BFH-Urteil vom 24.10.1979 (VII R 7\/77) BStBl. 1980 II S. 58<\/p>\n
Hat sich der in einem Haftungsbescheid festgesetzte Haftungsbetrag durch danach von anderen Gesamtschuldnern auf bestandskr\u00e4ftige Bescheide geleistete Zahlungen gemindert und ist das dem FA bei Erla\u00df der Einspruchsentscheidung bekannt, so ist es ermessensfehlerhaft, wenn das FA in der Einspruchsentscheidung am urspr\u00fcnglichen Haftungsbetrag festh\u00e4lt.<\/p>\n
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AO \u00a7\u00a7 112, 118; StAnpG \u00a7 7.<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Der Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4ger) war in den Jahren 1969 bis 1971 bei verschiedenen Heiz\u00f6lspediteuren als Tankzugfahrer angestellt.<\/p>\n
Bei dem Transport des Heiz\u00f6ls von der Raffinerie zum jeweiligen Verwender behielt er unter Ausnutzung temperaturbedingter Volumen\u00e4nderungen laufend Restmengen zur\u00fcck, die er an mindestens sechs verschiedene Abnehmer als Dieselkraftstoff verkaufte, ohne dies dem zust\u00e4ndigen Hauptzollamt (HZA) anzuzeigen. Mit Steuerhaftungsbescheid vom 20. Oktober 1972 nahm der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das HZA) den Kl\u00e4ger gem\u00e4\u00df \u00a7 112 der Reichsabgabenordnung (AO) wegen Hinterziehung von Mineral\u00f6lsteuern in H\u00f6he von 47.885,90 DM als Haftungsschuldner in Anspruch. Das HZA ging davon aus, da\u00df der Kl\u00e4ger mindestens 153.350 I = 126.514 kg Heiz\u00f6l bestimmungswidrig verwendet habe. Die Menge dieses Heiz\u00f6ls errechnete das HZA aufgrund der von den verschiedenen Abnehmern an den Kl\u00e4ger gezahlten Betr\u00e4ge.<\/p>\n
Nach Einlegung des Einspruchs verurteilte das Landgericht den Kl\u00e4ger mit rechtskr\u00e4ftigem Urteil wegen Steuerhinterziehung in Tateinheit mit Unterschlagung zu Freiheits- und Geldstrafen. Aufgrund des Gest\u00e4ndnisses des Kl\u00e4gers und der Zeugenaussage eines Zollfahndungsbeamten sah es als nachgewiesen an, da\u00df der Kl\u00e4ger insgesamt 143.350 I steuerbeg\u00fcnstigtes Heiz\u00f6l bestimmungswidrig verkauft habe.<\/p>\n
In seiner Einspruchsentscheidung vom 9. Juli 1974 setzte das HZA den Haftungsbetrag auf insgesamt 40.282,30 DM herab.<\/p>\n
Die hiergegen eingelegte Klage, mit der der Kl\u00e4ger beantragte, den Haftungsbetrag wegen der bis zur Einspruchsentscheidung von den anderen Haftungsschuldnern geleisteten Zahlungen um 8.489,60 DM zu erm\u00e4\u00dfigen, hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) setzte den Haftungsbetrag unter \u00c4nderung des angefochtenen Bescheids und der Einspruchsentscheidung herab.<\/p>\n
Die Herabsetzung des Haftungsbetrags um 8.489,60 DM begr\u00fcndete das FG damit, da\u00df sich die Steuerschuld im Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung, auf den bei der im Ermessen liegenden Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners abzustellen sei, wegen der inzwischen geleisteten Zahlung der anderen Gesamtschuldner endg\u00fcltig um diesen Betrag vermindert habe. F\u00fcr die Inanspruchnahme eines Haftenden in voller H\u00f6he, so f\u00fchrte es aus, bestehe danach kein berechtigtes Bed\u00fcrfnis des Steuergl\u00e4ubigers mehr. Der Haftende brauche sich nicht auf die M\u00f6glichkeit verweisen zu lassen, einen Abrechnungsbescheid zu verlangen. Das w\u00e4re umst\u00e4ndlich und w\u00fcrde nicht hinreichend ber\u00fccksichtigen, da\u00df die Haftungsschuld von Bestand und H\u00f6he der Steuerschuld (Erstschuld) abh\u00e4ngig sei. Die Steuerschuld vermindere sich endg\u00fcltig, soweit andere Gesamtschuldner Teilbetr\u00e4ge auf bestandskr\u00e4ftige Bescheide entrichtet h\u00e4tten. Diese Zahlungen k\u00e4men den anderen Gesamtschuldnern zustatten (\u00a7 7 Abs. 4 Satz 1 des Steueranpassungsgesetzes – StAnpG -). Bei bestandskr\u00e4ftigen Bescheiden gegen\u00fcber den anderen Haftungsschuldnern komme eine Aufhebung in Rechtsbehelfsverfahren mit der Folge, da\u00df die gezahlten Betr\u00e4ge zu erstatten w\u00e4ren, nicht in Betracht.<\/p>\n
Mit seiner Revision r\u00fcgt das HZA die Verletzung des \u00a7 7 Abs. 4 StAnpG i. V. m. \u00a7\u00a7 112 und 118 AO.<\/p>\n
Das HZA tr\u00e4gt vor, der Haftungsbetrag werde nicht durch Zahlungen der Mithaftenden ber\u00fchrt. F\u00fcr welchen Betrag der Kl\u00e4ger hafte, ergebe sich aus \u00a7 112 AO. Es sei dies der Betrag, in dessen H\u00f6he der Kl\u00e4ger Steuereinnahmen verk\u00fcrzt habe. Das FG verkenne, da\u00df die Angabe des Haftungsbetrags in der Einspruchsentscheidung f\u00fcr sich allein keine Inanspruchnahme im Sinne des \u00a7 118 AO darstelle. Dazu w\u00e4re ein neues, im Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung ergehendes Leistungsgebot erforderlich. Durch die Einspruchsentscheidung sei das noch wirksame Leistungsgebot aus dem Steuerhaftungsbescheid r\u00fcckwirkend zugunsten des Kl\u00e4gers auf 40.282,30 DM berichtigt worden. Die Inanspruchnahme des Kl\u00e4gers in diesem Zeitpunkt habe sich daher aus dem berichtigten Leistungsgebot im Steuerhaftungsbescheid und den inzwischen darauf gem\u00e4\u00df \u00a7 7 Abs. 4 StAnpG angerechneten Zahlungen ergeben. Eine Abrechnung \u00fcber den Tilgungsstand habe die Einspruchsentscheidung nicht zu enthalten brauchen. Sie k\u00f6nne jederzeit unabh\u00e4ngig von einer Einspruchsentscheidung nach \u00a7 125 AO verlangt werden (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 29. September 1960 V 171\/59, Steuerrechtsprechung in Karteiform – StRK -, Reichsabgabenordnung, \u00a7 103, Rechtsspruch 13, Deutsche Steuer-Rundschau 1960 S. 433 – DStR 1960, 433 -, und vom 4. Mai 1961 II 94\/59, StRK, Reichsabgabenordnung, \u00a7 103, Rechtsspruch 17). Ein schutzw\u00fcrdiges Interesse des Haftungsschuldners, die Aufhebung eines im Zeitpunkt seines Erlasses nach Grund und H\u00f6he rechtm\u00e4\u00dfigen Haftungsbescheids verlangen zu k\u00f6nnen, sei nicht ersichtlich, zumal dies auch der Steuer- oder Haftungsschuldner wegen eigener Zahlungen nicht verlangen k\u00f6nne.<\/p>\n
Das HZA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung und Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG.<\/p>\n
Im Streitfall ist unbestritten, da\u00df der Kl\u00e4ger sich einer rechtskr\u00e4ftig geahndeten Steuerhinterziehung schuldig gemacht hat. Die tatbestandlichen Voraussetzungen des Haftungstatbestands des \u00a7 112 AO sind danach erf\u00fcllt. Die Inanspruchnahme des Kl\u00e4gers als Haftenden setzt aber nicht nur die Erf\u00fcllung des der vollen gerichtlichen Nachpr\u00fcfung unterliegenden Haftungstatbestands voraus. Ob und in welcher H\u00f6he ein Haftender durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen wird, liegt nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung des BFH im Ermessen der Finanzbeh\u00f6rde (vgl. BFH-Urteile vom 21. Januar 1972 VI R 187\/68, BFHE 104, 294, BStBl II 1972, 364 und vom 28. Februar 1973 II R 57\/71, BFHE 109, 164, BStBl II 1973, 573). Im Streitfall hat das HZA von dem ihm obliegenden pflichtgem\u00e4\u00dfen Ermessen, was die Inanspruchnahme des Kl\u00e4gers als Haftungsschuldner dem Grunde nach betrifft, keinen fehlerhaften Gebrauch gemacht. Es hat n\u00e4mlich nicht nur den Kl\u00e4ger allein, sondern daneben auch die Abnehmer des von ihm gelieferten Heiz\u00f6ls, also die Hehler, als Haftungsschuldner in Anspruch genommen. Abgesehen davon teilt der Senat die Auffassung des V. Senats in seinem Urteil vom 13. April 1978 V R 109\/75 (BFHE 125, 126, BStBl II 1978, 508), da\u00df die Inanspruchnahme eines Haftenden unter ermessensrechtlichen Gesichtspunkten regelm\u00e4\u00dfig gerechtfertigt ist, wenn dieser vors\u00e4tzlich Steuern verk\u00fcrzt hat.<\/p>\n
Das FG hat bei seiner Entscheidung \u00fcber die Frage, ob der angefochtene Haftungsbescheid in der Gestalt, die er durch die Einspruchsentscheidung gefunden hat (\u00a7 44 Abs. 2 FGO), auch der H\u00f6he nach rechtm\u00e4\u00dfig ist, im Gegensatz zur Auffassung der Verwaltung zu Recht darauf abgestellt, in welcher H\u00f6he der im Haftungsbescheid festgesetzte Haftungsbetrag im Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung noch Bestand hatte. Das HZA, das in der Einspruchsentscheidung eine eigene Ermessensentscheidung zu treffen hat (vgl. Tipke-Kruse, Reichsabgabenordnung\/Finanzgerichtsordnung, Kommentar, 7. Aufl., \u00a7 246 AO Anm. 13), mu\u00df bis zu diesem Zeitpunkt von anderen Haftungsschuldnern geleistete Zahlungen jedenfalls dann ber\u00fccksichtigen, wenn sie auf bestandskr\u00e4ftige Haftungsbescheide erbracht worden sind. Es kann sich nicht auf die Pr\u00fcfung beschr\u00e4nken, ob dem Haftungsschuldner hinsichtlich des Betrags, zu dem er durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen worden ist, eine Steuerhinterziehung nachzuweisen ist, d. h. ob die Ermessensentscheidung im Zeitpunkt des Erlasses des Haftungsbescheids der H\u00f6he nach dem Ermessen entspricht. Inzwischen geleistete Zahlungen anderer Gesamtschuldner f\u00fchren n\u00e4mlich dazu, da\u00df die Steuerschuld in dieser H\u00f6he erlischt und da\u00df dies den anderen Gesamtschuldnern zustatten kommt, d. h. da\u00df sich die Haftungsschuld entsprechend vermindert (\u00a7 7 Abs. 4 Satz 1 StAnpG). Es entspricht aber nicht Recht und Billigkeit, die Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners in voller H\u00f6he aufrecht zu halten, wenn die Haftungsschuld im Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung durch Zahlung anderer Gesamtschuldner teilweise erloschen war und mithin insoweit kein Bed\u00fcrfnis f\u00fcr die Heranziehung eines Haftungsschuldners mehr besteht.<\/p>\n
Der Senat befindet sich damit in \u00dcbereinstimmung mit dem BFH-Urteil vom 13. Dezember 1963 VI 221\/61 U (BFHE 78, 268, BStBl III 1964, 106). Der BFH hat dort entschieden, da\u00df Zahlungen auf die Haftungssumme den Haftungsbescheid insoweit gegenstandslos machen. Ob das auch – wie der VI. Senat offenbar annimmt – f\u00fcr Zahlungen gilt, die erst nach Erla\u00df der letzten Verwaltungsentscheidung erfolgten, braucht hier nicht gepr\u00fcft zu werden, da der Kl\u00e4ger die Ber\u00fccksichtigung weiterer Zahlungen nicht beantragt und das FG nicht dar\u00fcber entschieden hat und da die Entscheidung nicht zum Nachteil des Revisionskl\u00e4gers ge\u00e4ndert werden k\u00f6nnte.<\/p>\n
Der Senat teilt auch die Auffassung des FG, da\u00df sich der Haftungsschuldner in einem solchen Fall nicht auf die M\u00f6glichkeit verweisen zu lassen braucht, einen Abrechnungsbescheid zu verlangen (vgl. Tipke-Kruse, a. a. O., \u00a7 118 AO Rdnr. 7). Dies gilt jedenfalls dann, wenn unstreitig genau festgestellte Betr\u00e4ge bis zum Erla\u00df der Einspruchsentscheidung von anderen Gesamtschuldnern auf bestandskr\u00e4ftige Haftungsbescheide gezahlt worden sind. Der in Anspruch genommene Haftungsschuldner mu\u00df in der Lage sein, im Rechtsbehelfsverfahren alle gegen die Rechtm\u00e4\u00dfigkeit der getroffenen Ermessensentscheidung sprechenden Gr\u00fcnde vorzutragen. Auf die BFH-Urteile V 171\/59 und II 94\/59 kann das HZA sich in diesem Zusammenhang nicht berufen. In diesen Urteilen ist zwar entschieden worden, da\u00df die Frage, ob und in welcher H\u00f6he nach Erla\u00df des Haftungsbescheids Zahlungen geleistet worden sind, nicht in dem anh\u00e4ngigen Rechtsmittelverfahren gegen den Haftungsbescheid gepr\u00fcft werden k\u00f6nne und da\u00df Unstimmigkeiten dar\u00fcber durch Erteilung eines Abrechnungsbescheids nach \u00a7 125 AO gekl\u00e4rt werden m\u00fc\u00dften. Beiden Urteilen ist aber nicht zu entnehmen, ob die Zahlungen auf die Steuerr\u00fcckst\u00e4nde vor oder nach dem Erla\u00df der Einspruchsentscheidung geleistet worden sind. Die \u00dcberpr\u00fcfung der angefochtenen Urteile ist vom BFH auch nicht unter ermessensrechtlichen Grunds\u00e4tzen vorgenommen worden.<\/p>\n
Die Sache ist nicht entscheidungsreif. Das FG hat zwar festgestellt, da\u00df bis zur Einspruchsentscheidung von anderen Haftungsschuldnern auf bestandskr\u00e4ftige Bescheide 8.489,60 DM gezahlt worden sind. Das HZA konnte die von den Gesamtschuldnern geleisteten Zahlungen aber nur insoweit in seine Ermessenserw\u00e4gungen einbeziehen, als sie ihm im Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung bekannt waren. Dar\u00fcber und insbesondere \u00fcber die damit zusammenh\u00e4ngende Frage, welches Finanzamt (FA) die Haftungsbescheide gegen die \u00fcbrigen Gesamtschuldner erlassen hat und wo demzufolge die Zahlungen geleistet worden sind, enth\u00e4lt die Vorentscheidung keine Feststellungen. Nur wenn die weiteren Feststellungen des FG zu dem Ergebnis f\u00fchren sollten, da\u00df die Zahlungen der anderen Haftungsschuldner an das HZA geleistet worden und mithin diesem bekannt gewesen sind, kommt eine Einengung des Ermessens in dem Sinne in Betracht, da\u00df nur eine Entscheidung, n\u00e4mlich die Herabsetzung des Haftungsbetrags um die geleisteten Zahlungen, richtig ist.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 24.10.1979 (VII R 7\/77) BStBl. 1980 II S. 58 Hat sich der in einem Haftungsbescheid festgesetzte Haftungsbetrag durch danach von anderen Gesamtschuldnern auf bestandskr\u00e4ftige Bescheide geleistete Zahlungen gemindert und ist das dem FA bei Erla\u00df der Einspruchsentscheidung bekannt, so ist es ermessensfehlerhaft, wenn das FA in der Einspruchsentscheidung am urspr\u00fcnglichen Haftungsbetrag festh\u00e4lt. AO … BFH-Urteil vom 24.10.1979 (VII R 7\/77) BStBl. 1980 II S. 58<\/span> weiterlesen