BFH-Urteil vom 30.3.1983 (I R 162\/80) BStBl. 1983 II S. 500<\/p>\n
Hat der Ehegatte eines Einzelunternehmers aufgrund eines steuerlich anerkannten Arbeitsverh\u00e4ltnisses die Gesch\u00e4ftsleitung inne und sind ihm daher alle anderen Betriebsangeh\u00f6rigen unterstellt, so kann eine ihm erteilte Pensionszusage nicht deshalb als unangemessen beurteilt werden, weil anderen Arbeitnehmern keine betriebliche Altersversorgung einger\u00e4umt ist (Abgrenzung zu BFH-Urteil vom 20. M\u00e4rz 1980 IV R 53\/77, BFHE 130, 316, BStBl II 1980, 450).<\/p>\n
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EStG \u00a7 4 Abs. 4, \u00a7 6a, \u00a7 12 Nr. 2.<\/p>\n
Vorinstanz: FG N\u00fcrnberg<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Der Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4ger) ist Inhaber eines Verarbeitungsbetriebs. In dem Betrieb ist seit der Gr\u00fcndung (1962) seine Ehefrau als Mitarbeiterin t\u00e4tig, und zwar zumindest seit den Streitjahren in einem steuerlich anerkannten Arbeitsverh\u00e4ltnis. Der Kl\u00e4ger erteilte ihr in einer auf den 1. Januar 1971 datierten schriftlichen Erkl\u00e4rung eine Pensionszusage dahin, da\u00df die Ehefrau ein monatliches Altersruhegeld von 600 DM bei Vollendung des 60. Lebensjahres erhalten werde. In den Bilanzen der Streitjahre passivierte der Kl\u00e4ger folgende Pensionsr\u00fcckstellungen (f\u00fcr 1971 auf der Grundlage eines zun\u00e4chst m\u00fcndlich zugesagten Ruhegeldes von nur 400 DM monatlich).<\/p>\n
| \n 1971<\/td>\n | \n 1972<\/td>\n | \n 1973<\/td>\n | \n 1974<\/td>\n<\/tr>\n |
| \n DM<\/td>\n | \n DM<\/td>\n | \n DM<\/td>\n | \n DM<\/td>\n<\/tr>\n |
| \n <\/td>\n | \u00a0<\/td>\n | \u00a0<\/td>\n | \u00a0<\/td>\n<\/tr>\n |
| \n 2.824,44<\/td>\n | \n 7.144,17<\/td>\n | \n 11.463,90<\/td>\n | \n 23.216,00<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n Der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) erkannte aufgrund der Ermittlungsergebnisse einer im Jahre 1976 vorgenommenen Betriebspr\u00fcfung die Pensionszusage nicht als betrieblich veranla\u00dft an. Das FA wies auch darauf hin, da\u00df die schriftliche Zusage erst nachtr\u00e4glich erteilt worden sei. Der Einspruch blieb ohne Erfolg.<\/p>\n Das Finanzgericht (FG) gab der Klage im Streitpunkt statt (Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 1980, 485). Es f\u00fchrte u. a. aus, der steuerrechtlichen Anerkennung der Zusage stehe nicht entgegen, da\u00df diese der Ehefrau allein und nicht auch anderen Betriebsangeh\u00f6rigen erteilt worden sei. Im Betrieb sei in den Streitjahren kein Arbeitnehmer vorhanden gewesen, der im Hinblick auf die Dauer der Betriebszugeh\u00f6rigkeit, den Umfang der T\u00e4tigkeiten und die Funktion mit der Ehefrau h\u00e4tte verglichen werden k\u00f6nnen. Selbst der sp\u00e4ter als Betriebsleiter bezeichnete Angestellte S k\u00f6nne in dieser Hinsicht mit der Ehefrau nicht gleichgestellt werden, weil er eine wesentlich k\u00fcrzere Betriebszugeh\u00f6rigkeit und einen gegen\u00fcber der Ehefrau eingeschr\u00e4nkten Funktionsbereich habe. Er sei nur f\u00fcr die Leitung der Produktion zust\u00e4ndig. Auch sei die zugesagte Altersversorgung der H\u00f6he nach angemessen.<\/p>\n In seiner Revision, die das FG wegen grunds\u00e4tzlicher Bedeutung zugelassen hat, r\u00fcgt das FA Verletzung sachlichen Rechts (\u00a7 6a des Einkommensteuergesetzes – EStG -). Die Pensionszusage sei nicht betrieblich veranla\u00dft. Der Kl\u00e4ger habe keinem der anderen Arbeitnehmer (ca. 15 bis 23 Besch\u00e4ftigte) eine Pensionszusage gegeben oder in Aussicht gestellt, zumindest seinem leitenden Angestellten, dem Betriebsleiter S, h\u00e4tte ebenfalls eine Pensionszusage erteilt oder in Aussicht gestellt werden m\u00fcssen. Bei der Pr\u00fcfung der Frage, ob die anderen Arbeitnehmer vergleichbare Pensionszusagen erhalten h\u00e4tten, k\u00f6nne nicht darauf abgestellt werden, ob die T\u00e4tigkeit dieser Arbeitnehmer derjenigen des Arbeitnehmer-Ehegatten gleichwertig sei (Hinweis auf das Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 20. M\u00e4rz 1980 IV R 53\/77, BFHE 130, 316, BStBl II 1980, 450). Eine betriebliche Veranlassung folge auch nicht aus der Tatsache, da\u00df die Zusage erteilt worden sei, weil der Kl\u00e4ger f\u00fcr seine Ehefrau keine Sozialversicherungsbeitr\u00e4ge entrichtet habe.<\/p>\n Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/p>\n Der Kl\u00e4ger hatte urspr\u00fcnglich ebenfalls Revision eingelegt; er hat diese zur\u00fcckgenommen. Er beantragt die Zur\u00fcckweisung der vom FA eingelegten Revision.<\/p>\n Der Kl\u00e4ger erwidert auf die Revision, da\u00df ein vergleichbarer qualifizierter Mitarbeiter im Betrieb nicht vorhanden gewesen sei, so da\u00df kein Grund bestanden habe, einem anderen Mitarbeiter eine betriebliche Pensionszusage zu erteilen. Der betriebsleitende Angestellte S sei der Gesch\u00e4ftsleitung, insbesondere der Ehefrau des Kl\u00e4gers, unterstellt gewesen.<\/p>\n <\/p>\n Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n <\/b><\/p>\n Die Revision f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG zur erneuten Verhandlung und Entscheidung.<\/p>\n 1. R\u00fcckstellungen f\u00fcr eine Pensionszusage gegen\u00fcber dem im Betrieb mitarbeitenden Ehegatten sind zul\u00e4ssig, wenn die Zusage betrieblich veranla\u00dft war, die Verpflichtung aus der Zusage ernstlich gewollt und eindeutig vereinbart ist und wenn der Steuerpflichtige eine solche Versorgung auch einem familienfremden Arbeitnehmer erteilt haben w\u00fcrde (vgl. zuletzt BFH-Urteile vom 10. November 1982 I R 135\/80, BFHE 137, 308, BStBl II 1983, 173; vom 16. Oktober 1982 VIII R 50\/80, BFHE 137, 269, BStBl II 1983, 209).<\/p>\n Der erkennende Senat hat in dem Urteil in BFHE 137, 308, BStBl II 183, 173 ausgef\u00fchrt, da\u00df es f\u00fcr die Beurteilung der betrieblichen Veranlassung darauf ankommt, ob bei Besch\u00e4ftigung mehrerer Arbeitnehmer im Betrieb diesen Arbeitnehmern, sofern ihre T\u00e4tigkeits- und Leistungsmerkmale vergleichbar sind, eine entsprechende betriebliche Altersversorgung einger\u00e4umt oder zumindest ernsthaft angeboten wurde (Hinweis insbesondere auf Urteil in BFHE 130, 316, BStBl II 1980, 450). Hiernach kann aber nicht gefordert werden, da\u00df eine entsprechende Zusage allen Arbeitnehmern des Betriebs erteilt ist. Zutreffend hat das FG in dem angefochtenen Urteil ausgef\u00fchrt, da\u00df es Sache der unternehmerischen Entscheidung ist, wie weit der Kreis der in Betracht kommenden Personen gezogen werden soll. Nur mu\u00df innerhalb dieses Kreises hinsichtlich der betrieblichen Altersversorgung der Grundsatz der Gleichbehandlung beachtet werden. Der Unternehmer kann somit den Kreis der Pensionsberechtigten eng ziehen und ihn beispielsweise auf die Mitglieder der Gesch\u00e4ftsleitung beschr\u00e4nken. Daraus folgt, da\u00df die betriebliche Veranlassung einer nur der Ehefrau des Einzelunternehmers erteilten Pensionszusage nicht verneint werden kann, wenn die Ehefrau mit der Gesch\u00e4ftsleitung betraut ist und alle anderen in dem Betrieb besch\u00e4ftigten Personen ihr unterstellt sind.<\/p>\n 2. Auf den Streitfall angewandt ergibt sich hiernach folgendes:<\/p>\n a) Streitjahr 1971<\/p>\n F\u00fcr das Streitjahr 1971 kann die Pensionszusage nicht anerkannt werden. Das FG hat zwar ausgef\u00fchrt, da\u00df nach seiner \u00dcberzeugung bereits vom 1. Januar 1971 an ein Ruhegeld von monatlich 400 DM zugesagt gewesen sei. Die darin liegende Feststellung mu\u00df im Zusammenhang mit der vom FG getroffenen weiteren Feststellung gesehen werden, da\u00df in der nachtr\u00e4glich festgelegten schriftlichen Pensionszusage, welche auf den 1. Januar 1971 datiert war, ein monatliches Ruhegeld von 600 DM genannt ist. Das FG h\u00e4tte unter diesen Umst\u00e4nden die Pensionszusage nicht anerkennen d\u00fcrfen, weil sie nicht eindeutig erteilt war. In diesem Falle kam auch nicht die steuerrechtliche Anerkennung eines monatlichen Ruhegeldes von wenigstens 400 DM in Betracht. Die fehlende Eindeutigkeit der Pensionsregelung in einem wesentlichen Punkt ist ein Mangel, der ihre steuerrechtliche Anerkennung im ganzen ausschlie\u00dft. Dabei geht der Senat davon aus, da\u00df eine Schriftform vor dem 1. Januar 1975 f\u00fcr Pensionszusagen nicht vorgeschrieben war (\u00a7 52 Abs. 6a letzter Satz EStG i. d. F. des \u00a7 19 Nr. 6 Buchst. b des Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung vom 19. Dezember 1974, BGBl I 3610, BStBl I 1975, 22). Das Erfordernis der Schriftform ist erst durch das genannte Gesetz eingef\u00fchrt worden. Die nachtr\u00e4gliche schriftliche Festlegung unter einem Datum, welches eine R\u00fcckwirkung bringen sollte, war an sich unsch\u00e4dlich. Im Streitfall stimmte jedoch das schriftlich zugesagte Ruhegeld nicht mit dem m\u00fcndlich vereinbarten \u00fcberein.<\/p>\n b) Streitjahre 1972 bis 1974<\/p>\n aa) F\u00fcr diesen Zeitraum bestehen keine Bedenken gegen die Bejahung der Angemessenheit der Pensionszusage dem Grunde nach. Der Einwand des FA, da\u00df auch der Betriebsleiter S eine Pensionszusage h\u00e4tte erhalten m\u00fcssen, greift nicht durch. Denn der Betriebsleiter S geh\u00f6rte nicht der Gesch\u00e4ftsleitung an. Er war der Ehefrau des Kl\u00e4gers unterstellt. Er erf\u00fcllte nicht die gleichen T\u00e4tigkeits- und Leistungsmerkmale wie die Ehefrau des Kl\u00e4gers.<\/p>\n Zu Unrecht beruft sich das FA auf das Urteil in BFHE 130, 316, BStBl II 1980, 450. Diese Entscheidung betraf einen Steuerberater, der seiner Ehefrau, welche bei ihm als Sekret\u00e4rin t\u00e4tig war, eine Pensionszusage erteilt hatte. In der Steuerkanzlei waren au\u00dferdem noch mehrere Personen besch\u00e4ftigt, die jedoch keine Pensionszusage erhalten hatten. Der IV. Senat hat ausgef\u00fchrt, es h\u00e4tte nahegelegen, wenigstens dem in der Kanzlei angestellten Bilanzbuchhalter eine Pension zuzusagen. Nach der Wertung des IV. Senats handelte es sich dort um vergleichbare T\u00e4tigkeiten. So aber liegt die Sache im Streitfall nicht. Die in Betracht kommende Vergleichsperson, der Betriebsleiter S, wies nicht die gleichen T\u00e4tigkeits- und Leistungsmerkmale wie die Ehefrau des Kl\u00e4gers auf. Die Ehefrau war nicht Sekret\u00e4rin, sondern hatte die Gesch\u00e4ftsleitung inne.<\/p>\n bb) Zweifel ergeben sich wegen der Angemessenheit der Pensionszusage der H\u00f6he nach. Das FG hat nicht festgestellt, ob die Ehefrau des Kl\u00e4gers Anspr\u00fcche aus der gesetzlichen Rentenversicherung besitzt und ob sich in Verbindung mit der betrieblichen Altersversorgung eine \u00dcberversorgung ergibt. Wegen der hierbei anzulegenden Ma\u00dfst\u00e4be verweist der Senat auf das Urteil in BFHE 137, 308, BStBl II 1983, 173. Danach sind insgesamt Rentenbez\u00fcge in H\u00f6he von 75 v. H. der letzten Aktivbez\u00fcge grunds\u00e4tzlich als Obergrenze anzusehen (s. auch BFH- Urteil vom 15. Juli 1976 I R 124\/73, BFHE 120, 167, BStBl II 1977, 112, sowie neuestens das Urteil in BFHE 137, 269, BStBl II 1983, 209).<\/p>\n Das FG wird unter diesem Gesichtspunkt die Frage der Angemessenheit der Pensionszusage der H\u00f6he nach erneut pr\u00fcfen. Sollte es zu dem Ergebnis gelangen, da\u00df die Angemessenheit nur zum Teil zu bejahen ist, so ist insoweit die Pensionsr\u00fcckstellung f\u00fcr die Streitjahre 1972 bis 1974 anzuerkennen. Da nach den obigen Ausf\u00fchrungen die Pensionsr\u00fcckstellung erstmals f\u00fcr das Streitjahr 1972 gebildet werden darf, wird die H\u00f6he der f\u00fcr die Streitjahre 1972 bis 1974 zul\u00e4ssigen R\u00fcckstellungsbetr\u00e4ge neu zu bestimmen sein.<\/p>\n 3. Die \u00dcbertragung der Kostenentscheidung beruht auf \u00a7 143 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Das FG wird bei der Entscheidung \u00fcber die Kosten des Revisionsverfahrens ber\u00fccksichtigen, da\u00df der Kl\u00e4ger die von ihm zun\u00e4chst eingelegte Revision zur\u00fcckgenommen hat.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":" BFH-Urteil vom 30.3.1983 (I R 162\/80) BStBl. 1983 II S. 500 Hat der Ehegatte eines Einzelunternehmers aufgrund eines steuerlich anerkannten Arbeitsverh\u00e4ltnisses die Gesch\u00e4ftsleitung inne und sind ihm daher alle anderen Betriebsangeh\u00f6rigen unterstellt, so kann eine ihm erteilte Pensionszusage nicht deshalb als unangemessen beurteilt werden, weil anderen Arbeitnehmern keine betriebliche Altersversorgung einger\u00e4umt ist (Abgrenzung zu BFH-Urteil … BFH-Urteil vom 30.3.1983 (I R 162\/80) BStBl. 1983 II S. 500<\/span> weiterlesen |