BFH-Urteil vom 6.10.1983 (V R 43\/79) BStBl. 1984 II S. 68<\/p>\n
1. Zum Geb\u00e4ude im Sinne des \u00a7 27 Abs. 15 UStG 1973 geh\u00f6ren auch die unselbst\u00e4ndigen Geb\u00e4udebestandteile, die einkommensteuerrechtlich als selbst\u00e4ndige Wirtschaftsg\u00fcter beurteilt werden.<\/p>\n
2. Bei Errichtung eines Hallenschwimmbades aufgrund eines vor dem 9. Mai 1973 gestellten Bauantrages ist demgem\u00e4\u00df auch f\u00fcr die Schwimmbecken auf diesen Zeitpunkt abzustellen und nicht auf den Beginn der Herstellung.<\/p>\n
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UStG 1973 \u00a7 27 Abs. 15, \u00a7 30.<\/p>\n
Vorinstanz: FG M\u00fcnster<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Die Kl\u00e4gerin, eine Gemeinde, errichtete in den Jahren 1973 bis 1975 ein Hallenschwimmbad. F\u00fcr dieses aus dem Hallenbadgeb\u00e4ude, zwei Schwimmbecken und einem Sprungturm bestehende Bauvorhaben stellte sie am 7. Mai 1973 bei der zust\u00e4ndigen Baubeh\u00f6rde einen Bauantrag. Nach dessen Genehmigung folgte am 15. Oktober 1973 die Auftragsvergabe. Am 24. April 1975 wurde das fertiggestellte Hallenschwimmbad er\u00f6ffnet und in Betrieb genommen.<\/p>\n
Bei der Festsetzung der Umsatzsteuer f\u00fcr das Jahr 1975 hat das Finanzamt (Beklagter) zu diesem Sachverhalt die Steuerpflicht nach \u00a7 30 UStG in der Fassung des Artikels 6 des Steuer\u00e4nderungsgesetzes 1973 vom 26. Juni 1973 (BGBl I 1973, 676, BStBl I 1973, 545) – UStG 1973 – gepr\u00fcft und dem Umsatzsteuerbescheid 1975 folgende Rechtsauffassung zugrunde gelegt: Die Zuf\u00fchrung des Hallenbadgeb\u00e4udes zur Nutzung als Anlageverm\u00f6gen unterliege nicht der Selbstverbrauchsteuer nach \u00a7 30 Abs. 2 UStG 1973, weil der f\u00fcr Geb\u00e4ude ma\u00dfgebliche Zeitpunkt des Herstellungsbeginns vor dem 9. Mai 1973 liege; die Kl\u00e4gerin habe n\u00e4mlich den Bauantrag am 7. Mai 1973 gestellt (\u00a7 27 Abs. 15 letzter Satz UStG 1973). Dagegen sei f\u00fcr die Schwimmbecken und den Sprungturm dieser Zeitpunkt nicht ma\u00dfgeblich; denn es handele sich bei ihnen um selbst\u00e4ndige Wirtschaftsg\u00fcter in Gestalt von Betriebsvorrichtungen. Hier sei nach \u00a7 27 Abs. 15 S\u00e4tze 1 und 3 UStG 1973 darauf abzustellen, ob der Beginn der Bauarbeiten (Beginn der Herstellung) vor dem 9. Mai 1973 liege oder nicht. Die Kl\u00e4gerin habe die Auftr\u00e4ge nach erfolgter Baugenehmigung erst am 15. Oktober 1973 vergeben, so da\u00df der Herstellungsbeginn (Baubeginn) fr\u00fchestens auf diesen Zeitpunkt angesetzt werden k\u00f6nne. Demgem\u00e4\u00df sei insoweit der Steuertatbestand des \u00a7 30 Abs. 2 UStG 1973 erf\u00fcllt.<\/p>\n
Entsprechend dieser Rechtsauffassung hat das Finanzamt die Kl\u00e4gerin unter Zugrundelegung der f\u00fcr die Schwimmbecken und den Sprungturm ermittelten Herstellungskosten zur Selbstverbrauchsteuer herangezogen (11 v. H. von insgesamt 243.493 DM = 26.784,23 DM).<\/p>\n
Das Finanzgericht hat der hiergegen erhobenen Klage bez\u00fcglich der Schwimmbecken stattgegeben. Es handele sich bei ihnen um unselbst\u00e4ndige Geb\u00e4udebestandteile, die als Bestandteil der r\u00e4umlichen Umschlie\u00dfung des Bauk\u00f6rpers eine Geb\u00e4udefunktion erf\u00fcllten. Auf die besondere bauliche Ausgestaltung der Geb\u00e4udegrundfl\u00e4che k\u00e4me es nicht an, weil die Zweckbestimmung des Bauteils f\u00fcr seine Beurteilung als Geb\u00e4udebestandteil oder Betriebsvorrichtung nicht herangezogen werden d\u00fcrfe. Die Schwimmbecken teilten somit das selbstverbrauchsteuerrechtliche Schicksal des Hallenbadgeb\u00e4udes. Bez\u00fcglich des Sprungturms ist das Finanzgericht unter Abweisung der Klage der Auffassung des Finanzamts gefolgt.<\/p>\n
Hiergegen wendet sich die Revision des Finanzamts.<\/p>\n
Der Bundesminister der Finanzen ist dem Verfahren beigetreten.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision des Finanzamts ist unbegr\u00fcndet.<\/p>\n
1. Die durch Artikel 6 St\u00c4ndG 1973 vom 26. Juni 1973 (BGBl I 1973, 676, BStBl I 1973, 545) eingef\u00fchrte sog. Selbstverbrauchsteuer ist nach ihrer wirtschaftspolitischen Zielsetzung eine Investitionssteuer. Sie verfolgte das Ziel, m\u00f6glichst umgehend – und zwar r\u00fcckwirkend auf den Tag der entsprechenden Ank\u00fcndigung durch Bekanntgabe des Kabinettsbeschlusses der Bundesregierung \u00fcber das Zweite Stabilit\u00e4tsprogramm (9. Mai 1973) – unmittelbar auf die Investitionsentschl\u00fcsse der Unternehmer u. a. durch Einf\u00fchrung einer Steuer auf Investitionen einzuwirken. Die Unternehmer sollten durch diese Steuerandrohung beeinflu\u00dft werden, beabsichtigte Investitionen aufzuschieben oder zumindest drastisch einzuschr\u00e4nken (Urteil vom 14. Dezember 1978 V R 32\/75, BFHE 127, 77, BStBl II 1979, 289).<\/p>\n
Die neue Selbstverbrauchsteuer (Investitionssteuer) kn\u00fcpft deshalb folgerichtig in erster Linie an den Investitionsentschlu\u00df und erst in zweiter Linie an die Zuf\u00fchrung der Investition zum Anlageverm\u00f6gen an. Gegenstand der Besteuerung ist (in der Zeit ab 9. Mai 1973 bis zum vorzeitigen Ende am 30. November 1973) der gefa\u00dfte Investitionsentschlu\u00df im Umfang seines Vollzuges. Welche Investitionsentschl\u00fcsse die Investitionssteuerpflicht indizieren, regelt ma\u00dfgeblich und ausschlie\u00dflich die Vorschrift des \u00a7 27 Abs. 15 UStG 1973. Die Vorschrift des \u00a7 30 Abs. 2 UStG 1973 bestimmt lediglich, in welchem Umfang die verwirklichten Investitionsentschl\u00fcsse durch die Zuf\u00fchrung zum Anlageverm\u00f6gen Investitionssteuerpflicht ausl\u00f6sen, und setzt damit zu ihrer Anwendung das Vorhandensein eines investitionssteuerrechtlich relevanten Investitionsentschlusses voraus (zuletzt Urteil vom 27. M\u00e4rz 1981 V R 119\/79, BFHE 133, 115, UStR 1981, 131).<\/p>\n
2. Gegenstand des Investitionsentschlusses k\u00f6nnen nach \u00a7 27 Abs. 15 UStG 1973 Wirtschaftsg\u00fcter (Satz 2), nachtr\u00e4gliche Anschaffungs- und Herstellungskosten (Satz 4) und Geb\u00e4ude (Satz 5) sein. Bei Neu- und Nachinvestitionen der S\u00e4tze 2 und 4 vollzieht sich die Investitionsentscheidung im Falle von Anschaffungsvorg\u00e4ngen durch die Bestellung, im Falle der Herstellung durch deren Beginn. Davon abweichend legt Satz 5 bei Geb\u00e4uden die Investitionsentscheidung auf den Zeitpunkt fest, in dem der Antrag auf Baugenehmigung gestellt wird (fiktiver Herstellungsbeginn). Der erg\u00e4nzende Zuf\u00fchrungstatbestand des \u00a7 30 Abs. 2 UStG 1973 f\u00fchrt nur noch die Unterscheidung nach Neu- und Nachinvestitionen fort. Sie gilt nach Wortfassung und Sinnzusammenhang auch f\u00fcr Geb\u00e4ude und Nachinvestitionen an Geb\u00e4uden.<\/p>\n
Die Verwaltung vertritt zu der hier entscheidungserheblichen Frage, auf welchen Zeitpunkt die im Zusammenhang mit der Errichtung des Hallenschwimmbades getroffenen Investitionsentschl\u00fcsse festgelegt werden m\u00fcssen, die Auffassung, die von den Investitionssteuerregelungen verwendeten Begriffe kn\u00fcpften an Begriffe des Einkommensteuerrechts an. Der jeweilige Begriffsinhalt sei damit festgelegt; dies gew\u00e4hrleiste Sicherheit in der Rechtsanwendung (vgl. BMF-Schreiben vom 28. Dezember 1973, BStBl I 1974, 16). Der Gesetzeswortlaut von \u00a7 27 Abs. 15 und \u00a7 30 Abs. 2 UStG 1973 zwingt zu dieser Auslegung nicht; denn nur in \u00a7 30 Abs. 2 UStG 1973 findet sich eine ausdr\u00fcckliche Bezugnahme auf das Einkommensteuerrecht durch Erw\u00e4hnung der geringwertigen Wirtschaftsg\u00fcter im Sinne des \u00a7 6 Abs. 2 EStG. Ob nach den \u00fcbrigen Regeln zur Gesetzesauslegung der Verwaltungsauffassung allgemein zuzustimmen w\u00e4re, kann hier dahinstehen; denn vorliegend ist nur f\u00fcr den Teilbereich der Geb\u00e4udebestandteile \u00fcber die Richtigkeit der dem angegriffenen Steuerbescheid zugrunde liegenden Verwaltungsauffassung zu befinden. Diese basiert insoweit auf der \u00dcberlegung, zu den Geb\u00e4uden im Sinne des \u00a7 27 Abs. 15 UStG 1973 geh\u00f6rten jedenfalls nicht diejenigen Geb\u00e4udebestandteile, die besonderen, au\u00dferhalb des Nutzungs- und Funktionszusammenhangs des Geb\u00e4udes selbst stehenden Zwecken dienten, so z. B. als Betriebsvorrichtungen in einer besonderen und unmittelbaren Beziehung zu dem auf dem Grundst\u00fcck oder in dem Geb\u00e4ude ausge\u00fcbten Gewerbebetrieb st\u00fcnden. Schwimmbecken von Hallenb\u00e4dern z\u00e4hlten jedenfalls zu den Betriebsvorrichtungen im Sinne des \u00a7 68 Abs. 2 BewG 1965 und seien deshalb auch gegen\u00fcber dem sie umgebenden Hallengeb\u00e4ude im AfA-Satz pr\u00e4ferenziert (vgl. die vom BMF herausgegebene AfA-Tabelle unter Nr. 71.05.5).<\/p>\n
3. Ob Schwimmbecken von Hallenb\u00e4dern als Betriebsvorrichtungen im Sinne des \u00a7 68 BewG 1965 zu beurteilen sind, ist nicht frei von Zweifeln. Der erkennende Senat braucht dieser Frage jedoch nicht nachzugehen, da nach seiner Auffassung jegliche Geb\u00e4udebestandteile, die letztlich der Nutzung des Geb\u00e4udes dienen, ohne R\u00fccksicht darauf, ob sie Betriebsvorrichtungen sind oder aus anderen Gr\u00fcnden einkommensteuerrechtlich als selbst\u00e4ndige Wirtschaftsg\u00fcter beurteilt werden (wie z. B. Laden- oder Mieteinbauten), vom Geb\u00e4udebegriff des \u00a7 27 Abs. 15 UStG 1973 erfa\u00dft werden. Die f\u00fcr die Abgrenzung von Geb\u00e4uden gegen selbst\u00e4ndige Wirtschaftsg\u00fcter ma\u00dfgebliche neuere Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (vgl. Beschlu\u00df des Gro\u00dfen Senats vom 26. November 1973 GrS 5\/71, BFHE 111, 242, BStBl II 1974, 132) wird von der Grundtendenz getragen, einer Aufsplitterung der Bewertungs- und Bilanzierungseinheit „Geb\u00e4ude“ entgegenzuwirken. Die noch anerkannten Abschichtungen von Geb\u00e4udebestandteilen als selbst\u00e4ndige Wirtschaftsg\u00fcter sind von der \u00dcberlegung getragen, da\u00df unter den Gesichtspunkten der Bewertung, Abschreibung und Zurechnung das Ziel einer zutreffenden Gewinnermittlung die Behandlung als selbst\u00e4ndige Bewertungs- und Bilanzierungseinheit erheischt oder zumindest rechtfertigt.<\/p>\n
Diese besonderen Gr\u00fcnde, die einkommensteuerrechtlich f\u00fcr die Abspaltung von Geb\u00e4udebestandteilen vom Geb\u00e4ude angef\u00fchrt werden, sind unter dem investitionssteuerrechtlichen Betrachtungsstandpunkt nicht nur irrelevant, sondern laufen den Intentionen dieser Steuer sogar zuwider. Dar\u00fcber hinaus k\u00f6nnten sie einen nicht zu vertretenden Einbruch in den Grundsatz des Vertrauensschutzes nach sich ziehen. Wie bereits oben (Abschnitt 1) ausgef\u00fchrt, entscheidet \u00fcber die Investitionsbesteuerung ma\u00dfgeblich der Investitionsentschlu\u00df; es kommt auf seinen Zeitpunkt und auf seinen Gegenstand an. Geb\u00e4udebestandteile werden regelm\u00e4\u00dfig von der das Geb\u00e4ude betreffenden Investitionsentscheidung erfa\u00dft, was sich wegen der (in der Regel) baurechtlich erforderlichen Genehmigungspflicht im Bauantrag niederschl\u00e4gt und somit belegbar ist. Dies gilt auch f\u00fcr diejenigen F\u00e4lle, in denen nach Zuf\u00fchrung des Geb\u00e4udes zum Anlageverm\u00f6gen ein Geb\u00e4udebestandteil in eine besondere Beziehung zum Gewerbebetrieb ger\u00e4t, was (retrospektiv) seine Einstufung als Betriebsvorrichtung nach sich zieht. F\u00fcr die notwendigerweise einheitlich getroffene Investitionsentscheidung ist diese ertragsteuerrechtliche Folgebeurteilung ohne Bedeutung. Ma\u00dfgeblich mu\u00df vielmehr sein, da\u00df die investitionshemmende Steuerandrohung den Geb\u00e4udebestandteil notwendigerweise mitumfa\u00dft und da\u00df der Unternehmer der Investitionssteuer nur dann entgeht, wenn er von der Geb\u00e4udeerrichtung absieht, was den betroffenen Geb\u00e4udebestandteil einschlie\u00dft. Andererseits konnte und sollte die kurzfristig und nicht vorhersehbare, mit Kabinettsbeschlu\u00df der Bundesregierung ausgesprochene Steuerandrohung diejenigen Unternehmer nicht betreffen, die vor dem 9. Mai 1973 die Investitionsentscheidung einer Geb\u00e4udeeerrichtung getroffen und dies durch einen entsprechenden Bauantrag bekundet hatten. Auf diese Entscheidung sollte nach dem erkl\u00e4rten Willen des Gesetzgebers nicht mehr durch Steuerandrohung eingewirkt werden.<\/p>\n
Legte man dagegen eine einkommensteuerrechtliche Betrachtungsweise zugrunde, dann w\u00e4re, wie gerade der vorliegende Fall zeigt, die Besteuerung in einer nicht einsichtigen und verfassungsrechtlich bedenklichen Weise beeinflu\u00dft. Es w\u00e4re n\u00e4mlich der nur als Einheit begreifbare Gegenstand des Investitionsentschlusses unter Anwendung einkommensteuerrechtlicher Grunds\u00e4tze nachtr\u00e4glich in ein Geb\u00e4ude und in Geb\u00e4udebestandteile zergliedert worden. Ferner w\u00fcrde aus dieser Aufgliederung die Folgerung gezogen, da\u00df f\u00fcr die Geb\u00e4udebestandteile (als bewegliche Wirtschaftsg\u00fcter) nicht mehr die f\u00fcr Geb\u00e4ude nach \u00a7 27 Abs. 15 UStG 1973 ma\u00dfgeblichen Kriterien der Investitionsentscheidung nach Form und Zeitpunkt einschl\u00e4gig sind, sondern die allgemeine Regelung des \u00a7 27 Abs. 15 Satz 2 UStG 1973. Damit k\u00e4me es auf den Beginn der Herstellung an. Diese einkommensteuerrechtlichen Folgebeurteilungen stehen im Widerspruch zu dem tats\u00e4chlichen Lebenssachverhalt der durch Bauantrag verifizierbaren Investitionsentscheidung des Unternehmers zu einem anderen Zeitpunkt.<\/p>\n
4. In Anwendung dieser Auslegungsgrunds\u00e4tze hat die Kl\u00e4gerin mit der Einreichung des Bauantrags am 7. Mai 1973, mit dem sie um die Genehmigung eines Hallenschwimmbades mit zwei Schwimmbecken und Sprungturm nachsuchte, eine Investitionsentscheidung im Sinne des \u00a7 27 Abs. 15 UStG 1973 getroffen. Sollte dieses Vorhaben seiner Funktion gerecht werden, dann konnte es nicht nur aus dem Hallenbau bestehen, sondern mu\u00dfte den mit dem Fundament integrierten Bau von Schwimmbecken sowie alle damit verbundenen Bauaufwendungen (Versorgungsleitungen, Abw\u00e4sserkan\u00e4le usw.) einschlie\u00dfen. Dementsprechend war f\u00fcr dieses Bauvorhaben eine einheitliche Investitionsentscheidung gefordert; Hallenbau und Schwimmbecken bildeten eine bauliche und funktionelle Einheit. Die Kl\u00e4gerin hat diesen Investitionsentschlu\u00df noch vor dem ma\u00dfgeblichen Stichtag des 9. Mai 1973 verwirklicht. Sein Vollzug durch die sp\u00e4tere Inbetriebnahme des Hallenschwimmbades wurde deshalb von der Investitionssteuer nicht erfa\u00dft.<\/p>\n
Soweit die Entscheidung des Finanzgerichts bez\u00fcglich des Sprungturms von der Rechtsauffassung des Senats abweichen sollte, mu\u00df es dabei sein Bewenden haben. Die Kl\u00e4gerin hat insoweit die Entscheidung des Finanzgerichts durch Revision nicht angegriffen.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
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