BFH-Urteil vom 19.5.1983 (IV R 205\/79) BStBl. 1983 II S. 670<\/p>\n
Zur Bildung einer R\u00fcckstellung f\u00fcr Rekultivierungsaufwendungen nach dem Abgrabungsgesetz des Landes Nordrhein-Westfalen vom 21. November 1972.<\/p>\n
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EStG \u00a7 5; AktG \u00a7 152 Abs. 7; FGO \u00a7 118 Abs. 1 Satz 1.<\/p>\n
Vorinstanz: FG M\u00fcnster<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Die Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin), eine KG, betreibt auf eigenen Grundst\u00fccken einen Steinbruch zur Gewinnung von Edelsplitt.<\/p>\n
Die einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellungen f\u00fcr die Jahre 1970 bis 1972 f\u00fchrte der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) entsprechend den Erkl\u00e4rungen der Kl\u00e4gerin durch. Im Verlauf einer Betriebspr\u00fcfung begehrte die Kl\u00e4gerin die Bildung von R\u00fcckstellungen f\u00fcr Rekultivierungen auf der Grundlage des am 1. Januar 1973 in Kraft getretenen Abgrabungsgesetzes des Landes Nordrhein-Westfalen vom 21. November 1972 (Gesetz- und Verordnungsblatt f\u00fcr das Land Nordrhein-Westfalen – GV NW – 1972, 372). Die Kosten f\u00fcr die Rekultivierung des in den Jahren 1970 bis 1975 ausgebeuteten Gel\u00e4ndes wurden in einem Gutachten mit j\u00e4hrlich 214.000 DM – insgesamt also mit 1.284.000 DM – errechnet. Das FA erkannte f\u00fcr die Jahre 1973 bis 1975 j\u00e4hrliche R\u00fcckstellungen in H\u00f6he von 214.000 DM an, lehnte aber in den nach der Betriebspr\u00fcfung ergangenen Bescheiden f\u00fcr die Jahre 1970 bis 1972 die Bildung von R\u00fcckstellungen ab.<\/p>\n
Nach erfolglosem Einspruch gab das Finanzgericht (FG) der Klage mit der Ma\u00dfgabe statt, da\u00df es die Bildung einer R\u00fcckstellung zum 31. Dezember 1972 in H\u00f6he von 642.000 DM f\u00fcr Rekultivierungen, die Abgrabungen der Jahre 1970 bis 1972 betrafen, zulie\u00df und die Berechnung des Gewinns und der Gewinnverteilung des Jahres 1972 nach Art. 3 \u00a7 4 des Gesetzes zur Entlastung der Gerichte in der Verwaltungs- und Finanzgerichtsbarkeit vom 31. M\u00e4rz 1978 (BGBl I, 446) dem FA \u00fcbertrug. Zur Begr\u00fcndung f\u00fchrte das FG aus:<\/p>\n
Die Voraussetzungen f\u00fcr die Bildung einer R\u00fcckstellung wegen ungewisser Verbindlichkeiten zum 31. Dezember 1972 l\u00e4gen vor. \u00a7 2 Abs. 1 des Abgrabungsgesetzes enthalte f\u00fcr den Unternehmer, der Bodensch\u00e4tze abbaue, die unmittelbare Verpflichtung zur unverz\u00fcglichen Herrichtung. Diese Vorschrift gelte auch, wenn Abgrabungen vor Inkrafttreten des Abgrabungsgesetzes begonnen, aber noch nicht beendet worden seien (Altabgrabungen). Auch die H\u00f6he des Rekultivierungsaufwands sei im Streitfall hinreichend konkretisiert. Die R\u00fcckstellung h\u00e4tte schon zum 31. Dezember 1972 – also vor dem Inkrafttreten des Abgrabungsgesetzes – gebildet werden k\u00f6nnen, weil das Gesetz zum 21. November 1972 verk\u00fcndet und am 5. Dezember 1972 im GV NW ver\u00f6ffentlicht worden sei.<\/p>\n
Mit der Revision r\u00fcgt das FA die Verletzung materiellen Rechts. Nach den Grunds\u00e4tzen ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung k\u00f6nne eine Rekultivierungsr\u00fcckstellung zum 31. Dezember 1972 nicht gebildet werden. F\u00fcr Altabgrabungen k\u00f6nnte die Verpflichtung nicht unmittelbar aus dem Abgrabungsgesetz entnommen werden; f\u00fcr diesen Fall schreibe das Gesetz ein inhaltlich genau bestimmtes Handeln innerhalb eines bestimmten Zeitraums nicht vor. Aus \u00a7 14 Abs. 2 des Abgrabungsgesetzes ergebe sich, da\u00df die Anordnung der Rekultivierung f\u00fcr Altabgrabungen im Ermessen der zust\u00e4ndigen Beh\u00f6rde gestanden habe. Ferner habe die Kl\u00e4gerin mit einer solchen Verpflichtung ernsthaft erst rechnen k\u00f6nnen, nachdem ihr eine Ank\u00fcndigung des zust\u00e4ndigen Regierungspr\u00e4sidenten vom 12. M\u00e4rz 1979, einen Auflagebescheid gem\u00e4\u00df \u00a7 14 Abs. 2 des Abgrabungsgesetzes zu erlassen, zugegangen sei. Die Kl\u00e4gerin selbst habe offensichtlich zum Bilanzstichtag nicht mit dem Erla\u00df eines solchen Bescheides gerechnet, weil sie mit der Erkl\u00e4rung 1972 keine R\u00fcckstellung geltend gemacht habe. Schlie\u00dflich habe das FG au\u00dfer Betracht gelassen, da\u00df das Abgrabungsgesetz erst zum 1. Januar 1973 in Kraft getreten sei und deshalb f\u00fcr die Bilanzierung zum 31. Dezember 1972 nicht ma\u00dfgeblich sein k\u00f6nne.<\/p>\n
Das FA beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision ist nicht begr\u00fcndet. Das FG hat zutreffend entschieden, da\u00df die Kl\u00e4gerin in ihrer Bilanz zum 31. Dezember 1972 eine R\u00fcckstellung wegen. Rekultivierungskosten in H\u00f6he von 642.000 DM zu bilden hat.<\/p>\n
1. Nach \u00a7 5 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes ermitteln Gewerbetreibende, die B\u00fccher f\u00fchren und regelm\u00e4\u00dfig Abschl\u00fcsse machen, den Gewinn durch Betriebsverm\u00f6gensvergleich, indem sie zum Schlu\u00df des Wirtschaftsjahres das Betriebsverm\u00f6gen ansetzen, das nach den handelsrechtlichen Grunds\u00e4tzen ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung auszuweisen ist. Danach ist nach st\u00e4ndiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs – BFH – (Urteil vom 20. M\u00e4rz 1980 IV R 89\/79, BFHE 130, 165, BStBl II 1980, 297, m. w. N.) in der Steuerbilanz nur zu passivieren, was auch in der Handelsbilanz passiviert werden mu\u00df.<\/p>\n
Die Vorschrift des \u00a7 152 Abs. 7 des Aktiengesetzes enth\u00e4lt insoweit einen Grundsatz ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung, als er die Bildung von R\u00fcckstellungen f\u00fcr ungewisse Verbindlichkeiten regelt, und zwar in dem Sinne, da\u00df entgegen seinem Wortlaut handelsrechtlich nicht nur ein Recht, sondern eine Pflicht zu Passivierung besteht (BFH-Urteil vom 20. Januar 1983 IV R 168\/81, BFHE 137, 489, BStBl II 1983, 375, m. w. N.). Die Pflicht zur Bildung von R\u00fcckstellungen f\u00fcr ungewisse k\u00fcnftige Verbindlichkeiten setzt voraus, da\u00df das k\u00fcnftige Entstehen der Verbindlichkeit dem Grunde und\/oder der H\u00f6he nach sowie die Inanspruchnahme des Steuerpflichtigen wahrscheinlich ist und da\u00df ferner die k\u00fcnftigen zur Tilgung der ungewissen Verbindlichkeit zu leistenden Ausgaben wesentlich bereits im abgelaufenen oder in vorausgegangenen Wirtschaftsjahren wirtschaftlich verursacht sind (BFHE 137, 489, BStBl II 1983, 375).<\/p>\n
Auch eine \u00f6ffentlich-rechtliche Verpflichtung kann Gegenstand einer R\u00fcckstellung f\u00fcr ungewisse Verbindlichkeiten sein, wenn die Verpflichtung nach ihrem Inhalt und insbesondere ihrem Entstehungszeitpunkt hinreichend konkretisiert ist (BFHE 130, 165, BStBl II 1980, 297). Dies ist anzunehmen, wenn die Verpflichtung unmittelbar auf dem Gesetz oder einem besonderen Verwaltungsakt beruht (BFH-Urteil vom 26. Oktober 1977 I R 124\/76, BFHE 123, 551, BStBl II 1978, 99).<\/p>\n
2. Die Anwendung dieser Grunds\u00e4tze auf den Streitfall ergibt, da\u00df die Kl\u00e4gerin die strittige R\u00fcckstellung zum 31. Dezember 1972 bilden mu\u00dfte.<\/p>\n
a) Die Verpflichtung zur Rekultivierung des von der Kl\u00e4gerin in den Jahren 1970 bis 1972 ausgebeuteten Gel\u00e4ndes entsprechend den Vorschriften des Abgrabungsgesetzes des Landes Nordrhein-Westfalen vom 21. November 1972 ist eine ungewisse Verbindlichkeit im Sinne der Grunds\u00e4tze ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung. Es handelt sich um eine Verbindlichkeit, die wegen des Inkrafttretens des Gesetzes am 1. Januar 1973 zum Bilanzstichtag 31. Dezember 1972 zwar rechtlich noch nicht entstanden war, deren entstehen zu diesem Zeitpunkt aber infolge der Verk\u00fcndung des Gesetzes zum 21. November 1972 und der Ver\u00f6ffentlichung im GV NW am 5. Dezember 1972 schon sicher war. Ungewi\u00df war jedoch zum 31. Dezember 1972 die H\u00f6he der Verbindlichkeit, f\u00fcr die nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG ein Betrag von 642.000 DM anzusetzen war.<\/p>\n
Die Auffassung des FA, da\u00df eine R\u00fcckstellung zum 31. Dezember 1972 nicht gebildet werden d\u00fcrfe, weil das Abgrabungsgesetz zu diesem Zeitpunkt noch nicht in Kraft getreten sei, trifft nicht zu. Denn f\u00fcr die Passivierung einer ungewissen Verbindlichkeit kommt es nicht darauf an, ob die Verbindlichkeit zum Bilanzstichtag rechtlich wirksam entstanden war; entscheidend ist vielmehr nur, ob ihr Entstehen wahrscheinlich ist. Da im Streitfall das Abgrabungsgesetz vor dem Bilanzstichtag bereits verk\u00fcndet und ver\u00f6ffentlicht war, kann das sp\u00e4tere Inkrafttreten der Annahme, da\u00df das Entstehen der Verbindlichkeit zum Bilanzstichtag wahrscheinlich ist, nicht entgegenstehen.<\/p>\n
Der Einwand des FA, da\u00df die Kl\u00e4gerin mit einer Verpflichtung zur Rekultivierung zum 31. Dezember 1972 nicht gerechnet und sie deshalb bei Abgabe der Erkl\u00e4rung zur einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung 1972 die R\u00fcckstellung nicht beansprucht habe, ist unbeachtlich. F\u00fcr die Bildung der R\u00fcckstellung kommt es auf die objektive Rechtslage zum Bilanzstichtag an und nicht darauf, wie der Steuerpflichtige sie zu diesem Zeitpunkt subjektiv beurteilte.<\/p>\n
b) Die dem Land Nordrhein-Westfalen gegen\u00fcber bestehende Verpflichtung zur Rekultivierung des vor dem 1. Januar 1973 ausgebeuteten Gel\u00e4ndes ist \u00f6ffentlich-rechtlicher Art. Sie ist im Abgrabungsgesetz des Landes Nordrhein-Westfalen geregelt. Das FG hat entschieden, da\u00df sich die Verpflichtung zur Rekultivierung von Altabgrabungen unmittelbar aus dem Abgrabungsgesetz ergebe und hinreichend konkretisiert sei. Dabei handelt es sich um Rechtsauslegungen des FG, die den Bestand und Inhalt landesrechtlicher Vorschriften betreffen. Hieran ist der Senat gebunden, weil ihm nach \u00a7 118 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) die Pr\u00fcfung des angefochtenen Urteils nur im Hinblick auf die Verletzung von Bundesrecht erlaubt ist (BFH-Urteile vom 15. November 1978 I R 65\/76, BFHE 126, 424, BStBl II 1979, 193; vom 17. November 1981 VIII R 121\/80, BFHE 135, 421, BStBl II 1982, 492). Die Einw\u00e4nde des FA gegen die Annahme des FG, die Rekultivierungsverpflichtung sei hinreichend konkretisiert, k\u00f6nnen deshalb keine Beachtung finden.<\/p>\n
c) Im Streitfall sind die R\u00fcckstellungen in den Jahren 1970 bis 1972 wirtschaftlich verursacht worden. Eine wirtschaftliche Verursachung im abgelaufenen Wirtschaftsjahr setzt voraus, da\u00df der Tatbestand, an den das Gesetz das Entstehen der Verpflichtung kn\u00fcpft, im wesentlichen bereits verwirklicht ist und die Ereignisse, die zum Entstehen der Verpflichtung f\u00fchren, wirtschaftlich dem abgelaufenen Wirtschaftsjahr zuzurechnen sind (st\u00e4ndige Rechtsprechung des BFH z. B. in BFHE 130, 165, BStBl II 1980, 297). Nach \u00a7 2 Abs. 1 des Abgrabungsgesetzes entsteht die Rekultivierungsverpflichtung, wenn Bodensch\u00e4tze abgebaut werden. Dies ist im Streitfall in den Jahren 1970 bis 1972 geschehen.<\/p>\n
R\u00fcckstellungen f\u00fcr die in den Jahren 1970 und 1971 erfolgten Abgrabungen konnten in den Jahren 1970 und 1971 nicht gebildet werden, weil an den Bilanzstichtagen zum 31. Dezember 1970 und 31. Dezember 1971 das Abgrabungsgesetz noch nicht verk\u00fcndet und ver\u00f6ffentlicht und eine Inanspruchnahme der Kl\u00e4gerin zu diesen Zeitpunkten deshalb nicht wahrscheinlich war. Die zum 31. Dezember 1970 und 31. Dezember 1971 unterbliebenen R\u00fcckstellungen k\u00f6nnen zum 31. Dezember 1972 nachgeholt werden.<\/p>\n
d) Die Nichtpassivierung der Rekultivierungsverpflichtung zum 31. Dezember 1972 stellt einen Bilanzierungsfehler dar, der in der auf diesen Stichtag aufzustellenden Bilanz – ohne Zustimmung des FA – zu berichtigen ist.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 19.5.1983 (IV R 205\/79) BStBl. 1983 II S. 670 Zur Bildung einer R\u00fcckstellung f\u00fcr Rekultivierungsaufwendungen nach dem Abgrabungsgesetz des Landes Nordrhein-Westfalen vom 21. November 1972. EStG \u00a7 5; AktG \u00a7 152 Abs. 7; FGO \u00a7 118 Abs. 1 Satz 1. Vorinstanz: FG M\u00fcnster Sachverhalt Die Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin), eine KG, betreibt auf … BFH-Urteil vom 19.5.1983 (IV R 205\/79) BStBl. 1983 II S. 670<\/span> weiterlesen