BFH-Urteil vom 12.1.1983 (I R 90\/79) BStBl. 1983 II S. 382<\/p>\n
1. Das Anbringen eines Hilfsantrags des Klageverfahrens als Hauptantrag im Revisionsverfahren ist eine in der Revisionsinstanz unzul\u00e4ssige Klage\u00e4nderung.<\/p>\n
2. Negative Eink\u00fcnfte einer Inl\u00e4ndischen KG aus einer Italienischen Betriebsst\u00e4tte k\u00f6nnen weder in die deutsche Besteuerung einbezogen noch wegen Fehlens eines Progressionsvorbehalts im DBA-Italien bei der Anwendung und Ermittlung des Steuersatzes ber\u00fccksichtigt werden.<\/p>\n
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FGO \u00a7 123; DBA-Italien Art. 3 Abs. 3, Art. 11 Nr. 1c; EStG (1963) \u00a7 2 Abs. 2, \u00a7 32 Abs. 1.<\/p>\n
Vorinstanz: FG M\u00fcnchen<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Im zweiten Rechtsgang ist (nur noch) streitig, ob der Verlust aus einer in Italien betriebenen Gastst\u00e4tte bei der einheitlichen Gewinnfeststellung zu ber\u00fccksichtigen ist.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) hatte … in Italien in untergemieteten R\u00e4umen die Gastst\u00e4tte CB im Stile einer bayerischen Gastwirtschaft eingerichtet und zu deren F\u00fchrung die Vermieter, die Eheleute U, verpflichtet. Frau U war als Inhaberin der italienischen Gastst\u00e4ttenkonzession aufgetreten. Die Kosten der Konzessionserteilung trug die Kl\u00e4gerin; sie hinterlegte zugunsten der Frau U eine Kaution f\u00fcr Steuern und Geb\u00fchren bei den italienischen Beh\u00f6rden. Die Kl\u00e4gerin zahlte an die Eheleute U ein festes Gehalt, stellte einen deutschen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer f\u00fcr das CB an und entlohnte auch das italienische Personal. Das Bier wurde auf Rechnung der Kl\u00e4gerin aus der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) geliefert; diese kaufte die gr\u00f6\u00dferen Warenmengen auf eigene Rechnung, verwertete bei der Abwicklung der CB die Warenrestbest\u00e4nde und zahlte auch den Gro\u00dfteil der in Italien angefallenen Steuern. W\u00e4hrend des Betriebs der Gastst\u00e4tte (7. Juni bis 17. September …) erlitt die Kl\u00e4gerin einen Verlust …, den sie in ihre Gewinnermittlung einbezog.<\/p>\n
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) behandelte die Gastst\u00e4tte CB als Zweigniederlassung und Betriebsst\u00e4tte der Kl\u00e4gerin und lie\u00df den Verlust bei der Gewinnfeststellung f\u00fcr das Streitjahr unber\u00fccksichtigt.<\/p>\n
In seiner Einspruchsentscheidung setzte das FA den Gewinn der Kl\u00e4gerin h\u00f6her fest. Die dagegen erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) im ersten Rechtsgang als unzul\u00e4ssig, weil versp\u00e4tet, ab. Der Bundesfinanzhof – BFH – (Urteil vom 21. M\u00e4rz 1974 IV R 22\/70) hob das Urteil des FG auf und verwies die Sache an das FG zur\u00fcck … Im zweiten Rechtsgang hielt das FG die Klage f\u00fcr zul\u00e4ssig, wies sie aber als unbegr\u00fcndet ab.<\/p>\n
Mit ihrer Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin die Verletzung materiellen Rechts.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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I.<\/p>\n
Die Revision der Kl\u00e4gerin ist zul\u00e4ssig.<\/p>\n
Das Vorbringen der Kl\u00e4gerin in der Revisionsbegr\u00fcndung l\u00e4\u00dft im wesentlichen erkennen, inwieweit das FG-Urteil im zweiten Rechtszug angefochten werden soll, die Kl\u00e4gerin also beschwert ist, und inwieweit sie eine \u00c4nderung der angefochtenen Entscheidung erstrebt. Damit ist den Voraussetzungen des \u00a7 120 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) – gerade noch – gen\u00fcgt.<\/p>\n
II.<\/p>\n
Die Revision der Kl\u00e4gerin ist unbegr\u00fcndet. Das FG hat zu Recht die negativen Eink\u00fcnfte der Kl\u00e4gerin aus ihrer italienischen Betriebsst\u00e4tte weder in die deutsche Besteuerung einbezogen noch bei der Anwendung und Ermittlung des Steuersatzes ber\u00fccksichtigt.<\/p>\n
1. Der Senat behandelt den Revisionsantrag der Kl\u00e4gerin zu 2. – ebenso wie dies in den Vorinstanzen geschehen ist – als Hilfsantrag, nicht als (zweiten) selbst\u00e4ndigen Hauptantrag. Das Anbringen eines Hilfsantrags des Klageverfahrens als Hauptantrag im Revisionsverfahren w\u00e4re eine in der Revisionsinstanz unzul\u00e4ssige Klage\u00e4nderung (vgl. \u00a7 123 FGO; Urteil des Bundesgerichtshofs – BGH – vom 18. September 1958 II ZR 332\/56, BGHZ 28, 131, 137).<\/p>\n
2. Der Hauptantrag der Kl\u00e4gerin ist unbegr\u00fcndet.<\/p>\n
Mit Recht hat das FG den auf die ausl\u00e4ndische Betriebsst\u00e4tte der Kl\u00e4gerin entfallenden Verlust bei der Gewinnfeststellung unber\u00fccksichtigt gelassen. Diese (negativen) Eink\u00fcnfte unterliegen nicht der deutschen Besteuerung (Art. 3 Abs. 3 i. V. m. Art. 11 Nr. 1 Buchst. c des Abkommens zwischen dem Deutschen Reiche und Italien zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Regelung anderer Fragen auf dem Gebiete der direkten Steuern – DBA-Italien – vom 31. Oktober 1925, RGBl II 1925, 1146, wieder in Kraft gesetzt aufgrund des Vertrages zwischen der Regierung der Bundesrepublik Deutschland und der italienischen Regierung vom 20. November 1952, Bekanntmachung des Bundesministers des Ausw\u00e4rtigen vom 23. Dezember 1952, BGBl II 1952, 986). Das r\u00e4umt die Kl\u00e4gerin unter 1. ihrer Revisionsbegr\u00fcndung ausdr\u00fccklich ein. Ihr weiteres Vorbringen in diesem Zusammenhang, insbesondere bez\u00fcglich einer „B\u00fcrgschaft f\u00fcr die Lieferungen“ mu\u00df der Senat bei seiner Entscheidung au\u00dfer Betracht lassen. Es handelt sich dabei – entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin – um neues Vorbringen, das vom FG nicht festgestellt worden ist und deshalb in der Revisionsinstanz unber\u00fccksichtigt zu bleiben hat (\u00a7 118 Abs. 2 FGO).<\/p>\n
3. Auch der Hilfsantrag der Kl\u00e4gerin kann keinen Erfolg haben.<\/p>\n
Dem FG sind bei seinen rechtlichen Erw\u00e4gungen, der in Italien erwirtschaftete Verlust der Kl\u00e4gerin scheide aus der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer aus und damit entfalle zugleich eine Feststellung dieses Verlustes in dem Gewinnfeststellungsverfahren, keine Rechtsfehler unterlaufen. Die Zuteilung der Besteuerung der Eink\u00fcnfte aus einer italienischen Betriebsst\u00e4tte an Italien l\u00e4\u00dft diese Einkommensteile in der Bundesrepublik steuerfrei sein. Schon der Reichsfinanzhof (RFH) hat daraus gefolgert, da\u00df (nur) das zu versteuernde Einkommen, das bei Nichtber\u00fccksichtigung der dem ausl\u00e4ndischen Staat zugewiesenen Einkommensteile zur Besteuerung in der Bundesrepublik verbleibt, dem sich aus dem Tarif ergebenden Steuersatz zu unterwerfen sei (Urteil vom 10. M\u00e4rz 1937 VI A 71\/37, RStBl 1937, 486). An dieser Auffassung hat der BFH festgehalten (vgl. Urteil vom 9. November 1966 I 29\/65, BFHE 87, 273, BStBl III 1967, 88). Zu einer \u00c4nderung dieser Rechtsprechung besteht auch nach nochmaliger Pr\u00fcfung kein Anla\u00df. Die nach einem DBA von der (deutschen) Steuer befreiten Eink\u00fcnfte fallen nach dem im Streitfall ma\u00dfgebenden Einkommensteuergesetz 1961 in der f\u00fcr 1963 geltenden Fassung (EStG) nicht unter den zu versteuernden Einkommensbetrag im Sinne der Einkommensteuertabelle. Dieser setzt sich vielmehr nur aus den von der Steuerbefreiung nicht erfa\u00dften Eink\u00fcnften zusammen. Dabei ist es gleichg\u00fcltig, ob die ausl\u00e4ndischen Eink\u00fcnfte positiv oder negativ sind. Die Freistellung von der Steuer f\u00fchrt damit bei dem gegebenen progressiven Steuertarif grunds\u00e4tzlich auch zu einer Beg\u00fcnstigung der \u00fcbrigen Eink\u00fcnfte des Steuerpflichtigen (vgl. dazu Bl\u00fcmich\/Falk\/Haas\/Uelner, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 11. Aufl., \u00a7 32b Anm. 6; Hellwig, Der Progressionsvorbehalt in der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, Deutsches Steuerrecht – DStR – 1971, 590, insbesondere unter II). Die Einkommensteuer bemi\u00dft sich nach dem Einkommen, das der Steuerpflichtige innerhalb eines Kalenderjahres bezogen hat (\u00a7 2 Abs. 2 EStG). Das zu versteuernde Einkommen (\u00a7 32 Abs. 1 EStG) bestimmt sich nach dem Einkommen i. S. des \u00a7 2 Abs. 2 Satz 1 EStG abz\u00fcglich bestimmter Freibetr\u00e4ge und sonstiger abzuziehender Betr\u00e4ge. Die nach dem DBA-Italien bei der deutschen Besteuerung nicht zu ber\u00fccksichtigenden Einkommensteile geh\u00f6ren nicht zum Einkommen und d\u00fcrfen deshalb auch nicht die Bemessung der Einkommensteuer, auch nicht die Ermittlung des Steuertarifs, beeinflussen.<\/p>\n
An dieser Rechtslage im Streitfall \u00e4ndert es nichts, da\u00df in die neueren DBA in der Regel ein sog. Progressionsvorbehalt aufgenommen worden ist, der es zul\u00e4\u00dft, da\u00df der Wohnsitzstaat die Steuern von den ihm \u00fcberlassenen Eink\u00fcnften nach dem Steuersatz erheben kann, der sich f\u00fcr das Gesamteinkommen der Steuerpflichtigen (\u00a7 2 Abs. 1 EStG) ergibt (vgl. z. B. Art. 23 A des Musterabkommens der Organisation f\u00fcr europ\u00e4ische wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (1977) zur Vermeidung der Doppelbesteuerung des Einkommens und des Verm\u00f6gens; Art. 20 Abs. 2 Satz 2 DBA-Niederlande; Art. 19 Abs. 2 Satz 2 DBA-Schweden; Art. 15 Abs. 3 DBA-\u00d6sterreich). Das DBA-Italien, das eines der \u00e4ltesten DBA ist, enth\u00e4lt einen solchen Progressionsvorbehalt nicht. Deshalb kann auch der Hinweis der Kl\u00e4gerin auf das Urteil des Senats vom 25. Mai 1970 I R 109\/68 (BFHE 99, 367, BStBl II 1970, 660) keinen Erfolg haben. Diese Entscheidung betraf einen Streitfall, der – worauf das FA zu Recht hinweist – die Rechtswirkungen eines Progressionsvorbehalts (Art. 15 Abs. 3 DBA-\u00d6sterreich) auf den inl\u00e4ndischen Steuertarif betraf. Die darin enthaltenen, von der Kl\u00e4gerin w\u00f6rtlich wiedergegebenen S\u00e4tze sind nur im Zusammenhang mit dem Bestehen eines Progressionsvorbehalts in diesem DBA zu verstehen. Sie k\u00f6nnen nicht gelten, wenn es an einem ausdr\u00fccklichen Progressionsvorbehalt in einem DBA – wie im Streitfall in dem DBA-Italien – \u00fcberhaupt fehlt.<\/p>\n
Andere Rechtsgrundlagen, die eine Ber\u00fccksichtigung der Verluste der Kl\u00e4gerin aus ihrer Betriebsst\u00e4tte in Italien zulassen k\u00f6nnten, gibt es, wie das FG zutreffend dargelegt hat, nicht. \u00a7 32b EStG in der heutigen Fassung ist erst durch das Einkommensteuerreformgesetz vom 5. August 1974 (BGBl I 1974, 1769, BStBl I 1974, 530) in das EStG aufgenommen worden. Die Vorschrift kann jedoch – abgesehen von ihrem Inkrafttreten nach dem Streitjahr – nicht angewendet werden, weil die Regelung im DBA-Italien (fehlender Progressionsvorbehalt) dem \u00a7 32b EStG 1975 vorgeht (vgl. das zur Ver\u00f6ffentlichung bestimmte Urteil des Senats vom 20. Oktober 1982 I R 104\/79, und auch Abschn. 185 Abs. 1 der Einkommensteuer-Richtlinien 1975).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 12.1.1983 (I R 90\/79) BStBl. 1983 II S. 382 1. Das Anbringen eines Hilfsantrags des Klageverfahrens als Hauptantrag im Revisionsverfahren ist eine in der Revisionsinstanz unzul\u00e4ssige Klage\u00e4nderung. 2. Negative Eink\u00fcnfte einer Inl\u00e4ndischen KG aus einer Italienischen Betriebsst\u00e4tte k\u00f6nnen weder in die deutsche Besteuerung einbezogen noch wegen Fehlens eines Progressionsvorbehalts im DBA-Italien bei der … BFH-Urteil vom 12.1.1983 (I R 90\/79) BStBl. 1983 II S. 382<\/span> weiterlesen