{"id":29664,"date":"1982-12-02T02:07:29","date_gmt":"1982-12-02T00:07:29","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=29664"},"modified":"2013-09-13T12:03:03","modified_gmt":"2013-09-13T10:03:03","slug":"bfh-urteil-vom-2-12-1982-iv-r-72_79-bstbl-1983-ii-s-215","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-2-12-1982-iv-r-72_79-bstbl-1983-ii-s-215\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 2.12.1982 (IV R 72\/79) BStBl. 1983 II S. 215"},"content":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 2.12.1982 (IV R 72\/79) BStBl. 1983 II S. 215<\/strong><\/p>\n

Bei einer von Angeh\u00f6rigen eines freien Berufs zur gemeinsamen Berufsaus\u00fcbung gebildeten Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts geh\u00f6rten – auch vor Inkrafttreten des \u00a7 18 Abs. 5 EStG – Grundst\u00fccke oder Grundst\u00fccksanteile, die im Eigentum eines Gesellschafters standen und an die Gesellschaft zur betrieblichen Nutzung vermietet waren, zum notwendigen Sonderbetriebsverm\u00f6gen dieses Gesellschafters.<\/p>\n

EStG 1971 \u00a7 4 Abs. 1 Satz 1, \u00a7 15 Nr. 2; EStG 1980 \u00a7 18 Abs. 5.<\/p>\n

Vorinstanz: FG Baden-W\u00fcrttemberg<\/p>\n

Sachverhalt<\/p>\n

 <\/p>\n

Der Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagte zu 1. (Kl\u00e4ger) \u00fcbte bis zum 31. Dezember 1969 seinen Beruf als beratender Ingenieur in einem ihm allein geh\u00f6renden Ingenieurb\u00fcro aus. Mit Wirkung ab 1. Januar 1970 errichtete er mit f\u00fcnf Diplomingenieuren eine Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts mit der Bezeichnung „Ingenieurb\u00fcro X, Gemeinschaft beratender Ingenieure“, die Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte zu 2. (Gesellschaft). Der Kl\u00e4ger wurde zum alleinigen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer und Vertreter der Gesellschaft berufen und war am Gewinn und Verlust anfangs zu 6\/11, sp\u00e4ter, nach Aufnahme eines weiteren Gesellschafters, zu 7\/13 beteiligt.<\/p>\n

Als Einzelunternehmer hatte der Kl\u00e4ger den Gewinn durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich ermittelt. In der Bilanzsumme zum 31. Dezember 1969 war ein im Dezember 1969 fertiggestelltes B\u00fcrogeb\u00e4ude in A mit fortgef\u00fchrten Anschaffungskosten von 607.908 DM enthalten. W\u00e4hrend die in das Unternehmen eintretenden Mitgesellschafter Geldeinlagen zu leisten hatten, verpflichtete sich der Kl\u00e4ger, seinen Beitrag durch Einbringung seines Ingenieurb\u00fcros mit Aktiven und Passiven zum 31. Dezember 1969, „wie es sich aus der Steuerbilanz ergibt“, zu leisten. In die Er\u00f6ffnungsbilanz der Gesellschaft zum 1. Januar 1970 wurden alle Bilanzans\u00e4tze aus der Bilanz des Einzelunternehmens zum 31. Dezember 1969 \u00fcbernommen, nicht jedoch der Posten f\u00fcr das B\u00fcrogeb\u00e4ude. Dieses Geb\u00e4ude hatten der Kl\u00e4ger und seine Ehefrau im Jahre 1969 auf einem ihnen zum Bruchteil von je 1\/2 geh\u00f6renden Grundst\u00fcck errichtet. An die Gesellschaft wurde es nicht \u00fcbereignet, sondern vermietet.<\/p>\n

Die Gesellschaft behandelte die Mietzinszahlungen als Aufwand. In ihrer Einkommensteuererkl\u00e4rung f\u00fcr 1970 gaben der Kl\u00e4ger und seine Ehefrau die Eink\u00fcnfte aus der Vermietung des Grundst\u00fccks als „\u00dcberschu\u00df der Betriebseinnahmen \u00fcber die Betriebsausgaben“ – neben dem sich aus der einheitlichen Gewinnfeststellung ergebenden Anteil am Gewinn der Gesellschaft – bei den Eink\u00fcnften aus selbst\u00e4ndiger Arbeit an. In der Einkommensteuererkl\u00e4rung f\u00fcr 1971 erfa\u00dften sie die Mieteinnahmen bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung. Der Mietvertrag mit der Gesellschaft endete am 30. Juni 1972, nachdem die Gesellschaft in anderweitig angemietete B\u00fcror\u00e4ume umgezogen war.<\/p>\n

Bei einer im Jahre 1973 u.a f\u00fcr die Gewinnfeststellungen der Gesellschaft 1970 und 1971 durchgef\u00fchrten Betriebspr\u00fcfung ging der Pr\u00fcfer davon aus, da\u00df bei der Gr\u00fcndung der Gesellschaft der auf die Ehefrau entfallende Miteigentumsanteil am Grundst\u00fcck zu Recht nicht in die Er\u00f6ffnungsbilanz der Gesellschaft aufgenommen worden sei, weil die Ehefrau nicht Mitunternehmerin gewesen ist. Dagegen habe der Miteigentumsanteil des Kl\u00e4gers bei Gr\u00fcndung der Gesellschaft nicht ebenfalls in das Privatverm\u00f6gen \u00fcberf\u00fchrt werden d\u00fcrfen. Vielmehr sei er f\u00fcr die Dauer der Vermietung des Geb\u00e4udes an die Gesellschaft als notwendiges Betriebsverm\u00f6gen anzusehen und in – bis dahin noch nicht vorliegenden – Sonderbilanzen darzustellen. Entsprechende Sonderbilanzen f\u00fcgte der Pr\u00fcfer seinem Bericht bei. Er vertrat \u00fcberdies die Auffassung, da\u00df nach Beendigung des Mietverh\u00e4ltnisses mit der Gesellschaft der Grundst\u00fccksanteil unter Aufl\u00f6sung der stillen Reserven in das Privatverm\u00f6gen \u00fcberf\u00fchrt werden k\u00f6nne. Gegen diese in dem Betriebspr\u00fcfungsbericht zum Ausdruck gekommene Auffassung erhob der Kl\u00e4ger keine Einwendungen. In seiner Einkommensteuererkl\u00e4rung f\u00fcr 1972 nahm er den Standpunkt ein, da\u00df das Grundst\u00fcck in A infolge der Beendigung des Mietvertrages mit der Gesellschaft zum 30. Juni 1972 aus dem Betriebsverm\u00f6gen entnommen sei; er berechnete einen Entnahmegewinn und erfa\u00dfte ihn – neben dem Anteil an dem gesondert festzustellenden Gewinn der Gesellschaft – als Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger Arbeit.<\/p>\n

Auch der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) nahm bei der Gewinnfeststellung 1972 den Standpunkt ein, da\u00df der Grundst\u00fccksanteil des Kl\u00e4gers bei Beendigung des Mietvertrags mit der Gesellschaft in das Privatverm\u00f6gen des Kl\u00e4gers \u00fcberf\u00fchrt worden sei. Im Anschlu\u00df an eine weitere Betriebspr\u00fcfung berechnete er den Entnahmegewinn auf 134.494 DM, \u00e4nderte die zun\u00e4chst vorl\u00e4ufig durchgef\u00fchrte Gewinnfeststellung 1972 und erkl\u00e4rte sie nach \u00a7 225 der Reichsabgabenordnung (AO) f\u00fcr endg\u00fcltig. Im Einspruchsverfahren zog der Kl\u00e4ger nicht in Zweifel, da\u00df er den ihm geh\u00f6renden Grundst\u00fccksanteil im Zuge der Beendigung des Mietverh\u00e4ltnisses mit der Gesellschaft zum 30. Juni 1972 aus seinem Sonderbetriebsverm\u00f6gen in das Privatverm\u00f6gen \u00fcberf\u00fchrt habe. Er machte jedoch geltend, da\u00df bei diesem Vorgang kein Entnahmegewinn entstanden sei, weil der Teilwert des Grundst\u00fccksanteils den Buchwert nicht \u00fcberschritten habe. Das FA setzte in der Einspruchsentscheidung den Entnahmegewinn um 4.000 DM herab und wies den Einspruch im \u00fcbrigen zur\u00fcck.<\/p>\n

Mit der Klage brachten der Kl\u00e4ger und die Gesellschaft vor: Es sei nicht gerechtfertigt, den Grundst\u00fccksanteil des Kl\u00e4gers als Sonderbetriebsverm\u00f6gen anzusehen. Denn der Kl\u00e4ger und seine Ehefrau h\u00e4tten das Grundst\u00fcck nicht bebaut, um das Ingenieurb\u00fcro in dem Geb\u00e4ude auf Dauer unterzubringen, sondern um sich eine Kapitalanlage zu schaffen. Die Vermietung des B\u00fcrogeb\u00e4udes an die Gesellschaft habe nur einem von vornherein vor\u00fcbergehenden Zweck gedient und insgesamt auch nur zwei Jahre und sechs Monate gew\u00e4hrt. F\u00fcr das aufstrebende Ingenieurb\u00fcro h\u00e4tten die B\u00fcror\u00e4ume in A nicht ausgereicht. Schon Mitte 1972 habe die Gesellschaft ihren Sitz nach B verlegt; dort sei dem Kl\u00e4ger, seiner Ehefrau und seinen Kindern bereits Anfang 1971 ein Grundst\u00fcck zur Verf\u00fcgung gestellt worden, das alsbald in das alleinige Eigentum der Ehefrau \u00fcbergegangen sei und auf dem unverz\u00fcglich mit dem Bau eines gro\u00dfz\u00fcgigen, auf Dauer f\u00fcr die Gesellschaft geeigneten B\u00fcrogeb\u00e4udes begonnen worden sei. Das B\u00fcrogrundst\u00fcck in A m\u00fcsse bei zutreffender steuerrechtlicher Beurteilung als Privatverm\u00f6gen der Eheleute angesehen werden. Hilfsweise machten der Kl\u00e4ger und die Gesellschaft geltend, da\u00df das FA einen zu hohen Entnahmegewinn angesetzt habe; der anteilige Boden- und Geb\u00e4udeteilwert zum 30. Juni 1972 sei auf erheblich niedrigere Betr\u00e4ge zu sch\u00e4tzen.<\/p>\n

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es sah den Grundst\u00fccksanteil des Kl\u00e4gers nicht als Sonderbetriebsverm\u00f6gen an und f\u00fchrte zur Begr\u00fcndung aus: Zwischen dem Kl\u00e4ger und seiner Ehefrau einerseits und der Gesellschaft andererseits sei ein steuerrechtlich beachtlicher Mietvertrag \u00fcber die B\u00fcror\u00e4ume abgeschlossen worden. Austauschvertr\u00e4ge zwischen Mitunternehmern und Mitunternehmerschaften w\u00fcrden nach Aufgabe der sog. Bilanzb\u00fcndeltheorie durch den Bundesfinanzhof (BFH) in weiterem Umfang als fr\u00fcher der Besteuerung zugrunde gelegt. Dies gelte zwar nach \u00a7 15 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes 1971 (EStG) nicht f\u00fcr die entgeltliche \u00dcberlassung von Wirtschaftsg\u00fctern durch Mitunternehmer zur Nutzung an eine gewerblich t\u00e4tige Mitunternehmerschaft. Diese Bestimmung aber k\u00f6nne auf freiberuflich t\u00e4tige Mitunternehmerschaften – vor Einf\u00fchrung des \u00a7 18 Abs. 5 EStG durch das \u00c4nderungsgesetz vom 20. August 1980 (BGBl I, 1545, BStBl I, 589) – nicht entsprechend angewendet werden. Wirtschaftsg\u00fcter h\u00e4tten betrieblichen Charakter, wenn sie innerhalb eines Unternehmens zum Gegenstand des Wagens und Gewinnens gemacht w\u00fcrden. Voraussetzung hierf\u00fcr sei grunds\u00e4tzlich, da\u00df sie wirtschaftlich in die Rechtszust\u00e4ndigkeit des Betriebsinhabers, das hei\u00dfe, bei einer Personengesellschaft in die Rechtszust\u00e4ndigkeit der Gesellschaft, fielen und zum Gesamthandsverm\u00f6gen geh\u00f6rten. Wirtschaftsg\u00fcter im alleinigen Eigentum eines Mitunternehmers seien auch dann nicht Betriebsverm\u00f6gen einer freiberuflich t\u00e4tigen Mitunternehmerschaft, wenn sie an die Mitunternehmerschaft vermietet seien.<\/p>\n

Hiergegen richtet sich die Revision des FA. Es macht geltend, da\u00df \u00a7 15 Nr. 2 EStG einen allgemein f\u00fcr Personengesellschaften (Mitunternehmerschaften) g\u00fcltigen Rechtsgedanken enthalte und in seiner Anwendung nicht auf gewerblich t\u00e4tige Gesellschaften beschr\u00e4nkt sei.<\/p>\n

Das FA beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Sache an das FG zur\u00fcckzuverweisen. Der Kl\u00e4ger und die Gesellschaft beantragen, die Revision zur\u00fcckzuweisen, hilfsweise, den Rechtsstreit an das FG zur\u00fcckzuverweisen.<\/p>\n

Der Bundesminister der Finanzen (BMF) ist dem Revisionsverfahren beigetreten; er hat sich in seiner Stellungnahme auf die Frage beschr\u00e4nkt – und diese bejaht -, ob Wirtschaftsg\u00fcter, die der Gesellschafter (Mitunternehmer) einer Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts zur Nutzung im Rahmen der Erzielung von Eink\u00fcnften aus selbst\u00e4ndiger Arbeit \u00fcberl\u00e4\u00dft, notwendiges Sonderbetriebsverm\u00f6gen des \u00fcberlassenden Gesellschafters sind. Als Rechtsgrundlage f\u00fcr die Entscheidung, welche Wirtschaftsg\u00fcter als Sonderbetriebsverm\u00f6gen in den f\u00fcr alle Gewinneink\u00fcnfte letztlich vorgeschrieben B Betriebsverm\u00f6gensvergleich einzubeziehen seien, komme nicht \u00a7 15 (Abs. 1) Nr. 2 EStG, sondern \u00a7 4 Abs. 1 EStG in Betracht. Allerdings sei davon auszugehen, da\u00df eine Einkunftsquelle und die aus ihr flie\u00dfenden Ertr\u00e4ge steuerrechtlich zusammengeh\u00f6rten. In diesem Sinne sei es geboten, aus \u00a7 15 Nr. 2 EStG R\u00fcckschl\u00fcsse zu ziehen und zu folgern, da\u00df die Wirtschaftsg\u00fcter, deren Ertr\u00e4ge zu gewerblichen Eink\u00fcnften f\u00fchrten, selbst dem gewerblichen Betriebsverm\u00f6gen im Sinne des \u00a7 4 Abs. 1 EStG zuzuordnen seien. Dieser Gesichtspunkt gelte auch f\u00fcr Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger Arbeit und aus Land- und Forstwirtschaft. Eine andere Betrachtung wurde im freiberuflichen und land- und forstwirtschaftlichen Bereich zu der unvertretbaren Konsequenz f\u00fchren, da\u00df bei Aufnahme eines Mitunternehmers in ein freiberufliches oder land- und forstwirtschaftliches Einzelunternehmen die in die Gesellschaft nicht eingebrachten, ihr aber zur Nutzung \u00fcberlassenen Wirtschaftsg\u00fcter als mit dem Teilwert entnommen anzusehen w\u00e4ren.<\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n

 <\/p>\n

Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG. Der Senat kann dem FG nicht darin beipflichten, da\u00df der Kl\u00e4ger keinen Entnahmegewinn erzielt hat, der bei der einheitlichen Gewinnfeststellung f\u00fcr die Gesellschaft zu erfassen ist.<\/p>\n

1. Bei Eink\u00fcnften aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbst\u00e4ndiger Arbeit ist Gewinn der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsverm\u00f6gen am Schlu\u00df des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsverm\u00f6gen am Schlu\u00df des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen (\u00a7 4 Abs. 1 Satz 1 EStG). Ein Wirtschaftsgut wird entnommen, wenn es aus dem betrieblichen Bereich in den privaten Bereich \u00fcbergeht oder \u00fcberf\u00fchrt wird. Die entnommenen Wirtschaftsg\u00fcter sind dem Teilwert anzusetzen (\u00a7 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG).<\/p>\n

Im Streitfall geh\u00f6rte der Grundst\u00fccksanteil des Kl\u00e4gers zu Beginn des Streitjahres zum Sonderbetriebsverm\u00f6gen und hat diese Eigenschaft durch einen Entnahmevorgang w\u00e4hrend des Streitjahres verloren.<\/p>\n

Wirtschaftsg\u00fcter des Betriebsverm\u00f6gens (\u00a7 4 Abs. 1 EStG) k\u00f6nnen solche des notwendigen oder des gewillk\u00fcrten Betriebsverm\u00f6gens sein. Das Betriebsverm\u00f6gen einer Mitunternehmerschaft umfa\u00dft sowohl Verm\u00f6gensgegenst\u00e4nde des Gesellschaftsverm\u00f6gens (Gesamthandsverm\u00f6gen) als auch Verm\u00f6gensgegenst\u00e4nde, die im Eigentum eines Gesellschafters (Mitunternehmers) stehen (Sonderbetriebsverm\u00f6gen). Verm\u00f6gensgegenst\u00e4nde (Wirtschaftsg\u00fcter), die dem Mitunternehmer einer Personengesellschaft geh\u00f6ren, sind notwendiges Betriebsverm\u00f6gen, wenn sie entweder unmittelbar dem Betrieb der Personengesellschaft dienen oder unmittelbar zur Begr\u00fcndung oder St\u00e4rkung der Beteiligung des Mitunternehmers an der Personengesellschaft eingesetzt werden sollen (BFH-Urteile vom 23. Juli 1975 I R 210\/73, BFHE 117, 144, BStBl II 1976, 180; vom 15. Oktober 1975 I R 16\/73, BFHE 117, 164, BStBl II 1976, 188; vom 11. Oktober 1979 IV R 125\/76, BFHE 129, 40, BStBl II 1980, 40). Grundst\u00fccke oder Grundst\u00fccksanteile, die dem Mitunternehmer einer Personengesellschaft geh\u00f6ren, sind gewillk\u00fcrtes Sonderbetriebsverm\u00f6gen, wenn sie objektiv geeignet sind, dem Betrieb der Personengesellschaft zu dienen, und wenn sie der Mitunternehmer subjektiv dazu bestimmt, dem Betrieb der Personengesellschaft z.B. als Vorratsgel\u00e4nde zu dienen (BFH-Urteil vom 3. Dezember 1964 IV 419\/62 U, BFHE 81, 254, BStBl III 1965, 92; vom 21. Oktober 1976 IV R 71\/73, BFHE 120, 374, BStBl II 1977, 150; vom 19. M\u00e4rz 1981 IV R 39\/78, BFHE 133, 513, BStBl II 1981, 731).<\/p>\n

2. Sonderbetriebsverm\u00f6gen, und zwar notwendiges oder gewillk\u00fcrtes Sonderbetriebsverm\u00f6gen, kann es auch bei Mitunternehmern geben, die sich zur gemeinsamen Aus\u00fcbung eines freien Berufs zusammengeschlossen haben.<\/p>\n

Wenn \u00a7 15 Nr. 2 EStG im Streitjahr noch nicht ausdr\u00fccklich auf freiberuflich t\u00e4tige Soziet\u00e4ten f\u00fcr entsprechend anwendbar erkl\u00e4rt worden ist, l\u00e4\u00dft sich daraus nicht der Umkehrschlu\u00df ziehen, da\u00df es bei Soziet\u00e4ten von Freiberuflern kein notwendiges oder gewillk\u00fcrtes Sonderbetriebsverm\u00f6gen geben k\u00f6nne oder nur dann gebe, wenn der Mitunternehmer das Wirtschaftsgut der Gesellschaft nicht auf mietvertraglicher, sondern auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage zum Gebrauch und zur Nutzung \u00fcberl\u00e4\u00dft.<\/p>\n

Rechtsgrundlage f\u00fcr die Einbeziehung des Sonderbetriebsverm\u00f6gens in den Betriebsverm\u00f6gensvergleich ist nicht \u00a7 15 Nr. 2 EStG, sondern \u00a7 4 Abs. 1 EStG (Bordewin bei Hartmann\/B\u00f6ttcher\/Nissen\/Bordewin, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, \u00a7\u00a7 4, 5 Rdnr. 104b; derselbe in Betriebsberater – BB – 1976, 967, 970; derselbe in Deutsche Steuer-Zeitung – DStZ – 1980, 459, 461; Uelner in Steuerkongre\u00dfreport 1973, 119; Littmann, Das Einkommensteuerrecht, 13. Auf., \u00a7\u00a7 4, 5 Rz. 305; Lademann\/S\u00f6ffing\/Brockhoff, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, \u00a7 18 Anm. 19 Abschn. 4; B\u00fclow, BB 1979, 622; Schmidt, Einkommensteuergesetz, \u00a7 15 Anm. 78; anderer Ansicht Kruse, Jahrbuch der Fachanw\u00e4lte f\u00fcr Steuerrecht 1979\/80, 242, 245). Die sich aus \u00a7 4 Abs. 1 EStG ergebende und durch Auslegung zu ermittelnde Umschreibung des Betriebsverm\u00f6gens, die bei Mitunternehmerschaften auch das Sonderbetriebsverm\u00f6gen einzelner Mitunternehmer umfa\u00dft, erf\u00e4hrt allerdings durch \u00a7 15 Nr. 2 EStG eine Best\u00e4tigung und Klarstellung. Wo das EStG bestimmte Eink\u00fcnfte als betriebliche Eink\u00fcnfte erfa\u00dft, geht es – abgesehen von den F\u00e4llen des \u00a7 17 EStG – davon aus, da\u00df das den Eink\u00fcnften zugrunde liegende Verm\u00f6gen Betriebsverm\u00f6gen darstellt (BFH-Urteil vom 4. April 1968 IV 210\/61, BFHE 92, 15, BStBl II 1968, 411). Auch aus \u00a7 15 Nr. 2 EStG ist demnach die Schlu\u00dffolgerung zu ziehen, da\u00df Wirtschaftsg\u00fcter, die ein Mitunternehmer einer gewerblich t\u00e4tigen Gesellschaft, an der er beteiligt ist, gegen Entgelt zur Nutzung \u00fcberl\u00e4\u00dft, zum Betriebsverm\u00f6gen, d.h. zum Sonderbetriebsverm\u00f6gen des Mitunternehmers geh\u00f6rt. Doch ist diese dem \u00a7 15 Nr. 2 EStG zugrunde liegende Vorstellung nicht auf gewerblich t\u00e4tige Mitunternehmerschaften beschr\u00e4nkt. Sie gilt auch bei land- und forstwirtschaftlichen und freiberuflichen Mitunternehmerschaften. Bei Mitunternehmern, die einer gewerblichen, land- und forstwirtschaftlichen oder freiberuflichen Gesellschaft, an der sie beteiligt sind, auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage Wirtschaftsg\u00fcter zur Nutzung \u00fcberlassen, geh\u00f6rt der Anteil am Gewinn, auch soweit er auf die Nutzungs\u00fcberlassung entf\u00e4llt, zu den Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb, aus Land- und Forstwirtschaft oder aus selbst\u00e4ndiger Arbeit. Es kann nicht zweifelhaft sein, da\u00df demzufolge auch die auf gesellschaftsrechtlicher Grundlage zur Nutzung \u00fcberlassenen Wirtschaftsg\u00fcter als Sonderbetriebsverm\u00f6gen der \u00fcberlassenen Mitunternehmer anzusehen sind. So lie\u00df der erkennende Senat im Urteil vom 3. August 1973 IV R 21\/72 (BFHE 110, 132, BStBl II 1973, 844) keinen Zweifel daran, da\u00df bei einer zwischen Vater und Sohn zum Betriebe einer Landwirtschaft gegr\u00fcndeten Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts das dem Vater allein geh\u00f6rende Betriebsverm\u00f6gen auch dann Betriebsverm\u00f6gen bleibt, wenn es der Vater nicht als gesamth\u00e4nderisches Gesellschaftsverm\u00f6gen, sondern nur zur Nutzung in die Gesellschaft eingebracht hat.<\/p>\n

Es kann aber in der Sache keinen wesentlichen Unterschied begr\u00fcnden, ob die Nutzungs\u00fcberlassung auf gesellschaftsrechtlicher oder mietvertraglicher Grundlage durchgef\u00fchrt wird. Dies ist in der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs (RFH) bereits vor Inkrafttreten des \u00a7 15 Nr. 2 EStG 1934 zutreffend erkannt worden. Der RFH hat ausgesprochen, da\u00df die im Eigentum eines Gesellschafters stehenden und der Gesellschaft mietweise \u00fcberlassenen Wirtschaftsg\u00fcter als dem Betrieb dienliche Wirtschaftsg\u00fcter zum Betriebsverm\u00f6gen geh\u00f6rten (Urteile vom 22. Oktober 1931 VI A 1949\/29, RStBl 1932, 388; vom 22. Oktober 1931 VI A 1853\/31, Mrozek-Kartei, Einkommensteuergesetz 1925, \u00a7 29 Nr. 3, Rechtsspruch 34; vom 23. November 1932 VI A 782\/31, RStBl 1933, 222; vom 19. Mai 1932 VI A 1423\/31, Mrozek-Kartei, Einkommensteuergesetz 1925, \u00a7 29 Nr. 3, Rechtsspruch 40; vom 23. M\u00e4rz 1933 VI A 183\/33, RStBl 1933, 636). Diese Ansicht war nicht auf gewerblich t\u00e4tige Gesellschaften beschr\u00e4nkt, auch wenn sie anl\u00e4\u00dflich der Beurteilung der Verh\u00e4ltnisse bei gewerblich t\u00e4tigen Gesellschaften zum Ausdruck gebracht worden ist. \u00a7 15 Nr. 2 EStG 1934 kam insoweit nur klarstellende und best\u00e4tigende Bedeutung zu. Auch der erkennende Senat hat bei einer aus freiberuflichen T\u00e4tigen bestehenden Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts das einem Gesellschafter geh\u00f6rende Grundst\u00fcck, soweit es aufgrund eines Mitvertrags von der Gesellschaft betrieblich genutzt wurde, zum notwendigen Betriebsverm\u00f6gen gerechnet (Urteil vom 20. M\u00e4rz 1969 IV R 43\/67, BFHE 95, 436, BStBl II 1969, 463).<\/p>\n

Es trifft allerdings zu, da\u00df \u00a7 15 Nr. 2 EStG 1934 im Hinblick auf das damals ausstehende, 1936 zustande gekommene reichseinheitliche Gewerbesteuergesetz formuliert worden ist (Begr\u00fcndung zum EStG vom 16. Oktober 1934, RStBl 1935, 33, 42). Der Gesetzgeber wollte vermeiden, da\u00df der Gewerbeertrag durch Verg\u00fctungen an Gesellschafter einer OHG oder KG f\u00fcr die Hingabe von Darlehen und f\u00fcr die \u00dcberlassung von Wirtschaftsg\u00fctern geschm\u00e4lert w\u00fcrde. Daraus l\u00e4\u00dft sich indessen nicht der Schlu\u00df ziehen, da\u00df der Gesetzeszweck eine Anwendung des in \u00a7 15 Nr. 2 EStG ausdr\u00fccklich angeordnete Abzugsverbots auf freiberufliche Mitunternehmerschaften nicht rechtfertigen k\u00f6nnte, weil diese ohnehin keine Gewerbesteuer zu zahlen h\u00e4tten. Bei der Auslegung eines Gesetzes ist auf die Erforschung des im Gesetz zum Ausdruck kommenden objektivierten Willens des Gesetzgebers abzustellen, wie er sich aus dem Wortlaut der Gesetzesbestimmung und dem Sinnzusammenhang ergibt (Urteil des Bundesverfassungsgerichts – BVerfG – vom 21. Mai 1952 2 BvH 2\/52, BVerfGE 1, 299, 312). Die Behandlung von Wirtschaftsg\u00fctern eines Gesellschafters, die der Gesellschaft zur Nutzung \u00fcberlassen sind, als Sonderbetriebsverm\u00f6gen und ihre Einbeziehung in die Gewinnermittlung (\u00a7 4 Abs. 1 und Abs. 3 EStG) bezweckt objektiv nicht nur – bei gewerblich t\u00e4tigen Mitunternehmerschaften – die Sicherung des Aufkommens aus der Gewerbeertragsteuer, sondern einkommensteuerrechtlich vor allem die Erfassung der in den Wirtschaftsg\u00fctern enthaltenen stillen Reserven bei der Realisierung durch Ver\u00e4u\u00dferung oder Entnahme der Wirtschaftsg\u00fcter. Dieser Zweck trifft nicht nur auf gewerblich t\u00e4tige, sondern auch auf freiberufliche und land- und forstwirtschaftliche Mitunternehmerschaften zu.<\/p>\n

Die Einbeziehung von Sonderbetriebsverm\u00f6gen in den Betriebsverm\u00f6gensvergleich ist bei freiberuflichen und land- und forstwirtschaftlichen Mitunternehmerschaften ein Gebot der verfassungskonformen Auslegung des \u00a7 4 Abs. 1 EStG. Der Steuergesetzgeber hat sich daf\u00fcr entschieden, bei gewerblich t\u00e4tigen Mitunternehmerschaften auch Gewinne aus der Ver\u00e4u\u00dferung oder Entnahme von Sonderbetriebsverm\u00f6gen zu erfassen (\u00a7 15 Nr. 2 EStG). Es gibt keine sachlichen Gesichtspunkte, bei freiberuflichen oder land- und forstwirtschaftlichen Mitunternehmerschaften einen wesentlich engeren Gewinnbegriff zu verwenden und das Betriebsverm\u00f6gen – unter Vernachl\u00e4ssigung des Sonderbetriebsverm\u00f6gens – auf das Gesamthandsverm\u00f6gen der Mitunternehmerschaft zu beschr\u00e4nken. Der Wortlaut des \u00a7 4 Abs. 1 EStG gibt f\u00fcr diese Ansicht nichts her. Er verwendet den Begriff des Betriebsverm\u00f6gens f\u00fcr die drei Gewinneinkunftsarten ersichtlich gleich. Wenn das FG demgegen\u00fcber ausf\u00fchrt, die von einem Mitunternehmer an die Gesellschaft zur Nutzung im Rahmen eines freiberuflichen Unternehmens \u00fcberlassenen Wirtschaftsg\u00fcter w\u00fcrden dadurch nicht „zum Gegenstand des Wagens und Gewinnens gemacht“ und bildeten demzufolge kein Sonderbetriebsverm\u00f6gen, lehnt es sich an Ausf\u00fchrungen von Enno Becker (Grundlagen der Einkommensteuer, 1940, 447) an, die – neben anderen Erw\u00e4gungen – die Rechtfertigung der Freistellung der Gewinne aus der Ver\u00e4u\u00dferung oder Entnahme von Grund und Boden bei landwirtschaftlichen Betrieben von der Einkommensteuer (\u00a7 4 Abs. 1 Satz 5 EStG a. F.) dienen sollten. Diese Gr\u00fcnde aber hat das BVerfG – auf einen Aussetzungs- und Vorlagebeschlu\u00df des erkennenden Senats vom 3. August 1967 IV 47\/65, BFHE 89, 264, BStBl III 1967, 601 – nicht als ausreichend f\u00fcr eine Privilegierung der Land- und Forstwirtschaft anerkannt (Beschlu\u00df vom 11. Mai 1970 1 BvL 17\/67, BVerfGE 28, 227, 239; vgl. auch BFHE 89, 264, 274, BStBl III 1967, 601, 605 Abschn. VI 1). Es fehlt in gleicher Weise an rechtfertigenden Gesichtspunkten, wollte man bei freiberuflichen Mitunternehmerschaften anders als bei gewerblich t\u00e4tigen Mitunternehmerschaften von der Besteuerung der Gewinne aus der Ver\u00e4u\u00dferung oder Entnahme von Gegenst\u00e4nden des Sonderbetriebsverm\u00f6gens absehen.<\/p>\n

Wenn daher \u00a7 15 (Abs. 1) Nr. 2 EStG inzwischen durch \u00a7 18 Abs. 5 EStG (aufgrund Art. 1 Nr. 6 des Gesetzes zur \u00c4nderung des Einkommensteuergesetzes, des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes und anderer Gesetze vom 20. August 1980, BGBl I, 1.545, BStBl I, 589) f\u00fcr entsprechend anwendbar erkl\u00e4rt worden ist, kommt dieser Gesetzes\u00e4nderung nur klarstellende Bedeutung zu (vgl. den Bericht des Finanzausschusses des Bundestages, BTDrucks 8\/4.157, 4). Entgegen den Ausf\u00fchrungen des Proze\u00dfbevollm\u00e4chtigten des Kl\u00e4gers in der m\u00fcndlichen Verhandlung kommt das – wenn auch in vereinfachter Form – in \u00a7 52 Abs. 19a EStG zum Ausdruck; diese Vorschrift enth\u00e4lt hinsichtlich des neuen \u00a7 18 Abs. 5 EStG nur eine Regelung f\u00fcr die erstmalige Anwendung des in ihm f\u00fcr entsprechend anwendbar erkl\u00e4rten \u00a7 15a EStG, nicht hingegen f\u00fcr die erstmalige Anwendung des in ihm ebenfalls f\u00fcr entsprechend anwendbar erkl\u00e4rten \u00a7 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG. Hiervon ist auch der VIII. Senat des BFH, wenn auch beil\u00e4ufig, in einem Urteil (vom 18. November 1980 VIII R 194\/78, BFHE 132, 522, 525, BStBl II 1981, 510) ausgegangen.<\/p>\n

3. Ist somit im Streitfall der Anteil des Kl\u00e4gers an dem Grundst\u00fcck grunds\u00e4tzlich seinem notwendigen Sonderbetriebsverm\u00f6gen zuzurechnen, so entf\u00e4llt die Zurechnung nicht dadurch, da\u00df das B\u00fcrogeb\u00e4ude an die Gesellschaft insgesamt nur f\u00fcr zwei Jahre und sechs Monate vermietet war und die anf\u00e4ngliche Absicht bestand, f\u00fcr die Gesellschaft neue B\u00fcror\u00e4ume zu erstellen und ihr zur Nutzung zu \u00fcberlassen.<\/p>\n

In seinem Urteil vom 5. April 1979 IV R 48\/77 (BFHE 128, 49, BStBl II 1979, 554) konnte der Senat offenlassen, ob ein Grundst\u00fcck, das ein Mitunternehmer einer Personengesellschaft dieser von vornherein nur vor\u00fcbergehend und f\u00fcr kurze Zeit zur unmittelbaren betrieblichen Nutzung \u00fcberl\u00e4\u00dft, stets und ausnahmslos notwendiges Betriebsverm\u00f6gen ist. Dabei wertete der Senat u.a. eine von vornherein auf ein Jahr und neun Monate befristete Nutzungs\u00fcberlassung als – f\u00fcr sich betrachtet – nicht nur von kurzer Dauer. Im vorliegenden Fall w\u00e4hrte die Nutzungs\u00fcberlassung zwei Jahre und sechs Monate. Bei dieser nicht kurzfristigen Nutzungs\u00fcberlassung kann auf die Erfassung des dem Kl\u00e4ger geh\u00f6renden Grundst\u00fccksanteils als notwendiges Betriebsverm\u00f6gen nicht verzichtet werden. Da\u00df der Kl\u00e4ger das Grundst\u00fcck als Kapitalanlage angesehen hat, ist unerheblich.<\/p>\n

4. Vom Zeitpunkt der Nutzungs\u00e4nderung an war der dem Kl\u00e4ger geh\u00f6rende Grundst\u00fccksanteil nicht mehr notwendiges Sonderbetriebsverm\u00f6gen des Kl\u00e4gers, weil er nicht mehr unmittelbar f\u00fcr betriebliche Zwecke der Personengesellschaft eingesetzt, sondern zu gewerblichen Zwecken fremdvermietet war. Der Grundst\u00fccksanteil h\u00e4tte \u00fcber diesen Zeitpunkt hinaus als gewillk\u00fcrtes Sonderbetriebsverm\u00f6gen ohne Entnahme weitergef\u00fchrt werden k\u00f6nnen, wenn er auch nach der Nutzungs\u00e4nderung objektiv geeignet war, dem Betrieb der Gesellschaft (oder der Beteiligung des Kl\u00e4gers an der Gesellschaft) zu dienen, und subjektiv dazu bestimmt worden w\u00e4re, dem Betrieb der Gesellschaft (oder der Beteiligung des Kl\u00e4gers an der Gesellschaft) zu dienen. Die subjektive Bestimmung setzt einen buchm\u00e4\u00dfig darzustellenden und in den Gesellschaftsbilanzen oder in Sonderbilanzen des Mitunternehmers zu verlautbarender Widmungsakt voraus, der deutlich werden l\u00e4\u00dft, da\u00df der Grundst\u00fccks- und Geb\u00e4udeanteil nach der Nutzungs\u00e4nderung als gewillk\u00fcrtes Sonderbetriebsverm\u00f6gen weitergef\u00fchrt werde. Daran fehlt es hier. Der Kl\u00e4ger hat im Gegenteil bei Abgabe seiner Steuererkl\u00e4rung f\u00fcr das Streitjahr 1972 auf den Zeitpunkt der Nutzungs\u00e4nderung einen Entnahmegewinn errechnet und gegen\u00fcber dem FA als Teil seiner Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger Arbeit erkl\u00e4rt. Dabei hat er zum Ausdruck gebracht, da\u00df er subjektiv den Grundst\u00fccks und Geb\u00e4udeteil vom Zeitpunkt der Nutzungs\u00e4nderung an nicht mehr als der Gesellschaft (oder seiner Beteiligung an der Gesellschaft) dienlich angesehen hat. Infolgedessen ist der Anteil im Zuge der Nutzungs\u00e4nderung als entnommen zu beurteilen.<\/p>\n

5. Da das Urteil des FG auf anderen Rechtsanschauungen beruht, ist es aufzuheben. Die Sache ist nicht entscheidungsreif, weil das FG zur H\u00f6he des Entnahmegewinns noch keine Feststellungen getroffen hat. Die Sache ist deshalb an das FG zur\u00fcckzuverweisen.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 2.12.1982 (IV R 72\/79) BStBl. 1983 II S. 215 Bei einer von Angeh\u00f6rigen eines freien Berufs zur gemeinsamen Berufsaus\u00fcbung gebildeten Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts geh\u00f6rten – auch vor Inkrafttreten des \u00a7 18 Abs. 5 EStG – Grundst\u00fccke oder Grundst\u00fccksanteile, die im Eigentum eines Gesellschafters standen und an die Gesellschaft zur betrieblichen Nutzung vermietet waren, … BFH-Urteil vom 2.12.1982 (IV R 72\/79) BStBl. 1983 II S. 215<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[212],"tags":[],"class_list":["post-29664","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-bfh-urteile-alle-urteile-des-bundesfinanzhofes-online"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/29664","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=29664"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/29664\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=29664"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=29664"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=29664"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}