habe.<\/p>\n
Das Finanzgericht (FG) hielt die Haftungsschuld nicht f\u00fcr verj\u00e4hrt. Die Beschlagnahme der Gesch\u00e4ftsunterlagen durch die Zollfahndung und die sich anschlie\u00dfende eingehende Vernehmung des Kl\u00e4gers stellten, wie es ausf\u00fchrte, besonders qualifizierte Ma\u00dfnahmen der Verwaltung im Rahmen einer Betriebspr\u00fcfung gem. \u00a7 146a Abs. 3 AO dar. Darauf, da\u00df die Pr\u00fcfung in einem strafrechtlichen Ermittlungsverfahren erfolgt sei, komme es nicht entscheidend an, weil – auch dem Steuerpflichtigen erkennbar – steuererhebliche Sachverhalte gepr\u00fcft worden seien. Die strafrechtliche Beurteilung setze im \u00fcbrigen die Pr\u00fcfung des Steueranspruchs voraus.<\/p>\n
Mit der Betriebspr\u00fcfung im Sinne von \u00a7 146a Abs. 3 AO sei auch eine Ablaufhemmung bez\u00fcglich des Haftungsanspruchs gem. \u00a7 109 AO eingetreten. Nach dem Wortlaut dieser Vorschrift sei bei der Ablaufhemmung in erster Linie an die Anspr\u00fcche gegen den Steuerpflichtigen gedacht. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) verj\u00e4hrten aber Haftungsanspr\u00fcche nach \u00a7 109 AO nicht vor dem Steueranspruch. Wegen des engen Zusammenhangs zwischen Haftungsanspruch und urspr\u00fcnglichem Steueranspruch k\u00f6nne der Haftende solange in Anspruch genommen werden, als der dem Haftungsanspruch zugrunde liegende Steueranspruch verfolgbar sei.<\/p>\n
Mit seiner Revision r\u00fcgt der Kl\u00e4ger die Verletzung der \u00a7\u00a7 146a Abs. 3, 109 AO, ferner der ZWVO und im Zusammenhang damit des \u00a7 217 AO. Er tr\u00e4gt vor:<\/p>\n
\u00a7 146a Abs. 3 AO sei deshalb verletzt, weil die am 1. Januar 1966 in Kraft getretene Betriebspr\u00fcfungsordnung (Steuer) nicht beachtet worden sei. Die zur Zollfestsetzung und -pr\u00fcfung berufene Dienststelle habe \u00fcberhaupt nichts veranla\u00dft. Die im Streitfalle ergriffenen Ma\u00dfnahmen seien nicht vom Kommissariat, sondern von der Zollfahndung ergriffen worden. Es seien strafrechtliche Interessen verfolgt worden, die Beamten seien als Hilfsbeamte der Staatsanwaltschaft t\u00e4tig gewesen.<\/p>\n
\u00a7 109 AO setze voraus, da\u00df die Abgabenforderung gegen\u00fcber dem Pflichtigen festgestellt worden sei. Das sei im angefochtenen Urteil nicht geschehen. Die Feststellung des FG, da\u00df gegen die FX ein Bescheid nicht habe ergehen k\u00f6nnen, weil gegen sie bereits ein L\u00f6schungsverfahren am Amtsgericht gelaufen habe, gen\u00fcge daf\u00fcr nicht. Das FG h\u00e4tte feststellen m\u00fcssen, von welchem Zeitpunkt an ein Bescheid nicht mehr m\u00f6glich gewesen sei.<\/p>\n
Ungen\u00fcgend seien auch die Feststellungen des FG zur Schuldfrage.<\/p>\n
Zur Verletzung der ZWVO tr\u00e4gt der Kl\u00e4ger vor, die GmbH habe m\u00f6glicherweise nicht die Stellung eines Gro\u00dfh\u00e4ndlers gehabt. Daraus habe das FG geschlossen, da\u00df der Verzollung der Preis zugrunde gelegt werden m\u00fcsse, den ein Endabnehmer zahle. Das versto\u00dfe gegen die Denkgesetze. Auch der Einzelh\u00e4ndler, mit dem sich das Urteil nicht befasse, kaufe zu anderen Preisen als der Endabnehmer. Das FG h\u00e4tte pr\u00fcfen m\u00fcssen, ob die GmbH die auch bei Unabh\u00e4ngigen vorkommende Stellung eines Einzelh\u00e4ndlers gehabt habe. Die Abgabepreise aus Y seien Gro\u00dfhandelspreise gewesen. Das FG verkenne den Begriff des Gro\u00dfhandelspreises, wenn es meine, dies sei der Preis, den der Gro\u00dfh\u00e4ndler beim Einkauf bezahlen m\u00fcsse.<\/p>\n
Dieser Gedankenfehler f\u00fchre zugleich zu einem Versto\u00df gegen \u00a7 217 AO. Die Sch\u00e4tzung beruhe nicht auf logisch ermittelten Grundlagen, sondern sei willk\u00fcrlich und unsachlich. Das gelte insbesondere f\u00fcr den sogenannten Kalkulationsaufschlag. Die Einkaufspreise, die ein Ladengesch\u00e4ft des B\u00fcrohandels f\u00fcr derartige Maschinen zu bezahlen habe, h\u00e4tten festgestellt werden m\u00fcssen. Die Ungenauigkeiten zur Frage der Handelsstufe zeigten im \u00fcbrigen deutlich, da\u00df die nachtr\u00e4glich angewandten Rechtskonstruktionen nicht von solcher Art seien, da\u00df sie einem sorgf\u00e4ltigen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer von vornherein h\u00e4tten in den Sinn kommen m\u00fcssen.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger beantragt, das Urteil des FG, die Einspruchsentscheidung vom 7. April 1975 und den Steuerhaftungsbescheid vom 21. Februar 1974 aufzuheben.<\/p>\n
Das HZA beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
<\/b><\/p>\n Die zul\u00e4ssige Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG.<\/p>\n Zollwert ist der normale Preis, der f\u00fcr die eingef\u00fchrte Ware bei einem Verkauf unter den Bedingungen des freien Wettbewerbs zwischen unabh\u00e4ngigen K\u00e4ufern und Verk\u00e4ufern im ma\u00dfgebenden Zeitpunkt erzielt werden kann (Art. 1 Abs. 1 ZWVO). Ein Kaufvertrag entspricht u. a. dann nicht dieser Norm, wenn der vereinbarte Preis beeinflu\u00dft ist durch besondere vertragliche Beziehungen, die zwischen dem Verk\u00e4ufer und dem gesch\u00e4ftlich mit diesem in besonderer Weise verbundenen K\u00e4ufer bestehen (Art. 2 Abs. 1 Buchst. b, Abs. 2 ZWVO). Der im konkreten Einfuhrfalle gezahlte oder zu zahlende Preis, also der Rechnungspreis, kann als Zollwert anerkannt werden, wenn er Preisen entspricht, die wie der Normalpreis zustande gekommen sind. Erforderlichenfalls ist der Rechnungspreis zur Ermittlung des Normalpreises zu berichtigen (Art. 9 Abs. 1 Buchst. c Abs. 2 ZWVO).<\/p>\n Im Streitfall waren die Firmen J, FY und FX unbestritten gesch\u00e4ftlich miteinander verbunden. Die kapitalm\u00e4\u00dfige Verbundenheit der Muttergesellschaft FY und der Tochtergesellschaft FX und die personelle Identit\u00e4t in der Person des Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers beider Firmen schlie\u00dfen, wie der Senat mit Urteil vom 13. Juli 1960 VII 99\/59 U (BFHE 71, 503, BStBl III 1960, 436) entschieden hat, das Vorliegen eines der Zollwertnorm entsprechenden Kaufgesch\u00e4fts aber nicht aus. Bei Gesch\u00e4ften dieser Art ist daher wie bei beliebigen Vertragspartnern zu pr\u00fcfen, ob der vereinbarte Preis durch die bestehende gesch\u00e4ftliche Verbundenheit beeinflu\u00dft worden ist.<\/p>\n Das FG hat bei der Pr\u00fcfung dieser Frage darauf abgestellt, da\u00df die Firma FX nicht die Funktion einer Gro\u00dfhandelsfirma wahrgenommen, sondern als Verkaufsb\u00fcro der Muttergesellschaft FY fungiert habe. Es hat daraus die zollwertrechtliche Schlu\u00dffolgerung gezogen, da\u00df der Zollwertbemessung die Preise zugrunde gelegt werden m\u00fc\u00dften, die beim Verkauf der eingef\u00fchrten Waren an die inl\u00e4ndischen Abnehmer erzielt worden sind. Dieser rechtliche Ausgangspunkt ist unrichtig. Auf die auch im Rahmen des Art. 1 ZWVO bedeutsame Frage, welche Handelsstufe der Einf\u00fchrer einnimmt (vgl. Schwarz\/Wockenfoth\/Rahn, Zollgesetz vom 14. Juni 1961, ZWVO Art. 1 Rdnr. 71 und 70), kann erst eingegangen werden, wenn zuvor entschieden ist, ob die FX trotz der bestehenden Verbundenheit mit ihrer Mutterfirma als Eigenh\u00e4ndlerin anzusehen ist. Mit der Verneinung der Gro\u00dfhandelsfunktion ist diese Frage aber nicht beantwortet.<\/p>\n Die vom FG getroffenen Feststellungen reichen nicht zur Entscheidung der Frage aus, ob die FX als Eigenh\u00e4ndlerin angesehen werden kann. Diese Funktion kann je nach der rechtsgesch\u00e4ftlichen Ausgestaltung und den wahrgenommenen Funktionen im Absatzwege einer abh\u00e4ngigen, juristisch selbst\u00e4ndigen Tochterfirma selbst dann zuerkannt werden, wenn man, wie das FG es tut, davon ausgeht, da\u00df sie nur ein Verkaufsb\u00fcro der Muttergesellschaft ist. Das gilt, wie der erkennende Senat mit Urteil vom 26. April 1961 VII 79\/59 U (BFHE 73, 171, BStBl III 1961, 329) entschieden hat, selbst dann, wenn eine nicht selbst\u00e4ndige inl\u00e4ndische Zweigniederlassung Waren von der ausl\u00e4ndischen Hauptniederlassung bezieht und insoweit ebenfalls als Verkaufsb\u00fcro bezeichnet werden k\u00f6nnte. Dieser Begriff hat deshalb nicht die ihm vom FG zugemessene Bedeutung und bedarf wertzollrechtlich der Ausf\u00fcllung. Auch die Tatsache, da\u00df die FY den gr\u00f6\u00dften Teil der Waren ohne Gewinnaufschlag geliefert und da\u00df die FX bei der Einfuhr an diese Firma gerichtete Lieferrechnungen vorgelegt hat, besagt nicht zwingend, da\u00df es sich hierbei um Preise handelt, die, abweichend vom Normalpreis, durch die bestehende Verbundenheit beeinflu\u00dft worden sind. Diesen Umst\u00e4nden kann, ebenso wie der vom FG nicht aufgekl\u00e4rten Frage, ob zwischen der FY und der FX formell Kaufgesch\u00e4fte abgeschlossen worden sind, bei der Pr\u00fcfung der Frage, ob die FX Eigenh\u00e4ndlerin war und die angemeldeten Rechnungspreise (evtl. nach vorangegangener Berichtigung) als Normalpreis anerkannt werden k\u00f6nnen, nur indizielle Bedeutung zukommen. Das FG wird daher pr\u00fcfen m\u00fcssen, ob die streitigen Waren aufgrund von Eigenhandelsgesch\u00e4ften eingef\u00fchrt worden sind. Dabei kommt es, wie der Senat mit Urteilen vom 6. Mai 1959 VII 47\/56, vom 27. Mai 1959 VII 100\/57 in Zeitschrift f\u00fcr Z\u00f6lle und Verbrauchsteuern 1960 S. 48 und 50 (ZfZ 1960, 48 und 50) und VII 99\/59 U entschieden hat, weniger auf die einzelnen \u00e4u\u00dferen Merkmale der gesch\u00e4ftlichen Beziehungen und die Ausdrucksweise an als auf das Gesamtbild der tats\u00e4chlichen und wirtschaftlichen Gestaltung des Einfuhrgesch\u00e4fts.<\/p>\n Sollte das FG dabei zu dem Ergebnis kommen, da\u00df Eigenhandelsgesch\u00e4fte vorliegen, so wird es entscheiden m\u00fcssen, welche Handelsstufe f\u00fcr die Kl\u00e4gerin in Betracht kommt – m\u00f6glicherweise auch die eines Einzelh\u00e4ndlers, worauf die Kl\u00e4gerin hingewiesen hat – und ob, soweit auf dieser Handelsstufe Vergleichspreise festgestellt werden k\u00f6nnen, diese von den angemeldeten Rechnungspreisen abweichen. Sollte das FG zu dem Ergebnis kommen, da\u00df die Waren nicht aufgrund von Eigenhandelsgesch\u00e4ften eingef\u00fchrt worden sind, so k\u00f6nnten die von der FX angemeldeten Rechnungspreise nicht der Bewertung zugrunde gelegt werden. Bei der Feststellung des Zollwerts ist dann vielmehr von dem Rechnungspreis des wahren K\u00e4ufers auszugehen, wenn dieser Preis als \u00fcblicher Wettbewerbspreis gelten kann. Von diesem Preis sind die Kostenfaktoren, die nicht zum Normalpreis geh\u00f6ren (u. a. Eingangsabgaben und inl\u00e4ndische Bef\u00f6rderungskosten), abzuziehen. Nach den vom FG getroffenen Feststellungen sind diese Verkaufspreise unter Heranziehung der am 1. April 1977 g\u00fcltigen Verkaufspreise der FX unter Ber\u00fccksichtigung eines Abzugs von 50 % bzw. 30 % festgesetzt bzw., soweit keine Verkaufspreise bekannt waren, unter Anwendung eines Kalkulationszuschlags von 200 % auf die angemeldeten Rechnungspreise festgestellt worden. Diese Feststellung des Zollwerts k\u00f6nnte nur dann anerkannt werden, wenn die m\u00f6glicherweise von den Listenpreisen abweichenden tats\u00e4chlichen Verkaufspreise nicht mehr festgestellt werden k\u00f6nnen.<\/p>\n \u00dcber die Frage, ob die Inanspruchnahme des Kl\u00e4gers als Haftender gem. \u00a7\u00a7 103, 109 AO rechtm\u00e4\u00dfig ist, d. h. insbesondere dar\u00fcber, ob er als Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der FX zumindest leicht fahrl\u00e4ssig die ihm in \u00a7 103 AO auferlegten Pflichten verletzt hat (vgl. BFH-Entscheidung vom 21. Januar 1972 VI R 187\/68, BFHE 104, 294 BStBl II 1972, 364) kann letztlich erst entschieden werden, wenn die die Einfuhrgesch\u00e4fte betreffenden gesch\u00e4ftlichen und vertraglichen Beziehungen der FY und der FX gekl\u00e4rt sind. F\u00fcr den Fall, da\u00df die von der FX angemeldeten Rechnungspreise nicht als Zollwert anerkannt werden k\u00f6nnen, weil die FX nicht Eigenh\u00e4ndlerin war, wird es darauf ankommen, ob sich das dem Kl\u00e4ger als Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer aufdr\u00e4ngen mu\u00dfte, woran, wenn die Feststellungen des FG nicht zu sich jedermann aufdr\u00e4ngenden Ergebnissen f\u00fchren sollten, im Hinblick auf die Schwierigkeiten der zollwertrechtlichen Probleme Zweifel bestehen k\u00f6nnten.<\/p>\n F\u00fcr den Fall, da\u00df das FG die Rechtm\u00e4\u00dfigkeit des angefochtenen Haftungsbescheides aufgrund der neuen Sach- und Rechtspr\u00fcfung bejahen sollte, w\u00e4re der Haftungsanspruch nicht verj\u00e4hrt. Im Gegensatz zu der Auffassung des FG kann diese Rechtsfolge allerdings nicht damit begr\u00fcndet werden, da\u00df der Haftungsanspruch nach \u00a7 109 AO nicht vor dem Steueranspruch verj\u00e4hrt. Der erkennende Senat h\u00e4lt an seiner dahingehenden Rechtsprechung im Urteil vom 21. Oktober 1959 VII 31\/59 U (BFHE 70, 60, BStBl III 1960, 23) nicht mehr fest. Er teilt vielmehr die Meinung des I. Senats in seinem Urteil vom 20. Oktober 1976 I R 116\/74 (BFHE 121, 5, BStBl II 1977, 257), da\u00df gegen den Steuerschuldner und den Haftungsschuldner grunds\u00e4tzlich getrennte Verj\u00e4hrungsfristen laufen, da\u00df die Voraussetzungen der Verj\u00e4hrung f\u00fcr jeden der beiden Anspr\u00fcche gesondert zu pr\u00fcfen sind und da\u00df ein Haftungsanspruch auch dann vor dem Steueranspruch verj\u00e4hren kann, wenn er auf \u00a7 109 AO beruht. Auf die Begr\u00fcndung des Urteils I R 116\/74 wird Bezug genommen.<\/p>\n Bei der Pr\u00fcfung der Frage, ob die in den Jahren 1970 und 1971 entstandenen Haftungsanspr\u00fcche verj\u00e4hrt sind, kann es deshalb nicht allein darauf ankommen, ob und durch welche Ma\u00dfnahmen die gegen die FX als Steuerschuldnerin laufende einj\u00e4hrige Verj\u00e4hrungsfrist (\u00a7 144 Abs. 1 AO) unterbrochen oder in ihrem Ablauf gehemmt worden ist. Entscheidend ist, ob diese Voraussetzungen auch dem Kl\u00e4ger gegen\u00fcber als Haftungsschuldner vorliegen. Im Streitfalle ist der Kl\u00e4ger als Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der FX in den Monaten November und Dezember 1971 mehrmals von einem Beamten des Zollfahndungsamtes Kiel wegen des Verdachts der Unterfakturierung bei der Einfuhr von B\u00fcromaschinen vernommen worden, nachdem dieser zuvor die bei der FX beschlagnahmten Buchf\u00fchrungsunterlagen ausgewertet hatte. Der Kl\u00e4ger hat dabei nach den Feststellungen des FG zu den wertzollrechtlichen Fragen ausf\u00fchrlich Stellung genommen. Diese vor Ablauf der Verj\u00e4hrungsfrist durchgef\u00fchrten Ma\u00dfnahmen haben den Ablauf der Frist der Steueranspr\u00fcche gegen die FX gehemmt mit der Folge, da\u00df die Anspr\u00fcche, auf die sich die Betriebspr\u00fcfung erstreckt, nicht verj\u00e4hren, bevor die aufgrund der Betriebspr\u00fcfung ergangenen Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind (\u00a7 146a Abs. 3 AO). Denn als Betriebspr\u00fcfung i. S. dieser Vorschrift kommen, wie der Senat mit Urteil vom 21. Februar 1978 VII R 117\/74 (BFHE 124, 416, BStBl II 1978, 360) entschieden hat, auch Ma\u00dfnahmen von Zollfahndungsbeamten nach \u00a7 193 AO in Betracht, wenn sie geeignet sind, das Vertrauen des Steuerpflichtigen in den Ablauf der Verj\u00e4hrungsfrist zu zerst\u00f6ren, und wenn sie den Steuerpflichtigen bzw. bei juristischen Personen deren gesetzlichen Vertretern erkennbar waren. Das trifft im Streitfalle zu.<\/p>\n Die ablaufhemmende Wirkung einer Betriebspr\u00fcfung tritt aber bei juristischen Personen nicht nur gegen\u00fcber diesen als gepr\u00fcften Unternehmen und Steuerschuldnern ein, sondern auch gegen\u00fcber ihren gesetzlichen Vertretern, wenn die Voraussetzungen des \u00a7 109 AO vorliegen und wenn die ablaufhemmenden Ma\u00dfnahmen ihnen in ihrer Eigenschaft als Vertreter bekanntgeworden oder sogar, wie im Streitfalle, ihnen gegen\u00fcber durchgef\u00fchrt worden sind. Denn es w\u00fcrde dem Sinn und Zweck dieser Vorschrift bei der die Haftung des gesetzlichen Vertreters f\u00fcr die durch sein Verschulden entstandenen Steuerausf\u00e4lle gerade auf sein Verschulden gegr\u00fcndet ist, widersprechen, wenn der Haftungsanspruch verj\u00e4hren k\u00f6nnte, obwohl die ablaufhemmende Betriebspr\u00fcfung zu einem wesentlichen Teil in der Vernehmung des Kl\u00e4gers als gesetzlicher Vertreter der FX bestand. Die Haftung gem. \u00a7 109 AO sichert die Geltendmachung des durch Verschulden des gesetzlichen Vertreters verk\u00fcrzten Steueranspruchs dadurch, da\u00df sie in seiner Person eine zweite Verbindlichkeit begr\u00fcndet, die inhaltlich mit der verk\u00fcrzten Steuerforderung \u00fcbereinstimmt. Beide Anspr\u00fcche stehen mit dem Verhalten und der Verantwortlichkeit des gesetzlichen Vertreters und daher auch miteinander in einem so engen Zusammenhang, da\u00df der gesetzliche Vertreter, auf dessen Verschulden die Verk\u00fcrzung beruht, jedenfalls dann mit seiner Inanspruchnahme als Haftender rechnen mu\u00df, wenn er als gesetzlicher Vertreter im Rahmen einer gegen die juristische Person gerichteten Betriebspr\u00fcfung zu den die Steuerverk\u00fcrzungen betreffenden wertzollrechtlichen Fragen ausf\u00fchrlich vernommen worden ist.<\/p>\n Der Inanspruchnahme des Kl\u00e4gers als Haftendem st\u00fcnde auch \u00a7 149 AO nicht entgegen. Nach dieser Vorschrift kann der neben dem Abgabenpflichtigen Haftende nicht mehr in Anspruch genommen werden, wenn der Anspruch gegen den Abgabenpflichtigen verj\u00e4hrt ist, es sei denn, da\u00df die Haftung ihm gegen\u00fcber durch Haftungsbescheid geltend gemacht worden ist. Im Streitfall ist der Haftungsbescheid gegen den Kl\u00e4ger vom 11. Dezember 1973 zu einer Zeit ergangen, als der Anspruch gegen die FX wegen der gem. \u00a7 146a Abs. 3 AO herbeigef\u00fchrten Ablaufhemmung noch nicht verj\u00e4hrt war. Das HZA hat erst wegen des im November 1973 gegen die FX eingeleiteten L\u00f6schungsverfahrens davon Abstand genommen, diese als Steuerschuldnerin in Anspruch zu nehmen. Ob und wann danach die Ablaufhemmung fortgefallen ist mit der rechtlichen Folge, da\u00df die Steueranspr\u00fcche verj\u00e4hrt w\u00e4ren, ist f\u00fcr das rechtliche Schicksal des Haftungsbescheides ohne Bedeutung, weil dieser, wie bereits ausgef\u00fchrt, zu einer Zeit ergangen ist, als der Anspruch gegen die FX als Abgabenpflichtige noch nicht verj\u00e4hrt war.<\/p>\n Die Vorentscheidung war nach allem gem. \u00a7 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zur\u00fcckzuverweisen.<\/p>\n <\/font><\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":" BFH-Urteil vom 11.7.1979 (VII R 64\/76) BStBl. 1980 II S. 33 1. Zur zollwertrechtlichen Behandlung von Waren, die eine Tochtergesellschaft von ihrer ausl\u00e4ndischen Muttergesellschaft zu deren Einkaufspreisen bezieht. 2. Der VII. Senat schlie\u00dft sich unter Aufgabe seiner Auffassung in dem Urteil vom 21. Oktober 1959 VII 31\/59 U (BFHE 70, 60, BStBl III 1960, 23) … BFH-Urteil vom 11.7.1979 (VII R 64\/76) BStBl. 1980 II S. 33<\/span> weiterlesen