BFH-Urteil vom 15.6.1983 (I R 113\/79) BStBl. 1984 II S. 17<\/p>\n
Enth\u00e4lt ein Vertrag zwei zwar durch Parteiwillen verbundene, jedoch voneinander trennbare Hauptpflichten (\u00dcberlassung von Know-how und Vermietung von Spezialmaschinen), so ist die H\u00e4lfte der Mietzinsen, die f\u00fcr die Vermietung entrichtet werden, dem Gewerbeertrag hinzuzurechnen.<\/p>\n
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GewStG \u00a7 8 Nr. 7 Satz 1.<\/p>\n
Vorinstanz: FG D\u00fcsseldorf<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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I.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin), eine GmbH, produzierte … nach einem Verfahren, das ihr die X AG in … \/Schweiz nebst den zur Herstellung erforderlichen Spezialmaschinen \u00fcberlassen hatte.<\/p>\n
Grundlage dieser Produktion war die als Lizenzvertrag bezeichnete Vereinbarung vom 29. M\u00e4rz 1961 zwischen der Kl\u00e4gerin und der X AG, die – auszugsweise – folgenden Wortlaut hat:<\/p>\n
„1. Die X AG in … (Schweiz) als Lizenzgeberin ist im Besitz eines patentierten Fabrikationsverfahrens … und besitzt auch die hierf\u00fcr ben\u00f6tigten Maschinen.<\/p>\n
2. Die Y GmbH als Lizenznehmerin erh\u00e4lt von der Lizenzgeberin eine exklusive Lizenz f\u00fcr das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland zur Fabrikation und zum Verkauf des …, hergestellt nach dem in \u00a7 1 genannten Verfahren.<\/p>\n
3. Die Lizenzgeberin verpflichtet sich, sofort nach Unterzeichnung dieses Vertrages der Lizenznehmerin alle technischen, kommerziellen und anderen Unterlagen auszuh\u00e4ndigen, soweit sie notwendig sind, um … gem\u00e4\u00df dem in \u00a7 1 erw\u00e4hnten Verfahren herzustellen und auf den Markt zu bringen.<\/p>\n
4. Die Lizenzgeberin vermietet der Lizenznehmerin die zur Herstellung des … ben\u00f6tigten Spezialmaschinen. Die Lizenznehmerin verpflichtet sich, f\u00fcr geeignete Geb\u00e4ulichkeiten, hinreichend Kraftstrom, Gas und Wasser, erg\u00e4nzende Maschinen und Installationen zu sorgen zur Durchf\u00fchrung der Fabrikation gem\u00e4\u00df dem in \u00a7 1 genannten Verfahren.<\/p>\n
5. Die Lizenznehmerin \u00fcbernimmt als Gegenleistung f\u00fcr die exklusive Lizenz im genannten Gebiet, f\u00fcr die Aush\u00e4ndigung der in \u00a7 3 erw\u00e4hnten Unterlagen und f\u00fcr technischen Beistand folgende Verpflichtungen:<\/p>\n
a) die Bezahlung einer Mietgeb\u00fchr f\u00fcr die gem\u00e4\u00df \u00a7 4 zur Verf\u00fcgung gestellten Spezialmaschinen; die H\u00f6he der Mietgeb\u00fchr wird nach der Produktionskapazit\u00e4t mit 1,50 DM\/ … berechnet,<\/p>\n
b) die Bezahlung einer Lizenzgeb\u00fchr von 1,- DM\/ … des verkauften Produktes,<\/p>\n
c) die Zahlungsverpflichtung beginnt mit der Aufnahme der Produktion oder sp\u00e4testens am 1. Januar 1962.<\/p>\n
Bei Unterzeichnung dieses Vertrages \u00fcbernimmt die Lizenznehmerin von der Lizenzgeberin Maschinen mit einer Produktionskapazit\u00e4t von 300.000 … pro Jahr in Miete.<\/p>\n
Sofern die Lizenznehmerin zur Vergr\u00f6\u00dferung der Produktion weitere Maschinen ben\u00f6tigt und dies in einem entsprechenden Antrag schriftlich verlangt, ist die Lizenzgeberin verpflichtet, innerhalb von acht Monaten nach Erhalt des schriftlichen Antrags die Maschinen zur Verf\u00fcgung zu stellen.<\/p>\n
…<\/p>\n
15. Die Parteien erkl\u00e4ren hiermit, da\u00df sie v\u00f6llig und frei zusammenarbeiten wollen zu ihrem gemeinschaftlichen Nutzen in allen Gesch\u00e4ften dieses Verfahrens. Als Teil dieser Zusammenarbeit verpflichtet sich die Lizenznehmerin, frei und ohne Aufschub der Lizenzgeberin alle technischen und kommerziellen Angaben, Zeichnungen und \u00e4hnliches bekanntzugeben, soweit sie die Entwicklung und Verbesserung des Fabrikationsverfahrens resp. der bez\u00fcglichen Maschinen betreffen.<\/p>\n
Die Parteien kommen \u00fcberein, da\u00df alle Verbesserungen, die aus solcher Entwicklungsarbeit erzielt werden, der Lizenznehmerin w\u00e4hrend der Laufzeit des Vertrages unentgeltlich zur Verf\u00fcgung stehen. Die Lizenzgeberin verpflichtet sich ferner, alle Verbesserungen, die von anderen Lizenznehmern erzielt werden, unter den gleichen Bedingungen der Lizenznehmerin zur Verf\u00fcgung zu stellen.<\/p>\n
…<\/p>\n
19. Dieser Vertrag endet 30 Jahre nach dem Datum der Unterzeichnung oder aber auf das Verfalldatum des letzten der eventuell zu erhaltenden Patente. Die Zahlung von … pro … gem\u00e4\u00df \u00a7 5 lit. b endet jedoch nach 15 Jahren nach dem Datum der Vertragsunterzeichnung.“<\/p>\n
In einer sp\u00e4teren, nicht datierten Vereinbarung erkl\u00e4rten die Vertragsparteien, der Vertrag vom 29. M\u00e4rz 1961 habe die Vermittlung von Know-how zum Gegenstand, das, schweizerischem Sprachgebrauch folgend, als Lizenz bezeichnet worden sei. Um Mi\u00dfverst\u00e4ndnisse auszuschlie\u00dfen, kamen sie \u00fcberein, den Wortlaut des Vertrages vom 29. M\u00e4rz 1961 dahin abzu\u00e4ndern, da\u00df an die Stelle des Wortes „Lizenz“ die Bezeichnung „Know-how“ trete. Ferner wurde \u00a7 1 der Vereinbarung dahin ge\u00e4ndert, da\u00df die X AG als Besitzerin eines nicht patentierten Fabrikationsverfahrens bezeichnet wurde.<\/p>\n
In den Streitjahren zahlte die Kl\u00e4gerin an die X AG aufgrund dieses Vertrages als Mietgeb\u00fchr f\u00fcr drei installierte Spezialmaschinen j\u00e4hrlich insgesamt 1.350.000 DM, als Know-how-Geb\u00fchr zwischen 593.824 und 772.929 DM.<\/p>\n
Im Anschlu\u00df an eine Betriebspr\u00fcfung rechnete der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) jeweils die H\u00e4lfte der Mietgeb\u00fchr gem\u00e4\u00df \u00a7 8 Nr. 7 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) dem Gewerbeertrag hinzu. Entsprechend erfa\u00dfte das FA gem\u00e4\u00df \u00a7 12 Abs. 2 Nr. 2 GewStG die Teilwerte der Spezialmaschinen bei der Ermittlung des Gewerbekapitals.<\/p>\n
Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) ab.<\/p>\n
Mit der Revision r\u00fcgt die Kl\u00e4gerin Verletzung sachlichen Rechts.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin beantragt sinngem\u00e4\u00df, unter Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils ihrer Klage stattzugeben.<\/p>\n
Das FA beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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II.<\/p>\n
Die Revision ist unbegr\u00fcndet. Die Entscheidung des FG, die H\u00e4lfte der „Mietgeb\u00fchren“ f\u00fcr die der Kl\u00e4gerin \u00fcberlassenen Spezialmaschinen dem Gewerbeertrag und die Werte dieser Maschinen dem Einheitswert des gewerblichen Betriebes hinzuzurechnen, ist im Ergebnis nicht zu beanstanden.<\/p>\n
1. Gem\u00e4\u00df \u00a7 8 Nr. 7 Satz 1 GewStG sind dem Gewinn aus Gewerbebetrieb die H\u00e4lfte der Miet- und Pachtzinsen f\u00fcr die Benutzung der nicht in Grundbesitz bestehenden Wirtschaftsg\u00fcter des Anlageverm\u00f6gens, die im Eigentum eines anderen stehen, wieder hinzuzurechnen, soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt sind.<\/p>\n
Unter den Begriff der Miet- und Pachtzinsen fallen nur Leistungen aufgrund solcher Vertr\u00e4ge, die ihrem wesentlichen Gehalt nach Miet- oder Pachtvertr\u00e4ge sind. Eine Einordnung unter diese Vertragstypen ist ausgeschlossen, wenn der Vertrag wesentliche miet- oder pachtfremde Elemente enth\u00e4lt (Urteile des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 14. Februar 1973 I R 85\/71, BFHE 108, 370, BStBl II 1973, 412; vom 17. Februar 1965 I 174\/60 S, BFHE 81, 641, BStBl III 1965, 230, und vom 23. Juli 1957 I 50\/55 U, BFHE 65, 189, BStBl III 1957, 306).<\/p>\n
a) Der zwischen der Kl\u00e4gerin und der X AG bestehende Vertrag enth\u00e4lt neben der \u00dcberlassung des zur Herstellung der … erforderlichen Know-how auch die Vermietung der zur Herstellung ben\u00f6tigten Spezialmaschinen.<\/p>\n
aa) Soweit der Vertrag die \u00dcberlassung des Know-how betrifft, ist er als Regelung eigener Art zu qualifizieren.<\/p>\n
In den \u00a7\u00a7 2 und 3 des Vertrags verpflichtet sich die X AG, das zur Herstellung der … erforderliche Know-how in Form aller technischen, kommerziellen und sonstigen Unterlagen der Kl\u00e4gerin zu \u00fcberlassen. Dar\u00fcber hinaus verpflichtet sich die X AG, alle Verbesserungen, die das Verfahren und die Maschinen betreffen, der Kl\u00e4gerin zur Verf\u00fcgung zu stellen (\u00a7 15 des Vertrags).<\/p>\n
Als Gegenleistung verpflichtet sich die Kl\u00e4gerin zur Zahlung einer Know-how-Geb\u00fchr (\u00a7 5b des Vertrags); sie verpflichtet sich weiterhin u.a.,<\/p>\n
a) daf\u00fcr Sorge zu tragen, da\u00df „die maximale Quantit\u00e4t“ hergestellt und verkauft wird,<\/p>\n
b) eine ordnungsgem\u00e4\u00dfe Buchhaltung zu f\u00fchren und der X AG jederzeit Einsichtnahme in die B\u00fccher zu gew\u00e4hren (\u00a7 6 des Vertrags),<\/p>\n
c) der X AG viertelj\u00e4hrlich Kontrollberichte zukommen zu lassen (\u00a7 7 des Vertrags),<\/p>\n
d) die Pl\u00e4ne und das Verfahren geheimzuhalten (\u00a7 9 des Vertrags),<\/p>\n
e) \u00fcber alles zu berichten, was der Verbesserung des Verfahrens und der Maschinen dient (\u00a7 12 des Vertrags) und<\/p>\n
f) keine nach dem genannten Verfahren hergestellten Artikel zu exportieren (\u00a7 13 des Vertrags).<\/p>\n
Diese Aufstellung der gegenseitigen Rechte und Pflichten zeigt, da\u00df dieser Vertragsteil wesentliche Elemente enth\u00e4lt, die dem im B\u00fcrgerlichen Gesetzbuch (BGB) geregelten Miet- und Pachtvertrag (vgl. \u00a7\u00a7 535 ff. und \u00a7\u00a7 581 ff. BGB) fremd sind. Unabh\u00e4ngig von der generellen dogmatischen Einordnung des know-how-Vertrags (dazu vgl. Knoppe, Die Besteuerung der Lizenz- und know-how-Vertr\u00e4ge, 2. Aufl., 1972 S. 25 f.; Stumpf, Der know-how-Vertrag, 3. Aufl., 1977 S. 41 ff., und Pfaff, Der know-how-Vertrag im b\u00fcrgerlichen Recht, in Betriebs-Berater – BB – 1974, 565; Zur Natur des dem know-how-Vertrag verwandten Lizenzvertrags vgl. BFHE 81, 641, BStBl III 1965, 230) kann dieser Vertragsteil nicht als Miet- oder Pachtvertrag eingestuft werden.<\/p>\n
bb) Dagegen ist die entgeltliche \u00dcberlassung der Spezialmaschinen (vgl. \u00a7\u00a7 4 und 5a des Vertrags) dem Grunde nach eine mietvertragliche Regelung (vgl. Palandt\/Putzo, B\u00fcrgerliches Gesetzbuch, 42. Aufl., 1983, Anm. 2a, a. E. vor \u00a7 535; Urteil des Bundesgerichtshofs – BGH – vom 17. Januar 1968 VIII ZR 207\/65, Neue Juristische Wochenschrift – NJW – 1968, 692), die neben den know-how-vertraglichen Elementen des Vertrags steht.<\/p>\n
Zwar hat der Begriff des know-how bisher keine allgemeing\u00fcltige Definition gefunden. Wird das know-how zumeist als technisches, kaufm\u00e4nnisches und betriebswirtschaftliches Wissen gekennzeichnet, dessen Benutzung dem know-how-Nehmer f\u00fcr Produktion und Vertrieb von Gegenst\u00e4nden gestattet wird, so k\u00f6nnen zum know-how nach anderer Definition auch die zu dessen Anwendung erforderlichen Schablonen, Formen, Werkzeuge und Maschinen geh\u00f6ren (vgl. BFH-Urteil vom 16. Dezember 1970 I R 44\/67, BFHE 101, 70, BStBl II 1971, 235, m. w. N.; Knoppe, a.a.O., S. 22 f.; Stumpf, a.a.O., S. 20 ff., 22, 25, 40).<\/p>\n
Im vorliegenden Fall braucht die Frage nach Inhalt und Gegenstand des know-how-Vertrags nicht abschlie\u00dfend gekl\u00e4rt zu werden, da die Vertragsparteien selbst die \u00dcberlassung des know-how (\u00a7\u00a7 3 und 5b des Vertrags) von der Vermietung der Spezialmaschinen (\u00a7\u00a7 4 und 5a des Vertrags) getrennt geregelt und damit zum Ausdruck gebracht haben, da\u00df sie die \u00dcberlassung des know-how und die Vermietung der Maschinen als verschiedene Vertragsgegenst\u00e4nde ansehen. Das FA hat die know-how-Geb\u00fchren nicht nach \u00a7 8 Nr. 7 Satz 1 GewStG hinzugerechnet.<\/p>\n
cc) Der Vertrag enth\u00e4lt zwei zwar durch Parteiwillen verbundene, aber voneinander trennbare Hauptleistungspflichten, n\u00e4mlich die \u00dcberlassung des know-how auf der einen und die \u00dcberlassung der Spezialmaschinen auf der anderen Seite. Unterstrichen wird diese Auffassung zus\u00e4tzlich durch die gem\u00e4\u00df \u00a7 19 des Vertrags auf die Dauer von 15 Jahren begrenzte Zahlung einer know-how-Geb\u00fchr im Unterschied zur im \u00fcbrigen drei\u00dfigj\u00e4hrigen Laufzeit des Vertrags und durch die Vereinbarung getrennter Zahlungsverpflichtungen (vgl. \u00a7 5 des Vertrags).<\/p>\n
Die rechtliche Trennbarkeit beider Hauptpflichten wird nicht dadurch in Frage gestellt, da\u00df beide nach dem Willen der Parteien voneinander abh\u00e4ngig sein sollen und sich nur in ihrer Verbindung der mit dem Vertrag beabsichtigte Zweck erreichen l\u00e4\u00dft.<\/p>\n
Diese Beurteilung steht ferner nicht im Widerspruch zu der bisherigen Rechtsprechung des Senats. In dem Fall in BFHE 65, 189, BStBl III 1957, 306 gelangte der Senat zu der Auffassung, da\u00df ein sog. Zeit-Frachtvertrag (Zeitcharter) nach dem Muster des Deuzeit-Vertrags (dazu vgl. Pr\u00fc\u00dfmann\/Rabe, Seehandelsrecht, 2. Aufl., 1983, \u00a7 510 Anm. C 3) kein Miet- oder Pachtvertrag i. S. des \u00a7 8 Nr. 7 (damals Nr. 8) GewStG sei.<\/p>\n
Im Unterschied zu dem vorliegenden Vertrag, der – wie ausgef\u00fchrt – aus verschiedenen, voneinander trennbaren Leistungspflichten zusammengesetzt ist, sind in einem Zeit-Frachtvertrag die verschiedenen Leistungspflichten derart miteinander verschmolzen, da\u00df ein Vertragsgebilde ganz eigener Art entsteht, welches nicht mehr nur als ein Nebeneinander von Leistungen verschiedener Vertragstypen charakterisiert werden kann.<\/p>\n
Die F\u00e4lle in BFHE 81, 641, BStBl III 1965, 230 und in BFHE 108, 370, BStBl II 1973, 412 betrafen schlichte Lizenzvertr\u00e4ge, die nicht mit einer mietvertraglichen Regelung gekoppelt waren. Der Senat weicht mit seiner Auffassung daher auch nicht von der in BFHE 81, 641, 645, BStBl III 1965, 230, 232 vertretenen Ansicht ab, nach der es nicht zul\u00e4ssig sei, einen Lizenzvertrag in seine einzelnen Bestandteile zu zerlegen; denn im Unterschied zu diesem Fall, in dem ein einheitlicher Lizenzvertrag zu beurteilen war, zeichnet sich der vorliegende Fall dadurch aus, da\u00df er einen Vertrag betrifft, der sich aus einem know-how-Vertrag und einem Mietvertrag zusammensetzt.<\/p>\n
Die Trennbarkeit beider Hauptpflichten erlaubt, diese getrennt zu erfassen und gesondert zu behandeln. Demgem\u00e4\u00df kann das Entgelt f\u00fcr die \u00dcberlassung des know-how nicht dem Gewerbeertrag hinzugerechnet werden; die Hinzurechnung der H\u00e4lfte der „Mietgeb\u00fchren“ ist dagegen durch \u00a7 8 Nr. 7 Satz 1 GewStG gedeckt.<\/p>\n
b) Die Hinzurechnung kann nicht gem\u00e4\u00df \u00a7 8 Nr. 7 Satz 2 GewStG unterbleiben, da diese Regelung nicht anwendbar ist, wenn die Miet- und Pachtzinsen einem ausl\u00e4ndischen Empf\u00e4nger zuflie\u00dfen (vgl. BFH-Urteile vom 4. September 1962 I 83\/61 S, BFHE 75, 679, BStBl III 1962, 514, und vom 6. Dezember 1955 I 128\/54, Steuerrechtsprechung in Karteiform, Gewerbesteuergesetz, \u00a7 8 Nrn. 2 bis 9, Rechtsspruch 18; Urteil des Reichsfinanzhofs vom 1. Oktober 1940 I 53\/40, RFHE 49, 236, RStBl 1940, 1063, und Lenski\/Steinberg\/St\u00e4uber, Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, 5. Aufl., \u00a7 8 Nr. 7 Rdnr. 21). \u00a7 8 Nr. 7 Satz 2 und die entsprechende Vorschrift des \u00a7 9 Nr. 4 GewStG haben den Zweck, die doppelte Erfassung von Miet- und Pachtzinsen beim Mieter und P\u00e4chter einerseits und beim Eigent\u00fcmer andererseits zu verhindern. Scheidet die M\u00f6glichkeit, die Miet- oder Pachtzinsen bei dem Vermieter oder Verp\u00e4chter zur – inl\u00e4ndischen – Gewerbesteuer nach dem Gewerbeertrag heranzuziehen, aus, weil der Vermieter oder Verp\u00e4chter von der Gewerbesteuer befreit ist oder weil die Entgelte in einem ausl\u00e4ndischen Gewerbebetrieb anfallen, so m\u00fcssen die Miet- oder Pachtzinsen der Gesetzessystematik entsprechend beim Mieter oder P\u00e4chter erfa\u00dft werden.<\/p>\n
2. Gem\u00e4\u00df \u00a7 12 Abs. 2 Nr. 2 GewStG sind die Werte der – wie ausgef\u00fchrt – der Kl\u00e4gerin aufgrund mietvertraglicher Regelung \u00fcberlassenen Spezialmaschinen dem Einheitswert des gewerblichen Betriebs hinzuzurechnen (vgl. BFHE 81, 641, BStBl III 1965, 230).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 15.6.1983 (I R 113\/79) BStBl. 1984 II S. 17 Enth\u00e4lt ein Vertrag zwei zwar durch Parteiwillen verbundene, jedoch voneinander trennbare Hauptpflichten (\u00dcberlassung von Know-how und Vermietung von Spezialmaschinen), so ist die H\u00e4lfte der Mietzinsen, die f\u00fcr die Vermietung entrichtet werden, dem Gewerbeertrag hinzuzurechnen. GewStG \u00a7 8 Nr. 7 Satz 1. Vorinstanz: FG D\u00fcsseldorf … BFH-Urteil vom 15.6.1983 (I R 113\/79) BStBl. 1984 II S. 17<\/span> weiterlesen