{"id":31141,"date":"2013-03-12T09:50:26","date_gmt":"2013-03-12T07:50:26","guid":{"rendered":"http:\/\/steuer.org\/?p=31141"},"modified":"2013-03-12T09:50:26","modified_gmt":"2013-03-12T07:50:26","slug":"bfh-urteil-vom-23-11-1983-i-r-147_78-bstbl-1984-ii-s-217","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/bfh-urteil-vom-23-11-1983-i-r-147_78-bstbl-1984-ii-s-217\/","title":{"rendered":"BFH-Urteil vom 23.11.1983 (I R 147\/78) BStBl. 1984 II S. 217"},"content":{"rendered":"\n

BFH-Urteil vom 23.11.1983 (I R 147\/78) BStBl. 1984 II S. 217<\/span><\/b><\/p>\n

1. Die f\u00fcr die Jahre 1965 bis 1969 von einem Versicherungsunternehmen gewinnmindernd abgesetzten Zinsen f\u00fcr eine Abf\u00fchrungsverpflichtung an das Land Berlin nach Art. 13 Abs. 3 der DB Nr. 3\/UEVO (VOBl Berlin 1950 I, 42) i. d. F. der DB Nr. 14 zur UEVO (GVBl Bln 1951, 645) sind als Dauerschuldzinsen dem Gewinn aus Gewerbebetrieb hinzuzurechnen.<\/span><\/b><\/p>\n

2. Gegenstand echter Pensionsgesch\u00e4fte k\u00f6nnen auch Hypothekenforderungen sein. Dient das Pensionsgesch\u00e4ft ausschlie\u00dflich der Sicherung von Krediten, die der Pensionsnehmer dem Pensionsgeber gew\u00e4hrt hat, fallen die von den Hypothekenschuldnern gezahlten Zinsen origin\u00e4r bei dem diese Zinsen einziehenden Pensionsgeber an. Die vom Pensionsgeber an den Pensionsnehmer abgef\u00fchrten Zinsen k\u00f6nnen bei Vorliegen der sonstigen Voraussetzungen als Dauerschuldzinsen dem Gewerbeertrag des Pensionsgebers hinzuzurechnen sein.<\/span><\/b><\/p>\n

3. Zusch\u00fcsse, die nach \u00a7 42 Abs. 6 des II. WoBauG i. d. F. vom 1. September 1965 (BGBl I, 1617) zur Deckung der laufenden Aufwendungen zwecks Verbilligung der Wohnungsmieten gew\u00e4hrt worden sind, d\u00fcrfen beim Empf\u00e4nger nicht mit Dauerschuldzinsen verrechnet werden.<\/span><\/b><\/p>\n

GewStG \u00a7 8 Nr. 1.<\/span><\/p>\n

Vorinstanz: FG Berlin<\/span><\/p>\n

Sachverhalt<\/span><\/b><\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin) betreibt das Lebens- und Rentenversicherungsgesch\u00e4ft. Aufgrund einer Betriebspr\u00fcfung erlie\u00df der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) gegen die Kl\u00e4gerin f\u00fcr die Erhebungszeitr\u00e4ume 1965 bis 1970 berichtigte Gewerbesteuerme\u00dfbescheide. Streitig ist, ob wegen der im folgenden geschilderten Sachverhalte Zinsen f\u00fcr Dauerschulden dem Gewinn aus Gewerbebetrieb hinzugerechnet werden m\u00fcssen (\u00a7 8 Nr. 1 des Gewerbesteuergesetzes – GewStG -).<\/span><\/p>\n

1. Zinsen f\u00fcr die Abf\u00fchrungsverpflichtung aufgrund der W\u00e4hrungsumstellung an das Land Berlin.<\/span><\/p>\n

In ihrer anl\u00e4\u00dflich der W\u00e4hrungsumstellung aufzustellenden Umstellungsrechnung hatte die Kl\u00e4gerin nach mehrfachen Berichtigungen zuletzt eine Abf\u00fchrungsverpflichtung an das Land Berlin nach Art. 13 Abs. 3 der Durchf\u00fchrungsbestimmung Nr. 3 zur Vierten Verordnung zur Neuordnung des Geldwesens (Umstellungserg\u00e4nzungsverordnung) vom 20. Januar 1950 – DB Nr. 3\/UEVO – (Verordnungsblatt f\u00fcr Gro\u00df-Berlin – VOBl Berlin – 1950 I, 42) i. d. F. der DB Nr. 14 zur UEVO (Gesetz- und Verordnungsblatt f\u00fcr Berlin – GVBl Bln – 1951, 645, abgedruckt bei Harmening\/Duden, Die W\u00e4hrungsgesetze, Nr. 165) von … DM (ohne aufgelaufene Zinsen) ausgewiesen. In der Best\u00e4tigungsurkunde des Bundesaufsichtsamtes f\u00fcr das Versicherungswesen (BAV) vom … 1968 wurde die Abf\u00fchrungsverpflichtung in dieser H\u00f6he festgestellt und wegen der F\u00e4lligkeit und Verzinsung auf Abschn. II Buchst. A Nr. 1 i. V. m. Abschn. II Buchst. C des Ergebnisprotokolls des Bundesministers f\u00fcr Wirtschaft (BMWi) vom 5. Februar 1963 Az. IV A 6-621040 verwiesen. Zugleich wurde die Berliner Umstellungsrechnung der Kl\u00e4gerin best\u00e4tigt.<\/span><\/p>\n

Zur Erf\u00fcllung ihrer Abf\u00fchrungsverpflichtung und der Verpflichtung zur Zahlung der f\u00fcr diese Schuld aufgelaufenen Zinsen verzichtete die Kl\u00e4gerin gegen\u00fcber einem anderen Land auf eine ebenfalls aus der W\u00e4hrungsumstellung herr\u00fchrende Ausgleichsforderung. Ein Verzicht zu einem fr\u00fcheren Zeitpunkt, so f\u00fchrte die Kl\u00e4gerin aus, sei ihr nicht m\u00f6glich gewesen, weil ihre Berliner Umstellungsrechnung und damit ihre Berliner Abf\u00fchrungsverpflichtung erst 1968 best\u00e4tigt worden seien. Die Abf\u00fchrungsverpflichtung sei eine Stillhalteschuld i. S. des Abschn. 47 Abs. 11 der Gewerbesteuer-Richtlinien (GewStR), die nicht als Dauerschuld behandelt werden d\u00fcrfe. Der von ihr gewinnmindernd ber\u00fccksichtigte Zinsaufwand f\u00fcr die Abf\u00fchrungsverpflichtung, und zwar f\u00fcr die Jahre 1965 bis 1969 sei nicht als Zins f\u00fcr Dauerschulden dem Gewinn hinzuzurechnen. Demgegen\u00fcber behandelte das FA die Abf\u00fchrungsverpflichtung nur bis einschlie\u00dflich 1963 und nicht mehr f\u00fcr die Streitjahre 1965 bis 1969 als Stillhalteschuld, weil es der Kl\u00e4gerin nach 1963 auch ohne amtliche Best\u00e4tigung der Abf\u00fchrungsverpflichtung m\u00f6glich gewesen sei, die Verbindlichkeit durch Verzicht auf die ihr zustehende Ausgleichsforderung zu erf\u00fcllen.<\/span><\/p>\n

2. Zinsen an die X-Bank.<\/span><\/p>\n

Im Oktober 1967 erkl\u00e4rte sich die X-Bank in einer als „Global-Kaufvertrag“ bezeichneten Vereinbarung bereit, von der Kl\u00e4gerin hypothekarisch gesicherte Darlehensforderungen mit langer Laufzeit zum Gesamtbetrag von … DM jeweils zum Nennbetrag der Forderungen f\u00fcr h\u00f6chstens zwei Jahre zu kaufen, w\u00e4hrend die Kl\u00e4gerin sich verpflichtete, nach zwei Jahren die verkauften Forderungen zum Nennbetrag – abz\u00fcglich zwischenzeitlicher Tilgungen – zur\u00fcckzukaufen. Von der Abtretung sollten die Hypothekenschuldner grunds\u00e4tzlich nichts erfahren (stille Zession). Die Verwaltung des verkauften Hypothekenbestands verblieb bei der Kl\u00e4gerin, welche die bei ihr eingehenden Zins- und Tilgungsraten – abz\u00fcglich eines Verwaltungskostenanteils – an die X-Bank abzuf\u00fchren hatte.<\/span><\/p>\n

Die in Erf\u00fcllung dieser Vereinbarung abgeschlossenen Gesch\u00e4fte (zumeist Verkauf von Neuhypotheken) erstreckten sich \u00fcber einen Zeitraum von vier Jahren. Im einzelnen f\u00fchrte die Kl\u00e4gerin an die X-Bank folgende Zinsen ab:<\/span><\/p>\n\n\n\n\n\n
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1967\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 … DM<\/span><\/td>\n<\/tr>\n

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1968\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 … DM<\/span><\/td>\n<\/tr>\n

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1969\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 … DM<\/span><\/td>\n<\/tr>\n

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1970\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 … DM.<\/span><\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n

Diese Zinsen behandelte das FA als von der Kl\u00e4gerin erbrachte Dauerschuldzinsen. Bei wirtschaftlicher Betrachtung habe die Kl\u00e4gerin einen Kredit aufgenommen und nicht im Wege echter Pensionsgesch\u00e4fte Forderungen ver\u00e4u\u00dfert und wieder erworben.<\/span><\/p>\n

3. Aufwendungszusch\u00fcsse.<\/span><\/p>\n

Zur Verbilligung der Mieten f\u00fcr die im sozialen Wohnungsbau errichteten Wohnungen erhielt die Kl\u00e4gerin folgende Aufwendungszusch\u00fcsse:<\/span><\/p>\n\n\n\n\n
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1968\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 … DM<\/span><\/td>\n<\/tr>\n

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1969\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 … DM<\/span><\/td>\n<\/tr>\n

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1970\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 … DM.<\/span><\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n

Die Kl\u00e4gerin begehrte, diese Zusch\u00fcsse als Zinsverbilligungen anzusehen, die nach Abschn. 48 Abs. 2 GewStR die hinzuzurechnenden Dauerschuldzinsen minderten. Das FA lehnte das ab. Die Kl\u00e4gerin h\u00e4tte die Aufwendungszusch\u00fcsse bei Finanzierung des Bauvorhabens nur mit Eigenkapital ebenfalls erhalten.<\/span><\/p>\n

Gegen die unter 1. bis 3. geschilderten Hinzurechnungen als Dauerschuldzinsen wandte sich die Kl\u00e4gerin nach erfolglosem Einspruch mit der Klage. Das Finanzgericht (FG) gab der Klage im wesentlichen statt.<\/span><\/p>\n

Gegen die Entscheidung des FG wendet sich das FA mit der Revision. Das FA r\u00fcgt Verletzung materiellen Rechts.<\/span><\/p>\n

Entscheidungsgr\u00fcnde<\/span><\/b><\/p>\n

Die Revision f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG.<\/span><\/p>\n

1. Die auf die Abf\u00fchrungsverpflichtung nach Art. 13 Abs. 3 der DB Nr. 3\/UEVO zu erbringenden und gewinnmindernd verbuchten Zinsen sind Zinsen f\u00fcr Dauerschulden, die gem\u00e4\u00df \u00a7 8 Nr. 1 GewStG dem Gewinn aus Gewerbebetrieb hinzuzurechnen sind. Die Abf\u00fchrungsverpflichtung z\u00e4hlt nicht zu den Stillhalteschulden i. S. des Abschn. 47 Abs. 11 GewStR, bei denen es an der Voraussetzung fehlt, der Verst\u00e4rkung des Betriebskapitals zu dienen.<\/span><\/p>\n

Die genannte Abf\u00fchrungsverpflichtung der Kl\u00e4gerin beruht auf den Ma\u00dfnahmen, die die Besatzungsm\u00e4chte anl\u00e4\u00dflich der W\u00e4hrungsumstellung im Jahre 1948 getroffen haben.<\/span><\/p>\n

Nach den Vorschriften \u00fcber die W\u00e4hrungsumstellung in West-Berlin, hier nach Art. 12 der Zweiten Verordnung zur Neuordnung des Geldwesens (Umstellungsverordnung) vom 4. Juli 1948 (VOBl Berlin S. 374), wurden Verbindlichkeiten des Reichs, seiner Beh\u00f6rden und Einrichtungen nicht auf „Deutsche Mark“ umgestellt. Bis zu einer weiteren gesetzlichen Regelung konnten sie nicht geltend gemacht werden. Diese f\u00fcr West-Berlin geltende Regelung entsprach den von den Besatzungsm\u00e4chten f\u00fcr die westdeutschen Besatzungszonen in \u00a7 14 des Umstellungsgesetzes (UmStG) getroffenen Anordnungen. Die Aktiva der Bankinstitute, Versicherungsunternehmen und Bausparkassen bestanden am W\u00e4hrungsstichtag (21. Juni 1948 in Westdeutschland, 25. Juni 1948 in West-Berlin) zu einem erheblichen Teil aus Forderungen gegen das Reich, die nicht umgestellt wurden. Wegen des Ausfalls der Forderungen gegen das Reich w\u00e4ren bei fast allen Instituten die Verbindlichkeiten nicht mehr durch Verm\u00f6genswerte gedeckt, die Institute also \u00fcberschuldet gewesen. F\u00fcr die nach dem Ergebnis einer Umstellungsrechnung nicht durch Verm\u00f6genswerte gedeckten Verbindlichkeiten und zur Ausstattung der Institute mit Eigenkapital wurden den Instituten Ausgleichsforderungen gegen die \u00f6ffentliche Hand zugeteilt. Als Schuldner dieser Ausgleichsforderungen waren nach den damaligen staatlichen Verh\u00e4ltnissen in erster Linie die L\u00e4nder bestimmt. Nach Gr\u00fcndung der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) hat sich die Gesetzeslage dahin entwickelt, da\u00df der Bund die Tilgungslast vollst\u00e4ndig, die Aufwendungen f\u00fcr die Verzinsung zur H\u00e4lfte tr\u00e4gt (Dieter Holzheimer in Lexikon f\u00fcr das Geld-, Bank- und B\u00f6rsenwesen, 3. Aufl., Stichwort „Ausgleichsforderungen“; Schlichting, Die Tilgung der Ausgleichsforderungen, S. 13; Beschlu\u00df des Bundesverfassungsgerichts – BVerfG – vom 16. Juni 1959 2 BvF 5\/56, BVerfGE 9, 305).<\/span><\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin geh\u00f6rt zu den Versicherungsunternehmen. Bei Versicherungs- und R\u00fcckversicherungsunternehmen hatte das Land daf\u00fcr zu sorgen, da\u00df bei Abschlu\u00df der Neuordnung des Geldwesens Aktiven von mindestens 105 v. H. ihrer Verbindlichkeiten (mit Ausnahme des Eigenkapitals) vorhanden waren und ihnen dementsprechend Ausgleichsforderungen zugeteilt wurden (Art. II der Vierten Verordnung zur Neuordnung des Geldwesens – Umstellungserg\u00e4nzungsverordnung – vom 20. M\u00e4rz 1949, VOBl Berlin I, 88, \u00a7 24 Abs. 2 UmStG). \u00dcberstiegen die Aktiven eines Versicherungsunternehmens die Passiven, war der Unterschiedsbetrag dem vorl\u00e4ufigen Eigenkapital zuzuschlagen; erreichte jedoch das Eigenkapital einen h\u00f6heren Betrag als 100 DM f\u00fcr je 100 RM des fr\u00fcheren Eigenkapitals, so war der \u00dcberschu\u00df an das Land abzuf\u00fchren (Art. II der Umstellungserg\u00e4nzungsverordnung, Art. 13 Abs. 2 und 3 DB Nr. 3\/UEVO, \u00a7 24 Abs. 2 UmStG, \u00a7 13 Abs. 2 und 3 der 23. Durchf\u00fchrungsverordnung zum Umstellungsgesetz, abgedruckt bei Harmening\/Duden, a. a. O., S. 173). Im Streitfall ergibt sich die Abf\u00fchrungsverpflichtung der Kl\u00e4gerin, wie aus der Best\u00e4tigungsurkunde des BAV hervorgeht, aus den zuletzt genannten Bestimmungen.<\/span><\/p>\n

Die Tilgung und Verzinsung der Ausgleichsforderungen und der Abf\u00fchrungsverpflichtungen war sp\u00e4teren Rechtsvorschriften vorbehalten (vgl. \u00a7 24 Abs. 2 UmStG). Die von den L\u00e4ndern zu erbringende Tilgung der Ausgleichsforderungen ist, nachdem ein diesbez\u00fcgliches Gesetz vom 14. Juni 1956 (BGBl I, 507) durch das BVerfG mit der schon erw\u00e4hnten Entscheidung vom 16. Juni 1959 f\u00fcr nichtig erkl\u00e4rt worden war, durch das Gesetz vom 30. Juli 1965 (BGBl I, 650) geregelt worden. Hingegen sind Rechtsvorschriften \u00fcber die Tilgung und Verzinsung der Abf\u00fchrungsverpflichtungen nach Art. 13 Abs. 2 und 3 DB Nr. 3\/UEVO, wie sie die Kl\u00e4gerin zu erbringen hat, nicht ergangen (im Gegensatz zu der Abf\u00fchrungsverpflichtung nach Art. VIII Nr. 23 der Durchf\u00fchrungsbestimmungen Nr. 9 zur Umstellungserg\u00e4nzungsverordnung vom 30. April 1951, GVBl Bln 1951, 361, und nach \u00a7 22 der 43. Durchf\u00fchrungsverordnung zum Umstellungsgesetz, abgedruckt bei Harmening\/Duden, a. a. O., S. 664, 277). Die Tilgung und Verzinsung der Abf\u00fchrungsverpflichtung der Kl\u00e4gerin richtet sich nach den Vereinbarungen zwischen Vertretern des Bundes und der L\u00e4nder einerseits und den Vertretern der Versicherungswirtschaft andererseits; diese Vereinbarungen sind niedergelegt in einem Ergebnisprotokoll des BMWi vom 5. Februar 1963, auf das in der an die Kl\u00e4gerin gerichteten Best\u00e4tigungsurkunde des BAV Bezug genommen worden ist.<\/span><\/p>\n

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat sich in mehreren Entscheidungen mit der Rechtsnatur der Ausgleichsforderungen im ertragsteuerrechtlichen und bewertungsrechtlichen Sinn befa\u00dft. Nach dem zur K\u00f6rperschaftsteuer ergangenen Urteil vom 17. Mai 1952 I 39\/52 S (BFHE 56, 484, BStBl III 1952, 187) sind bei einer \u00f6ffentlichen Bausparkasse die Ausgleichsforderungen dem Bereich des Kreditgesch\u00e4fts zuzuordnen. Nach dem Urteil vom 24. Juni 1960 III 61\/58 S (BFHE 71, 344, BStBl III 1960, 380) sind die Ausgleichsforderungen bewertungsrechtlich als Kapitalforderungen und nicht als eine ewige Rente anzusehen.<\/span><\/p>\n

Entsprechende Rechtsprechung \u00fcber die steuerrechtliche Einordnung der Abf\u00fchrungsverpflichtungen gibt es nicht. Die Abf\u00fchrungsverpflichtung beinhaltet zwar praktisch eine Verpflichtung zur R\u00fcckgabe zugeteilter Ausgleichsforderungen in H\u00f6he des abzuf\u00fchrenden Betrags. Sie ist aber entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin in der m\u00fcndlichen Verhandlung kein blo\u00dfer Gegenposten zu zugeteilten Ausgleichsforderungen, so da\u00df eine Saldierung zwischen Ausgleichsforderungen und Abf\u00fchrungsverpflichtungen nicht stattfinden darf. Die Abwicklung der hier in Rede stehenden Abf\u00fchrungsverpflichtung unterliegt eigenen Regeln. Nach dem Ergebnisprotokoll des BMWi sind der Abf\u00fchrungsbetrag und die Zinsen am n\u00e4chsten Zinszahlungstermin nach Inkrafttreten der Verordnung \u00fcber die Umstellungsrechnung der Versicherungsunternehmen aus Anla\u00df der Neuordnung des Geldwesens (UVOV) vom 6. August 1963 (BGBl I, 637) f\u00e4llig. Die Abf\u00fchrungsverpflichtung war ab 1. Januar 1956 mit 3,5 v. H. zu verzinsen. Daraus folgt, da\u00df es sich bei der Abf\u00fchrungsverpflichtung wirtschaftlich um eine echte Verbindlichkeit handelt (vgl. zu den Abf\u00fchrungsverpflichtungen nach \u00a7 22 der 43. Durchf\u00fchrungsverordnung zum Umstellungsgesetz das BFH-Urteil vom 2. Juni 1961 I 169\/58 U, BFHE 73, 433, BStBl III 1961, 424). Diese war dem Grunde nach sp\u00e4testens mit Inkrafttreten der DB Nr. 3\/UEVO entstanden, mag auch ihre endg\u00fcltige H\u00f6he erst in der Best\u00e4tigung durch die Aufsichtsbeh\u00f6rde vom 18. November 1968 festgestellt worden sein. Daraus ergibt sich entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin nicht, da\u00df die Abf\u00fchrungsverpflichtung erst mit der Best\u00e4tigung existent geworden sei.<\/span><\/p>\n

Die Abf\u00fchrungsverpflichtung der Kl\u00e4gerin f\u00e4llt nicht allein deshalb unter die Stillhalteschulden i. S. des Abschn. 47 Abs. 11 GewStR, weil ihre Tilgung langfristig hinausgeschoben war. Die Kl\u00e4gerin hat ihre Abf\u00fchrungsverpflichtung durch Verzicht auf eine Ausgleichsforderung gegen ein anderes Land erst erf\u00fcllt, nachdem ihre Umstellungsrechnung im Jahre 1968 best\u00e4tigt worden war. Die auf die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs – RFH – (vgl. Urteil vom 23. M\u00e4rz 1943 I 2\/43, RStBl 1943, 509) zur\u00fcckgehende Anordnung der GewStR betrifft den Fall, da\u00df Schulden des laufenden Gesch\u00e4ftsverkehrs infolge gesetzlicher, beh\u00f6rdlicher oder \u00e4hnlicher Ma\u00dfnahmen nicht fristgerecht zur\u00fcckgezahlt werden k\u00f6nnen, obwohl der Schuldner die Mittel zur R\u00fcckzahlung zur Verf\u00fcgung hat. Stillhalteschulden k\u00f6nnen an sich zu Dauerschulden werden, weil ihr Gegenwert f\u00fcr l\u00e4ngere Zeit dem Betrieb des Schuldners zur Verf\u00fcgung steht. Da der Schuldner aber ohne sein Zutun in eine Zwangslage geraten ist, hat die Rechtsprechung unter n\u00e4her bezeichneten Voraussetzungen die in ihrer Tilgung stockenden Schulden noch unter die laufenden Schulden gerechnet. Anla\u00df f\u00fcr diese Rechtsprechung waren devisenrechtliche Eingriffe in private Schuldverh\u00e4ltnisse. Auch sonst kann eine als Folge internationaler Verwicklungen verf\u00fcgte Sperrung des Zahlungsverkehrs zu einzelnen Staaten die Tilgung von Schulden gegen\u00fcber Angeh\u00f6rigen dieser Staaten unm\u00f6glich machen (Lenski\/Steinberg, Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, 5. Aufl., \u00a7 8 Nr. 1 Anm. 78).<\/span><\/p>\n

Etwas Vergleichbares hat im Streitfall nicht vorgelegen. Auch wenn man mit dem FG davon ausgeht, da\u00df vor der endg\u00fcltigen Best\u00e4tigung der Umstellungsrechnung durch das BAV eine Tilgung der Abf\u00fchrungsverpflichtungen durch Verzicht auf eine Ausgleichsforderung gegen ein anderes Land nicht m\u00f6glich gewesen sei, kann das allenfalls besagen, da\u00df die Kl\u00e4gerin ihre Abf\u00fchrungsverpflichtung nicht fr\u00fcher zu erf\u00fcllen brauchte. Das entspricht nicht dem in Abschn. 47 Abs. 11 GewStR aufgestellten Erfordernis, dem Schuldner m\u00fcsse die von ihm betriebene Tilgung der Schuld allein wegen gesetzlichen, beh\u00f6rdlichen oder eines \u00e4hnlichen Eingreifens nicht m\u00f6glich gewesen sein. Ein etwaiges Hinausschieben der F\u00e4lligkeit der Abf\u00fchrungsverpflichtung hatte bei der sich aus der W\u00e4hrungsumstellung ergebenden Situation der Banken und Versicherungsinstitute nicht etwa den Zweck, einen zahlungswilligen und zahlungsf\u00e4higen Schuldner an der Erf\u00fcllung einer Verbindlichkeit zu hindern. Es sollte vielmehr vermieden werden, den Versicherungsunternehmen vorzeitig dringend ben\u00f6tigte Liquidit\u00e4t zu entziehen. Diese Ma\u00dfnahmen dienten demnach dazu, das Betriebskapital der Versicherungsunternehmen auf eine l\u00e4ngere Dauer hin zu verst\u00e4rken. Die Abf\u00fchrungsverpflichtungen stellen somit entgegen der Auffassung des FG Dauerschulden dar. Die daf\u00fcr in den Jahresabschl\u00fcssen der Streitjahre abgesetzten Zinsen sind nach \u00a7 8 Nr. 1 GewStG dem gewerblichen Gewinn hinzuzurechnen.<\/span><\/p>\n

2. Die Feststellungen des FG reichen nicht aus, um abschlie\u00dfend beurteilen zu k\u00f6nnen, ob und inwieweit die aufgrund des „Global-Kaufvertrags“ an die X-Bank abzuf\u00fchrenden Zinsen von der Kl\u00e4gerin selbst\u00e4ndig zu erbringende Zinsleistungen und damit bei Vorliegen der sonstigen Voraussetzungen Dauerschuldzinsen i. S. des \u00a7 8 Nr. 1 GewStG sind.<\/span><\/p>\n

Die Kl\u00e4gerin hat Verm\u00f6gensgegenst\u00e4nde – Hypothekenforderungen – auf einen Dritten – die X-Bank als Pensionsnehmer – zu einem bestimmten Preis \u00fcbertragen mit der Vereinbarung, da\u00df der Pensionsnehmer verpflichtet war, die Forderungen zu einem bestimmten oder noch zu bestimmenden Zeitpunkt gegen Zahlung eines vorher bestimmten Preises auf den Pensionsgeber – Kl\u00e4gerin – zur\u00fcckzu\u00fcbertragen.<\/span><\/p>\n

Mit der Frage, unter welchen Voraussetzungen dem Pensionsnehmer die ihm verkauften Verm\u00f6gensgegenst\u00e4nde und die w\u00e4hrend der Pensionszeit angefallenen Ertr\u00e4ge zuzurechnen sind, hat sich der Gro\u00dfe Senat des BFH in dem Beschlu\u00df vom 29. November 1982 GrS 1\/81 (BFHE 137, 433, BStBl II 1983, 272) befa\u00dft. Der Vorlagefall wies – anders als der Streitfall – die Besonderheit auf, da\u00df wechselseitig Wertpapiere hingegeben worden waren, es sich also um gegenseitige Pensionsgesch\u00e4fte handelte. Der Gro\u00dfe Senat f\u00fchrte aus, es werde allgemein nicht in Zweifel gezogen, da\u00df im Falle eines echten Pensionsgesch\u00e4fts der Pensionsnehmer zivilrechtlich der Eigent\u00fcmer oder Inhaber des an ihn verkauften Pensionsgutes werde. Als b\u00fcrgerlich-rechtlicher Inhaber des Pensionsgutes geb\u00fchrten dem Pensionsnehmer f\u00fcr die Pensionsdauer die Ertr\u00e4ge. Diese beziehe der Pensionsnehmer origin\u00e4r. Er verwirkliche damit steuerrechtlich den Tatbestand der Erzielung von Eink\u00fcnften.<\/span><\/p>\n

In der Entscheidung des Gro\u00dfen Senats ist aber ausdr\u00fccklich darauf hingewiesen worden, da\u00df der Vorlagefall keine Veranlassung gibt zu entscheiden, ob etwas anderes gilt, wenn echte Pensionsgesch\u00e4fte ausschlie\u00dflich Sicherungscharakter haben. In diesem Fall vermittele das zivilrechtliche Eigentum geringere Rechte.<\/span><\/p>\n

Der erkennende Senat folgt der Auffassung des Gro\u00dfen Senats, da\u00df bei echten Pensionsgesch\u00e4ften der Pensionsnehmer zivilrechtlich der Eigent\u00fcmer oder Inhaber des verkauften Pensionsgutes wird. Es ist ohne Bedeutung, da\u00df Gegenstand der Entscheidung des Gro\u00dfen Senats Pensionsgesch\u00e4fte \u00fcber Wertpapiere waren, w\u00e4hrend im Streitfall der Verkauf und R\u00fcckkauf von Hypothekenforderungen unter den Bedingungen eines Pensionsgesch\u00e4fts zu beurteilen sind. Mit der in Erf\u00fcllung jedes einzelnen Kaufvertrags vollzogenen Abtretung der Hypothekenforderung ist die X-Bank im Innenverh\u00e4ltnis zur Kl\u00e4gerin b\u00fcrgerlichrechtlich die Inhaberin der Forderung geworden; sie ist an die Stelle der bisherigen Gl\u00e4ubigerin getreten (\u00a7 398 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuches – BGB -). Mit der Abtretung sind auch die Sicherungsrechte – hier die Hypotheken – auf die neue Gl\u00e4ubigerin \u00fcbergegangen (\u00a7 401 BGB). Es spielt auch keine Rolle, da\u00df im Streitfall aufgrund des zwischen der Kl\u00e4gerin und der X-Bank geschlossenen Global-Kaufvertrags der Schuldner grunds\u00e4tzlich nichts von der Abtretung „auf Zeit“ erfahren sollte und die Kl\u00e4gerin somit die Verwaltung des verkauften Hypothekenbestands sowie die Einziehung der Tilgungs- und Zinsbetr\u00e4ge weiterhin selbst wahrnahm.<\/span><\/p>\n

Der Senat ist aber der Auffassung, da\u00df aus der Entscheidung \u00fcber die b\u00fcrgerlich-rechtliche Zurechnung des Pensionsgutes – Inhaberin der verkauften Hypothekenforderungen ist die X-Bank geworden – nicht notwendig folgt, da\u00df der X-Bank auch die Zinsen origin\u00e4r zugerechnet werden m\u00fcssen. FA und der dem Verfahren beigetretene BMF haben zu Recht darauf hingewiesen, das FG habe nicht festgestellt, welche wirtschaftlichen Gr\u00fcnde zum Verkauf der Hypothekenforderungen an die X-Bank gef\u00fchrt haben. Die M\u00f6glichkeit bestehe oder sei nicht auszuschlie\u00dfen, da\u00df die Pensionsgesch\u00e4fte der Sicherung von Kreditgesch\u00e4ften gedient h\u00e4tten.<\/span><\/p>\n

Bei nur ausschlie\u00dflich zu Sicherungszwecken erfolgten Abtretungen der Hypothekenforderungen sind nach Auffassung des erkennenden Senats die Zinsen aus den Hypothekenforderungen nicht origin\u00e4r bei der Pensionsnehmerin (X-Bank) angefallen. Die \u00dcbertragung nur sicherungshalber beinhaltet, da\u00df dieser Rechtsakt (Abtretung, \u00dcbereignung) mit der schuldrechtlichen Abrede verkn\u00fcpft ist, er solle nicht endg\u00fcltig sein, sondern nur f\u00fcr die Dauer des Bestehens einer Forderung des Erwerbers (Sicherungsnehmers) gegen den \u00dcbertragenden (Sicherungsgeber) gelten. Dabei kann vereinbart werden, da\u00df der \u00fcbereignete oder \u00fcbertragene Gegenstand bei Erl\u00f6schen der Forderung von selbst an den Ver\u00e4u\u00dferer zur\u00fcckf\u00e4llt oder durch besonderen Rechtsakt zur\u00fcckzu\u00fcbertragen ist (Reichsgerichtsr\u00e4tekommentar, 10. Aufl., \u00a7 930 BGB, Anm. 6). Sicherungsabtretungen oder Sicherungs\u00fcbereignungen gew\u00e4hren zwar eine volle b\u00fcrgerlich-rechtliche Inhaberschaft (Eigentum), der Inhaber (Sicherungsnehmer) ist aber schuldrechtlich gegen\u00fcber dem Sicherungsgeber gebunden, soweit dieser seiner Zahlungsverpflichtung nachkommt. Daraus folgert das Steuerrecht, da\u00df sicherungshalber \u00fcbereignete Wirtschaftsg\u00fcter dem Sicherungsgeber und nicht dem Sicherungsnehmer zuzurechnen sind (\u00a7 11 Nr. 1 des Steueranpassungsgesetzes – StAnpG -, \u00a7 39 Abs. 2 Nr. 1 der Abgabenordnung – AO 1977 -). Folglich fallen bei Sicherungsgesch\u00e4ften die Ertr\u00e4ge (Zinsen) aus den in Pension gegebenen Gegenst\u00e4nden nicht beim Sicherungsnehmer (Pensionsnehmer) origin\u00e4r an. Sind verzinsliche Hypothekenforderungen Gegenstand des zur Sicherung eines Kredits eingegangenen Pensionsgesch\u00e4fts, sind die vom Hypothekenschuldner geleisteten Zinsen beim Pensionsgeber als Ertrag anzusetzen. Die an den Pensionsnehmer weitergeleiteten Zinsen stellen das Entgelt f\u00fcr den dem Pensionsgeber gew\u00e4hrten Kredit dar. Je nach der Art des erhaltenen Kredits kann es sich um Zinsen f\u00fcr Dauerschulden i. S. des \u00a7 8 Nr. 1 GewStG handeln.<\/span><\/p>\n

Das Fehlen der tats\u00e4chlichen Feststellungen, welche Gr\u00fcnde zu den Vereinbarungen \u00fcber die hier streitigen Pensionsgesch\u00e4fte gef\u00fchrt haben, stellt somit einen materiellen Rechtsfehler der finanzgerichtlichen Entscheidung dar. Das FG wird diesbez\u00fcgliche Feststellungen nachholen. Dabei wird es auch gegebenenfalls pr\u00fcfen, welche Bedeutung der Vereinbarung beizumessen ist, da\u00df gem\u00e4\u00df den Einzelvertr\u00e4gen die Hypothekenforderungen unter der „aufl\u00f6senden Bedingung“ abgetreten worden sind, sie sollten auf die Kl\u00e4gerin wieder \u00fcbergehen, wenn sie die Forderung von der X-Bank gegen Zahlung des R\u00fcckkaufpreises zur\u00fcckkauft.<\/span><\/p>\n

3. Das FG h\u00e4tte die Aufwendungszusch\u00fcsse zur Verbilligung der Wohnungsmieten nicht von den Dauerschuldzinsen abziehen d\u00fcrfen. Zufl\u00fcsse von Nutzungsentgelten oder Kostenerstattungen d\u00fcrfen grunds\u00e4tzlich nicht mit Zinsaufwendungen saldiert werden. Bei einem Gewerbetreibenden erh\u00f6hen die Nutzungsentgelte und Kostenerstattungen den Ertrag und damit letztlich den gewerblichen Gewinn. Eine Verrechnung der Zinsaufwendungen mit erhaltenen Zusch\u00fcssen oder Kostenerstattungen findet nur statt, wenn eine urs\u00e4chliche Beziehung zwischen den tats\u00e4chlich f\u00fcr einen bestimmten Kredit aufgewendeten Zinsen und dem Zuschu\u00df oder der Kostenerstattung besteht (BFH-Urteile vom 4. Mai 1965 I 134\/63 U, BFHE 82, 468, BStBl III 1965, 417, und vom 4. Februar 1976 I R 203\/73, BFHE 119, 168, BStBl II 1976, 551).<\/span><\/p>\n

Im Streitfall ist der unmittelbare Zusammenhang zwischen Zinsaufwand und den zum Zwecke der Mietverbilligung gew\u00e4hrten Aufwendungszusch\u00fcssen nicht gegeben. Nach \u00a7 42 Abs. 6 des Zweiten Wohnungsbaugesetzes (II. WoBauG) i. d. F. vom 1. September 1965 (BGBl I, 1617) k\u00f6nnen Zusch\u00fcsse aus \u00f6ffentlichen Mitteln zur Deckung der f\u00fcr Finanzierungsmittel zu entrichtenden Zinsen (Zinszusch\u00fcsse) oder zur Deckung der laufenden Aufwendungen gegeben werden. Nach den Feststellungen des FG sind die Zusch\u00fcsse nicht zur Milderung der Zinslast auf einen bestimmten Kredit gegeben worden, sondern zur teilweisen Deckung der laufenden Aufwendungen. Schon aus diesem Grunde kommt entgegen der Auffassung der Kl\u00e4gerin eine Saldierung der Zusch\u00fcsse mit zu erbringenden Zinsen nicht in Betracht. Die Bewilligung der Zusch\u00fcsse hat damit nicht ausschlie\u00dflich davon abgehangen, inwieweit die Kl\u00e4gerin f\u00fcr den Wohnungsbau fremde Mittel eingesetzt und welche Zinsen sie hierf\u00fcr aufgebracht hat. Auch wenn im Streitfall die Kl\u00e4gerin nach den Feststellungen des FG mit Zinsen f\u00fcr Baudarlehen belastet ist, die h\u00f6her als die erhaltenen Aufwendungszusch\u00fcsse sind, wird der unmittelbare Zusammenhang zwischen Zuschu\u00df und Zinslast f\u00fcr ein bestimmtes Darlehen noch nicht hergestellt. Zu den Aufwendungen f\u00fcr die vermieteten Wohnungen rechnen nicht nur die Zinsen f\u00fcr das zu ihrem Bau erforderliche Fremdkapital, sondern auch die Bewirtschaftungskosten und nicht zuletzt auch die Zinsen f\u00fcr das eingesetzte Eigenkapital. Durch die Zusch\u00fcsse soll bewirkt werden, da\u00df die an n\u00e4her bezeichnete Bev\u00f6lkerungsgruppen vermieteten Wohnungen einen bestimmten Mietsatz je qm nicht \u00fcberschreiten. Die Aufwendungszusch\u00fcsse d\u00fcrfen daher die als Dauerschuldzinsen hinzuzurechnenden Betr\u00e4ge nicht mindern.<\/span><\/p>\n

4. Die Entscheidung des FG ist danach in vollem Umfang aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif. Insbesondere hat das FG auch keine Feststellungen getroffen, ob das FA die Zurechnungen der H\u00f6he nach richtig berechnet hat. Die Sache ist daher an das FG zur\u00fcckzuverweisen.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

BFH-Urteil vom 23.11.1983 (I R 147\/78) BStBl. 1984 II S. 217 1. Die f\u00fcr die Jahre 1965 bis 1969 von einem Versicherungsunternehmen gewinnmindernd abgesetzten Zinsen f\u00fcr eine Abf\u00fchrungsverpflichtung an das Land Berlin nach Art. 13 Abs. 3 der DB Nr. 3\/UEVO (VOBl Berlin 1950 I, 42) i. d. F. der DB Nr. 14 zur UEVO … BFH-Urteil vom 23.11.1983 (I R 147\/78) BStBl. 1984 II S. 217<\/span> weiterlesen →<\/span><\/a><\/p>\n","protected":false},"author":2,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[1],"tags":[],"class_list":["post-31141","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-steuer"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/31141","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/users\/2"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=31141"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/31141\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=31141"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=31141"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.steuerschroeder.de\/steuer\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=31141"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}