BFH-Urteil vom 26.4.1983 (VIII R 38\/82) BStBl. 1983 II S. 618<\/p>\n
Soll die sachliche Unrichtigkeit formell ordnungsm\u00e4\u00dfig aufgezeichneter Betriebseinnahmen durch eine Nachkalkulation nachgewiesen werden, mu\u00df bei geringf\u00fcgiger Abweichung der Nachkalkulation vom Buchf\u00fchrungsergebnis in Erw\u00e4gung gezogen werden, da\u00df die Abweichung auf Sch\u00e4tzungsunsch\u00e4rfen beruhen kann. Liegt die Abweichung im Unsch\u00e4rfebereich, findet keine Sch\u00e4tzung statt.<\/p>\n
<\/b><\/p>\n
AO 1977 \u00a7 158, \u00a7 162 Abs. 2.<\/p>\n
Vorinstanz: FG Berlin<\/p>\n
<\/p>\n
Sachverhalt<\/p>\n
<\/b><\/p>\n
Die Sache befindet sich im zweiten Rechtsgang.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) betreibt seit 1972 einen Kiosk (Tabakwaren, Zeitschriften, S\u00fc\u00dfwaren, Getr\u00e4nke in Flaschen, Kaffee) in der N\u00e4he einer gr\u00f6\u00dferen Dienststelle. Er ermittelt seinen Gewinn gem\u00e4\u00df \u00a7 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und erkl\u00e4rte f\u00fcr die Streitjahre folgende Ums\u00e4tze und Gewinne:<\/p>\n
| \u00a0<\/td>\n | \n Umsatz (netto, ohne<\/td>\n | \n Gewinn<\/td>\n<\/tr>\n |
| \u00a0<\/td>\n | \n Eigenverbrauch)<\/td>\n | \u00a0<\/td>\n<\/tr>\n |
| \n<\/td>\n | \u00a0<\/td>\n | \u00a0<\/td>\n<\/tr>\n |
| \n 1973<\/td>\n | \n 672.150 DM<\/td>\n | \n 36.446 DM<\/td>\n<\/tr>\n |
| \n 1974<\/td>\n | \n 689.815 DM<\/td>\n | \n 36.192 DM<\/td>\n<\/tr>\n |
| \n 1975<\/td>\n | \n 709.433 DM<\/td>\n | \n 43.847 DM<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) vertrat nach einer Betriebspr\u00fcfung die Auffassung, die Buchf\u00fchrung sei nicht ordnungsm\u00e4\u00dfig (fehlende Wareninventuren); anhand einer Nachkalkulation erg\u00e4ben sich Fehlbetr\u00e4ge von 15.135 DM (1973), 18.153 DM (1974) und 23.746 DM (1975). Das FA erh\u00f6hte die Ums\u00e4tze, Gewinne und Gewerbeertr\u00e4ge um 12.600 DM (1973), 14.600 DM (1974) und 18.600 DM (1975); darin waren Erh\u00f6hungen des Eigenverbrauchs um j\u00e4hrlich 2.600 DM enthalten (erkl\u00e4rter Eigenverbrauch j\u00e4hrlich 720 DM). Einspruch und Klage blieben erfolglos.<\/p>\n Der Senat hob mit Urteil vom 22. Juli 1980 VIII R 205\/78 das Urteil des Finanzgerichts (FG) auf und verwies die Sache an das FG zur\u00fcck. Er hielt die Nachkalkulation des Betriebspr\u00fcfers f\u00fcr fehlerhaft. Es sei nicht ersichtlich, ob die vom Betriebspr\u00fcfer festgestellten Inventurm\u00e4ngel auf ihre Gewichtigkeit \u00fcberpr\u00fcft worden seien.<\/p>\n Das FG setzte im zweiten Rechtsgang die Hinzusch\u00e4tzungsbetr\u00e4ge f\u00fcr 1973 um ca. 2.000 DM und f\u00fcr 1974 um ca. 2.500 DM herab und wies die Klage im \u00fcbrigen ab. Es f\u00fchrte aus: Die Buchf\u00fchrung sei formell ordnungsm\u00e4\u00dfig. Die Inventurm\u00e4ngel seien nicht gewichtig. Aufgrund eigener Sch\u00e4tzung, die sich an die vom FA nachgereichte Nachkalkulation des Betriebspr\u00fcfers anlehne, und unter Ber\u00fccksichtigung verschiedener Einwendungen des Kl\u00e4gers seien Hinzusch\u00e4tzungen von 10.642 DM (1973), 12.195 DM (1974) und 19.553 DM (1975) gerechtfertigt, wobei der Eigenverbrauch j\u00e4hrlich lediglich um 720 DM zu erh\u00f6hen sei. F\u00fcr 1975 entfalle wegen des Verb\u00f6serungsverbots eine Erh\u00f6hung der Steuerfestsetzung. Nicht gefolgt werde dem Einwand des Kl\u00e4gers, die Ergebnisse der Betriebspr\u00fcfung d\u00fcrften wegen der angeblich fehlerhaften Pr\u00fcfungsanordnung nicht verwertet werden.<\/p>\n Der Kl\u00e4ger macht mit der Revision geltend: Das FG habe seine Sachaufkl\u00e4rungspflicht (\u00a7 76 der Finanzgerichtsordnung – FGO -) verletzt. Es habe im unklaren gelassen, wie die Aufschlags\u00e4tze ermittelt worden seien. Das FG gehe zu Unrecht davon aus, da\u00df er die Aufschlags\u00e4tze nicht bestritten habe. Das Gegenteil ergebe sich aus seinem Schriftsatz vom 26. Juni 1981. So sei der Aufschlagsatz f\u00fcr Zeitungen und Zeitschriften viel zu hoch angesetzt worden. Da das FG im zweiten Rechtsgang die Buchf\u00fchrung als formell ordnungsm\u00e4\u00dfig angesehen habe, h\u00e4tte sichergestellt sein m\u00fcssen, da\u00df die Abweichungen nicht auf betrieblich veranla\u00dften Umst\u00e4nden beruhten, die vom Steuerpflichtigen im nachhinein nicht in allen Einzelheiten aufkl\u00e4rbar seien. Ferner h\u00e4tten die ins Gewicht fallenden Abweichungen f\u00fcr die Umsatzsteuer und Einkommensteuer getrennt beurteilt werden m\u00fcssen (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 25. Juni 1970 IV 17\/65, BFHE 100, 159, BStBl II 1970, 838). Schlie\u00dflich werde daran festgehalten, da\u00df die Betriebspr\u00fcfungsergebnisse „wegen diverser fehlender Begr\u00fcndungen“ der Pr\u00fcfungsanordnung nicht verwertet werden d\u00fcrften (Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 19. Mai 1980 V 439\/78, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 1981, 5).<\/p>\n Der Kl\u00e4ger beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben.<\/p>\n Das FA beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n <\/p>\n Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n <\/b><\/p>\n Die Revision f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG. Die Nachkalkulation des FG ist nicht zu beanstanden. Das FG h\u00e4tte jedoch auch dazu Stellung nehmen m\u00fcssen, ob die von ihm ermittelten Differenzen so erheblich waren, da\u00df sie eine H\u00f6hersch\u00e4tzung der Ums\u00e4tze (und Gewinne) rechtfertigten.<\/p>\n 1. Die Finanzbeh\u00f6rde hat die Besteuerungsgrundlagen insbesondere dann zu sch\u00e4tzen, wenn der Steuerpflichtige \u00fcber seine Angaben keine ausreichenden Aufkl\u00e4rungen zu geben vermag oder Anla\u00df besteht, an der sachlichen Richtigkeit der Angaben zu zweifeln (\u00a7 162 Abs. 2 der Abgabenordnung – AO 1977 -). Diese Befugnis steht auch dem FG im finanzgerichtlichen Verfahren zu (\u00a7 96 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die Nachkalkulation, die das FG im Anschlu\u00df an die Zahlen des Betriebspr\u00fcfers durchgef\u00fchrt hat, ist grunds\u00e4tzlich geeignet, die Unrichtigkeit der erkl\u00e4rten Besteuerungsgrundlagen trotz formell ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung nachzuweisen (BFH-Urteile vom 31. Juli 1974 I R 216\/72, BFHE 113, 400, BStBl II 1975, 96, und vom 17. November 1981 VIII R 174\/77, BFHE 135, 11, BStBl II 1982, 430).<\/p>\n a) Die Nachkalkulation entspricht den Anforderungen der Rechtsprechung. Das FG hat, dem Betriebspr\u00fcfer folgend, den Wareneinsatz in sechs verschiedene Warengruppen eingeteilt (Tabakwaren, Zeitungen, S\u00fc\u00dfwaren, Getr\u00e4nke, Kaffee, Sonstiges). Die ersten f\u00fcnf Warengruppen erfassen das Hauptsortiment des Kiosks. Die zusammenfassende sechste Warengruppe „Sonstiges“ macht weniger als 2 % des Gesamtwareneinsatzes aus. Ihre weitere Aufgliederung war nicht geboten. Der Eigenverbrauch wurde f\u00fcr Kalkulationszwecke von den Wareneins\u00e4tzen abgesetzt. Das FG ist auf das Vorbringen des Kl\u00e4gers eingegangen, es seien – insbesondere in den Sommermonaten – S\u00fc\u00dfwaren verdorben und er habe an Kunden, die stangenweise Zigaretten gekauft h\u00e4tten, kostenlos Zeitschriften und Zeitungen abgegeben. Die vom FG hierf\u00fcr gemachten Abschl\u00e4ge sind im Revisionsverfahren nicht beanstandet worden.<\/p>\n b) Das FG hat auch bei der Ermittlung der Aufschlags\u00e4tze die erforderliche Sorgfalt walten lassen. Es konnte von der unbeanstandeten Darstellung des FA ausgehen, da\u00df die Aufschlags\u00e4tze in der Schlu\u00dfbesprechung mit dem Kl\u00e4ger und seinem damaligen Berater er\u00f6rtert und – ausgenommen bei Kaffee und Sonstiges – nicht beanstandet worden waren. Das FG hat f\u00fcr die drei Warengruppen Tabakwaren, Zeitungen und Getr\u00e4nke die Aufschlags\u00e4tze des Betriebspr\u00fcfers (7,24 %, 26 % und 21 %) als „nicht bestritten“ \u00fcbernommen, w\u00e4hrend es f\u00fcr die drei restlichen Warengruppen (S\u00fc\u00dfwaren, Kaffee und Sonstiges) gegen\u00fcber den Betriebspr\u00fcfers\u00e4tzen (33 %, 33 %, 35 %) im Hinblick auf die Konkurrenz der nahegelegenen Kantine der Dienststelle zu einer Erm\u00e4\u00dfigung auf jeweils 20 % kam. Es bestehen keine Bedenken gegen die Annahme des FG, die Aufschlags\u00e4tze f\u00fcr die erstgenannten Warengruppen seien – wie schon in der Schlu\u00dfbesprechung – unbestritten geblieben und daher vom Kl\u00e4ger gebilligt worden. Der Kl\u00e4ger hatte diese S\u00e4tze in einer von ihm selbst erstellten Nachkalkulation verwandt (Anlagen zum Schriftsatz vom 26. Juni 1981). Aus Blatt 2 des Schriftsatzes vom 26. Juni 1981 ergibt sich nicht, da\u00df das FA nach Auffassung des Kl\u00e4gers den Aufschlagsatz f\u00fcr Zeitungen und Zeitschriften mit 26 % zu hoch angesetzt h\u00e4tte. Das FG hatte daher keinen Anla\u00df, zus\u00e4tzliche Ermittlungen anzustellen; die Sachaufkl\u00e4rungsr\u00fcge ist unbegr\u00fcndet.<\/p>\n c) Nicht gefolgt werden kann auch der Auffassung der Revision, da\u00df bei formell ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung sichergestellt sein m\u00fcsse, da\u00df Fehlbetr\u00e4ge nicht betrieblich veranla\u00dft seien. Werden Fehlbetr\u00e4ge nachgewiesen, mu\u00df nicht die Finanzbeh\u00f6rde das Fehlen von entlastenden Umst\u00e4nden darlegen, sondern der Steuerpflichtige mu\u00df die entlastenden Umst\u00e4nde anf\u00fchren.<\/p>\n 2. Der Hinweis der Revision auf das Urteil in BFHE 100, 159, BStBl II 1970, 838 geht fehl. Das Urteil enth\u00e4lt Ausf\u00fchrungen zur Gewichtigkeit neuer Tatsachen nach \u00a7 222 Abs. 1 Nr. 1 der Reichsabgabenordnung (AO) und weist darauf hin, da\u00df f\u00fcr die Umsatzsteuer und die Einkommensteuer unterschiedliche Gewichtigkeitsgrenzen gelten. \u00a7 222 Abs. 1 Nr. 1 AO ist mit Inkrafttreten der AO 1977 au\u00dfer Kraft getreten. Im Streitfall galt bereits \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977, der eine Berichtigung unabh\u00e4ngig davon erlaubt, ob die neue Tatsache gewichtig ist (BFH-Urteil vom 12. August 1981 I R 78\/78, BFHE 134, 3, BStBl II 1982, 100).<\/p>\n 3. Das FG hat auf die Ergebnisse der Betriebspr\u00fcfung zur\u00fcckgegriffen. Diese Ergebnisse durften selbst dann verwertet werden, wenn die Pr\u00fcfungsanordnung rechtswidrig gewesen sein sollte. Dabei kann dahingestellt bleiben, ob in diesem Fall ein Verwertungsverbot besteht (bejahend FG Rheinland-Pfalz in EFG 1981, 5; verneinend die BFH-Rechtsprechung, u. a. Urteil des Senats vom 18. November 1980 VIII R 194\/78, BFHE 132, 522, BStBl II 1981, 510; siehe auch BFH-Beschlu\u00df vom 24. Juni 1982 IV B 3\/82, BFHE 136, 192, BStBl II 1982, 659). Unabh\u00e4ngig davon durfte das FG die Betriebspr\u00fcfungsergebnisse gem\u00e4\u00df \u00a7 126 Abs. 5 FGO verwerten. Das zur\u00fcckverweisende Urteil des Senats band das FG nach \u00a7 126 Abs. 5 FGO hinsichtlich der Gr\u00fcnde, die logisch der Aufhebungsansicht vorangingen (BFH-Urteil vom 25. Juni 1975 I R 78\/73, BFHE 117, 4, BStBl II 1976, 42). Der Senat hatte seinerzeit die Entscheidung des FG im ersten Rechtsgang aufgehoben, weil die Nachkalkulation des Betriebspr\u00fcfers fehlerhaft war. Diese Betrachtung setzte voraus, da\u00df die Betriebspr\u00fcfungsergebnisse verwertet werden durften.<\/p>\n 4. Dennoch ist die Vorentscheidung fehlerhaft. Das FG ist gegen\u00fcber den erkl\u00e4rten Ums\u00e4tzen zu folgenden Erh\u00f6hungen gekommen (Ums\u00e4tze jeweils netto, ohne Eigenverbrauch): 1973 = 9.922 DM (1,5 %), 1974 = 11.475 DM (1,7 %) und 1975 = 18.833 DM (2,7 %). Es wird noch er\u00f6rtern m\u00fcssen, ob diese relativ geringf\u00fcgigen Abweichungen von den aufgrund ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung des Kl\u00e4gers ermittelten Betriebseinnahmen eine Hinzusch\u00e4tzung rechtfertigen.<\/p>\n a) Die Sch\u00e4tzung ist ein Verfahren, mit Hilfe von Wahrscheinlichkeits\u00fcberlegungen die Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln, wenn eine sichere Feststellung trotz des Bem\u00fchens um eine Aufkl\u00e4rung nicht m\u00f6glich ist (BFH-Urteil vom 2. Februar 1982 VIII R 65\/80, BFHE 135, 158, BStBl II 1982, 409). Die so ermittelte Besteuerungsgrundlage enth\u00e4lt einen Unsicherheitsbereich, der vom Wahrscheinlichkeitsgrad der Sch\u00e4tzung abh\u00e4ngig ist. Die Wahrscheinlichkeit, da\u00df eine Sch\u00e4tzung zutreffend ist, wird um so gr\u00f6\u00dfer sein, je umfangreicher der zugrunde gelegte gewisse Sachverhalt (Ausgangssachverhalt) ist und je zuverl\u00e4ssiger die angewandte Sch\u00e4tzungsmethode ist. Eine genaue Bestimmung der Besteuerungsgrundlage kann allerdings im Sch\u00e4tzungsweg trotz Bem\u00fchens um Zuverl\u00e4ssigkeit allenfalls zuf\u00e4llig erreicht werden.<\/p>\n b) Diese Unsch\u00e4rfe, die jeder Sch\u00e4tzung anhaftet, kann im allgemeinen vernachl\u00e4ssigt werden. Soweit sie sich zuungunsten des Steuerpflichtigen auswirkt, mu\u00df er sie hinnehmen, zumal wenn er den Anla\u00df f\u00fcr die Sch\u00e4tzung gegeben hat. Das sei im Streitfall anhand der Sch\u00e4tzung des Eigenverbrauchs erl\u00e4utert. Der Kl\u00e4ger hatte entsprechend einer weitverbreiteten \u00dcbung seinen Eigenverbrauch nicht laufend und einzeln aufgezeichnet, sondern pauschal angesetzt. Das FG hat, ohne da\u00df dies zu beanstanden w\u00e4re, sowohl diese Ans\u00e4tze von j\u00e4hrlich 720 DM als auch die Betriebspr\u00fcferans\u00e4tze von j\u00e4hrlich 3.320 DM verworfen und den Eigenverbrauch unter Ber\u00fccksichtigung aller ihm bekannten Umst\u00e4nde auf j\u00e4hrlich 1.440 DM gesch\u00e4tzt. Die Unsch\u00e4rfe, die auch in diesem Sch\u00e4tzungsergebnis liegt, mu\u00df der Kl\u00e4ger selbst dann hinnehmen, wenn sie ihn belasten sollte. Er hat es unterlassen, Aufzeichnungen \u00fcber seinen Eigenverbrauch zu f\u00fchren, und somit Anla\u00df f\u00fcr die Sch\u00e4tzung gegeben.<\/p>\n Anders verh\u00e4lt es sich, wenn \u00fcber einzelne Besteuerungsgrundlagen – wie hier hinsichtlich der Betriebseinnahmen – formell ordnungsm\u00e4\u00dfige Aufzeichnungen gef\u00fchrt worden sind, deren sachliche Richtigkeit zu vermuten ist (\u00a7 208 AO, \u00a7 158 AO 1977). Es wird nicht – wie im Falle der Eigenverbrauchsch\u00e4tzung – eine Sch\u00e4tzung des Kl\u00e4gers durch eine andere ersetzt. Die Sch\u00e4tzung – hier durch Nachkalkulation – soll vielmehr auch die Aufzeichnungen des Kl\u00e4gers widerlegen, die bis zum Beweis des Gegenteils als exakt zu gelten haben. Es geht darum, ob eine Sch\u00e4tzung dem Grunde nach gerechtfertigt ist. In diesem Falle k\u00f6nnen Sch\u00e4tzungsunsch\u00e4rfen nicht vernachl\u00e4ssigt werden. Die Sch\u00e4tzung mu\u00df unterbleiben, wenn sich der Hinzusch\u00e4tzungsbetrag im Verh\u00e4ltnis zu den erkl\u00e4rten Betriebseinnahmen im Unsch\u00e4rfebereich h\u00e4lt.<\/p>\n c) Die Rechtsprechung hat dieser Erw\u00e4gung Rechnung getragen. Der Reichsfinanzhof (RFH) hat bei formell ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung das Sch\u00e4tzungsergebnis nur dann der Besteuerung zugrunde gelegt, wenn es nicht nur unwesentlich von dem Buchf\u00fchrungsergebnis abweicht (Urteil vom 8. Januar 1936 VI A 522\/35, RStBl 1936, 166). Eine Hinzusch\u00e4tzung zum Umsatz um ca. 3 v. H. bei Ums\u00e4tzen von \u00fcber 100.000 RM wurde f\u00fcr unzul\u00e4ssig gehalten; die Abweichung m\u00fcsse mindestens 10 v. H. betragen (Urteil vom 30. September 1936 VI A 765\/36, RStBl 1936, 996). Der RFH hat allerdings wenig sp\u00e4ter nicht mehr an der 10-v. H.-Grenze f\u00fcr die F\u00e4lle festgehalten, da\u00df ein auffallend niedriges Rohgewinnergebnis eine H\u00f6hersch\u00e4tzung des Umsatzes gebietet (Urteil vom 13. Januar 1937 VI A 418\/36, RStBl 1937, 317). Der IV. Senat des BFH hat diese Auffassung best\u00e4tigt (Urteil vom 26. Februar 1953 IV 345\/52 U, BFHE 58, 85, BStBl III 1953, 323) und in dem Urteil vom 18. M\u00e4rz 1964 IV 179\/60 U (BFHE 79, 410, BStBl III 1964, 381) herausgestellt, da\u00df sich der RFH mit Sch\u00e4tzungen aufgrund eines \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleichs (Erfahrungs- und Richts\u00e4tze) zu befassen hatte. F\u00fcr den ihm vorliegenden Fall der Sch\u00e4tzung anhand eines inneren Betriebsvergleichs – der Sache nach eine Nachkalkulation – sei ein erheblicher Teil m\u00f6glicher Fehlerquellen ausgeschlossen. Der Steuerpflichtige k\u00f6nne sich nicht darauf berufen, da\u00df der gesch\u00e4tzte Umsatz lediglich um 3 v. H. vom erkl\u00e4rten Umsatz abweiche.<\/p>\n Der erkennende Senat folgt dieser Entscheidung darin, da\u00df zwischen Umsatzsch\u00e4tzungen durch \u00e4u\u00dferen und inneren Betriebsvergleich zu unterscheiden ist. Es ist nach heutigen Vorstellungen ohnehin nur ausnahmsweise zul\u00e4ssig, eine formell ordnungsm\u00e4\u00dfige Buchf\u00fchrung anhand eines \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleichs zu widerlegen. Soweit eine solche Sch\u00e4tzung zul\u00e4ssig sein sollte, d\u00fcrfte die Sch\u00e4tzungsunsch\u00e4rfe im allgemeinen erheblich sein. Ob die 10-v. H.-Grenze des RFH in RStBl 1936, 996 einen Anhalt abgibt, kann dahingestellt bleiben. Im allgemeinen haftet jedoch dem \u00e4u\u00dferen Betriebsvergleich ein starkes Unsicherheitsmoment an, da kaum ein Betrieb dem anderen gleicht. Keine Rolle spielt es, da\u00df der hinzuzusch\u00e4tzende Betrag im Verh\u00e4ltnis zum Rohgewinn (Urteil in RStBl 1937, 317) wesentlich ist. Auch wenn der Umsatz mit Hilfe einer Rohgewinnaufschlagsrechnung gesch\u00e4tzt wird, handelt es sich um eine Umsatzsch\u00e4tzung und ist es nicht gerechtfertigt, die Wesentlichkeit der Umsatzsch\u00e4tzung anhand einer ihrer Ausgangsgr\u00f6\u00dfen zu \u00fcberpr\u00fcfen (siehe auch Frank, Grunds\u00e4tze und Grenzen der steuerlichen Sch\u00e4tzung, 1938, S. 39 ff.). Erst recht ist entgegen Senft (Deutsche Steuer-Zeitung – DStZ – 1937, 38) unerheblich, da\u00df der hinzuzusch\u00e4tzende Betrag im Verh\u00e4ltnis zum Gewinn wesentlich ist.<\/p>\n Zu Recht hat der IV. Senat eine Sch\u00e4tzung aufgrund eines inneren Betriebsvergleichs als zuverl\u00e4ssiger angesehen. Auch eine Nachkalkulation ist nicht frei von Unsicherheiten (BFHE 100, 159, BStBl II 1970, 838). Die Fehlerm\u00f6glichkeiten sind indessen eingeengt. Wird sie nach den strengen Anforderungen der BFH-Rechtsprechung durchgef\u00fchrt (BFHE 113, 400, BStBl II 1975, 96; BFHE 135, 11, BStBl II 1982, 430), m\u00f6gen mit dem IV. Senat bereits Abweichungen zum ausgewiesenen Umsatz von 3% als wesentlich anzusehen sein. Aber auch hier sind schematische \u00dcberlegungen unangebracht. Je genauer die Verprobung angelegt ist (Aufgliederung nach Warengruppen, Bemessung der Aufschlags\u00e4tze, Eingehen auf Besonderheiten des Betriebs und ver\u00e4nderte Preissituationen), um so eher ist die festgestellte Abweichung als wesentlich anzuerkennen. Ist die Verprobung oberfl\u00e4chlich, m\u00f6gen auch Abweichungen von \u00fcber 3% noch unwesentlich sein. Entgegen der Auffassung des IV. Senats hat das Verh\u00e4ltnis der Kalkulationsdifferenz zum Gewinn au\u00dfer Betracht zu bleiben. Auch die Nachkalkulation ist lediglich auf eine Umsatzsch\u00e4tzung gerichtet; ihr Ergebnis ist ausschlie\u00dflich mit dem ausgewiesenen Umsatz zu vergleichen.<\/p>\n d) Im Streitfall betragen die Umsatzabweichungen aufgrund der Nachkalkulation des FG lediglich 1,5%, 1,7% und 2,7%. Bei solchen geringf\u00fcgigen Abweichungen besteht Anla\u00df zu pr\u00fcfen, ob die Abweichungen auf Sch\u00e4tzungsunsch\u00e4rfen beruhen. Diese Pr\u00fcfung obliegt dem FG als sch\u00e4tzender Beh\u00f6rde. Es hat die einzelnen Streitjahre gesondert zu beurteilen. Es wird ber\u00fccksichtigen m\u00fcssen, da\u00df die Sch\u00e4tzungsmethode der Nachkalkulation vereinfachende Unterstellungen macht. So wird es f\u00fcr zul\u00e4ssig erachtet, gleichartige Waren mit „in etwa“ gleich hohen Aufschlags\u00e4tzen zu einer Warengruppe zusammenzufassen und f\u00fcr die einzelne Warengruppe einen „gewogenen mittleren Aufschlagsatz“ zu bilden (BFHE 135, 11, 19f., BStBl II 1982, 430). Das FG hat von diesen M\u00f6glichkeiten in starkem Ma\u00dfe Gebrauch gemacht. Ferner ist der ma\u00dfgebliche Wareneinsatz in der Weise ermittelt worden, da\u00df von dem erkl\u00e4rten Wareneinsatz der Eigenverbrauch, der Verderb an S\u00fc\u00dfwaren und die kostenlose Abgabe von Zeitungen mit Sch\u00e4tzwerten abgesetzt worden sind. Dieses Vorgehen ist systematisch zutreffend, tr\u00e4gt jedoch die Sch\u00e4tzungsunsch\u00e4rfen der Absetzungen in die Nachkalkulation hinein.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":" BFH-Urteil vom 26.4.1983 (VIII R 38\/82) BStBl. 1983 II S. 618 Soll die sachliche Unrichtigkeit formell ordnungsm\u00e4\u00dfig aufgezeichneter Betriebseinnahmen durch eine Nachkalkulation nachgewiesen werden, mu\u00df bei geringf\u00fcgiger Abweichung der Nachkalkulation vom Buchf\u00fchrungsergebnis in Erw\u00e4gung gezogen werden, da\u00df die Abweichung auf Sch\u00e4tzungsunsch\u00e4rfen beruhen kann. Liegt die Abweichung im Unsch\u00e4rfebereich, findet keine Sch\u00e4tzung statt. AO 1977 \u00a7 … BFH-Urteil vom 26.4.1983 (VIII R 38\/82) BStBl. 1983 II S. 618<\/span> weiterlesen |