BFH-Urteil vom 10.11.1983 (IV R 191\/82) BStBl. 1984 II S. 49<\/p>\n
Steuerbescheide, die unter der Geltung der AO aufgrund einer Betriebspr\u00fcfung ergangen sind, k\u00f6nnen nach Inkrafttreten der AO 1977 nur unter den Voraussetzungen des \u00a7 173 Abs. 2 AO 1977 abge\u00e4ndert werden.<\/p>\n
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AO 1977 \u00a7 173 Abs. 2.<\/p>\n
Vorinstanz: FG K\u00f6ln<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Die Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagten (Kl\u00e4ger) sind Eheleute. Der klagende Ehemann (Kl\u00e4ger) war fr\u00fcher als Gastwirt t\u00e4tig. Im Jahre 1971 verpachtete er die Gastst\u00e4tte, ohne die Betriebsaufgabe zu erkl\u00e4ren. Eine Betriebspr\u00fcfung f\u00fcr die Jahre 1971 bis 1973 f\u00fchrte f\u00fcr das Streitjahr 1973 nicht zu einer \u00c4nderung gegen\u00fcber der abgegebenen Steuererkl\u00e4rung. In einer sp\u00e4teren Betriebspr\u00fcfung f\u00fcr die Jahre 1974 bis 1976 stellte sich heraus, da\u00df der Kl\u00e4ger durch notariellen Vertrag vom 16. November 1973 die H\u00e4lfte des Betriebsgrundst\u00fccks schenkweise auf seine Ehefrau \u00fcbertragen hatte; in den Jahresabschl\u00fcssen waren hieraus keine Folgerungen gezogen worden. Der Betriebspr\u00fcfer berichtigte daraufhin die Bilanz zum 31. Dezember 1974 und ber\u00fccksichtigte den Entnahmegewinn im Jahre 1974; der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) schlo\u00df sich dem durch \u00c4nderung des Einkommensteuerbescheides 1974 f\u00fcr die Kl\u00e4ger an. Im Einspruchsverfahren kam das FA zu dem Ergebnis, da\u00df der Entnahmegewinn im Jahre 1973 erfa\u00dft werden m\u00fcsse. Es gab daher dem Einspruch hinsichtlich des Jahres 1974 statt und berichtigte nunmehr den Einkommensteuerbescheid 1973 gem\u00e4\u00df \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO 1977). Hiergegen legten die Kl\u00e4ger erfolglos Einspruch ein.<\/p>\n
Die Klage hatte dagegen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) hielt f\u00fcr bedeutsam, da\u00df der ge\u00e4nderte Steuerbescheid nach einer Betriebspr\u00fcfung ergangen war; er k\u00f6nne nach \u00a7 173 Abs. 2 Satz 1 AO 1977 nicht ge\u00e4ndert werden, da keine Anhaltspunkte f\u00fcr eine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverk\u00fcrzung vorl\u00e4gen.<\/p>\n
Hiergegen richtet sich die Revision des FA; sie macht geltend, da\u00df die \u00c4nderungssperre des \u00a7 173 Abs. 2 AO 1977 sich nicht auf Betriebspr\u00fcfungen unter der Geltung der Reichsabgabenordnung (AO) beziehe.<\/p>\n
Das FA beantragt, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Sache an das FG zur\u00fcckzuverweisen.<\/p>\n
Die Kl\u00e4ger beantragen, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision ist unbegr\u00fcndet; der angefochtene Berichtigungsbescheid ist zu Unrecht ergangen.<\/p>\n
Nach Inkrafttreten der AO 1977 k\u00f6nnen Steuerbescheide nur nach Ma\u00dfgabe der \u00a7\u00a7 172 ff. AO 1977 ge\u00e4ndert werden. Das gilt nach Art. 79 \u00a7 9 Satz 2 des Einf\u00fchrungsgesetzes zur Abgabenordnung (EGAO 1977) vom 14. Dezember 1976 (BGBl I, 3341) auch hinsichtlich solcher Steuerbescheide, die vor dem 1. Januar 1977 noch unter der Geltung der AO ergangen sind. Das FA, das einen solchen Bescheid wegen neuer, eine h\u00f6here Besteuerung rechtfertigender Tatsachen berichtigen will, hat seinen \u00c4nderungsbescheid demgem\u00e4\u00df auf \u00a7 173 Abs. 1 Nr. 1 AO 1977 gest\u00fctzt. Es h\u00e4tte dabei aber auch \u00a7 173 Abs. 2 AO 1977 ber\u00fccksichtigen m\u00fcssen. Danach k\u00f6nnen abweichend von den in \u00a7 173 Abs. 1 AO 1977 aufgef\u00fchrten Berichtigungsm\u00f6glichkeiten Steuerbescheide, die aufgrund einer Au\u00dfenpr\u00fcfung ergangen sind, nur dann aufgehoben oder ge\u00e4ndert werden, wenn eine Steuerhinterziehung oder eine leichtfertige Steuerverk\u00fcrzung vorliegt. Diese Bestimmung ist auch im Streitfall beachtlich.<\/p>\n
Ein vor dem 1. Januar 1977 erlassener Steuerbescheid kann allerdings nicht aufgrund einer Au\u00dfenpr\u00fcfung i. S. der AO 1977 ergangen sein. Daraus folgt jedoch nicht, da\u00df \u00a7 173 Abs. 2 AO 1977 f\u00fcr die \u00c4nderung von Steuerbescheiden unbeachtlich sei, die nach einer Betriebspr\u00fcfung alten Rechts ergingen. Bereits unter der Geltung der AO konnten solche Steuerbescheide nur unter erschwerten Voraussetzungen wegen nachtr\u00e4glich bekanntgewordener Tatsachen zum Nachteil der Steuerpflichtigen ge\u00e4ndert werden (vgl. die Nachweise bei Tipke\/Kruse, Reichsabgabenordnung, 7. Aufl., \u00a7 222 AO Anm. 18). Es kann nicht angenommen werden, da\u00df das EGAO 1977 in den \u00dcbergangsf\u00e4llen die Rechtsstellung der Steuerpflichtigen in diesem Punkte habe verschlechtern wollen. Andererseits l\u00e4\u00dft sich auch nicht annehmen, da\u00df f\u00fcr die Finanzbeh\u00f6rde insoweit noch die fr\u00fcheren \u00c4nderungsgrunds\u00e4tze ma\u00dfgebend sein sollten. Vielmehr gelten nach Art. 79 \u00a7 9 EGAO 1977 f\u00fcr die \u00c4nderung von Steuerbescheiden seit dem 1. Januar 1977 ausschlie\u00dflich die Vorschriften der AO 1977. Das bedeutet f\u00fcr den Streitfall, da\u00df \u00a7 173 AO 1977 uneingeschr\u00e4nkt Anwendung findet und da\u00df an die Stelle der in Abs. 2 erw\u00e4hnten Au\u00dfenpr\u00fcfung die fr\u00fchere Betriebspr\u00fcfung tritt.<\/p>\n
Die Betriebspr\u00fcfung des \u00a7 162 AO hatte dieselben Aufgaben wie die in \u00a7 193 Abs. 1 AO 1977 bei Unternehmern vorgesehene Au\u00dfenpr\u00fcfung. Eine am Zweck der Neuregelung orientierte Auslegung f\u00fchrt deshalb zu dem Ergebnis, da\u00df sich die \u00c4nderungssperre des \u00a7 173 Abs. 2 AO 1977 auch auf Bescheide erstreckt, die nach einer Betriebspr\u00fcfung des \u00a7 162 AO ergangen sind (ebenso Tipke\/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 10. Aufl., vor \u00a7 172 AO 1977 Anm. 6). Durch die Anwendung der Neuregelung wird zwar die rechtliche Position des Steuerpflichtigen verbessert, da die genannten Bescheide vor dem 1. Januar 1977 nicht nur – wenn auch in eingeschr\u00e4nktem Umfang – wegen neuer Tatsachen, sondern gem\u00e4\u00df \u00a7 222 Abs. 1 Nr. 3 AO auch nach Fehleraufdeckung durch die Aufsichtsbeh\u00f6rde berichtigt werden konnten. Durch die Neuregelung sollten insbesondere aber die bisher bestehenden Ungewi\u00dfheiten \u00fcber die \u00c4nderung von Steuerbescheiden aufgrund einer erneuten Betriebspr\u00fcfung ausger\u00e4umt werden (K\u00fchn\/Kutter\/Hofmann, Abgabenordnung [AO 1977]\/Finanzgerichtsordnung, 14. Aufl., \u00a7 173 AO 1977 Anm. 7); dieses Ziel wird erreicht, wenn die Neuregelung auch in den \u00dcbergangsf\u00e4llen wirksam wird.<\/p>\n
Den abweichenden Ausf\u00fchrungen von Domann (Betriebs-Berater – BB – 1979, 516, 520) und von Koch (Kommentar zur Abgabenordnung 1977, 2. Aufl., \u00a7 173 Anm. 32) kann der Senat nicht folgen. Eine Gleichstellung von Betriebspr\u00fcfung und Au\u00dfenpr\u00fcfung besteht auch in anderen F\u00e4llen. Bereits aus Art. 97 \u00a7 1 und \u00a7 12 EGAO 1977 ergibt sich, da\u00df eine nach altem Recht begonnene Betriebspr\u00fcfung als Au\u00dfenpr\u00fcfung fortgesetzt wird. Entsprechendes folgt aus Art. 79 \u00a7 10 EGAO 1977, der vorsieht, da\u00df f\u00fcr die Festsetzung von vor dem 1. Januar 1977 entstandenen Steueranspr\u00fcchen noch die Verj\u00e4hrungsvorschriften der AO gelten. In \u00a7 146 a AO war bestimmt, da\u00df der Ablauf der Verj\u00e4hrungsfrist durch eine Betriebspr\u00fcfung gehemmt wird. Nach Inkrafttreten der AO 1977 tritt innerhalb der noch laufenden Verj\u00e4hrungsfristen alten Rechts die Au\u00dfenpr\u00fcfung des \u00a7 193 Abs. 1 AO 1977 an die Stelle der fr\u00fcheren Betriebspr\u00fcfung des \u00a7 162 AO. Diese Gleichbehandlung von Au\u00dfenpr\u00fcfung und Betriebspr\u00fcfung mu\u00df auch im Falle des \u00a7 173 Abs. 2 AO 1977 gelten.<\/p>\n
Der Senat schlie\u00dft sich damit der Auffassung des I. Senats an, der in seiner Entscheidung vom 10. Februar 1982 I R 190\/78 (BFHE 135, 396, BStBl II 1982, 682) ebenfalls davon ausgegangen ist, da\u00df sich die \u00c4nderungssperre des \u00a7 173 Abs. 2 AO 1977 auch auf Bescheide erstreckt, die vor dem 1. Januar 1977 aufgrund einer Betriebspr\u00fcfung ergangen sind. Der VIII. Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) hat in der Entscheidung vom 2. M\u00e4rz 1982 VIII R 225\/80 (BFHE 136, 28) eine abweichende Auffassung vertreten; er hat jedoch auf Anfrage erkl\u00e4rt, da\u00df er hieran nicht festh\u00e4lt.<\/p>\n
Nach allem h\u00e4tte die vom FA vorgenommene \u00c4nderung zur Voraussetzung gehabt, da\u00df auf seiten der Kl\u00e4ger eine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverk\u00fcrzung vorlag. Das FG hat daf\u00fcr keine Anhaltspunkte gesehen; die Revision des FA hat dem nicht widersprochen. Sie konnte danach keinen Erfolg haben.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 10.11.1983 (IV R 191\/82) BStBl. 1984 II S. 49 Steuerbescheide, die unter der Geltung der AO aufgrund einer Betriebspr\u00fcfung ergangen sind, k\u00f6nnen nach Inkrafttreten der AO 1977 nur unter den Voraussetzungen des \u00a7 173 Abs. 2 AO 1977 abge\u00e4ndert werden. AO 1977 \u00a7 173 Abs. 2. Vorinstanz: FG K\u00f6ln Sachverhalt Die Kl\u00e4ger und … BFH-Urteil vom 10.11.1983 (IV R 191\/82) BStBl. 1984 II S. 49<\/span> weiterlesen