BFH-Urteil vom 20.11.1979 (VI R 112\/79) BStBl. 1980 II S. 122<\/p>\n
Die Verwaltungsanweisung in Abschn. 15 LStR 1972, die Gew\u00e4hrung der steuerfreien Annehmlichkeit von 1,50 DM je arbeitst\u00e4glicher Mahlzeit eines Arbeitnehmers davon abh\u00e4ngig zu machen, da\u00df f\u00fcr die Bemessung des geldwerten Vorteils der Mahlzeit ihr orts\u00fcblicher Mittelpreis, nicht aber ihr Wert nach der wesentlich g\u00fcnstigeren Sachbezugsverordnung angesetzt wurde, widersprach nicht der seinerzeit geltenden Rechtslage.<\/p>\n
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EStG 1971 \u00a7 8 Abs. 2; EStG 1977 \u00a7 8 Abs. 2; LStDV 1971 \u00a7 3 Abs. 2; LStR 1972 Abschn. 15; LStR 1978 Abschn. 19.<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Streitig ist, ob der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) von dem Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagten (Kl\u00e4ger) rd. 1.800 DM Lohnsteuern f\u00fcr die Jahre 1971 bis zum 30. Juni 1974 im Haftungswege nachfordern durfte.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger betreibt ein Hotel und Wohnheim. Einige seiner Arbeitnehmer wohnen in seinem Betrieb und werden dort auch voll verpflegt. Neben dem Barlohn wurde diesen Arbeitnehmern ein nach \u00a7 3 Abs. 2 der Lohnsteuer-Durchf\u00fchrungsverordnung 1971 (LStDV) festgesetzter Durchschnittswert als Sachbezug f\u00fcr die freie Station zugerechnet. Der Kl\u00e4ger hat unter Berufung auf Abschn. 15 Abs. 1 der Lohnsteuer-Richtlinien 1972 (LStR) von diesem Durchschnittswert arbeitst\u00e4glich 1,50 DM (Essensgeldzuschu\u00df) abgezogen. Das FA hat diesen Abzug unter Hinweis auf Abschn. 15 Abs. 2 LStR und das dort genannte Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 8. M\u00e4rz 1968 VI R 328\/66 (BFHE 92, 96, BStBl II 1968, 459) – auch im Einspruchsverfahren – abgelehnt.<\/p>\n
Die Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) f\u00fchrte in dem in den Entscheidungen der Finanzgerichte 1979 S. 138 (EFG 1979, 138) ver\u00f6ffentlichten Urteil im wesentlichen aus: Die Regelung in Abschn. 15 Abs. 2 LStR, wonach ein steuerfreier Essenszuschu\u00df nicht ber\u00fccksichtigt werden darf, wenn der Wert der gew\u00e4hrten Mahlzeit mit dem Sachbezugswert nach \u00a7 3 Abs. 2 LStDV angesetzt wird, sei mit Gesetz und Recht unvereinbar. Die Festsetzung und \u00f6ffentliche Bekanntgabe der amtlichen Sachbezugswerte dienten sowohl der Vereinfachung des Verfahrens im Interesse der Beteiligten als auch der Gleichm\u00e4\u00dfigkeit der Besteuerung. Dabei werde wie bei jeder Pauschalregelung in Kauf genommen, da\u00df – bezogen auf den Einzelfall – der Besteuerung ein zu hoher oder ein zu niedriger Wert zugrunde gelegt werde. Es k\u00f6nne nicht angenommen werden, da\u00df die Sachbezugswerte in den meisten F\u00e4llen zu einer Steuerbeg\u00fcnstigung f\u00fchrten. Den Bekanntmachungen \u00fcber die Bewertung der Sachbez\u00fcge lasse sich nicht entnehmen, da\u00df bei der Festsetzung der Sachbezugswerte f\u00fcr Verpflegung der nach Abschn. 15 Abs. 1 LStR steuerfreie Essenszuschu\u00df bereits ber\u00fccksichtigt worden sei. Im Gegensatz zu der Anweisung in Abschn. 19 Abs. 2 LStR 1978 gehe die Regelung in Abschn. 15 Abs. 2 LStR noch von der Unterstellung aus, da\u00df es sich bei der steuerlichen Behandlung des Essensgeldzuschusses von 1,50 DM pro Arbeitstag nicht um die Gew\u00e4hrung eines Freibetrags, sondern um eine Vereinfachungsma\u00dfnahme handele. Der BFH habe aber inzwischen anerkannt, da\u00df insoweit ein Freibetrag vorliege. Dieser m\u00fcsse auch bei Ansatz des Sachbezugs nach \u00a7 3 Abs. 2 LStDV abgesetzt werden k\u00f6nnen.<\/p>\n
Mit der Revision macht das FA geltend: Die von der zust\u00e4ndigen Oberfinanzdirektion (OFD) ver\u00f6ffentlichten Sachbezugswerte seien Durchschnittswerte, in die auch die extrem niedrigen Werte aus rein landwirtschaftlichen Gebieten einbezogen seien; sie lagen deshalb an der unteren \u00fcberhaupt m\u00f6glichen Sch\u00e4tzungsgrenze. F\u00fcr die Bewertung der Sachbez\u00fcge, also auch der Mahlzeiten, seien nach \u00a7 3 Abs. 2 LStDV jedoch grunds\u00e4tzlich die \u00fcblichen Mittelpreise des Verbrauchsorts ma\u00dfgebend. Das seien die Preise, die auch ein Fremder f\u00fcr G\u00fcter gleicher Art dort aufwenden m\u00fcsse. Der \u00fcbliche Mittelpreis f\u00fcr Mahlzeiten am Ort des Betriebssitzes des Kl\u00e4gers liege aber wesentlich \u00fcber dem von ihm – zu Recht – angesetzten Sachbezugswert. Deshalb k\u00f6nne der Kl\u00e4ger nicht noch den Betrag von 1,50 DM von diesem Durchschnittswert abziehen. Es sei gerechtfertigt, bei der Gew\u00e4hrung des nicht als Arbeitslohn anzusetzenden Betrages von bis zu 1,50 DM pro Tag und Arbeitnehmer unterschiedlich zu verfahren, je nachdem, ob als Wert der gew\u00e4hrten Mahlzeiten der Mittelpreis des Verbrauchsorts oder der Sachbezug It. OFD-Mitteilung angesetzt werde. Diese Auffassung habe auch das FG Baden-W\u00fcrttemberg mit Urteil vom 18. Dezember 1975 VII 116\/75 (EFG 1976, 206) vertreten. Die gegen dieses Urteil eingelegte Revision habe der BFH mit Beschlu\u00df vom 2. Juni 1978 VI R 34\/76 (nicht ver\u00f6ffentlicht) als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckgewiesen.<\/p>\n
Das FA beantragt, das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage.<\/p>\n
Nach \u00a7 19 Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. \u00a7 8 des Einkommensteuergesetzes 1971 (EStG) sowie \u00a7\u00a7 2, 3 LStDV geh\u00f6rt zu den Einnahmen aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit auch der Wert von Mahlzeiten, soweit der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer die Mahlzeit verbilligt abgibt. Der hierin liegende geldwerte Vorteil ist durch Vergleich des vom Arbeitnehmer geleisteten Entgelts mit dem f\u00fcr die gew\u00e4hrte Mahlzeit \u00fcblichen Mittelpreis des Verbrauchsorts festzustellen (\u00a7 8 Abs. 2 EStG, \u00a7 3 Abs. 1 Satz 2 LStDV). Dabei ist der geldwerte Vorteil der Mahlzeit in voller H\u00f6he nach objektiven Ma\u00dfst\u00e4ben zugrunde zu legen (BFH-Urteil vom 2. Oktober 1968 VI R 64\/68, BFHE 94, 23, BStBl II 1969, 73).<\/p>\n
Soweit der hiernach zu erfassende geldwerte Vorteil je Arbeitnehmer arbeitst\u00e4glich 1,50 DM nicht \u00fcbersteigt, bleibt der Sachbezug lohnsteuerfrei; insoweit ist nach der Rechtsprechung des Senats der Essensgeldzuschu\u00df des Arbeitgebers an den Arbeitnehmer als Annehmlichkeit zu behandeln (vgl. zuletzt BFH-Urteil vom 7. November 1975 VI R 174\/73, BFHE 117, 172, BStBl II 1976, 50). Die gegen diese Freibetragsregelung im Schrifttum zum Teil erhobenen Bedenken (vgl. insbesondere Herrmann\/Heuer, Kommentar zur Einkommensteuer und K\u00f6rperschaftsteuer, 18. Aufl., \u00a7 19 EStG Anm. 168) werden vom Senat nicht geteilt. Entgegen der Auffassung des FG kann f\u00fcr die Streitjahre 1971 bis 1974 der somit lohnsteuerfreie Essensgeldzuschu\u00df von 1,50 DM aber nicht auch dann ber\u00fccksichtigt werden, wenn der Arbeitgeber den Sachbezug nach Durchschnittswerten gem\u00e4\u00df \u00a7 3 Abs. 2 LStDV bemi\u00dft.<\/p>\n
1. F\u00fcr die Zeit vom 1. Januar 1978 an ist in \u00a7 8 Abs. 2 EStG aufgenommen, da\u00df bei Arbeitnehmern, f\u00fcr deren Sachbez\u00fcge durch Rechtsverordnung nach \u00a7 17 Nr. 3 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch Werte bestimmt worden sind, diese Werte ma\u00dfgebend sind. F\u00fcr die Jahre 1978 und sp\u00e4ter ergibt die sog. Sachbezugsverordnung – bisher nach L\u00e4ndergruppen abgestuft – bestimmte Sachbezugswerte f\u00fcr die Gew\u00e4hrung von „freier Station“, aus denen nach im einzelnen bestimmten Vomhunderts\u00e4tzen der Wert einer einzelnen Mahlzeit berechnet wird. Die Finanzverwaltung l\u00e4\u00dft es zu, da\u00df von dem so ermittelten Wert einer Mahlzeit der steuerfreie Betrag von 1,50 DM abgesetzt wird (Abschn. 19 Abs. 2 LStR 1978).<\/p>\n
2. Die Auffassung des FG geht dahin, da\u00df f\u00fcr die Zeit vor 1978 der Abzug des Betrags von 1,50 DM von den seinerzeit nach \u00a7 3 Abs. 2 LStDV im Einzelfall zul\u00e4ssigen Sachbezugswerten ebenso wie f\u00fcr die Zeit danach m\u00f6glich sein m\u00fcsse, da sich der Charakter beider Ausgangsgr\u00f6\u00dfen – Sachbezugswert aufgrund von Durchschnittss\u00e4tzen einerseits und Annehmlichkeit bez\u00fcglich des Essensgeldzuschusses von 1,50 DM – nicht ge\u00e4ndert habe. Dem kann im Ergebnis nicht gefolgt werden.<\/p>\n
a) Der Senat hat im Urteil VI R 328\/66 entschieden, da\u00df die Freigrenze des Abschn. 2 Abs. 2 Nr. 4 LStR 1960, wonach es beim \u00dcberlassen von Werkswohnungen lohnsteuerrechtlich nicht zu beanstanden ist, wenn die vom Arbeitnehmer gezahlte Monatsmiete 20 DM unter dem orts\u00fcblichen Mittelpreis liegt (nunmehr 40 DM, vgl. Abschn. 50 Abs. 2 Nr. 3 LStR 1978), der Vereinfachung diene; diese Freigrenze solle bewirken, da\u00df kleinliche Streitigkeiten vermieden werden. Der Senat hat sodann weiter ausgef\u00fchrt, da\u00df bei Anwendung der amtlichen Durchschnittss\u00e4tze des \u00a7 3 Abs. 2 LStDV, die ebenfalls aus Gr\u00fcnden der Vereinfachung in das Lohnsteuerrecht eingef\u00fchrt worden seien, kein Bed\u00fcrfnis mehr f\u00fcr eine weitere Vereinfachung bestehe. Das Urteil VI R 328\/66 bringt zum Ausdruck, da\u00df die Vereinfachung des Abschn. 2 Abs. 2 Nr. 4 LStR 1960 nur in den F\u00e4llen ihre Berechtigung habe, in denen der Mietwert nicht eindeutig feststellbar sei; bei Bemessung des Mietwerts nach amtlichen Durchschnittss\u00e4tzen gebe es aber \u00fcber die H\u00f6he dieses Wertes keinen Streit.<\/p>\n
b) Die Finanzverwaltung hat aus dem BFH-Urteil VI R 328\/66 gefolgert, auch der 1,50-DM-Essensfreibetrag d\u00fcrfe, wenn der Wert der Mahlzeit nach der Sachbezugsverordnung bemessen werde, nicht mehr abgezogen werden (vgl. Abschn. 15 Abs. 2 LStR). Der Freibetrag von arbeitst\u00e4glich 1,50 DM bei Gew\u00e4hrung einer Mahlzeit ist aber nach den Urteilen des Senats VI R 174\/73 und vom 21. M\u00e4rz 1975 VI R 94\/72 (BFHE 115, 268, BStBl II 1975, 486) schon f\u00fcr Lohnzahlungszeitr\u00e4ume, die vor den Streitjahren des vorliegenden Falles liegen – anders als die o.g. Freigrenze von 20 DM -, nicht unter dem Gesichtspunkt einer „Vereinfachungsma\u00dfnahme“, sondern unter dem einer Annehmlichkeit lohnsteuerfrei. Dabei verkennt der Senat nicht, da\u00df bei Einf\u00fchrung des 1,50-DM-Freibetrags der Gedanke der Vereinfachung eine Rolle gespielt haben mag, weil seinerzeit der geldwerte Vorteil bei Gew\u00e4hrung einer unentgeltlichen Mahlzeit regelm\u00e4\u00dfig 1,50 DM nicht \u00fcberschritten haben d\u00fcrfte und durch die Gew\u00e4hrung des Freibetrags zun\u00e4chst jede steuerliche Erfassung des Sachbezugs „Mahlzeit im Betrieb“ entfallen konnte. In der Zwischenzeit liegt der geldwerte Vorteil einer unentgeltlich abgegebenen Mahlzeit aber regelm\u00e4\u00dfig weit \u00fcber 1,50 DM, so da\u00df die Beibehaltung des Freibetrags in gleicher H\u00f6he nicht mehr die Ermittlung des geldwerten Vorteils einer Mahlzeit er\u00fcbrigt. Gleichwohl hat sich der Senat f\u00fcr die Beibehaltung des Freibetrags – nunmehr unter dem Gesichtspunkt der Annehmlichkeit – ausgesprochen, insbesondere weil diese Freibetragsregelung als \u00fcbliche Sozialleistung im Bewu\u00dftsein der Sozialpartner verankert ist (vgl. Urteile VI R 94\/72, VI R 174\/73). Dies aber bedeutet, wie das FG insoweit zu Recht ausgef\u00fchrt hat, da\u00df – anders als in dem Urteilsfall VI R 328\/66 – im Streitfall nicht zwei Vereinfachungsma\u00dfnahmen, n\u00e4mlich der Durchschnittswert f\u00fcr den Sachbezug (Mahlzeit) und der Essensfreibetrag von 1,50 DM, sondern – wie von 1978 an ebenfalls – nur eine Vereinfachungsregelung und eine Annehmlichkeit, die unabh\u00e4ngig davon gew\u00e4hrt werden k\u00f6nnte, zusammentreffen. Gleichwohl folgt der Senat im Ergebnis der Auffassung der Finanzverwaltung.<\/p>\n
c) Es ist gerichtsbekannt, da\u00df der Ansatz nach der Sachbezugsverordnung 1978 von 2,40 DM f\u00fcr ein Mittagessen in Niedersachsen (Betriebssitz des Kl\u00e4gers) kaum dem objektiven orts\u00fcblichen Mittelpreis f\u00fcr eine volle Mahlzeit, die ein Fremder dort zu sich nehmen will, entspricht. Auch die Sachbezugswerte, die f\u00fcr die Streitjahre gem\u00e4\u00df \u00a7 3 Abs. 2 LStDV angewendet wurden, lagen offensichtlich, wenn \u00fcberhaupt innerhalb, so jedenfalls an der unteren Sch\u00e4tzungsgrenze f\u00fcr den orts\u00fcblichen Mittelpreis einer Mahlzeit. Bei einer solchen Gestaltung konnte die Finanzverwaltung ohne Rechtsversto\u00df die Gew\u00e4hrung der steuerfreien Annehmlichkeit von 1,50 DM je arbeitst\u00e4glicher Mahlzeit davon abh\u00e4ngig machen, da\u00df f\u00fcr eine Mahlzeit der orts\u00fcbliche Mittelpreis, nicht aber ihr Wert nach der – g\u00fcnstigeren – Sachbezugsverordnung angesetzt wird. Andernfalls h\u00e4tten die Arbeitnehmer, die schon in den Genu\u00df des im Verh\u00e4ltnis zu dem orts\u00fcblichen Mittelpreis regelm\u00e4\u00dfig viel niedrigeren Ansatzes der Durchschnittswerte nach der Sachbezugsverordnung kommen, einen weiteren Vorteil, der mit der Gleichm\u00e4\u00dfigkeit der Besteuerung im Verh\u00e4ltnis zu den Arbeitnehmern, bei denen der Wert der Mahlzeit nach im Einzelfall festgestellten orts\u00fcblichen Mittelpreisen angesetzt wird, nicht zu vereinbaren w\u00e4re.<\/p>\n
Der Senat verkennt nicht, da\u00df f\u00fcr die Zeit von 1978 an sowohl der – niedrige – Ansatz f\u00fcr eine Mahlzeit nach der Sachbezugsverordnung als auch die steuerfreie Annehmlichkeit von 1,50 DM je Mahlzeit ber\u00fccksichtigt werden k\u00f6nnen. Er sieht jedoch darin keinen Widerspruch zu seiner vorher vertretenen Auffassung. Denn nunmehr kommen, weil die Werte der Sachbezugsverordnung nach \u00a7 8 Abs. 2 Satz 2 EStG 1977 grunds\u00e4tzlich bei allen Arbeitnehmern ma\u00dfgeblich sind, diese Vorteile allen Arbeitnehmern gleichm\u00e4\u00dfig zugute, so da\u00df – anders als bei Befolgung der Auffassung des FG – ein Versto\u00df gegen die Gleichm\u00e4\u00dfigkeit der Besteuerung nicht mehr m\u00f6glich erscheint.<\/p>\n
Im \u00fcbrigen hat der Senat in st\u00e4ndiger Rechtsprechung betont, da\u00df Verwaltungsanweisungen, die auf Erfahrungen beruhende Sch\u00e4tzungen zum Inhalt haben, aus Gr\u00fcnden der Gleichbehandlung auch von den Steuergerichten zu beachten sind, solange sie im Einzelfall nicht offensichtlich zu falschen Ergebnissen f\u00fchren (vgl. zuletzt Urteile vom 27. Oktober 1978 VI R 8\/76, BFHE 126, 217, BStBl II 1979, 54; vom 23. Februar 1979 VI R 74\/76, BFHE 127, 205, BStBl II 1979, 390). Daraus folgt f\u00fcr den vorliegenden Fall, da\u00df die Sch\u00e4tzung des Werts einer Mahlzeit aufgrund des Abschn. 15 LStR, wonach entweder vom orts\u00fcblichen Mittelpreis einer Mahlzeit der Freibetrag von 1,50 DM abgesetzt werden kann oder bei Bemessung des Werts der Mahlzeit mit dem entsprechenden Sachbezugswert der gleiche Freibetrag nicht ber\u00fccksichtigt werden darf, aus Gr\u00fcnden der Gleichbehandlung zu beachten ist. Dies um so mehr, als diese alternativen Sch\u00e4tzungsmethoden, wie dargelegt, im Ergebnis mehr dem Grundsatz der steuerlichen Gleichbehandlung entsprechen als die Anwendung des Freibetrags von 1,50 DM bei jeder der beiden Ermittlungen des geldwerten Vorteils einer Mahlzeit.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 20.11.1979 (VI R 112\/79) BStBl. 1980 II S. 122 Die Verwaltungsanweisung in Abschn. 15 LStR 1972, die Gew\u00e4hrung der steuerfreien Annehmlichkeit von 1,50 DM je arbeitst\u00e4glicher Mahlzeit eines Arbeitnehmers davon abh\u00e4ngig zu machen, da\u00df f\u00fcr die Bemessung des geldwerten Vorteils der Mahlzeit ihr orts\u00fcblicher Mittelpreis, nicht aber ihr Wert nach der wesentlich g\u00fcnstigeren … BFH-Urteil vom 20.11.1979 (VI R 112\/79) BStBl. 1980 II S. 122<\/span> weiterlesen