{"id":27633,"date":"1981-01-23T21:27:45","date_gmt":"1981-01-23T19:27:45","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=27633"},"modified":"2013-08-16T10:26:00","modified_gmt":"2013-08-16T08:26:00","slug":"bfh-urteil-vom-23-1-1981-vi-r-190_77-bstbl-1981-ii-s-371","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-23-1-1981-vi-r-190_77-bstbl-1981-ii-s-371\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 23.1.1981 (VI R 190\/77) BStBl. 1981 II S. 371"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 23.1.1981 (VI R 190\/77) BStBl. 1981 II S. 371<\/strong><\/p>\n

1. Mischzuschl\u00e4ge, die sich aus steuerpflichtigen Lohnzuschl\u00e4gen f\u00fcr Mehrarbeit und aus steuerfreien Lohnzuschl\u00e4gen f\u00fcr Nachtarbeit zusammensetzen, k\u00f6nnen bez\u00fcglich des Anteils der Nachtarbeit in H\u00f6he des zwischen den Tarifvertragsparteien vereinbarten Aufteilungsma\u00dfstabes steuerfrei sein, wenn eine solche Vereinbarung in einem Tarifvertrag dem Grunde und der H\u00f6he nach festgelegt oder aus ihm zumindest eindeutig abzuleiten ist. Die tarifvertragliche Aufteilung eines solchen Mischzuschlages in einen steuerpflichtigen und einen steuerfreien Anteil ist steuerrechtlich jedoch insoweit nicht zu beachten, als sie einen Mi\u00dfbrauch von Formen und Gestaltungsm\u00f6glichkeiten darstellt.<\/p>\n

2. Ergibt sich aus dem Tarifvertrag keine derartige Aufteilung des Mischzuschlages, so ist er nur in der H\u00f6he des im Tarifvertrag festgesetzten Zuschlagssatzes f\u00fcr reine Nachtarbeit, die nicht Mehrarbeit ist, steuerfrei.<\/p>\n

EStG 1971\/1974 \u00a7 34a Abs. 1; EStG 1975 \u00a7 3b Abs. 1; StAnpG \u00a7 6; TVG \u00a7 1.<\/p>\n

Vorinstanz: FG N\u00fcrnberg<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

 <\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) zahlte den Streitjahren 1973 mit 1975 ihren Arbeitnehmern „Mischzuschl\u00e4ge“, bestehend aus Zuschl\u00e4gen f\u00fcr Mehrarbeit und solchen f\u00fcr Nachtarbeit, in einem einheitlichen Betrag in H\u00f6he von 50 v. H. und – ab Juni 1974 – in H\u00f6he von 60 v. H. des tariflichen Grundlohns.<\/p>\n

Der f\u00fcr die betreffenden Arbeitsverh\u00e4ltnisse einschl\u00e4gige Manteltarifvertrag vom 24. M\u00e4rz 1970 hat u. a. folgende Fassung:<\/p>\n

„\u00a7 2 Arbeitszeit<\/p>\n

IV. Zuschl\u00e4ge<\/p>\n

F\u00fcr Mehrarbeit, Nachtarbeit, Sonn- und Feiertagsarbeit, soweit diese vom Betrieb im Einvernehmen mit dem Betriebsrat angeordnet worden ist, sind folgende Zuschl\u00e4ge zu bezahlen:<\/p>\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n
1.<\/td>\nMehrarbeit<\/td>\n\n

25%<\/p>\n<\/td>\n<\/tr>\n

<\/td>\n(Gesamtentlohnung)<\/td>\n\n

125%)<\/p>\n<\/td>\n<\/tr>\n

<\/td>\n<\/td>\n<\/td>\n<\/tr>\n
2.<\/td>\nNachtarbeit (auch Nachtschicht-Arbeit)<\/td>\n\n

15%<\/p>\n<\/td>\n<\/tr>\n

<\/td>\n(Gesamtentlohnung)<\/td>\n\n

115%)<\/p>\n<\/td>\n<\/tr>\n

<\/td>\n<\/td>\n<\/td>\n<\/tr>\n
3.<\/td>\nNachtarbeit, die gleichzeitig<\/td>\n<\/td>\n<\/tr>\n
<\/td>\nMehrarbeit ist<\/td>\n\n

50%<\/p>\n<\/td>\n<\/tr>\n

<\/td>\n(s. Erl\u00e4uterung)<\/td>\n<\/td>\n<\/tr>\n
<\/td>\n(Gesamtentlohnung)<\/td>\n\n

150%<\/p>\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n

Diesem Vertrag ist u. a. ein besonderer Anhang, \u00fcberschrieben „Erl\u00e4uterungen der Tarifparteien“, angef\u00fcgt. Dort hei\u00dft es „Zu \u00a7 2 IV Ziff. 3 – Zuschl\u00e4ge“ wie folgt:<\/p>\n

„Die Tarifparteien sind sich dar\u00fcber einig, da\u00df der unter \u00a7 2 IV Ziff. 3 festgelegte Zuschlag f\u00fcr Nachtarbeit, die gleichzeitig Mehrarbeit ist, sich wie folgt zusammensetzt:<\/p>\n

25 % f\u00fcr Nachtarbeit<\/p>\n

und 25 % f\u00fcr die reine Mehrarbeit.“<\/p>\n

Am 20. April 1972 schlossen die Tarifvertragsparteien eine “ Tarifvereinbarung“, die im wesentlichen den Wortlaut der „Erl\u00e4uterungen wiederholt.<\/p>\n

Eine weitere Tarifvereinbarung vom 18. November 1974 hat in teilweiser Vorwegnahme eines neu abzuschlie\u00dfenden Manteltarifvertrags u. a. folgenden Wortlaut:<\/p>\n

„I.<\/p>\n

…<\/p>\n

Die Tarifparteien sind sich einig, da\u00df die Bestimmungen des Abs. II Bestandteil des neuen Manteltarifvertrags f\u00fcr gewerbliche Arbeitnehmer werden und da\u00df die \u00fcbrigen, von dieser Tarifvereinbarung nicht betroffenen Bestimmungen des MTV vom 24.3.1970 bis 30.6.1975 weiter gelten, bis sie durch die noch neu zu formulierenden Paragraphen ersetzt werden. …<\/p>\n

II.<\/p>\n

Der bisherige Manteltarifvertrag erh\u00e4lt folgende Fassungen:<\/p>\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n\n
1.<\/td>\n\u00a7 2 – Arbeitszeit<\/td>\n\n

150%<\/p>\n<\/td>\n<\/tr>\n

<\/td>\n<\/td>\n<\/td>\n<\/tr>\n
<\/td>\n\n

IV. Zuschl\u00e4ge<\/p>\n<\/td>\n

<\/td>\n<\/tr>\n
<\/td>\n<\/td>\n<\/td>\n<\/tr>\n
2.<\/td>\nNachtarbeit (auch Nachtschichtarbeit)<\/td>\n\n

25%<\/p>\n<\/td>\n<\/tr>\n

<\/td>\n(Gesamtentlohnung)<\/td>\n\n

125%)<\/p>\n<\/td>\n<\/tr>\n

<\/td>\n<\/td>\n<\/td>\n<\/tr>\n
3.<\/td>\nNachtarbeit, die gleichzeitig<\/td>\n<\/td>\n<\/tr>\n
<\/td>\nMehrarbeit ist<\/td>\n\n

60%<\/p>\n<\/td>\n<\/tr>\n

<\/td>\n(Gesamtentlohnung)<\/td>\n\n

160%)<\/p>\n<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n

…<\/p>\n

IV.<\/p>\n

… die Ziffern 1, 4 und 5 des Absatzes II treten mit Wirkung vom 1. Juni 1974 in Kraft …“<\/p>\n

Zu diesem Ergebnis der Manteltarifverhandlungen informierte der Arbeitgeberverband seine Mitglieder mit Schreiben vom 16. Dezember 1974 u. a. wie folgt:<\/p>\n

„1. Nachtarbeit, die gleichzeitig Mehrarbeit ist<\/p>\n

Die Tarifparteien sind sich dar\u00fcber einig‘ geworden, da\u00df der daf\u00fcr festgelegte Zuschlag von 60 % wie folgt aufzuteilen ist:<\/p>\n\n\n\n\n
f\u00fcr Nachtarbeit<\/td>\n35%<\/td>\n<\/tr>\n
f\u00fcr Mehrarbeit<\/td>\n25%“<\/td>\n<\/tr>\n<\/tbody>\n<\/table>\n

Die Kl\u00e4gerin lie\u00df demgem\u00e4\u00df die gezahlten Mischzuschl\u00e4ge in den Streitjahren bis einschlie\u00dflich Mai 1974 mit 25 v. H. des Grundlohns und ab Juni 1974 mit 35 v. H. des Grundlohns lohnsteuerfrei.<\/p>\n

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) erkannte unter Hinweis auf \u00a7 34a des Einkommensteuergesetzes (EStG) 1971 und \u00a7 3b EStG 1975 von den geleisteten Zahlungen f\u00fcr die Zeit bis Mai 1974 nur 15 v. H. und ab Juni 1974 nur 25 v. H. des Grundlohns als steuerfrei an, weil nur dieser Zuschlag durch Tarifvertrag als Nachtarbeitszuschlag festgelegt sei. Auf dieser Grundlage errechnete das FA nach seiner Auffassung zu Unrecht steuerfrei belassene Betr\u00e4ge und erlie\u00df wegen der hierauf entfallenden Lohnsteuern und Lohnkirchensteuern einen Haftungsbescheid gegen die Kl\u00e4gerin.<\/p>\n

Nach erfolglosem Einspruch machte die Kl\u00e4gerin die Steuerfreiheit von weiteren Anteilen an den Mischzuschl\u00e4gen jeweils in H\u00f6he von 10 v. H. des Grundlohns geltend. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Es f\u00fchrte im wesentlichen aus: Die Voraussetzung des \u00a7 34a Abs. 1 EStG 1971 und des \u00a7 3b Abs. 1 EStG 1975, wonach die gezahlten Zuschl\u00e4ge dem Grund und der H\u00f6he nach gesetzlich oder tarifvertraglich festgelegt sein m\u00fc\u00dften, sei f\u00fcr die Mischzuschl\u00e4ge nicht gegeben. Denn weder der Manteltarifvertrag vom 24. M\u00e4rz 1970 noch die Tarifvereinbarung vom 18. November 1974 enthielten f\u00fcr den Fall des Zusammentreffens von Nacht- und Mehrarbeit eine Bestimmung \u00fcber die Aufteilung des einheitlich festgelegten Zuschlags von 50 v. H. bzw. 60 v. H. Lediglich in Zus\u00e4tzen der Tarifvertragsparteien au\u00dferhalb des Manteltarifvertrags vom 24. M\u00e4rz 1970 bzw. der Tarifvereinbarung vom 18. November 1974 sei die Einigung der Parteien \u00fcber die Aufteilung enthalten. Diese Zus\u00e4tze seien aber nur eine Auslegung der Tarifvertragsparteien, enthielten also keine Rechtsnormen \u00fcber den Inhalt eines Arbeitsverh\u00e4ltnisses i. S. des \u00a7 1 Abs. 1 des Tarifvertragsgesetzes (TVG). Dies gelte um so mehr, als Gegenstand der Auslegung eine Frage mit rein steuerlichen Auswirkungen sei, f\u00fcr die den Tarifvertragsparteien nach \u00a7 1 Abs. 1 TVG die Festlegungskompetenz fehle. Deswegen best\u00fcnden auch Bedenken, einer Aufteilung des Mischzuschlags durch Tarifvertrag zu folgen. Auch nach der Regelung der Lohnsteuer-Richtlinien (LStR) 1972 (Abschn. 52b Abs. 4) und 1975 (Abschn. 17 Abs. 6) sei bei Mischzuschl\u00e4gen nur ein Betrag steuerfrei zu belassen, der den im Tarifvertrag gezahlten Zuschl\u00e4gen f\u00fcr Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit entspreche.<\/p>\n

Mit ihrer Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin Verletzung des \u00a7 34a Abs. 1 und \u00a7 38 Abs. 4 EStG 1971, des \u00a7 3b Abs. 1 und \u00a7 42d Abs. 1 EStG 1975 sowie – insoweit ohne weitere Begr\u00fcndung – mangelnde Sachaufkl\u00e4rung. Sie meint, die von ihr gezahlten und steuerfrei belassenen Zuschl\u00e4ge f\u00fcr Nachtarbeit seien dem Grunde und der H\u00f6he nach in einem Tarifvertrag festgelegt. Denn die Tarifvereinbarung vom 20. April 1972, die bereits im Manteltarifvertrag vom 24. M\u00e4rz 1970 vorgesehen gewesen sei, sowie das Schreiben des Arbeitgeberverbandes vom 16. Dezember 1974 zur Tarifvereinbarung vom 18. November 1974 enthielten jeweils f\u00fcr die ma\u00dfgeblichen Zeitr\u00e4ume Bestimmungen \u00fcber die Aufteilung der Zuschl\u00e4ge. F\u00fcr die Zeit ab Juni 1974 folge die Bestimmung des Anteils des Nachtarbeitszuschlags am Mischzuschlag zudem deutlich der Anhebung des Nachtarbeitszuschlags von bisher 15 v. H. auf 25. v. H. sowie des Mischzuschlags von bisher 50 v. H. auf 60 v. H. Die Tarifvertragsparteien h\u00e4tten bei der Bemessung des Mischzuschlags und seiner Aufteilung dem Umstand Rechnung getragen, da\u00df es schwer sei, Arbeitnehmer zu finden, die bereit seien, nachts Mehrarbeit zu leisten. Da die Erschwernis prim\u00e4r in der Nachtarbeit liege, sei bei einem solchen Mischzuschlag die Nachtarbeit finanziell besonders hoch zu honorieren. Die Regelungskompetenz f\u00fcr diese Fragen, die sich aus Art. 9 Abs. 3 des Grundgesetzes (GG) ergebe, werde vom Einkommensteuergesetz unterstellt. Sowohl die Erl\u00e4uterungen zum Manteltarifvertrag vom 24. M\u00e4rz 1970 als auch die Tarifvereinbarung vom 20. April 1972 seien echte Tarifvertr\u00e4ge i. S. des \u00a7 34a Abs. 1 EStG 1971 bzw. \u00a7 3b Abs. 1 EStG 1975. Auf rund dieser Vereinbarungen lagen keine Mischzuschl\u00e4ge, sondern besonders festgesetzte Einzelzuschl\u00e4ge vor. Im \u00fcbrigen sei der vorliegende Fall ausdr\u00fccklich in den Lohnsteuer-Richtlinien im Sinne der von ihr, der Kl\u00e4gerin, praktizierten Handhabung geregelt. Mit R\u00fccksicht auf die Gleichm\u00e4\u00dfigkeit der Besteuerung aller Steuerpflichtiger h\u00e4tte das FA auch die Rundverf\u00fcgungen der Oberfinanzdirektion (OFD) D\u00fcsseldorf vom 1. April 1966 S 2223 A-St 121 und vom 16. Januar 1976 S 2370 A-St 12 H, die eine f\u00fcr sie g\u00fcnstige Regelung enthielten, beachten m\u00fcssen. Da schlie\u00dflich im Streitfall derselbe Sachverhalt wie im Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 16. Juni 1978 VI R 33\/76 (BFHE 125, 383, BStBl II 1978, 574) vorliege, m\u00fc\u00dften die Mischzuschl\u00e4ge von 50 bzw. 60 v. H. des Grundlohns sogar in vollem Umfang steuerfrei sein.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin beantragt, das Urteil des FG sowie den Haftungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung des FA aufzuheben und die Haftungsbetr\u00e4ge so weit herabzusetzen, da\u00df die genannten Mischzuschl\u00e4ge in vollem Umfang steuerfrei bleiben. Sie beantragt hilfsweise, die Haftungsbetr\u00e4ge unter Ber\u00fccksichtigung eines steuerfreien Anteils an den Mischzuschl\u00e4gen bis Mai 1974 von 25 v. H. und f\u00fcr die Folgezeit von 35 v. H. des Grundlohns herabzusetzen.<\/p>\n

Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n

Der Senat hat dem Bundesminister der Finanzen (BdF) anheimgegeben, dem Verfahren beizutreten. Der BdF ist nicht beigetreten.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

 <\/p>\n

Die Revision ist bez\u00fcglich des von der Kl\u00e4gerin gestellten Hauptantrags unzul\u00e4ssig, bez\u00fcglich ihres Hilfsantrags zul\u00e4ssig, aber nur teilweise begr\u00fcndet.<\/p>\n

I.<\/p>\n

Unzul\u00e4ssig ist der von der Kl\u00e4gerin im Revisionsverfahren gestellte Hauptantrag, die genannten Mischzuschl\u00e4ge in H\u00f6he von 50 v. H. bzw. 60 v. H. In vollem Umfang steuerfrei zu belassen. Denn die Kl\u00e4gerin geht damit \u00fcber ihren im Klageverfahren gestellten Antrag hinaus, den Mischzuschlag bis einschlie\u00dflich Mai 1974 nur in H\u00f6he von 25 v. H. und den Mischzuschlag von Juni 1974 an lediglich in H\u00f6he von 35 v. H. des Grundlohns steuerfrei zu lassen. Eine solche Klage\u00e4nderung ist nach \u00a7 123 der Finanzgerichtsordnung (FGO) unzul\u00e4ssig. Die Kl\u00e4gerin ist insoweit durch die Vorentscheidung nicht beschwert (vgl. BFH-Urteil vom 8. Februar 1979 V R 114\/74 BFHE 127, 254, BStBl II 1979, 358).<\/p>\n

II.<\/p>\n

Der von der Kl\u00e4gerin gestellte Hilfsantrag, die Mischzuschl\u00e4ge f\u00fcr die Zeit bis einschlie\u00dflich Mai 1974 mit 25 v. H. und f\u00fcr die Folgezeit mit 35 v. H. des Grund lohnssteuerfrei zu belassen, f\u00fchrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG.<\/p>\n

1. Soweit das Verfahren die Mischzuschl\u00e4ge f\u00fcr die Zeit bis zum 31. Mai 1974 betrifft, ist die Revision begr\u00fcndet.<\/p>\n

Nach \u00a7 34a Abs. 1 EStG 1971\/1974 sind gesetzliche oder tarifvertragliche Zuschl\u00e4ge, die neben dem Grundlohn f\u00fcr tats\u00e4chlich geleistete Nachtarbeit gezahlt werden, steuerfrei, wenn sie in einem Gesetz oder in einem Tarifvertrag dem Grunde und der H\u00f6he nach festgelegt sind. Die Frage, ob „tarifvertragliche Zuschl\u00e4ge“ in diesem Sinne vorliegen, beurteilt sich allein nach arbeitsrechtlichen Vorschriften (vgl. BFH-Urteil vom 28. Juni 1957 VI 84\/56 U, BFHE 65, 179, BStBl III 1957, 302). Arbeitsrechtliche Grunds\u00e4tze sind auch ma\u00dfgeblich f\u00fcr die Beurteilung der Frage, ob die Zuschl\u00e4ge „in einem Tarifvertrag dem Grunde und der H\u00f6he nach festgelegt“ sind (\u00a7 34a Abs. 1 Satz 2 EStG 1971\/1974). Ob solche Zuschl\u00e4ge steuerfrei sind, ist hingegen allein nach steuerrechtlichen Vorschriften zu beurteilen (BFH-Urteil in BFHE 65, 179, BStBl III 1957, 302). Ob der Steuerfreiheit der Zuschl\u00e4ge \u00fcbergeordnete gesetzliche Normen des Steuerrechts entgegenstehen, ist nach steuerrechtlichen Grunds\u00e4tzen zu entscheiden. Daher gilt f\u00fcr die Mischzuschl\u00e4ge f\u00fcr die Zeit bis zum 31. Mai 1974 folgendes:<\/p>\n

a) Der Anteil des Nachtarbeitzuschlags an dem f\u00fcr das Zusammentreffen von Nachtarbeit und Mehrarbeit gezahlten Mischzuschlag von 50 v. H. war entgegen der Ansicht des FG f\u00fcr die Zeit bis zum 31. Mai 1974 in einem Tarifvertrag dem Grunde und der H\u00f6he nach festgelegt. Der zwischen den Tarifvertragsparteien abgeschlossene Manteltarifvertrag vom 24. M\u00e4rz 1970 enthielt allerdings keine Bestimmung, wie der Mischzuschlag f\u00fcr Nachtarbeit, die zugleich Mehrarbeit ist, in H\u00f6he von 50 v. H. des Grundlohns auf Mehrarbeit und auf Nachtarbeit aufzuteilen ist. Der Senat l\u00e4\u00dft es dahingestellt, ob die von den Tarifvertragsparteien vereinbarten „Erl\u00e4uterungen“ zu dem vorbezeichneten Manteltarifvertrag im arbeitsrechtlichen Sinne einen eigenen Tarifvertrag darstellen. Denn jedenfalls legten die Tarifvertragsparteien sp\u00e4ter in der schriftlichen Tarifvereinbarung vom 20. April 1972 fest, da\u00df sich der Mischzuschlag von 50 v. H. aus einem Zuschlag f\u00fcr Nachtarbeit in H\u00f6he von 25 v. H. und aus einem Zuschlag f\u00fcr Mehrarbeit in gleicher H\u00f6he zusammensetzt. Diese Tarifvereinbarung legt den Grund und die H\u00f6he des im Mischzuschlag enthaltenen Nachtarbeitszuschlags i. S. des \u00a7 34a Abs. 1 Satz 2 EStG 1971\/1974 eindeutig fest; sie wahrt auch die in \u00a7 1 Abs. 2 TVG f\u00fcr Tarifvertr\u00e4ge vorgeschriebene Schriftform. Solche schriftlichen, einen Manteltarifvertrag erg\u00e4nzenden lohntarifvertraglichen Regelungen sind allgemein \u00fcblich und bilden nach arbeitsrechtlichen Grunds\u00e4tzen mit dem Manteltarifvertrag eine sachliche Einheit (vgl. Wiedemann\/Stumpf, Tarifvertragsgesetz, 5. Aufl. \u00a7 1 Rdnr. 155).<\/p>\n

b) Der Senat folgt nicht der Auffassung des FG, da\u00df den Tarifvertragsparteien f\u00fcr die Aufteilung des Mischzuschlags auf steuerpflichtige Mehrarbeitszuschl\u00e4ge und auf steuerfreie Nachtarbeitszuschl\u00e4ge die Regelungskompetenz fehle. Nach \u00a7 1 Abs. 1 TVG k\u00f6nnen die Tarifvertragsparteien in einem Tarifvertrag ihre Rechte und Pflichten regeln und Rechtsnormen vereinbaren, die u. a. den Inhalt von Arbeitsverh\u00e4ltnissen ordnen. Hierzu geh\u00f6ren auch Vorschriften \u00fcber die Pflichten des Arbeitgebers zur Lohnzahlung und insbesondere zur Leistung bestimmter Zuschl\u00e4ge zum Arbeitslohn, wie z. B. f\u00fcr Mehrarbeit und Nachtarbeit (vgl. Wiedemann\/Stumpf, a. a. O., \u00a7 1 Rdnrn. 9, 151, 155, 159 zum Stichwort: „Zuschl\u00e4ge“). Die Tarifvertragsparteien k\u00f6nnen folglich auch einheitliche Mischzuschl\u00e4ge festsetzen, wenn Mehrarbeit mit Nachtarbeit zusammenf\u00e4llt, und sie k\u00f6nnen die damit stets zusammenh\u00e4ngenden und f\u00fcr die Bemessung der H\u00f6he des Mischzuschlags unter Umst\u00e4nden auch wesentlichen Fragen mitregeln, in welchem Verh\u00e4ltnis der Mischzuschlag auf Nachtarbeit und Mehrarbeit entf\u00e4llt.<\/p>\n

An diese tarifvertraglichen Vereinbarungen ist der Senat nach den vorstehenden Ausf\u00fchrungen grunds\u00e4tzlich gebunden, auch wenn sich steuerrechtliche Auswirkungen dadurch ergeben, da\u00df Zuschl\u00e4ge f\u00fcr Nachtarbeit steuerfrei sind, Zuschl\u00e4ge f\u00fcr Mehrarbeit hingegen nicht. So hat der Senat den Tarifvertragsparteien im Urteil in BFHE 125, 383, BStBl II 1978, 574 nicht die Kompetenz abgesprochen, einen Zuschlag f\u00fcr Nachtarbeit, soweit sie Mehrarbeit ist, in H\u00f6he von 50 v. H. des Grundlohns zu vereinbaren und im Tarifvertrag zugleich festzulegen, da\u00df bei einem Zusammentreffen mehrerer Zuschl\u00e4ge f\u00fcr dieselbe Arbeit der jeweils niedrigere Zuschlag durch den h\u00f6heren Zuschlag abgegolten ist, obgleich dies dort zu dem Ergebnis f\u00fchrte, da\u00df der gesamte Mischzuschlag von 50 v. H. nach \u00a7 34a Abs. 1 EStG 1971 steuerfrei war.<\/p>\n

c) Die Regelungskompetenz der Tarifvertragsparteien findet allerdings ihre Grenze an dem – in den Streitjahren noch ma\u00dfgeblichen – \u00a7 6 des Steueranpassungsgesetzes (StAnpG). Denn diese Vorschrift bestimmt auch f\u00fcr den Bereich des Tarifvertragsrechts, da\u00df durch Mi\u00dfbrauch von Formen und Gestaltungsm\u00f6glichkeiten des b\u00fcrgerlichen Rechts die Steuerpflicht nicht umgangen oder gemindert werden kann. Dies hat der Senat schon bei der steuerrechtlichen Anerkennung von zivilrechtlichen (arbeitsrechtlichen) Vereinbarungen von Abfindungen zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer ausgesprochen (vgl. Urteil vom 13. Oktober 1978 VI R 91\/77, BFHE 126, 399, BStBl II 1979, 155). Nach diesem Urteil haben Finanzbeh\u00f6rden und Steuergerichte in der Regel ernstlich vereinbarte und durchgef\u00fchrte zivilrechtliche Vertr\u00e4ge im Rahmen des \u00a7 3 Nr. 9 EStG 1975 ebenfalls zu beachten, soweit es sich nicht um einen Mi\u00dfbrauch von Formen und Gestaltungsm\u00f6glichkeiten des b\u00fcrgerlichen Rechts handelt.<\/p>\n

Zu diesen Formen und Gestaltungsm\u00f6glichkeiten des b\u00fcrgerlichen Rechts rechnen auch Tarifvereinbarungen. Denn ihre Normen geh\u00f6ren nach herrschender Meinung dem Privatrecht an (vgl. Wiedemann\/Stumpf, a. a. O., \u00a7 1 Rdnr. 15 Abs. 1 und 2, und die dort angef\u00fchrte Rechtsprechung), und sie sind, obwohl sie als „Gesetze im materiellen Sinn“ gelten, den formellen Gesetzen und Rechtsverordnungen – so auch denen auf dem Gebiet des Steuerrechts – im Range untergeordnet (vgl. Wiedemann\/Stumpf, a. a. O. , \u00a7 1 Rdnrn. 14 und 15 Abs. 2). Ebenso wie sonstige Vertragspartner k\u00f6nnen auch Tarifvertragsparteien Regelungen treffen, die zu einer Steuerersparnis f\u00fchren. Vom Gesetz mi\u00dfbilligt werden nur solche Formen und Gestaltungsm\u00f6glichkeiten, die als rechtsmi\u00dfbr\u00e4uchlich oder unangemessen anzusehen sind. Ob diese Voraussetzungen vorliegen, richtet sich stets nach den Verh\u00e4ltnissen des Einzelfalles. Hierbei k\u00f6nnen insbesondere Gr\u00fcnde nichtsteuerrechtlicher Art, die f\u00fcr die gew\u00e4hlte Vertragsgestaltung, von beachtlicher Bedeutung waren, den Verdacht eines Mi\u00dfbrauchs entkr\u00e4ften (vgl. z. B. BFH-Urteile vom 14. Oktober 1964 II 175\/61 U, BFHE 80, 539, 544, BStBl III 1964, 667, 669; vom 1. September 1965 II 85\/62, Steuerrechtsprechung in Karteiform – StRK -, Grunderwerbsteuergesetz, \u00a7 1, Rechtsspruch 155). Von solchen Erw\u00e4gungen ist der Senat im Ergebnis auch bei der Beurteilung von Mischzuschl\u00e4gen in dem Urteil in BFHE 125, 383, BStBl II 1978, 574 ausgegangen. Er billigte in dieser Entscheidung die von den Tarifvertragsparteien getroffene Regelung, nach der durch den Zuschlag von 50 v. H. des Grundlohns der Mehrarbeitszuschlag durch den Nachtarbeitszuschlag abgegolten sein sollte, obgleich dies zur v\u00f6lligen Steuerfreiheit des Zuschlags f\u00fchrte. Ma\u00dfgeblich hierf\u00fcr war u. a. die Erkenntnis, da\u00df die Tarifvertragsparteien damit eine arbeitsrechtliche L\u00f6sung haben treffen wollen. Denn sie wollten, wie der Senat in dieser Entscheidung darlegte, sicherstellen, da\u00df Arbeitnehmer, die regelm\u00e4\u00dfig nachts arbeiten, keine Nachtarbeitszuschl\u00e4ge erhalten. Der Senat betonte zus\u00e4tzlich, da\u00df eine v\u00f6llige Beg\u00fcnstigung von unregelm\u00e4\u00dfigen Nachtarbeiten bei Zuschl\u00e4gen zum Arbeitslohn sich, wenn auch in anderer Form, ebenso in anderen Tarifvertr\u00e4gen finde.<\/p>\n

Im Streitfall ist die M\u00f6glichkeit eines Mi\u00dfbrauchs von Formen und Gestaltungsm\u00f6glichkeiten deshalb nicht auszuschlie\u00dfen, weil die von den Tarifvertragsparteien vereinbarte Aufteilung des Mischzuschlags von 50 v. H. auf je 25 v. H. des Grundlohns f\u00fcr Nacht- und f\u00fcr reine Mehrarbeit zwar der H\u00f6he nach dem im Manteltarifvertrag vom 24. M\u00e4rz 1970 vereinbarten Zuschlag f\u00fcr Mehrarbeit ohne Nachtarbeit von 25 v. H. des Grundlohns entspricht, nicht aber der dort ebenfalls festgelegten H\u00f6he des Zuschlages f\u00fcr Nachtarbeit ohne Mehrarbeit, die nur 15 v. H. des Grundlohns betragen soll. Sollten sich die Tarifvertragsparteien bei Festlegung des h\u00f6heren Anteils f\u00fcr Nachtarbeit von 25 v. H. In dem vorgenannten Mischzuschlag ausschlie\u00dflich von Gesichtspunkten der Steuerfreiheit des Nachtarbeitszuschlags haben leiten lassen, so k\u00f6nnte dies f\u00fcr die Annahme eines Mi\u00dfbrauchs zum Zwecke der Umgehung der den Arbeitnehmern auferlegten Steuerpflicht sprechen. Diese M\u00f6glichkeit w\u00fcrde indessen ausscheiden, wenn die Aufteilung des Mischzuschlags im Verh\u00e4ltnis von 25 : 25 wesentlich darauf zur\u00fcckzuf\u00fchren w\u00e4re, da\u00df die Arbeitnehmer beim Zusammentreffen von Mehrarbeit mit Nachtarbeit gerade die Nachtarbeit als besonders belastend empfinden und die Tarifvertragsparteien diesem Umstand haben Rechnung tragen wollen. Von Bedeutung k\u00f6nnte auch sein, da\u00df nur die Zuschlage f\u00fcr Mehrarbeit, nicht aber die f\u00fcr Nachtarbeit sozialversicherungspflichtig sind. Der Vorteil der Steuerfreiheit konnte somit durch einen Nachteil im Rahmen des Sozialversicherungsrechts aufgefangen sein, und somit ein weiteres Indiz gegen die Annahme eines Mi\u00dfbrauchs von Formen und Gestaltungsm\u00f6glichkeiten des b\u00fcrgerlichen Rechts sein (vgl. zu den \u00e4hnlichen \u00dcberlegungen das BFH-Urteil in BFHE 126, 399, BStBl II 1979, 155, unter 3., dritter Absatz).<\/p>\n

Die Vorentscheidung ist aufzuheben, weil das FG von anderen Rechtsgrunds\u00e4tzen ausgegangen ist. Die Sache ist an das FG zur\u00fcckzuverweisen, damit es die zur Kl\u00e4rung der vorstehenden Fragen erforderlichen tats\u00e4chlichen Feststellungen nachholt. Es wird hierzu wohl die bei dem Abschlu\u00df der Tarifvereinbarung vom 20. April 1972 Beteiligten h\u00f6ren m\u00fcssen, um festzustellen, welche Gr\u00fcnde daf\u00fcr ma\u00dfgebend waren, den die Summe der Einzelzuschl\u00e4ge \u00fcbersteigenden Teil des Mischzuschlags auf den Nachtzuschlag entfallen zu lassen. F\u00fcr die Beurteilung der Frage, ob ein Mi\u00dfbrauch von Formen und Gestaltungsm\u00f6glichkeiten vorliegt, k\u00f6nnte es auch von Bedeutung sein, ob entsprechende Tarifvereinbarungen, in denen der Mischzuschlag h\u00f6her ist als die Summe der Einzelzuschl\u00e4ge, h\u00e4ufig vorkommen und wie in solchen F\u00e4llen die Mischzuschl\u00e4ge regelm\u00e4\u00dfig aufgeteilt werden. Hierzu k\u00f6nnte eine Stellungnahme des Bundesministers f\u00fcr Arbeit und Sozialordnung eingeholt werden, dem in der Regel eine Vielzahl von Tarifvertr\u00e4gen zur Auswertung vorliegt.<\/p>\n

Sollte das FG aufgrund seiner tats\u00e4chlichen Feststellungen einen Mi\u00dfbrauch i. S. des \u00a7 6 Abs. 1 StAnpG annehmen, so mu\u00df es nach \u00a7 6 Abs. 2 StAnpG die Steuer so festsetzen, „wie sie bei einer den wirtschaftlichen Vorg\u00e4ngen, Tatsachen und Verh\u00e4ltnissen angemessenen rechtlichen Gestaltung zu erheben“ w\u00e4re. Das FG w\u00fcrde dann zu erw\u00e4gen haben, ob es den wirtschaftlichen Gegebenheiten eventuell am ehesten entspricht, den Mischzuschlag von 50 v. H. Im Verh\u00e4ltnis der Zuschl\u00e4ge f\u00fcr reine Nachtarbeit von 15 v. H. zur reinen Mehrarbeit von 25 v. H. des Grundlohns aufzuteilen. Dann w\u00fcrden 15\/40 des Gesamtzuschlags von 50 v. H. auf die Nachtarbeit und 25\/40 auf die Mehrarbeit entfallen.<\/p>\n

Das FG wird das FA gegebenenfalls auffordern m\u00fcssen, die im Lohnsteuerhaftungsbescheid f\u00fcr die jeweiligen Streitjahre nachgeforderte Lohnsteuer und Kirchensteuer zeitanteilig aufzugliedern. Da sich der Anteil des Nachtarbeitszuschlags am Mischzuschlag vom 1. Juni 1974 an erh\u00f6hte, mu\u00df auch die jeweilige H\u00f6he der in beiden Zeitr\u00e4umen gezahlten Zuschl\u00e4ge feststehen. Das FA wird seinerseits zu pr\u00fcfen haben, ob der Lohnsteuerhaftungsbescheid insoweit den Anforderungen des \u00a7 211 i. V. m. \u00a7 97 Abs. 2 der Reichsabgabenordnung (AO), \u00a7 46 Abs. 3 der Lohnsteuer-Durchf\u00fchrungsverordnung 1971 (LStDV 1971) gen\u00fcgt (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 20. Mai 1980 VI R 169\/77, BFHE 130, 461, BStBl II 1980, 669), und ob es diesen Bescheid deshalb gegebenenfalls aufheben und durch einen neuen Bescheid ersetzen mu\u00df, der auf Antrag der Kl\u00e4gerin nach \u00a7 68 FGO zum Gegenstand des Verfahrens gemacht werden k\u00f6nnte.<\/p>\n

2. Soweit das Verfahren die Mischzuschl\u00e4ge f\u00fcr die Zeit vom 1. Juni 1974 an betrifft, ist der Hilfsantrag der Kl\u00e4gerin unbegr\u00fcndet. Denn f\u00fcr diesen Zeitraum war eine Aufteilung des Mischzuschlags nicht in einem Tarifvertrag vereinbart, wie dies in den f\u00fcr diesen Zeitraum ma\u00dfgeblichen \u00a7 34a Abs. 1 EStG 1974 und \u00a7 3b Abs. 1 EStG 1975 vorgeschrieben ist.<\/p>\n

Im Streitfall galt ab 1. Juni 1974 in teilweiser Vorwegnahme eines neu abzuschlie\u00dfenden Manteltarifvertrags die Tarifvereinbarung vom 18. November 1974, die f\u00fcr Nachtarbeit einen Einzelzuschlag von 25 v. H. und f\u00fcr Nachtarbeit, die gleichzeitig Mehrarbeit ist, einen Zuschlag von 60 v. H. des Grundlohns vorsieht. Eine Bestimmung \u00fcber die Aufteilung des Mischzuschlags in H\u00f6he von 60 v. H. in Zuschl\u00e4ge f\u00fcr Nachtarbeit und solche f\u00fcr Mehrarbeit war in diesem Tarifvertrag nicht enthalten. Die bisherige Tarifvereinbarung vom 20 April 1972 konnte bez\u00fcglich der Aufteilung dieses Mischzuschlags auch nicht fortgelten. Denn sie war dadurch gegenstandslos geworden, da\u00df an Stelle des bisherigen Zuschlags von 50 v. H. nunmehr ein Zuschlag von 60 v. H. gew\u00e4hrt wurde.<\/p>\n

Nach dem von der Kl\u00e4gerin vorgelegten Schreiben des Arbeitgeberverbandes vom 16. Dezember 1974 waren sich die Tarifvertragsparteien bei der Vereinbarung vom 18. November 1974 zwar dar\u00fcber einig, da\u00df der Mischzuschlag von 60 v. H. mit 35 v. H. auf Nachtarbeit und 25 v. H. auf Mehrarbeit aufzuteilen sei. Diese m\u00fcndliche Abrede stellt jedoch keine tarifvertragliche Norm dar, weil ihr die nach \u00a7 1 Abs. 2 TVG erforderliche Schriftform fehlt. Die Schriftform eines von beiden Tarifvertragsparteien zu unterzeichnenden Tarifvertrages kann durch die Mitteilung eines der Tarifvertragspartner an seine Mitglieder nicht ersetzt werden. Dabei kann es dahingestellt bleiben, ob die m\u00fcndliche Absprache arbeitsrechtlich als nichtig anzusehen ist, weil alle Fragen, die die Tarifvertragsparteien im Zusammenhang mit dem Tarifvertrag regeln wollten und als Vertragsbestandteil betrachten, nach herrschender Meinung (vgl. insbesondere Wiedemann\/Stumpf, a. a. O., \u00a7 1 Rdnrn. 98 bis 100) der Schriftform bed\u00fcrfen, oder ob diese der Schriftform entbehrende m\u00fcndliche Auslegung des Tarifvertrags durch die Tarifvertragspartner bez\u00fcglich des dort vereinbarten Mischzuschlags als sog. „authentische Interpretation im weiteren Sinne“ (vgl. Wiedemann\/Stumpf, a. a. O., \u00a7 1 Rdnr. 428 Abs. 1) als ein die Gerichte nicht bindendes Beweismittel bei der Auslegung des Tarifvertrags mitber\u00fccksichtigt werden kann. Selbst wenn man letzteres annehmen wollte, so w\u00fcrde ein solches Hilfsmittel der Auslegung nicht dem Erfordernis des \u00a7 34a Abs. 1 Satz 2 EStG 1974 und des \u00a7 3b Abs. 1 Satz 2 EStG 1975 gen\u00fcgen, die f\u00fcr die Steuerfreiheit von Nachtarbeitszuschl\u00e4gen – und damit auch f\u00fcr die Aufteilung eines Mischzuschlages in einen Nachtarbeits- und einen Mehrarbeitszuschlag – die Festlegung in einem Tarifvertrag dem Grunde und der H\u00f6he nach verlangen.<\/p>\n

Es w\u00fcrde zwar nach den vom Senat im Urteil in BFHE 125, 383, BStBl II 1978, 574 best\u00e4tigten Anweisungen in den Lohnsteuer-Richtlinien gen\u00fcgen, wenn die Aufteilung eines Mischzuschlags aus dem Tarifvertrag selbst abzuleiten w\u00e4re. Hinreichend bestimmte Anhaltspunkte f\u00fcr ein solches Aufteilungsverh\u00e4ltnis sind jedoch der Tarifvereinbarung vom 18. November 1974 nicht zu entnehmen. Zieht man den Manteltarifvertrag vom 24. M\u00e4rz 1970 und die Tarifvereinbarung vom 20. April 1972 zum Vergleich mit heran, so ergibt sich zwar da\u00df in der Vereinbarung vom 18. November 1974 der Zuschlag f\u00fcr Nachtarbeit von 15 auf 25 v., H. und der von Nachtarbeit, die zugleich Mehrarbeit ist, von 50 auf 60 v. H. des Grundlohns angehoben wurde. Hieraus kann jedoch nicht zwingend gefolgert werden, da\u00df damit auch das Aufteilungsverh\u00e4ltnis beim Mischzuschlag von bisher 25 : 25 nunmehr auf 25 : 35 zugunsten der Nachtarbeit ver\u00e4ndert werden sollte. Denn es w\u00e4re auch die Vereinbarung eines anderen Aufteilungsma\u00dfstabes denkbar gewesen.<\/p>\n

Im Streitfall kann mithin der im Tarifvertrag nicht aufgeteilte Mischzuschlag f\u00fcr den Zeitraum vom 1. Juni 1974 an nur in H\u00f6he des im Tarifvertrag festgesetzten niedrigeren Zuschlages f\u00fcr reine Nachtarbeit, die nicht zugleich Mehrarbeit ist, steuerfrei gelassen werden. Deshalb hat das FG im Ergebnis zu Recht den Anteil von Nachtarbeit in dem vom 1. Juni 1974 an gezahlten Mischzuschlag von 60 v. H. des Grundlohns nur in H\u00f6he von 25 v. H. als steuerfrei behandelt.<\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin beruft sich insoweit zu Unrecht auf das Urteil des Senats in BFHE 125, 383, BStBl II 1978, 574. In diesem Urteil wurde der gesamte Mischzuschlag als steuerfrei behandelt. Die Kl\u00e4gerin \u00fcbersieht, da\u00df nach dem diesem Urteil zugrunde liegenden Sachverhalt der Anteil der Nachtarbeit am Mischzuschlag aus dem Manteltarifvertrag selbst, und zwar aus der bereits erw\u00e4hnten Bestimmung ableitbar war, da\u00df bei einem Zusammentreffen mehrere Zuschl\u00e4ge f\u00fcr dieselbe Arbeit der jeweils niedrigere Zuschlag durch den h\u00f6heren Zuschlag abgegolten sein sollte. Eine \u00e4hnliche Absprache ist in der hier ma\u00dfgeblichen Tarifvereinbarung vom 18. November 1974 nicht enthalten.<\/p>\n

Unbegr\u00fcndet ist auch die R\u00fcge der Kl\u00e4gerin, das FA sei im Streitfall im Hinblick auf den Grundsatz der Gleichm\u00e4\u00dfigkeit der Besteuerung an die f\u00fcr sie g\u00fcnstigen Verf\u00fcgungen der OFD D\u00fcsseldorf gebunden. Dieser Hinweis geht schon deshalb fehl, weil die OFD D\u00fcsseldorf dem beklagten FA gegen\u00fcber nicht weisungsbefugt ist und nach den insoweit unbestrittenen Feststellungen des FG entsprechende Verf\u00fcgungen und Erlasse der dem hier zust\u00e4ndigen FA \u00fcbergeordneten Beh\u00f6rden nicht bestanden.<\/p>\n

Entgegen der R\u00fcge der Kl\u00e4gerin vermag der Senat auch nicht zu erkennen, inwieweit das FG den Sachverhalt bez\u00fcglich des Zeitraums vom 1. Juni 1974 an mangelhaft aufgekl\u00e4rt haben sollte.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 23.1.1981 (VI R 190\/77) BStBl. 1981 II S. 371 1. Mischzuschl\u00e4ge, die sich aus steuerpflichtigen Lohnzuschl\u00e4gen f\u00fcr Mehrarbeit und aus steuerfreien Lohnzuschl\u00e4gen f\u00fcr Nachtarbeit zusammensetzen, k\u00f6nnen bez\u00fcglich des Anteils der Nachtarbeit in H\u00f6he des zwischen den Tarifvertragsparteien vereinbarten Aufteilungsma\u00dfstabes steuerfrei sein, wenn eine solche Vereinbarung in einem Tarifvertrag dem Grunde und der H\u00f6he … BFH-Urteil vom 23.1.1981 (VI R 190\/77) BStBl. 1981 II S. 371<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-27633","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/27633","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=27633"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/27633\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=27633"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=27633"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=27633"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}