BFH-Urteil vom 27.10.1983 (IV R 143\/80) BStBl. 1984 II S. 35<\/p>\n
1. Preisherabsetzungen im Einzelhandel f\u00fchren zu einem Teilwertabschlag bei den Anschaffungskosten, wenn der urspr\u00fcnglich kalkulierte Verkaufsaufschlag der betroffenenen Waren nur die betrieblichen Aufwendungen und einen durchschnittlichen Unternehmergewinn abdeckt oder dahinter zur\u00fcckbleibt.<\/p>\n
2. Der Kaufmann mu\u00df die von ihm erwarteten Preisherabsetzungen grunds\u00e4tzlich durch Aufzeichnungen \u00fcber tats\u00e4chlich eingetretene Erm\u00e4\u00dfigungen belegen; aus ihnen m\u00fcssen sich auch die \u00fcbrigen f\u00fcr den Teilwertabschlag ma\u00dfgebenden Einzelheiten ergeben. Ungewi\u00dfheiten aufgrund unzureichender Aufzeichnungen gehen zu Lasten des Steuerpflichtigen.<\/p>\n
3. Zur retrograden Ermittlung von Anschaffungskosten im Falle von Preiserm\u00e4\u00dfigungen.<\/p>\n
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EStG \u00a7 5 Abs. 1, \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 2.<\/p>\n
Vorinstanz: FG Hamburg<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) unterh\u00e4lt einen Textileinzelhandel. Nach einer Betriebspr\u00fcfung ist zwischen den Beteiligten die Bewertung der Warenvorr\u00e4te zum 31. Dezember 1971 streitig.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin ermittelte die Anschaffungskosten der Warenvorr\u00e4te, indem sie von den Verkaufspreisen die jeweilige Handelsspanne abzog. Von dem so errechneten Wert nahm sie Teilwertabschreibungen vor. Zur Berechnung der Teilwertabschreibungen wurden die Waren entsprechend ihrem Eingang in vier Altersklassen eingeteilt. Die Klasse I umfa\u00dfte die Standardwaren, die in den Monaten August bis Dezember eingegangen waren; bei ihnen wurde ein Abschlag von 2 v.H. vorgenommen. Die Klasse II betraf modische Waren, ebenfalls aus den Monaten August bis Dezember; hier wurden je nach Warengruppe Abschl\u00e4ge zwischen 10 und 25 v.H. vorgenommen. In der Klasse III wurden die in der vorherigen Saison, d.h. von Februar bis Juli eingegangenen Waren gef\u00fchrt; die Abschl\u00e4ge betrugen hier zwischen 15 und 45 v.H. Die Klasse IV umfa\u00dfte sog. Uraltwaren, die im Januar oder fr\u00fcher eingegangen waren; die Abschl\u00e4ge betrugen zwischen 40 und 70 v.H. Dementsprechend berechnete die Kl\u00e4gerin die Anschaffungskosten der Warenbest\u00e4nde zum 31. Dezember 1971 mit 2.407.741 DM und ihren Teilwert mit 1.877.255 DM (Teilwertabschreibung rd. 530.000 DM).<\/p>\n
Der Betriebspr\u00fcfer beanstandete die Errechnung der Anschaffungskosten, weil die Kl\u00e4gerin von den ausgezeichneten, vielfach bereits herabgesetzten Preisen ausgegangen sei, hiervon aber die volle Handelsspanne abgesetzt habe, die f\u00fcr die Kalkulation neueingegangener Ware verwendet werde; hierdurch seien die tats\u00e4chlichen Anschaffungskosten unterschritten und ein „unsichtbarer Abschlag“ von rd. 150.000 DM geschaffen worden. Von einer Korrektur der so ermittelten Anschaffungskosten sah der Pr\u00fcfer jedoch ab. Bei der Teilwertberechnung folgte der Pr\u00fcfer nicht den individuellen Teilwertabschl\u00e4gen der Kl\u00e4gerin, sondern ging von sog. Minuslisten aus, in denen die Kl\u00e4gerin die Preisherabsetzungen f\u00fcr die in Warengruppen eingeteilten Best\u00e4nde sowie auch gelegentliche Preiserh\u00f6hungen festhielt. Der Pr\u00fcfer legte die Preisherabsetzungen im Jahre 1972 zugrunde, k\u00fcrzte ihre Summe jedoch um die durchschnittliche Handelsspanne dieses Jahres. Er nahm an, da\u00df vom verbleibenden Betrag 170.000 DM auf am Stichtag vorhandene Waren entfallen seien und berechnete danach die Teilwertabschreibung; zur Abrundung erh\u00f6hte er den Teilwertabschlag um weitere 60.000 DM auf insgesamt 230.000 DM. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) schlo\u00df sich der Auffassung des Pr\u00fcfers an und ber\u00fccksichtigte sie im ge\u00e4nderten Feststellungsbescheid f\u00fcr 1971.<\/p>\n
Die hiergegen gerichtete Klage wies das Finanzgericht (FG) ab.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision der Kl\u00e4gerin f\u00fchrt zur Aufhebung des angefochteten Urteils und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG.<\/p>\n
1. Die Kl\u00e4gerin mu\u00df ihre Warenvorr\u00e4te grunds\u00e4tzlich mit ihren Anschaffungskosten, nach den Grunds\u00e4tzen ordnungsm\u00e4\u00dfiger Buchf\u00fchrung ggf. aber mit ihrem niedrigeren Teilwert, ansetzen (\u00a7 5 Abs. 1, \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes – EStG -). Der Teilwert von zum Absatz bestimmten Waren h\u00e4ngt nicht nur von ihren Wiederbeschaffungskosten, sondern auch von ihrem voraussichtlichen Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6s ab. Deckt dieser Preis nicht mehr die Selbstkosten der Waren zuz\u00fcglich eines durchschnittlichen Unternehmergewinns, so sind die Anschaffungskosten um den Fehlbetrag zu vermindern (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 5. Mai 1966 IV 252\/60, BFHE 86, 28, BStBl III 1966, 370; vom 6. November 1975 IV R 205\/71, BFHE 121, 312, BStBl II 1977, 377; vom 13. Oktober 1976 I R 79\/74, BFHE 122, 37, BStBl II 1977, 540; vom 30. Januar 1980 I R 89\/79, BFHE 130, 28, BStBl II 1980, 327).<\/p>\n
Als Selbstkosten einer Ware sind ihre Anschaffungskosten und ein Aufschlag f\u00fcr ihren Anteil am betrieblichen Aufwand zu ber\u00fccksichtigen. Der betriebliche Aufwand und der Unternehmergewinn k\u00f6nnen dem Jahresabschlu\u00df entnommen und als tats\u00e4chlicher Rohgewinnaufschlag zum Wareneinsatz in Beziehung gesetzt werden. Ob hierbei die f\u00fcr die Ware bereits angefallenen und als Betriebsausgaben verrechneten Aufwendungen unber\u00fccksichtigt bleiben m\u00fcssen, wie das FA unter Hinweis auf Abschn. 36 Abs. 1 Satz 5 der Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) meint, braucht im Streitfall nicht grunds\u00e4tzlich entschieden zu werden. Die EStR verlangen dies nur f\u00fcr ins Gewicht fallende Aufwendungen. Der Senat hat in seinem Urteil vom 13. M\u00e4rz 1964 IV 236\/63 S (BHFE 79, 529, BStBl III 1964, 426) ausgef\u00fchrt, da\u00df auf eine solche Aussonderung auch aus Vereinfachungsgr\u00fcnden verzichtet werden k\u00f6nne. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall gegeben, zumal f\u00fcr schwer verk\u00e4ufliche Ware wegen ihrer l\u00e4ngeren Verweildauer im Betrieb, ggf. auch wegen besonderer, dem Personal gew\u00e4hrter Verkaufspr\u00e4mien auch zus\u00e4tzliche Kosten entstehen k\u00f6nnen.<\/p>\n
Die vom Kaufmann zur Berechnung der Verkaufspreise der einzelnen Waren kalkulierten Aufschl\u00e4ge, die die Handelsspanne im Verkaufspreis ausmachen, ber\u00fccksichtigen auch die Absatzm\u00f6glichkeiten und k\u00f6nnen von dem erw\u00e4hnten Rohgewinnaufschlag abweichen. Entsprechen sie dem Rohgewinnaufschlag oder sind sie niedriger als dieser, so f\u00fchrt jede Herabsetzung des Verkaufspreises zu einem Fehlbetrag, der als Teilwertabschlag die Anschaffungskosten mindert; war der kalkulierte Aufschlag h\u00f6her als der Rohgewinnaufschlag, bedarf es einer gesonderten Berechnung, inwieweit der erm\u00e4\u00dfigte Preis die Anschaffungskosten und den Rohgewinnaufschlag deckt. Der Senat teilt nicht die Auffassung des FA, die Preiserm\u00e4\u00dfigung m\u00fcsse zun\u00e4chst um den Rohgewinnaufschlag berichtigt werden und k\u00f6nne nur mit dem Restbetrag als Teilwertabschlag ber\u00fccksichtigt werden. Dies entspricht der im Urteil vom 29. November 1960 I 137\/59 U (BFHE 72, 416, BStBl III 1961, 154) angewendeten Berechnungsweise; der BFH ist hiervon in der Folge jedoch zugunsten der eingangs angef\u00fchrten Berechnungsmethode abgegangen (vgl. auch Grieger, Betriebs-Berater – BB – 1964, 875; Erhard, Die steuerliche Betriebspr\u00fcfung – StBp – 1966, 221, 223).<\/p>\n
2. Bei welchen Waren mit einer Preissenkung zu rechnen ist und wie hoch sie sein wird, mu\u00df der Kaufmann nach den Verh\u00e4ltnissen des Bilanzstichtages und nach den bis zur Bilanzaufstellung gewonnenen Erkenntnissen beurteilen. In dieser Ber\u00fccksichtigung kaufm\u00e4nnischen Erfahrungswissens liegt kein Versto\u00df gegen den Grundsatz der Stichtagsbewertung, sondern die gebotene W\u00fcrdigung bereits am Stichtag vorhandener wertbildender Faktoren f\u00fcr das Warenlager. Der Kaufmann mu\u00df seine Beurteilung anhand betrieblicher Unterlagen belegen k\u00f6nnen (vgl. BFHE 79, 529, BStBl III 1964, 426). Es ist daher zu verlangen, da\u00df ausreichende und repr\u00e4sentative Aufzeichnungen \u00fcber die tats\u00e4chlichen Preisherabsetzungen auf die Waren gef\u00fchrt werden (Urteil in BFHE 121, 312, BStBl II 1977, 377). Dabei kann es sich um Aufzeichnungen f\u00fcr zur\u00fcckliegende Jahre oder um eine Aufzeichnung der nach dem Bilanzstichtag tats\u00e4chlich vorgenommenen Herabsetzungen handeln, die die Beurteilung des Kaufmanns best\u00e4tigt. Durch andere Aufzeichnungen l\u00e4\u00dft sich der gebotene Nachweis nicht in vergleichbar sicherer Weise f\u00fchren. Sie sind zwar nicht schlechthin unbeachtlich, doch gehen verbleibende Zweifel zu Lasten des Kaufmanns, der es in der Hand gehabt h\u00e4tte, seine Beurteilung durch besser geeignete Mittel zu belegen (vgl. Urteil in BFHE 121, 312, BStBl II 1977, 377). Damit beurteilt werden kann, inwieweit die Preisherabsetzungen zu einem Teilwertabschlag auf die Anschaffungskosten f\u00fchren, mu\u00df der Kaufmann auch darlegen, auf welche Waren die Minderungen entfallen, wie ihre urspr\u00fcnglichen Preise kalkuliert waren und wie hoch nach dem erzielten Rohgewinnaufschlag ihre Selbstkosten einschlie\u00dflich des durch-schnittlichen Unternehmensgewinns waren (vgl. BFHE 121, 312, BStBl II 1977, 377).<\/p>\n
Im Streitfall hat die Kl\u00e4gerin eingehende Aufzeichnungen \u00fcber die Preisherabsetzungen bei den einzelnen Warengruppen gef\u00fchrt und sie in sog. Minuslisten zusammengefa\u00dft. Sie hat darin allerdings nicht nach Preisherabsetzungen auf die am Bilanzstichtag vorhandenen und die erst sp\u00e4ter hinzugekommenen Waren unterschieden. Das FG ist deshalb unter Hinweis auf das Urteil in BFHE 121, 312, BStBl II 1977, 377 davon ausgegangen, da\u00df sich ein die Anschaffungskosten unterschreitender Teilwert nicht feststellen lasse und da\u00df die vom FA zugelassene Teilwertabschreibung nur im Hinblick auf das Verb\u00f6serungsverbot hingenommen werden m\u00fcsse. In dem vom FG angef\u00fchrten Urteilsfall waren jedoch keine Aufzeichnungen \u00fcber die Preisherabsetzungen, insbesondere keine Minuslisten vorgelegt worden. Das ist im Streitfall anders. Dem FG mu\u00dfte sich deshalb die Frage aufdr\u00e4ngen, ob sich durch diese Aufzeichnungen nicht ein Mindestbetrag f\u00fcr die in Anspruch genommene Teilwertabschreibung belegen lie\u00df, etwa weil die Preisherabsetzungen bis zu einem bestimmten Zeitpunkt praktisch nur die Best\u00e4nde am Bilanzstichtag betreffen konnten. Das FG h\u00e4tte hierbei gem\u00e4\u00df \u00a7 76 Abs. 1 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) die Kl\u00e4gerin zur weiteren Mitwirkung heranziehen und ihr auch den Nachweis aufgeben k\u00f6nnen, auf welche Warengruppen die Herabsetzungen entfielen und wie die Preise dieser Waren im Vergleich zum tats\u00e4chlichen Rohgewinnaufschlag urspr\u00fcnglich kalkuliert waren. Da die Kl\u00e4gerin im Streitjahr einen Verlust erwirtschaftet hat, m\u00fcssen dabei zu ihren Gunsten zus\u00e4tzlich die im Rohgewinn nicht gedeckten Aufwendungen und ein angemessener Unternehmergewinn ber\u00fccksichtigt werden, der sich u.U. aus den Gewinnen fr\u00fcherer Jahre bestimmen l\u00e4\u00dft; es mu\u00df davon ausgegangen werden, da\u00df ein Unternehmenserwerber die Waren nur zu einem Preis \u00fcbernehmen wird, der ihm die Deckung auch dieser Betr\u00e4ge aus dem Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6s gestattet (vgl. Urteil in BFHE 86, 28, BStBl III 1966, 370).<\/p>\n
3. Im Streitfall stehen die Anschaffungskosten des Warenbestands vom 31. Dezember 1971 nicht eindeutig fest. Die Kl\u00e4gerin hat die Anschaffungskosten nach dem Verkaufswertverfahren durch retrograde Berechnung in der Weise ermittelt, da\u00df sie von den ausgezeichneten Preisen die kalkulierte Handelsspanne abzog; dieses Vorgehen ist nicht zu beanstanden (vgl. Urteile in BFHE 79, 529, BStBl III 1964, 426; vom 29. April 1965 IV 262\/64 U, BFHE 82, 555, BStBl III 1965, 448). Es f\u00fchrt jedoch nicht zu den Anschaffungskosten, wenn die Verkaufspreise am Bilanzstichtag bereits herabgesetzt waren, von ihnen aber die urspr\u00fcnglich kalkulierte Handelsspanne abgesetzt wird. Das FA ist davon ausgegangen, da\u00df im Betriebe der Kl\u00e4gerin so verfahren und dadurch ein Abschlag gegen\u00fcber den tats\u00e4chlichen Anschaffungskosten geschaffen worden ist. Andererseits k\u00f6nnen auch die bereits am Bilanzstichtag vorhandenen Preisherabsetzungen zu einem Teilwertabschlag von den Anschaffungskosten f\u00fchren. Das FA hat es deshalb in vertretbarer Weise bei den von der Kl\u00e4gerin berechneten Anschaffungskosten belassen; von ihnen kann auch das FG ausgehen.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 27.10.1983 (IV R 143\/80) BStBl. 1984 II S. 35 1. Preisherabsetzungen im Einzelhandel f\u00fchren zu einem Teilwertabschlag bei den Anschaffungskosten, wenn der urspr\u00fcnglich kalkulierte Verkaufsaufschlag der betroffenenen Waren nur die betrieblichen Aufwendungen und einen durchschnittlichen Unternehmergewinn abdeckt oder dahinter zur\u00fcckbleibt. 2. Der Kaufmann mu\u00df die von ihm erwarteten Preisherabsetzungen grunds\u00e4tzlich durch Aufzeichnungen \u00fcber … BFH-Urteil vom 27.10.1983 (IV R 143\/80) BStBl. 1984 II S. 35<\/span> weiterlesen