BFH-Urteil vom 6.12.1983 (VIII R 203\/81) BStBl. 1984 II S. 318<\/b><\/p>\n
Eine Gesellschaft des b\u00fcrgerlichen Rechts, deren Gesellschafter Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung erzielen, ist nicht berechtigt, selbst Klage gegen einen Feststellungsbescheid i. S. der \u00a7\u00a7 179 Abs. 2 Satz 2, 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO 1977 zu erheben.<\/p>\n
FGO \u00a7\u00a7 57 Nr. 1, 48 Abs. 2.<\/p>\n
Vorinstanz: FG Berlin<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Die Revisionsbeklagte ist ein geschlossener Immobilienfonds in der Rechtsform einer Gesellschaft des b\u00fcrgerlichen Rechts (GdbR). Gesellschaftszweck ist die Errichtung von Wohnungen im sozialen Wohnungsbau und deren Vermietung. Ende 1977 hatte die Gesellschaft 76 Gesellschafter.<\/p>\n
Der Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) verteilte in dem angefochtenen Feststellungsbescheid f\u00fcr 1977 abweichend von der von der Revisionsbeklagten vorgenommenen Verlustverteilung den laufenden Verlust entsprechend der jeweiligen Kapitalbeteiligung der einzelnen Gesellschafter zum 31. Dezember 1977, w\u00e4hrend die Revisionsbeklagte die Verteilung nach ihren allgemeinen Vertragsbedingungen vorgenommen hatte.<\/p>\n
Nach erfolglosem Einspruchsverfahren gab das Finanzgericht (FG) der Klage durch sein in den Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1982, 353 ver\u00f6ffentlichtes Urteil statt. Es nahm an, da\u00df die Revisionsbeklagte Klage erhoben habe, und bejahte die Zul\u00e4ssigkeit der Klage. Die Revisionsbeklagte sei nach \u00a7 57 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) beteiligtenf\u00e4hig. Der angefochtene Verwaltungsakt sei gegen sie als Feststellungsobjekt ergangen (\u00a7\u00a7 179 Abs. 2 Satz 2 und 180 Abs. 1 Nr. 2 a der Abgabenordnung – AO 1977 -). Es sei unerheblich, da\u00df die Revisionsbeklagte als GdbR nicht rechtsf\u00e4hig sei. Im Steuerproze\u00df komme es f\u00fcr die Beteiligteneigenschaft nur darauf an, wer nach den Steuergesetzen Steuersubjekt sei (Gr\u00e4ber, Finanzgerichtsordnung, \u00a7 57 Anm. 1 B; Tipke\/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 9. Aufl., \u00a7 57 FGO Anm. 1; Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 20. November 1979 VII R 97\/77, BFHE 129, 526, BStBl II 1980, 301) und gegen wen die Finanzbeh\u00f6rde Anspr\u00fcche als Steuersubjekt geltend mache (BFH-Urteil vom 13. Februar 1973 VII R 76\/70, BFHE 108, 486, BStBl II 1973, 502). Beides treffe f\u00fcr die Revisionsbeklagte zu. Die Revisionsbeklagte sei als Feststellungsbeteiligte Steuersubjekt, weil f\u00fcr sie Feststellungserkl\u00e4rungen h\u00e4tten abgegeben werden m\u00fcssen (\u00a7 58 der Einkommensteuer-Durchf\u00fchrungsverordnung – EStDV -, \u00a7 34 AO 1977) und weil der Feststellungsbescheid mit Wirkung gegen die Beigeladenen unter dem Namen der Revisionsbeklagten h\u00e4tte wirksam werden k\u00f6nnen (Hinweis auf \u00a7 183 Abs. 1 und 2 AO 1977 und BFH-Urteil vom 12. August 1976 IV R 105\/75, BFHE 120, 129, BStBl II 1977, 221, 223). Deshalb habe der BFH auch anerkannt, da\u00df eine Personengesellschaft an einem die einheitliche Feststellung betreffenden finanzgerichtlichen Verfahren beteiligt sein k\u00f6nne (BFH-Urteil vom 24. November 1977 IV R 113\/75, BFHE 125, 107, BStBl II 1978, 467). Mit der Anfechtungsklage gegen einen Feststellungsbescheid k\u00f6nnten auch einzelne darin enthaltene Feststellungen selbst\u00e4ndig angefochten werden (BFH-Urteil vom 20. Januar 1977 IV R 3\/75, BFHE 122, 2, BStBl II 1977, 509). Die Revisionsbeklagte sei auch klagebefugt, weil sie geltend mache, der angefochtene Bescheid sei rechtswidrig und verletze sie in ihren Rechten, weil die Rechte ihrer Gesellschafter beeintr\u00e4chtigt w\u00fcrden.<\/p>\n
Die Klage sei auch begr\u00fcndet. Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung eines Grundst\u00fccks, das mehreren geh\u00f6re, seien den in der Form einer GdbR verbundenen Beteiligten grunds\u00e4tzlich nach dem Verh\u00e4ltnis zuzurechnen, das die Gesellschafter bestimmt h\u00e4tten (\u00a7 722 Abs. 1 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuches – BGB -).<\/p>\n
Mit der vom FG wegen grunds\u00e4tzlicher Bedeutung zugelassenen Revision r\u00fcgt das FA die Verletzung von \u00a7 21 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und \u00a7 42 AO 1977.<\/p>\n
Das FA beantragt, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Klage abzuweisen.<\/p>\n
Die Revisionsbeklagte beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Sache an das FG zur\u00fcckzuverweisen, damit dieses \u00fcber die Klage der Gesellschafter des Immobilienfonds (I-Fonds) entscheiden m\u00f6ge.<\/p>\n
Die Beigeladenen haben keinen Antrag gestellt.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision des FA ist begr\u00fcndet. Die Vorentscheidung verletzt \u00a7 57 Nr. 1 FGO. Die Verletzung dieser Vorschrift ist zwar nicht ger\u00fcgt worden. Da es sich hierbei aber nicht um einen Verfahrensfehler, sondern um die Verletzung materiellen Rechts handelt (vgl. BFH-Beschlu\u00df vom 26. Februar 1970 IV B 93\/69, BFHE 99, 6, BStBl II 1970, 545), kann diese Rechtsverletzung auch ohne R\u00fcge ber\u00fccksichtigt werden (\u00a7 118 Abs. 3 Satz 2 FGO).<\/p>\n
1. Das FG ist zu Unrecht davon ausgegangen, da\u00df der I-Fonds als GdbR Kl\u00e4gerin (\u00a7 57 Nr. 1 FGO) in diesem Verfahren sein kann und Kl\u00e4gerin ist.<\/p>\n
a) Zwar w\u00fcrde die mangelnde Rechtsf\u00e4higkeit einer GdbR anders als im Zivilproze\u00df (vgl. \u00a7 50 Abs. 1 der Zivilproze\u00dfordnung – ZPO -) der Anerkennung als Partei im finanzgerichtlichen Verfahren grunds\u00e4tzlich nicht im Wege stehen. Im finanzgerichtlichen Verfahren kommt es neben anderen Voraussetzungen auch darauf an, wer nach den Steuergesetzen Steuersubjekt ist (BFHE 108, 486, BStBl II 1973, 502), d. h. wer hinsichtlich der im Streit befindlichen Steuer aus diesem Steuerrechtsverh\u00e4ltnis in Anspruch genommen wird oder werden soll. Daher kommt auch nichtrechtsf\u00e4higen Gebilden die Steuerrechtsf\u00e4higkeit und damit auch die Beteiligtenf\u00e4higkeit zu, wenn sie den Tatbestand erf\u00fcllen, an den das Gesetz die subjektive Steuerpflicht kn\u00fcpft, wie z. B. nichtrechtsf\u00e4higen Personenvereinigungen nach \u00a7 2 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG). Im Verfahren der einheitlichen und gesonderten Feststellung der Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung geht es nicht um die Besteuerung der Gesellschaft, sondern um die Einkommensteuer der Gesellschafter (vgl. BFHE 120, 129, 134, BStBl II 1977, 221). Demzufolge kann im vorliegenden Fall nicht die GdbR Kl\u00e4gerin nach \u00a7 57 Nr. 1 FGO sein; nur die Gesellschafter der GdbR k\u00f6nnen Kl\u00e4ger sein (vgl. auch BFHE 129, 526, BStBl II 1980, 301).<\/p>\n
b) Entgegen der Ansicht des FG ist die GdbR auch nicht deshalb steuerrechts- und damit beteiligtenf\u00e4hig nach \u00a7 57 Nr. 1 FGO, weil „f\u00fcr sie als Feststellungsbeteiligte Feststellungserkl\u00e4rungen abgegeben werden mu\u00dften (Hinweis auf \u00a7 58 EStDV und \u00a7 34 AO 1977)“. \u00a7 58 EStDV normiert keine Verpflichtung der Gesellschaft zur Abgabe von Erkl\u00e4rungen f\u00fcr die Gesellschaft, woraus sich m\u00f6glicherweise eine Berechtigung herleiten lie\u00dfe, als Kl\u00e4gerin im finanzgerichtlichen Verfahren aufzutreten. \u00a7 58 EStDV verpflichtet vielmehr die in \u00a7 34 AO 1977 aufgef\u00fchrten Personen zur Abgabe der Erkl\u00e4rungen zur einheitlichen und gesonderten Feststellung der Eink\u00fcnfte der Beteiligten und nicht der Gesellschaft. Die in \u00a7 58 EStDV getroffene Regelung spricht mithin nicht f\u00fcr die vom FG angenommene Kl\u00e4gerstellung der GdbR, sondern dagegen. Es geht auch der in diesem Zusammenhang vom FG gemachte Hinweis auf das Urteil in BFHE 120, 129, BStBl II 1977, 221 fehl. Denn dort ist gerade ausgef\u00fchrt worden, es mache einen wesentlichen Unterschied, ob es sich darum handele, da\u00df – wie etwa bei der Umsatzsteuer, der Gewerbesteuer oder Grunderwerbsteuer – die fr\u00fchere Personengesellschaft selbst als Steuersubjekt in Anspruch genommen werden solle oder ob es um die einheitliche Gewinnfeststellung einer fr\u00fcheren Gesellschaft gehe, mit der Anspr\u00fcche gegen die Gesellschaft gar nicht geltend gemacht, sondern nur die Besteuerungsgrundlagen der Gesellschafter gesondert festgestellt w\u00fcrden.<\/p>\n
c) Schlie\u00dflich ist entgegen der Ansicht des FG die GdbR im vorliegenden Fall auch nicht deshalb Kl\u00e4gerin nach \u00a7 57 Nr. 1 FGO, weil der angefochtene Bescheid gegen sie gerichtet gewesen sei und sie sich hiergegen wehren k\u00f6nnen m\u00fcsse. Es trifft zu, da\u00df jemand als Kl\u00e4ger geltend machen kann, seine Steuerrechtsf\u00e4higkeit sei zu Unrecht bejaht worden (vgl. BFH-Urteil vom 2. Juli 1969 I R 190\/67, BFHE 96, 335, BStBl II 1969, 656; Tipke\/Kruse, a. a. O., \u00a7 57 FGO, Tz. 1; Ziemer\/Haarmann\/Lohse\/Beermann, Rechtsschutz in Steuersachen, Rdnr. 5977). Entgegen der Ansicht des FG hat sich aber der Feststellungsbescheid wie auch die Einspruchsentscheidung nicht gegen die GdbR gerichtet, sondern gegen die Gesellschafter. Beide Bescheide weisen zwar im Adressenfeld lediglich die I-Fonds GdbR aus, im \u00fcbrigen sind aber in dem Feststellungsbescheid und in der Einspruchsentscheidung die Gesellschafter selbst und die auf sie entfallenden Verlustanteile einzeln aufgef\u00fchrt. Damit sind aber nach der Rechtsprechung des BFH die Gesellschafter als Adressaten der Steuerverwaltungsakte hinreichend bestimmt. Zwar kann ein einheitlicher Feststellungsbescheid bei einer GdbR nur durch die Angabe der einzelnen Gesellschafter charakterisiert werden. Die Gesellschafter sind daher notwendige Adressaten eines solchen Feststellungsbescheides (BFH-Urteile vom 24. M\u00e4rz 1970 I R 141\/69, BFHE 98, 531, BStBl II 1970, 501, und vom 28. M\u00e4rz 1979 I R 219\/78, BFHE 128, 14, BStBl II 1979, 718). Die Rechtsprechung des BFH hat es aber weiter f\u00fcr eine zutreffende Adressierung eines solchen Bescheides als ausreichend angesehen, da\u00df im Adressenfeld eine Sammel- oder Kurzbezeichnung angegeben ist, wenn sich im \u00fcbrigen aus dem Bescheid die weiteren Angaben \u00fcber die Gesellschafter entnehmen lassen. Entscheidend ist nur, da\u00df aus dem Gesamtinhalt des Bescheides erkennbar ist, f\u00fcr welche Personen die Besteuerungsgrundlagen festgestellt werden und wie hoch diese sind (BFH-Urteile vom 26. September 1974 IV R 24\/71, BFHE 114, 156, BStBl II 1975, 311; vom 27. April 1978 IV R 187\/74, BFHE 126, 114, BStBl II 1979, 89, und BFHE 120, 129, BStBl II 1977, 221). Ist hiernach die Steuerrechtsf\u00e4higkeit der GdbR durch das FA nicht bejaht worden, bestand auch keine Veranlassung, die Beteiligtenf\u00e4higkeit der GdbR nach \u00a7 57 Nr. 1 FGO anzunehmen.<\/p>\n
2. Die I-Fonds GdbR war auch nicht befugt, nach \u00a7 48 Abs. 1 Nr. 3 FGO Klage zu erheben. Nach dieser Vorschrift k\u00f6nnen die zur Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung berufenen Gesellschafter oder Gemeinschafter eine Klage in Angelegenheiten, die einen einheitlichen Feststellungsbescheid \u00fcber Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb betreffen, erheben. Die Rechtsprechung des BFH hat diese Vorschrift in dem Sinn verstanden, da\u00df nicht die zur Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung berufenen Personen, sondern die vertretungsberechtigten Personen gemeint sind, und hat hieraus weiter gefolgert, da\u00df in den F\u00e4llen, in denen diese Personen einen Rechtsbehelf einlegen oder Klage erheben, dies dann f\u00fcr die Gesellschaft selbst geschieht (Urteil vom 4. Mai 1972 IV 251\/64, BFHE 105, 449, BStBl II 1972, 672, unter Hinweis auf die fr\u00fchere BFH-Rechtsprechung). Diese Rechtsauffassung hat der BFH f\u00fcr Personenhandelsgesellschaften in sp\u00e4teren Urteilen best\u00e4tigt, wenn auch nicht immer dieser Ausdruck verwendet wurde, sondern mitunter nur von Personengesellschaften die Rede war (Urteile vom 18. Mai 1973 III R 73-75\/72, BFHE 109, 373, BStBl II 1973, 676; vom 13. M\u00e4rz 1974 I R 39\/72, BFHE 112, 20, BStBl II 1974, 436, 437; vom 24. Mai 1977 IV R 47\/76, BFHE 122, 400, BStBl II 1977, 737; vom 21. Januar 1982 IV R 146\/78, BFHE 135, 386, BStBl II 1982, 506; vom 11. M\u00e4rz 1982 IV R 46\/79, BFHE 135, 457, BStBl II 1982, 542, und Beschlu\u00df vom 13. Dezember 1979 IV B 79\/79, BFHE 130, 5, BStBl II 1981, 329). Inzwischen hat der IV. Senat des BFH diese Rechtsauffassung, wenn auch nicht ausdr\u00fccklich ausgesprochen, auf gewerblich oder freiberuflich t\u00e4tige Gesellschaften des b\u00fcrgerlichen Rechts angewandt (vgl. Urteile vom 2. Dezember 1982 IV R 72\/79, BFHE 137, 323, BStBl II 1983, 215, und vom 24. M\u00e4rz 1983 IV R 123\/80, BFHE 138, 337, BStBl II 1983, 598). Der Senat l\u00e4\u00dft offen, ob dieser Rechtsprechung zur gewerblich oder freiberuflich t\u00e4tigen GdbR gefolgt werden kann. Wie der Senat in seinem Urteil vom 29. September 1981 VIII R 90\/79 (BFHE 134, 505, BStBl II 1982, 216) ausgesprochen hat, sind bei der Feststellung der Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung alle Mitberechtigten nach \u00a7 48 Abs. 2 FGO klagebefugt, soweit sich der Feststellungsbescheid gegen sie richtet. Damit ist aber die Anwendung des \u00a7 48 Abs. 1 FGO f\u00fcr den Bereich dieser Einkunftsart ausgeschlossen, soweit sich der Feststellungsbescheid gegen die Gesellschafter einer GdbR richtet. Ob im Hinblick auf \u00a7\u00a7 124, 161 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs etwas anderes gilt, wenn eine Personenhandelsgesellschaft Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt, braucht der Senat im Streitfall nicht zu entscheiden (vgl. insoweit BFH-Beschlu\u00df vom 5. Mai 1981 VIII B 26\/80, BFHE 133, 285, BStBl II 1981, 574).<\/p>\n
3. Abgesehen davon ist davon auszugehen, da\u00df trotz der unzutreffenden Bezeichnung in der Klageschrift im Wege der Auslegung der Proze\u00dferkl\u00e4rung (vgl. BFH-Urteil vom 15. Dezember 1981 VIII R 116\/79, BFHE 135, 267, BStBl II 1982, 385) die Klage von den Gesellschaftern eingelegt worden ist. Die vom BFH vertretene Rechtsansicht, da\u00df es f\u00fcr eine zutreffende Adressierung eines Bescheides an die Gesellschafter ausreiche, wenn im Adressenfeld eine Kurzbezeichnung angef\u00fchrt ist, die Gesellschafter aber im \u00fcbrigen sich aus der Aufstellung in der Anlage ergeben, rechtfertigt die Annahme, da\u00df sich die Gesellschafter, an die der Bescheid und die Einspruchsentscheidung gerichtet waren, und nicht die Gesellschaft gegen diese Verwaltungsakte haben wehren wollen. Die Vorentscheidung, die rechtsirrig die Klagebefugnis der I-Fonds GdbR bejaht und diese als Kl\u00e4gerin angesehen hat, mu\u00dfte hiernach aufgehoben werden. Eine Zur\u00fcckverweisung der Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung kommt nicht in Betracht. Denn das FG hat \u00fcber die bei ihm anh\u00e4ngige Klage der Gesellschafter der Revisionsbeklagten noch nicht entschieden und mu\u00df nun \u00fcber sie entscheiden.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 6.12.1983 (VIII R 203\/81) BStBl. 1984 II S. 318 Eine Gesellschaft des b\u00fcrgerlichen Rechts, deren Gesellschafter Eink\u00fcnfte aus Vermietung und Verpachtung erzielen, ist nicht berechtigt, selbst Klage gegen einen Feststellungsbescheid i. S. der \u00a7\u00a7 179 Abs. 2 Satz 2, 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO 1977 zu erheben. FGO \u00a7\u00a7 57 Nr. … BFH-Urteil vom 6.12.1983 (VIII R 203\/81) BStBl. 1984 II S. 318<\/span> weiterlesen