BFH-Urteil vom 20.5.1983 (VI R 39\/81) BStBl. 1983 II S. 712<\/p>\n
Sind die leitenden Angestellten eines Unternehmens auf Antrag des Arbeitgebers nach \u00a7 8 Abs. 1 AnVNG f\u00fcr den Fall von der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht befreit, da\u00df ihnen eine lebensl\u00e4ngliche Versorgung nach beamtenrechtlichen Grunds\u00e4tzen vom Arbeitgeber zugesagt wird, so sind die von diesem in vollem Umfang \u00fcbernommenen Beitr\u00e4ge an die Angestelltenversicherung auch dann nach \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG steuerfrei, wenn die Leistungen aus der Rentenversicherung sp\u00e4ter auf die betrieblichen Versorgungszahlungen angerechnet werden sollen.<\/p>\n
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EStG 1977 \u00a7 3 Nr. 62, \u00a7 10 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b) aa); AnVNG \u00a7 8 Abs. 1.<\/p>\n
Vorinstanz: FG Bremen<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Der Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4ger) war im Streitjahr 1978 als Prokurist bei einer Bank t\u00e4tig. Nach dem Anstellungsvertrag wurde ihm eine Anwartschaft auf eine betriebliche Altersversorgung in entsprechender Anwendung der Vorschriften des Beamtenversorgungsgesetzes einger\u00e4umt. Der Kl\u00e4ger mu\u00dfte sich gleichzeitig verpflichten, sich in der Angestelltenversicherung weiter zu versichern, wobei die Beitr\u00e4ge von der Arbeitgeberin zu tragen waren, was im Streitjahr auch geschehen ist. Die Leistungen aus der Angestelltenversicherung sollen sp\u00e4ter auf die Versorgungsleistungen der Arbeitgeberin angerechnet werden. Auf ihren nach \u00a7 8 Abs. 1 des Angestelltenversicherungs-Neuregelungsgesetzes vom 23. Februar 1957 – AnVNG – (BGBl I 1957, 88) i. d. F. des Gesetzes vom 27. Juli 1957 (BGBl I 1957, 1074) gestellten Antrag waren die leitenden Angestellten der Arbeitgeberin, zu denen der Kl\u00e4ger geh\u00f6rte, von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung der Angestellten generell befreit worden, wenn ihnen von der Arbeitgeberin eine Anwartschaft auf lebensl\u00e4ngliche Versorgung nach beamtenrechtlichen Grunds\u00e4tzen gew\u00e4hrt wird. Die Arbeitgeberin unterwarf die von ihr \u00fcbernommenen Beitr\u00e4ge zur Angestelltenversicherung dem Lohnsteuerabzug.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger machte in der Einkommensteuererkl\u00e4rung 1978 die von der Arbeitgeberin gezahlten Beitr\u00e4ge von 7.992 DM als Sonderausgaben geltend. Der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) erkannte die Sonderausgaben dem Grunde nach an, ber\u00fccksichtigte bei der Ermittlung der Sonderausgabenh\u00f6chstbetr\u00e4ge (\u00a7 10 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes 1977 – EStG -) aber nicht den sog. Vorwegabzug nach \u00a7 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 EStG, weil es den Vorwegabzug um den in \u00a7 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b) aa) EStG genannten Minderungsbetrag k\u00fcrzte.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger begehrte mit der Klage den Abzug der Beitr\u00e4ge als Sonderausgaben mit dem Ansatz des Vorwegabzugs nach \u00a7 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 EStG sowie hilfsweise, die Beitr\u00e4ge nach \u00a7 3 Nr. 62 EStG steuerfrei zu lassen. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt. Es f\u00fchrte u. a. aus:<\/p>\n
Die Voraussetzungen f\u00fcr die K\u00fcrzung des Vorwegabzugs nach \u00a7 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b) aa) EStG seien an sich erf\u00fcllt. Der Klage sei aber wegen des Hilfsantrages stattzugeben. Denn die von der Arbeitgeberin geleisteten Beitr\u00e4ge f\u00fcr die Angestelltenversicherung seien nach \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG steuerfrei.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger habe vor dem 1. Januar 1974 der Versicherungspflicht unterlegen und sich danach gem\u00e4\u00df \u00a7 10 AnVNG freiwillig weiterversichert. Entgegen Abschn. 11 Abs. 3 der Lohnsteuer-Richtlinien 1978 (LStR) komme es f\u00fcr die Anwendung von \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG nicht darauf an, ob der Arbeitnehmer auf eigenen Antrag (\u00a7 7 Abs. 1 und 2 AnVNG) oder – wie hier – auf Antrag des Arbeitgebers (\u00a7 8 Abs. 1 AnVNG) von der Versicherungspflicht befreit worden sei. Nach den LStR sei eine Steuerfreiheit nur in den F\u00e4llen zu gew\u00e4hren, in denen der Arbeitnehmer auf eigenen Antrag nach \u00a7 7 Abs. 2 AnVNG von der Versicherungspflicht befreit worden sei. Hierunter fielen nur Personen, die sich ihre Altersversicherung durch eigene Beitr\u00e4ge erwerben m\u00fc\u00dften. Eine solche restriktive Auslegung des Gesetzes – so meint das FG – k\u00f6nne zwar auf den ersten Blick sinnvoll erscheinen. Sie sei jedoch angesichts des eindeutigen Wortlauts des Gesetzes abzulehnen. Der Streitfall zeige zudem, da\u00df eine wortgetreue Auslegung des \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG ebenfalls zu vern\u00fcnftigen Ergebnissen f\u00fchre. Hier dienten die Zusch\u00fcsse der Arbeitgeberin – wirtschaftlich betrachtet – zwar nicht der Zukunftsicherung des Kl\u00e4gers, sondern nur ihrer – der Arbeitgeberin – sp\u00e4teren finanziellen Entlastung. Das Gesetz ber\u00fccksichtige jedoch Zusch\u00fcsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers f\u00fcr eine freiwillige Weiterversicherung in der gesetzlichen Angestelltenversicherung ohne R\u00fccksicht darauf, ob sie im konkreten Fall der Zukunftsicherung dienten oder nicht. Das sei auch sinnvoll. Dienten die Zusch\u00fcsse n\u00e4mlich im konkreten Fall nicht der Zukunftsicherung, weil die Leistungen aus der Rentenversicherung auf die beamtenrechtliche Versorgung angerechnet w\u00fcrden, so k\u00e4me sie dem Arbeitnehmer (hier dem Kl\u00e4ger) nicht zugute. Dann sei es aber nicht einzusehen, weshalb der Kl\u00e4ger etwas versteuern solle, was ausschlie\u00dflich einem anderen zum Vorteil gereiche.<\/p>\n
Die Zusch\u00fcsse seien allerdings nur insoweit steuerfrei, als sie die H\u00e4lfte der Aufwendungen des Arbeitgebers nicht \u00fcberstiegen und nicht h\u00f6her seien als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung der Angestellten zu zahlen w\u00e4re. Im Streitfall seien dies 3.996 DM (9 % der Beitragsbemessungsgrenze von 44.400 DM im Streitjahr). Da der Kl\u00e4ger die Steuerfreiheit in dieser H\u00f6he beantragt habe, sei die Klage in vollem Umfange begr\u00fcndet.<\/p>\n
Gegen diese Entscheidung legte das FA Revision ein. Es r\u00fcgt die Verletzung des \u00a7 10 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b und des \u00a7 3 Nr. 62 EStG. Es bringt u. a. vor:<\/p>\n
Abschn. 11 Abs. 3 LStR lege den Gesetzestext zutreffend aus. Die Anweisungen seien sinnvoll und st\u00e4nden mit dem Zweck des Gesetzes in Einklang. Erfa\u00dft w\u00fcrden von der Befreiungsvorschrift des \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG nur Zusch\u00fcsse f\u00fcr solche Personen, die sich ihre Altersversicherung durch eigene Beitr\u00e4ge erwerben m\u00fc\u00dften. Diese Voraussetzung sei hier nicht erf\u00fcllt, da die Alterssicherung des Kl\u00e4gers bereits durch die Versorgungszusage der Arbeitgeberin eingetreten sei. Nicht gefolgt werden k\u00f6nne der Ansicht des FG, die Zusch\u00fcsse dienten wirtschaftlich gesehen nicht der Zukunftsicherung des Kl\u00e4gers, sondern nur der sp\u00e4teren finanziellen Entlastung seiner Arbeitgeberin. Letztere habe sich n\u00e4mlich wirtschaftlich nicht entlastet. Denn sie allein trage die Gesamtversorgung des Kl\u00e4gers, und zwar die Beitragszahlungen bis zum Eintritt des Versicherungsfalls und – nach Eintritt dieses Ereignisses – die Pensionszahlungen in H\u00f6he der Differenz zwischen der betrieblichen Versorgung und den anzurechnenden Leistungen aus der Angestelltenversicherung.<\/p>\n
Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/p>\n
Die Kl\u00e4ger beantragen, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision des FA ist unbegr\u00fcndet. Denn das FG hat die von der Arbeitgeberin \u00fcbernommenen Beitr\u00e4ge zur freiwilligen Angestelltenversicherung des Kl\u00e4gers im Ergebnis zu Recht nach \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG in der dort angegebenen H\u00f6he als steuerfrei behandelt.<\/p>\n
1. Diese von der Arbeitgeberin erbrachten Beitr\u00e4ge sind an sich Teil des dem Kl\u00e4ger zugeflossenen Arbeitslohns.<\/p>\n
Zu den steuerpflichtigen Eink\u00fcnften aus nichtselbst\u00e4ndiger Arbeit geh\u00f6ren nach \u00a7 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG L\u00f6hne, Geh\u00e4lter, Gratifikationen und andere Bez\u00fcge und Vorteile, die f\u00fcr eine Besch\u00e4ftigung im \u00f6ffentlichen oder privaten Dienst gew\u00e4hrt werden. Bez\u00fcge und Vorteile in diesem Sinne sind G\u00fcter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und die f\u00fcr eine Besch\u00e4ftigung im privaten oder \u00f6ffentlichen Dienst zugeflossen sind (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 17. September 1982 VI R 75\/79, BFHE 137, 13, BStBl II 1983, 39). Dies ist der Fall, wenn der geldwerte Vorteil durch das individuelle Dienstverh\u00e4ltnis des Arbeitnehmers veranla\u00dft worden ist, d. h. wenn die Leistung des Arbeitgebers sich im weitesten Sinne als Gegenleistung f\u00fcr die Zurverf\u00fcgungstellung der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist. Eine solche Veranlassung ist zu verneinen, wenn die Leistung aufgrund eines \u00fcberwiegend eigenbetrieblichen Interesses des Arbeitgebers erbracht wurde.<\/p>\n
Im Streitfall waren die Beitr\u00e4ge f\u00fcr die freiwillige Weiterversicherung des Kl\u00e4gers in der Angestelltenversicherung durch das Dienstverh\u00e4ltnis des Kl\u00e4gers veranla\u00dft. Denn ohne dieses Dienstverh\u00e4ltnis h\u00e4tte f\u00fcr die Arbeitgeberin kein Grund daf\u00fcr bestanden, die Beitr\u00e4ge f\u00fcr den Kl\u00e4ger zu \u00fcbernehmen. Sie sind dem Kl\u00e4ger dadurch zugeflossen, da\u00df sie f\u00fcr ihn an die Bundesversicherungsanstalt geleistet und zu seinen Gunsten dort verbucht wurden. Die Beitr\u00e4ge kamen entgegen der Ansicht des FG dem Kl\u00e4ger und nicht ausschlie\u00dflich der Arbeitgeberin zugute. Sie stellten f\u00fcr ihn einen geldwerten Vorteil dar, da er allein trotz der ihm von der Arbeitgeberin zugesagten Altersversorgung und trotz der von ihr \u00fcbernommenen Leistungen an die Bundesversicherungsanstalt Versicherungsnehmer und Bezugsberechtigter der Angestelltenversicherung blieb. Denn nur ihm steht bei Eintritt des Versorgungsfalles die Rente zu. Den Anspruch auf die k\u00fcnftigen Rentenzahlungen hatte der Kl\u00e4ger durch den Anstellungsvertrag auch nicht vorab an seine Arbeitgeberin abgetreten. Er hat sich vielmehr nur dazu bereit erkl\u00e4rt, da\u00df die Rentenzahlungen auf die betrieblichen Versorgungsleistungen angerechnet werden sollen. Die von der Arbeitgeberin \u00fcbernommenen Beitr\u00e4ge an die Angestelltenversicherung sind f\u00fcr den Kl\u00e4ger insbesondere dann von besonderem Vorteil, wenn die betriebliche Altersversorgung aus irgendwelchen Gr\u00fcnden sp\u00e4ter nicht eintreten sollte, etwa weil die Arbeitgeberin bis dahin in Konkurs gefallen ist, die Arbeitgeberin ihm aus wichtigem Grund fristlos k\u00fcndigen oder er das Dienstverh\u00e4ltnis mit ihr k\u00fcndigen sollte, ohne da\u00df sie schuldhaft daf\u00fcr einen wichtigen Grund gegeben hat. Dann w\u00e4re die Rente aus der Angestelltenversicherung f\u00fcr den Kl\u00e4ger die einzige Art der Altersversorgung.<\/p>\n
Die Arbeitgeberin des Kl\u00e4gers hat zwar auch ein eigenbetriebliches Interesse an den Beitragsleistungen zur Rentenversicherung. Denn sie braucht auf die dem Kl\u00e4ger zugesagte Altersversorgung nach beamtenrechtlichen Grunds\u00e4tzen sp\u00e4ter bis zur H\u00f6he der von der Bundesversicherungsanstalt geleisteten Rentenzahlungen keine eigenen Versorgungsleistungen zu erbringen, da die Rentenzahlungen auf die Versorgungsleistungen angerechnet werden sollen. Die Arbeitgeberin hat sich mithin das bisher schon bestehende Versicherungsverh\u00e4ltnis des Kl\u00e4gers zur Angestelltenversicherung durch die \u00dcbernahme der k\u00fcnftigen Beitr\u00e4ge als Finanzierungsquelle zur Erf\u00fcllung ihrer eigenen Versorgungszusage nutzbar gemacht. Das insoweit bestehende Eigeninteresse der Arbeitgeberin an der Zahlung der Beitr\u00e4ge an die Bundesversicherungsanstalt kann jedoch nicht f\u00fcr sich allein gesehen werden. Denn die von ihr erbrachten Beitragsleistungen betreffen nur einen Teil der Gesamtma\u00dfnahme, die zum Ziel hatte, die Altersversorgung des Kl\u00e4gers in dessen Interesse nach beamtenrechtlichen Grunds\u00e4tzen zu sichern.<\/p>\n
2. Sind mithin die Beitragsleistungen zwar als Arbeitslohn anzusehen, so sind sie doch nach \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG teilweise von der Einkommensteuer befreit.<\/p>\n
Nach Satz 1 dieser Vorschrift sind Ausgaben des Arbeitgebers f\u00fcr die Zukunftsicherung des Arbeitnehmers steuerfrei, soweit sie aufgrund gesetzlicher Vorschriften geleistet werden. Durch Satz 2 Buchst. b des \u00a7 3 Nr. 62 EStG werden diesen Ausgaben u. a. gleichgestellt Zusch\u00fcsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers f\u00fcr die freiwillige Weiterversicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung f\u00fcr Angestellte bis zu einer gewissen H\u00f6he, wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist.<\/p>\n
Die Voraussetzungen des \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG sind im Streitfall erf\u00fcllt. Die Arbeitgeberin hat Zusch\u00fcsse in der Form von Beitr\u00e4gen f\u00fcr die freiwillige Weiterversicherung des Kl\u00e4gers in der Rentenversicherung f\u00fcr Angestellte geleistet. Der Kl\u00e4ger war von der Versicherungspflicht in der Rentenversicherung befreit. „Befreit“ i. S. des \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG bedeutet, da\u00df ein Arbeitnehmer auf Antrag durch Entscheidung einer zust\u00e4ndigen Beh\u00f6rde aus der Versicherungspflicht entlassen worden ist (vgl. bez\u00fcglich des Unterschiedes zwischen kraft Gesetzes „versicherungsfreien“ und von der Versicherung „befreiten“ Arbeitnehmern insbesondere \u00a7 10 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b) aa) EStG). Der Kl\u00e4ger war aufgrund eines von seiner Arbeitgeberin generell f\u00fcr alle leitenden Angestellten gestellten Antrags durch Bescheid der Senatskommission f\u00fcr das Personalwesen nach \u00a7 8 Abs. 1 AnVNG von der Versicherungspflicht befreit, weil ihm eine Anwartschaft auf lebensl\u00e4ngliche Versorgung nach beamtenrechtlichen Vorschriften oder Grunds\u00e4tzen zugesagt worden war. Aus \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG sind keine Anhaltspunkte daf\u00fcr ersichtlich, da\u00df ein solcher Antrag auf Befreiung von der gesetzlichen Rentenversicherung vom Arbeitnehmer gestellt werden mu\u00df. Der vorgenannte \u00a7 10 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b) aa) EStG, nach dem ein Arbeitnehmer „auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit“ sein mu\u00df, l\u00e4\u00dft vielmehr den R\u00fcckschlu\u00df zu, da\u00df bei \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG, der nicht auf Antr\u00e4ge des Arbeitgebers oder des Arbeitnehmers abstellt, Antr\u00e4ge auf Befreiung von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung sowohl vom Arbeitgeber als auch vom Arbeitnehmer gestellt werden k\u00f6nnen.<\/p>\n
Der Senat kann nicht Abschn. 11 Abs. 3 LStR darin beitreten, da\u00df Zusch\u00fcsse des Arbeitgebers nach \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG in dem dort angegebenen Umfang nur steuerfrei sein sollen, wenn ein Arbeitnehmer einen Antrag nach den dort bezeichneten Vorschriften gestellt hat. Denn solche Einschr\u00e4nkungen sind dem Gesetz nicht zu entnehmen. Es kann dahingestellt bleiben, ob den in Abschn. 11 Abs. 3 LStR bezeichneten Vorschriften – entsprechend der Ansicht des FA – der gemeinsame Gedanke zugrunde liegt, da\u00df solche Zusch\u00fcsse nur steuerbefreit sein sollen, wenn ein Arbeitnehmer hiermit eine Altersversorgung erwirbt. Abgesehen davon, da\u00df auch f\u00fcr eine solche Auslegung keine Anhaltspunkte in \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG enthalten sind, w\u00fcrde der Kl\u00e4ger im Streitfall diesen Anforderungen gen\u00fcgen, da er durch die von der Arbeitgeberin \u00fcbernommenen Beitr\u00e4ge einen Rentenversicherungsanspruch gegen\u00fcber der Bundesversicherungsanstalt erwirbt. Schlie\u00dflich l\u00e4\u00dft der Wortlaut des Gesetzes auch nicht die Auslegung zu, es m\u00fcsse die Befreiung von der Rentenversicherungspflicht nicht generell, sondern stets nur f\u00fcr jeden Arbeitnehmer gesondert ausgesprochen worden sein.<\/p>\n
Allerdings sind die in \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG genannten Zusch\u00fcsse in der dort genannten H\u00f6he nur steuerfrei, wenn der Arbeitgeber sie in der Absicht hingegeben hat, um die Zukunft des Arbeitnehmers zu sichern. Dies war der alleinige Grund f\u00fcr den Gesetzgeber, neben den in Satz 1 dieser Vorschrift genannten Ausgaben des Arbeitgebers f\u00fcr die Zukunftsicherung des Arbeitnehmers, soweit sie aufgrund gesetzlicher Vorschriften geleistet werden, auch die in Satz 2 aufgef\u00fchrten freiwilligen Leistungen des Arbeitgebers steuerrechtlich zu beg\u00fcnstigen. Diese Absicht kommt im Wortlaut des \u00a7 3 Nr. 62 Satz 2 EStG dadurch zum Ausdruck, da\u00df der Gesetzgeber ausdr\u00fccklich hervorgehoben hat: „Den Ausgaben des Arbeitgebers f\u00fcr die Zukunftsicherung, die aufgrund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, werden gleichgestellt Zusch\u00fcsse des Arbeitgebers …“. Der Zweck der Zukunftsicherung ist somit der gemeinsame Nenner, der die S\u00e4tze 1 und 2 des \u00a7 3 Nr. 62 EStG miteinander verbindet.<\/p>\n
Die von der Arbeitgeberin geleisteten Beitr\u00e4ge dienten im Streitfall der Zukunftsicherung des Kl\u00e4gers, da er durch sie, wie ausgef\u00fchrt, seine Anwartschaft auf Leistung einer Rente aus der Angestelltenversicherung aufrechterh\u00e4lt.<\/p>\n
Da die Revision aus diesem Grunde keinen Erfolg hat, kommt es nicht darauf an, ob das FG zu Recht davon ausgegangen ist, da\u00df im Streitfall die Voraussetzungen des \u00a7 10 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b) aa) EStG f\u00fcr eine Minderung des Vorwegabzugs erf\u00fcllt sind.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 20.5.1983 (VI R 39\/81) BStBl. 1983 II S. 712 Sind die leitenden Angestellten eines Unternehmens auf Antrag des Arbeitgebers nach \u00a7 8 Abs. 1 AnVNG f\u00fcr den Fall von der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht befreit, da\u00df ihnen eine lebensl\u00e4ngliche Versorgung nach beamtenrechtlichen Grunds\u00e4tzen vom Arbeitgeber zugesagt wird, so sind die von diesem in vollem Umfang … BFH-Urteil vom 20.5.1983 (VI R 39\/81) BStBl. 1983 II S. 712<\/span> weiterlesen