BFH-Urteil vom 3.5.1983 (VIII R 100\/81) BStBl. 1983 II S. 572<\/p>\n
1. Das einmalige Entgelt, das der Eigent\u00fcmer eines gewerblich genutzten Grundst\u00fccks f\u00fcr die \u00dcbernahme einer Baulast i. S. von \u00a7 106 der Landesbauordnung Schleswig-Holstein (GVBl Schleswig-Holstein 1967, 51) erhalten hat, darf nicht als passiver Rechnungsabgrenzungsposten ausgewiesen werden.<\/p>\n
2. Eine R\u00fcckstellung f\u00fcr die sich aus der \u00dcbernahme der Baulast ergebende \u00f6ffentlich-rechtliche Verpflichtung ist nicht zul\u00e4ssig.<\/p>\n
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EStG \u00a7 5 Abs. 3 Nr. 2; AktG \u00a7 152 Abs. 7 und 9.<\/p>\n
Vorinstanz: Schleswig-Holsteinisches FG<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Die Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) sind Eheleute, die im Streitjahr 1973 zur Einkommensteuer zusammenveranlagt wurden. Der Kl\u00e4ger betreibt auf eigenen Grundst\u00fccken Parkh\u00e4user. Er ermittelt seinen Gewinn aus Gewerbebetrieb nach \u00a7 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG).<\/p>\n
In den Jahren seit 1972 schlo\u00df der Kl\u00e4ger mit Bauherren, die nach \u00a7 67 Abs. 2 der Landesbauordnung Schleswig-Holstein vom 9. Februar 1967 (Gesetz- und Verordnungsblatt – GVBl – Schleswig-Holstein 1967, 51) zur Herstellung von Stellpl\u00e4tzen f\u00fcr Kfz verpflichtet waren, Vertr\u00e4ge mit folgendem Inhalt:<\/p>\n
„Als Besitzer des Parkhauses … erkl\u00e4rt sich Herr … (Kl\u00e4ger) bereit, zugunsten des Grundst\u00fccks … f\u00fcr den Berechtigten in das Baulastenverzeichnis … des Grundbuches … f\u00fcr die Kfz-Boxen Nr… eine Baulast dahin gehend eintragen zu lassen, da\u00df die Boxen f\u00fcr den Berechtigten zur Nutzung bereitgestellt werden.<\/p>\n
Wenn der Berechtigte die Boxen nutzt, hat er hierf\u00fcr den im Parkhaus \u00fcblichen Mietpreis f\u00fcr vollwertige Tag- und Nachtboxen zur Zeit DM … pro Box und Monat zu zahlen. Sofern er die Pl\u00e4tze nicht nutzt, ist Herr … (Kl\u00e4ger) berechtigt, diese anderweitig, mit einer monatlichen K\u00fcndigungsfrist vom Ersten zum Letzten, zu vermieten. Dieses Recht gilt auch f\u00fcr etwaige Nachfolger im Eigentum des Parkhauses. Um eine rechtzeitige Freimachung der Boxen im Falle, da\u00df der Berechtigte diese zu mieten w\u00fcnscht, zu gew\u00e4hrleisten, mu\u00df der Berechtigte dies Herrn … (Kl\u00e4ger) rechtzeitig mitteilen (siehe obige K\u00fcndigungsfrist).<\/p>\n
Der Berechtigte verpflichtet sich, seinem Rechtsnachfolger im Eigentum oder in der sonstigen Nutzung des berechtigten Grundst\u00fcckes den Inhalt dieser Vereinbarung verbindlich bekannt zu geben.<\/p>\n
Als Gegenleistung f\u00fcr die Eintragung in das Baulastenverzeichnis zahlt der Berechtigte gleichzeitig mit der rechtskr\u00e4ftigen Unterzeichnung des Eintragungsantrages durch Herrn … (Kl\u00e4ger) an diesen den Betrag von DM … Weitere Verpflichtungen au\u00dfer den obengenannten entstehen f\u00fcr die Vertragspartner nicht.“<\/p>\n
Die einzelnen Baulasten wurden aufgrund der vom Kl\u00e4ger unterzeichneten Verpflichtungserkl\u00e4rungen in das beim Bauaufsichtsamt gef\u00fchrte Baulastenverzeichnis eingetragen.<\/p>\n
Im Streitjahr vereinnahmte der Kl\u00e4ger aus den Vereinbarungen mit den Bauherren f\u00fcr acht Kfz-Stellpl\u00e4tze 36.600 DM. In seiner Bilanz auf den 31. Dezember 1973 behandelte er diese Zahlungen als nachtr\u00e4gliche Zusch\u00fcsse zu den Herstellungskosten des in 1965 fertiggestellten Parkhauses und minderte um diesen Betrag den Bilanzansatz.<\/p>\n
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) setzte die Einkommensteuer 1973 nach \u00a7 100 Abs. 2 der Reichsabgabenordnung (AO) vorl\u00e4ufig fest. Im Anschlu\u00df an eine Betriebspr\u00fcfung sah das FA den Betrag von 36.600 DM als im Jahr der Zahlung zu versteuernde Betriebseinnahme an und erlie\u00df einen gem\u00e4\u00df \u00a7 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO 1977) ge\u00e4nderten Einkommensteuerbescheid.<\/p>\n
Mit ihrer Sprungklage begehrten die Kl\u00e4ger, die vereinbarten Abl\u00f6sungsbetr\u00e4ge von 36.600 DM nur in H\u00f6he eines Teilbetrags von 1.461 DM (=4%) als Betriebseinnahme des Streitjahrs anzusetzen und wegen des verbleibenden Betrags gem\u00e4\u00df \u00a7 5 Abs. 3 Nr. 2 EStG einen passiven Abgrenzungsposten zu bilden.<\/p>\n
Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Es ging davon aus, da\u00df die Abl\u00f6sungsbetr\u00e4ge nicht f\u00fcr eine dauernde Nutzungs\u00fcberlassung von Kfz-Stellpl\u00e4tzen gezahlt worden seien. Vielmehr seien die strittigen Betr\u00e4ge als Entgelt sowohl f\u00fcr die \u00dcbernahme der \u00f6ffentlich-rechtlichen Baulast als auch f\u00fcr die Verschaffung des Rechts auf den Abschlu\u00df von Mietvertr\u00e4gen gezahlt worden. In einem solchen Fall richte sich die steuerliche Behandlung nach dem Teil der Leistung, der der Gesamtleistung das Gepr\u00e4ge gebe (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 26. August 1975 VIII R 167\/71, BFHE 116, 550, BStBl II 1976, 62). Eine Aufteilung des Entgelts im Wege der Sch\u00e4tzung sei nicht m\u00f6glich. Im Streitfall habe die Hauptleistung des Kl\u00e4gers darin bestanden, die Bauherren von der \u00f6ffentlich-rechtlichen Verpflichtung zur Herstellung von Kfz-Einstellpl\u00e4tzen zu befreien. Zwar habe der Kl\u00e4ger den Bauherren zugleich das Recht zum Abschlu\u00df von Mietvertr\u00e4gen hinsichtlich der entsprechenden Zahl von Kfz-Stellpl\u00e4tzen einger\u00e4umt. Dabei handele es sich aber nur um eine Nebenleistung, die wirtschaftlich nicht ins Gewicht falle.<\/p>\n
Mit ihrer Revision r\u00fcgen die Kl\u00e4ger die Verletzung der \u00a7\u00a7 4 Abs. 1, 5 EStG. Sie meinen, das FG habe die strittigen Abl\u00f6sungsbetr\u00e4ge zu Unrecht in voller H\u00f6he als Ertrag des Streitjahrs behandelt. Tats\u00e4chlich stellten diese Betr\u00e4ge die Gegenleistung f\u00fcr das Recht zur Nutzung der Kfz-Stellpl\u00e4tze in k\u00fcnftigen Jahren dar. Das ergebe sich bereits aus den \u00a7\u00a7 67, 106 der Landesbauordnung Schleswig-Holstein. Zweck dieser Vorschriften sei es, ein dauerndes Nutzungsrecht der Bauherren an den betreffenden Stellpl\u00e4tzen zu begr\u00fcnden. Die \u00f6ffentlich-rechtliche Baulast entspreche der privatrechtlichen Grunddienstbarkeit. Das Entgelt f\u00fcr die Einr\u00e4umung einer Grunddienstbarkeit habe der BFH zu Recht als Einnahme behandelt, die im wesentlichen den Ertrag k\u00fcnftiger Jahre bilde und f\u00fcr die deshalb ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden sei (vgl. Urteil vom 17. Oktober 1968 IV 84\/65, BFHE 94, 369, BStBl II 1969, 180). F\u00fcr die entgeltliche \u00dcbernahme einer \u00f6ffentlichrechtlichen Baulast k\u00f6nne nichts anderes gelten. Entsprechend den Grunds\u00e4tzen des Urteils in BFHE 94, 369, BStBl II 1969, 180 seien die strittigen Einnahmen auf einen Zeitraum von 25 Jahren zu verteilen.<\/p>\n
Die Kl\u00e4ger machen hilfsweise geltend, die Passivierung des strittigen Betrages sei jedenfalls unter dem Gesichtspunkt einer R\u00fcckstellung geboten. Die \u00dcbernahme der Baulasten wirke sich auf den Ertrag sp\u00e4terer Jahre ung\u00fcnstig aus. Der Kl\u00e4ger sei aufgrund der eingegangenen Verpflichtungen nicht in der Lage, die Stellpl\u00e4tze langfristig an Dritte zu vermieten. Dar\u00fcber hinaus sei er gezwungen, k\u00fcnftig zus\u00e4tzliches Personal einzustellen, um die Einstellpl\u00e4tze f\u00fcr die Berechtigten freizuhalten.<\/p>\n
Die Kl\u00e4ger beantragen sinngem\u00e4\u00df, die Vorentscheidung aufzuheben und den ge\u00e4nderten Einkommensteuerbescheid 1973 dahin gehend zu \u00e4ndern, da\u00df die im Streitjahr vereinnahmten Entgelte in H\u00f6he von 36.600 DM bei den Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb lediglich mit einem Teilbetrag von 1.464 DM (4%) ber\u00fccksichtigt werden.<\/p>\n
Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision ist nicht begr\u00fcndet.<\/p>\n
1. Das FG hat im Ergebnis zu Recht die Voraussetzungen f\u00fcr die Bildung eines passiven Rechnungsabgrenzungsposten verneint.<\/p>\n
a) Das FG ist ohne Rechtsfehler davon ausgegangen, da\u00df die Abl\u00f6sungsbetr\u00e4ge nicht als Entgelt f\u00fcr eine dauernde Nutzungs\u00fcberlassung der Stellpl\u00e4tze gezahlt wurden.<\/p>\n
Bei der Auslegung der Abl\u00f6sungsvertr\u00e4ge hatte das FG zun\u00e4chst den Wortlaut der Vereinbarungen zu beachten. Danach wurde das von den Bauherren zu entrichtende Entgelt „als Gegenleistung f\u00fcr die Eintragung in das Baulastenverzeichnis“ gezahlt. Au\u00dferdem wurde eine Nutzung der in den Vertr\u00e4gen bezeichneten Stellpl\u00e4tze durch die Bauherren ausdr\u00fccklich von dem Zustandekommen eines Mietvertrages zu den \u00fcblichen Bedingungen abh\u00e4ngig gemacht. Au\u00dferhalb des Vertragstextes liegende Umst\u00e4nde, die darauf hindeuten k\u00f6nnten, da\u00df der im Vertrag zum Ausdruck gekommene Wille nicht dem wirklichen Willen der Vertragspartner entsprach, sind hier nicht ersichtlich. Vielmehr hat das FG aus den Begleitumst\u00e4nden beim Zustandekommen der Abl\u00f6sungsvertr\u00e4ge zu Recht den Schlu\u00df gezogen, da\u00df es den Vertragspartnern des Kl\u00e4gers entscheidend auf die \u00dcbernahme der \u00f6ffentlich-rechtlichen Baulast ankam und da\u00df das vereinbarte Entgelt \u00fcberwiegend f\u00fcr diese Leistung des Kl\u00e4gers gezahlt wurde.<\/p>\n
b) Nach der f\u00fcr das Streitjahr anzuwendenden Vorschrift des \u00a7 5 Abs. 3 Nr. 2 EStG 1971 sind auf der Passivseite Einnahmen vor dem Abschlu\u00dfstichtag anzusetzen, die Ertrag f\u00fcr eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen (ebenso \u00a7 152 Abs. 9 des Aktiengesetzes – AktG – 1965). Nach dem Sinn und Zweck der Vorschrift setzt der Rechnungsabgrenzungsposten grunds\u00e4tzlich voraus, da\u00df einer Vorleistung des einen Vertragsteils eine noch nicht erbrachte zeitbezogene Gegenleistung des anderen Vertragsteils gegen\u00fcbersteht (vgl. BFH-Urteile vom 7. M\u00e4rz 1973 I R 48\/69, BFHE 109, 172, BStBl II 1973, 565; vom 11. Juli 1973 I R 140\/71, BFHE 110, 248, BStBl II 1973, 840; vom 17. Juli 1974 I R 195\/72, BFHE 113, 115, BStBl II 1974, 684; vom 4. M\u00e4rz 1976 IV R 78\/72, BFHE 121, 318, BStBl II 1977, 380, und vom 26. Juni 1979 VIII R 145\/78, BFHE 128, 243, BStBl II 1979, 625). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erf\u00fcllt.<\/p>\n
aa) Soweit die Abl\u00f6sungsbetr\u00e4ge f\u00fcr die \u00dcbernahme der \u00f6ffentlichrechtlichen Baulast gezahlt wurden, kommt die Bildung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens schon deshalb nicht in Betracht, weil es sich insoweit nicht um das Entgelt f\u00fcr eine noch ausstehende Gegenleistung des Kl\u00e4gers handelt. Der Kl\u00e4ger hat diese Verpflichtung mit der Abgabe der entsprechenden \u00f6ffentlich-rechtlichen Willenserkl\u00e4rung gegen\u00fcber der Baubeh\u00f6rde erf\u00fcllt. Es fehlt insoweit an einer zeitbezogenen Leistung.<\/p>\n
Entgegen der Ansicht der Kl\u00e4ger steht die Verpflichtung zur \u00dcbernahme einer \u00f6ffentlich-rechtlichen Baulast der Bestellung einer privatrechtlichen Grunddienstbarkeit (vgl. \u00a7 1018 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuches – BGB -) wirtschaftlich nicht gleich. Rechtsgrundlage f\u00fcr die \u00dcbernahme der Baulast ist im Streitfall \u00a7 106 der Landesbauordnung Schleswig-Holstein. Danach sind Baulasten freiwillig \u00fcbernommene \u00f6ffentlich-rechtliche Verpflichtungen von Grundst\u00fcckseigent\u00fcmern gegen\u00fcber der Baubeh\u00f6rde zu einem ihr Grundst\u00fcck betreffenden Tun, Dulden oder Unterlassen, das sich nicht schon aus \u00f6ffentlich-rechtlichen Vorschriften ergibt. Grundlage der Baulast und ihre Entstehungsvoraussetzung ist somit die einseitige und unwiderrufliche Verpflichtungserkl\u00e4rung des Grundst\u00fcckseigent\u00fcmers. Der Eintragung der Baulast in das Baulastenverzeichnis kommt demgegen\u00fcber nur deklaratorische Bedeutung zu (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs – BGH – vom 9. Januar 1981 V ZR 58\/79, Neue Juristische Wochenschrift – NJW – 1981, 980, 962 m. w. N.). Der durch die Baulast begr\u00fcndeten \u00f6ffentlichrechtlichen Verpflichtung (gegen\u00fcber der Baubeh\u00f6rde) steht kein obligatorisches oder dingliches Nutzungsrecht der beg\u00fcnstigten Grundst\u00fcckseigent\u00fcmer gegen\u00fcber (h. M.: vgl. BFHE 116, 550, BStBl II 1976, 62; Thiel\/R\u00f6\u00dfler\/Schumacher\/Dittus\/Klose, Baurecht in Nordrhein-Westfalen, Kommentar zur Bauordnung f\u00fcr das Land Nordrhein-Westfalen, Anm. 2 zu \u00a7 99; F\u00fcsslein in Deutsches Verwaltungsblatt – DVBl – 1965, 270, 271; Krawietz in DVBl 1973, 605, 615).<\/p>\n
Die Kl\u00e4ger k\u00f6nnen sich deshalb nicht auf das Urteil in BFHE 94, 369, BStBl II 1969, 180 berufen. Die mit der \u00f6ffentlich-rechtlichen Erkl\u00e4rung gegen\u00fcber der Baubeh\u00f6rde eingegangene Verpflichtung des Kl\u00e4gers, eine Teilfl\u00e4che seines Grundst\u00fccks ohne zeitliche Begrenzung als Einstellplatz f\u00fcr Kfz nutzen zu lassen, ist keine Leistung des Kl\u00e4gers an den anderen Vertragsteil, sondern Leistung an einen Dritten (die Baubeh\u00f6rde), die einen Rechnungsabgrenzungsposten nicht rechtfertigt (Urteil in BFHE 128, 243, 246, BStBl II 1979, 625 m. w. N.).<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger macht zu Unrecht geltend, es sei lebensfremd anzunehmen, da\u00df er die Abl\u00f6sungsbetr\u00e4ge haupts\u00e4chlich f\u00fcr die Abgabe einer \u00f6ffentlich-rechtlichen Willenserkl\u00e4rung erhalten habe. Das FG hat zutreffend darauf hingewiesen, da\u00df ein erhebliches wirtschaftliches Interesse der Bauherren an der \u00dcbernahme der Baulast bestand, und zwar unabh\u00e4ngig von dem zugleich erlangten Recht, die in den Vertr\u00e4gen bezeichneten Stellpl\u00e4tze zu mieten. Denn erst durch die \u00dcbernahme der Baulast wurde die Voraussetzung f\u00fcr die Erteilung eines Dispenses von der grunds\u00e4tzlich bestehenden Verpflichtung zur Errichtung von Stellpl\u00e4tzen auf dem Baugrundst\u00fcck (vgl. \u00a7 67 Abs. 6 Nr. 1 Satz 1 der Landesbauordnung Schleswig-Holstein) geschaffen (Krawietz, DVBl 1973, 609). Die \u00dcbernahme der Baulast durch den Kl\u00e4ger erm\u00f6glichte den Bauherren somit eine bessere bauliche Ausnutzung ihrer Grundst\u00fccke (vgl. BFH-Urteil vom 27. Mai 1964 IV 149\/62 S, BFHE 80, 5, BStBl III 1964, 477).<\/p>\n
bb) Auch soweit ein Teil des vereinbarten Entgelts f\u00fcr die Einr\u00e4umung des zeitlich nicht begrenzten Rechts, den Abschlu\u00df eines Mietvertrages zu verlangen, gezahlt wurde, kommt die Passivierung eines Rechnungsabgrenzungspostens nicht in Betracht.<\/p>\n
Das FG hat nicht gepr\u00fcft, ob die Voraussetzungen des \u00a7 5 Abs. 3 Nr. 2 EStG hinsichtlich dieser Leistung erf\u00fcllt sind. Es hat sich an einer Pr\u00fcfung dieser Frage zu Unrecht durch das Senatsurteil in BFHE 116, 550, BStBl II 1976, 62 gehindert gesehen. Der Senat hat in der genannten Entscheidung ausgef\u00fchrt, da\u00df sich die steuerliche Zuordnung einer Einnahme zu einer von mehreren in Betracht kommenden Einkunftsarten nach dem Teil der Leistung des Steuerpflichtigen richtet, der der Gesamtleistung das Gepr\u00e4ge gibt. Diese Aussage kann nicht verallgemeinert werden. Handelt es sich – wie im Streitfall – um die Frage, ob im Rahmen von Gewinneink\u00fcnften ein Teil des vereinbarten Gesamtentgelts Gegenleistung f\u00fcr eine noch nicht erbrachte Leistung des Steuerpflichtigen ist, so ist das auf diese Leistung entfallende Entgelt gegebenenfalls im Sch\u00e4tzungswege zu ermitteln (vgl. BFH-Urteil vom 24. M\u00e4rz 1982 IV R 96\/78, BFHE 135, 483, BStBl II 1982, 643). Im Streitfall ist eine Aufteilung des Gesamtentgelts nicht erforderlich, weil die Voraussetzungen f\u00fcr die Bildung eines Rechnungsabgrenzungspostens auch hinsichtlich des Entgelts f\u00fcr die Nebenleistung nicht erf\u00fcllt sind.<\/p>\n
Dabei kann dahinstehen, ob die Vereinbarungen mit den Bauherren insoweit b\u00fcrgerlich-rechtlich als Vorvertr\u00e4ge oder als Optionsvertr\u00e4ge zu beurteilen sind (vgl. zur Abgrenzung beider Vertragstypen: Larenz, Schuldrecht I, 13. Aufl., I \u00a7 7; Henrich, Vorvertrag, Optionsvertrag, Vorrechtsvertrag, 1965 S. 232 ff.). Handelt es sich um einen Optionsvertrag, so kann der Berechtigte durch Aus\u00fcbung seines Optionsrechts, also durch einseitige Erkl\u00e4rung, den Mietvertrag zustande bringen; handelt es sich um einen Vorvertrag, so erwirbt er lediglich das Recht, vom Kl\u00e4ger den Abschlu\u00df eines Mietvertrages zu verlangen. In beiden F\u00e4llen stellt das Entgelt f\u00fcr die Einr\u00e4umung dieses Rechts wirtschaftlich die Gegenleistung f\u00fcr die immerw\u00e4hrende einseitige Gebundenheit des Kl\u00e4gers und die damit verbundenen wirtschaftlichen Nachteile und Risiken dar (vgl. Georgiades in Festschrift f\u00fcr Karl Larenz, 1973, S. 409, 432). Es handelt sich also um Einnahmen, die wirtschaftlich im wesentlichen den Ertrag k\u00fcnftiger Jahre bilden. Nach \u00a7 5 Abs. 3 Nr. 2 EStG d\u00fcrfen passive Rechnungsabgrenzungsposten jedoch nur f\u00fcr solche Einnahmen gebildet werden, die Ertrag f\u00fcr eine bestimmte Zeit nach dem Bilanzstichtag darstellen. Eine bestimmte Zeit in diesem Sinne ist grunds\u00e4tzlich ein kalenderm\u00e4\u00dfig festgelegter oder doch berechenbarer Zeitraum. F\u00fcr die Beurteilung, ob diese Voraussetzungen erf\u00fcllt sind, ist auf das einzelne Vertragsverh\u00e4ltnis abzustellen (Urteil in BFHE 109, 172, BStBl II 1973, 565).<\/p>\n
Der I. Senat des BFH hat die Bildung eines passiven Rechnungsabgrenzungspostens f\u00fcr eine Entsch\u00e4digung, durch die eine zeitlich unbefristete Verpflichtung zur Unterlassung von Wettbewerb abgegolten wurde, mit der Begr\u00fcndung abgelehnt, es fehle an dem Erfordernis einer bestimmten Zeit (Urteil vom 26. Mai 1965 I 84\/63 U, BFHE 82, 645, BStBl III 1965, 480). Demgegen\u00fcber hat der IV. Senat des BFH in einer neueren Entscheidung eine zeitlich nicht begrenzte (immerw\u00e4hrende) Verpflichtung zur Duldung einer Ferngasleitung gen\u00fcgen lassen, um einen passiven Rechnungsabgrenzungsposten f\u00fcr das empfangene Entgelt zu fordern (vgl. Urteil in BFHE 135, 483, BStBl II 1982, 643). Der erkennende Senat l\u00e4\u00dft offen, ob er der Auffassung des IV. Senats folgen k\u00f6nnte. Im Streitfall bedarf es keiner abschlie\u00dfenden Entscheidung der Frage, ob bei einer zeitlich nicht begrenzten Verpflichtung noch von einer „bestimmten Zeit“ i. S. des \u00a7 5 Abs. 3 EStG gesprochen werden kann. Bei dem hier zu beurteilenden Sachverhalt kann jedenfalls – bezogen auf den einzelnen Vertrag – nicht mit hinreichender Bestimmtheit festgestellt werden, f\u00fcr welchen Zeitraum das Entgelt geleistet worden ist. Denn nach den vertraglichen Vereinbarungen ist nicht voraussehbar, ob und gegebenenfalls wann die einzelnen Bauherren von ihrem Recht auf Abschlu\u00df eines Mietvertrages Gebrauch machen werden. Eine Zeitbestimmung ist deshalb nicht m\u00f6glich.<\/p>\n
2. Der begehrte Passivposten ist auch nicht als R\u00fcckstellung gerechtfertigt.<\/p>\n
R\u00fcckstellungen k\u00f6nnen nur gebildet werden f\u00fcr ungewisse Verbindlichkeiten, f\u00fcr drohende Verluste aus einem schwebenden Gesch\u00e4ft und in beschr\u00e4nktem Umfang f\u00fcr bestimmte Betriebslasten, die nicht Verbindlichkeiten im Rechtssinn sind (vgl. \u00a7 152 Abs. 7 AktG 1965, \u00a7 5 EStG). Keine dieser Voraussetzungen ist im Streitfall erf\u00fcllt.<\/p>\n
a) F\u00fcr die \u00f6ffentlich-rechtliche Verpflichtung des Kl\u00e4gers, die Nutzung bestimmter Kfz-Stellpl\u00e4tze auf seinem Grundst\u00fcck durch die von der Baulast beg\u00fcnstigten Grundst\u00fcckseigent\u00fcmer zu dulden, darf eine R\u00fcckstellung nicht gebildet werden. Zwar kann auch eine \u00f6ffentlichrechtliche Verpflichtung Grundlage einer R\u00fcckstellung sein (vgl. BFH-Urteile vom 26. Oktober 1977 I R 148\/75 und I R 124\/76, BFHE 123, 547 und 551, BStBl II 1978, 97 und 99; vom 20. M\u00e4rz 1980 IV R 89\/79, BFHE 130, 165, BStBl II 1980, 297); sie mu\u00df jedoch gen\u00fcgend konkretisiert sein. Dazu bedarf es nicht unbedingt einer Verf\u00fcgung oder Auflage der zust\u00e4ndigen Beh\u00f6rde. Ergibt sich die Verpflichtung aus einem Gesetz, so reicht es aus, wenn dieses ein inhaltlich genau bestimmtes Handeln innerhalb eines bestimmten Zeitraums vorschreibt und wenn an die Verletzung der \u00f6ffentlich-rechtlichen Verpflichtung Sanktionen gekn\u00fcpft sind (BFHE 123, 547 und 551, BStBl II 1978, 97 und 99; BFHE 130, 165, BStBl II 1980, 297). Entsprechendes gilt, wenn die Verpflichtung – wie hier – auf einer \u00f6ffentlich-rechtlichen Willenserkl\u00e4rung des Verpflichteten beruht.<\/p>\n
Im Streitfall ist die Verpflichtung des Kl\u00e4gers aus der \u00dcbernahme der Baulast in zeitlicher Hinsicht nicht ausreichend bestimmt. Der Senat nimmt insoweit Bezug auf die Ausf\u00fchrungen oben unter 1.b) bb). Dabei ist zu ber\u00fccksichtigen, da\u00df zwischen der \u00f6ffentlich-rechtlichen Baulast und der ihr zugrunde liegenden privatrechtlichen Vereinbarung – ungeachtet ihrer rechtlichen Selbst\u00e4ndigkeit – ein enger sachlicher Zusammenhang besteht: Solange die Vertragspartner des Kl\u00e4gers von ihrem Recht, den Abschlu\u00df eines Mietvertrages zu verlangen, keinen Gebrauch machen, mu\u00df der Kl\u00e4ger auch nicht damit rechnen, von der Baubeh\u00f6rde auf Erf\u00fcllung der sich aus der Baulast ergebenden Leistungspflichten in Anspruch genommen zu werden.<\/p>\n
b) Entgegen der Ansicht der Kl\u00e4ger ist die Bildung einer R\u00fcckstellung auch nicht deshalb zul\u00e4ssig und geboten, weil sich die \u00dcbernahme der Baulast und die Einr\u00e4umung des unbefristeten Rechts auf den Abschlu\u00df von Mietvertr\u00e4gen m\u00f6glicherweise ung\u00fcnstig auf den Ertrag sp\u00e4terer Jahre auswirken. Eine R\u00fcckstellung f\u00fcr die mit den Abl\u00f6sungsvertr\u00e4gen verbundenen wirtschaftlichen Risiken und Kosten kann nicht mit der Begr\u00fcndung gerechtfertigt werden, die k\u00fcnftigen Ausgaben seien wirtschaftlich als Aufwand des abgelaufenen Gesch\u00e4ftsjahres anzusehen. Eine allgemein umschriebene R\u00fcckstellung f\u00fcr k\u00fcnftige Ausgaben (sog. Aufwandsr\u00fcckstellung) ist dem geltenden Recht fremd. Der Gesetzgeber hat sie im Zuge der Aktienrechtsreform ausdr\u00fccklich abgelehnt (vgl. \u00a7 152 Abs. 7 Satz 3 AktG 1965; Urteil in BFHE 113, 115, BStBl II 1974, 684).<\/p>\n
3. FA und FG sind auch zu Recht davon ausgegangen, da\u00df die vom Kl\u00e4ger vereinnahmten Abl\u00f6sungsbetr\u00e4ge keine Zusch\u00fcsse zu den Herstellungskosten der Parkh\u00e4user sind. Zahlungen Dritter mindern die Anschaffungs- oder Herstellungskosten jedenfalls dann nicht, wenn sie – wie hier – als Entgelt f\u00fcr eine Leistung des Zuschu\u00dfempf\u00e4ngers anzusehen sind. In einem solchen Fall steht dem „Zuschu\u00df“ eine Verpflichtung des Zuschu\u00dfempf\u00e4ngers gegen\u00fcber, eine Minderung seiner Belastung durch Herstellungskosten tritt nicht ein (BFH-Urteil vom 28. Oktober 1980 VIII R 34\/76, BFHE 132, 41, BStBl II 1981, 161).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 3.5.1983 (VIII R 100\/81) BStBl. 1983 II S. 572 1. Das einmalige Entgelt, das der Eigent\u00fcmer eines gewerblich genutzten Grundst\u00fccks f\u00fcr die \u00dcbernahme einer Baulast i. S. von \u00a7 106 der Landesbauordnung Schleswig-Holstein (GVBl Schleswig-Holstein 1967, 51) erhalten hat, darf nicht als passiver Rechnungsabgrenzungsposten ausgewiesen werden. 2. Eine R\u00fcckstellung f\u00fcr die sich aus … BFH-Urteil vom 3.5.1983 (VIII R 100\/81) BStBl. 1983 II S. 572<\/span> weiterlesen