BFH-Urteil vom 25.5.1984 (VI R 223\/80) BStBl. 1984 II S. 569<\/p>\n
Macht ein Arbeitgeber von der Pauschalierung nach \u00a7 40a Abs. 2 EStG in der irrigen Auffassung Gebrauch, die Voraussetzungen dieser Vorschrift seien gegeben, so tritt hierdurch nicht auch eine Bindung f\u00fcr das Pauschalierungsverfahren nach \u00a7 40a Abs. 1 EStG ein. Der Arbeitgeber mu\u00df sich eindeutig erkl\u00e4ren, ob in der von ihm vorgenommenen Pauschalierung nach \u00a7 40a Abs. 2 EStG zugleich auch die Bereitschaft liegt, Schuldner einer pauschalen Lohnsteuer nach \u00a7 40a Abs. 1 EStG zu sein, falls die Voraussetzungen des \u00a7 40a Abs. 2 EStG nicht erf\u00fcllt sind.<\/p>\n
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EStG 1975 ff. \u00a7 40a Abs. 1 und 2.<\/p>\n
Vorinstanz: FG Rheinland-Pfalz<\/p>\n
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Sachverhalt <\/p>\n
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Der Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4ger) f\u00fchrt einen landwirtschaftlichen Betrieb. Er besch\u00e4ftigte in den Jahren 1975 bis 1978 Aushilfskr\u00e4fte. Von diesen lie\u00df er sich keine Lohnsteuerkarten vorlegen. Er f\u00fchrte vereinfachte Aufzeichnungen i.S. des \u00a7 7 Abs. 2 Nr. 7 Satz 4 der Lohnsteuer-Durchf\u00fchrungsverordnung 1975 (LStDV). Im Lohnsteuer-Anmeldungsverfahren meldete er die Lohnsteuer mit einem Pauschsteuersatz gem\u00e4\u00df \u00a7 40a Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in H\u00f6he von 2 v.H. der gezahlten L\u00f6hne an. Nach einer Lohnsteuer-Au\u00dfenpr\u00fcfung vertrat der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) die Auffassung, die Aushilfskr\u00e4fte seien nicht von Fall zu Fall, sondern st\u00e4ndig wiederkehrend besch\u00e4ftigt gewesen, so da\u00df die Pauschalierung nach \u00a7 40a Abs. 2 EStG unzul\u00e4ssig sei. Zwar seien die Voraussetzungen des \u00a7 40a Abs. 1 Nr. 2 EStG (Besch\u00e4ftigung in geringem Umfang und gegen geringen Arbeitslohn) erf\u00fcllt. Da der Kl\u00e4ger aber eine Pauschalierung nach \u00a7 40a Abs. 1 EStG nicht durchgef\u00fchrt und auch nicht begehrt habe, m\u00fcsse er im Haftungswege in Anspruch genommen werden. In dem Haftungsbescheid in der Gestalt der Einspruchsentscheidung legte das FA f\u00fcr die gezahlten L\u00f6hne einen Steuersatz in H\u00f6he von 10 v.H. im Hinblick darauf zugrunde, da\u00df die Voraussetzungen des \u00a7 40a Abs. 1 Nr. 2 EStG erf\u00fcllt waren, und forderte die Differenz zwischen der bereits abgef\u00fchrten pauschalen Steuer (in H\u00f6he von 2 v.H. der L\u00f6hne) und der sich nunmehr ergebenden Steuer (in H\u00f6he von 10 v.H. der gezahlten L\u00f6hne).<\/p>\n
Auf die Klage, mit der der Kl\u00e4ger die Besteuerung der L\u00f6hne gem\u00e4\u00df \u00a7 40a Abs. 2 EStG mit einem Steuersatz von 2 v.H. begehrt, hob das Finanzgericht (FG) den Haftungsbescheid und die Einspruchsentscheidung mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1980, 619 ver\u00f6ffentlichten Gr\u00fcnden auf. Es vertrat die Auffassung, das FA h\u00e4tte den Kl\u00e4ger, da die Voraussetzungen entweder des \u00a7 40a Abs. 1 Nr. 2 EStG oder des \u00a7 40a Abs. 2 EStG erf\u00fcllt seien, nicht durch Haftungsbescheid, sondern nur durch Pauschalierungssteuerbescheid in Anspruch nehmen d\u00fcrfen.<\/p>\n
Mit der Revision beantragt das FA, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen. Zur Begr\u00fcndung f\u00fchrt es im wesentlichen aus: Der Kl\u00e4ger habe sich f\u00fcr die Pauschalierung nach \u00a7 40a Abs. 2 EStG entschieden. Daraus k\u00f6nne entgegen der Auffassung des FG nicht geschlossen werden, er habe sich gleichzeitig auch f\u00fcr die Pauschalierung nach \u00a7 40a Abs. 1 EStG entschieden f\u00fcr den Fall, da\u00df die Voraussetzungen f\u00fcr eine Pauschalierung nach \u00a7 40a Abs. 2 EStG nicht gegeben seien. Eine solche Unterstellung werde den Arbeitgeberinteressen nicht gerecht. Da der Steuersatz des \u00a7 40a Abs. 1 EStG den Steuersatz des \u00a7 40a Abs. 2 EStG erheblich \u00fcbersteige, k\u00f6nne nicht ausgeschlossen werden, da\u00df der Arbeitgeber keinesfalls mit dem h\u00f6heren Steuersatz einverstanden sei. Es sei denkbar, da\u00df sich im Rahmen einer Sch\u00e4tzung die zutreffende Steuer auf einen geringeren als den sich nach \u00a7 40a Abs. 1 EStG ergebenden Betrag belaufe. Im \u00fcbrigen verlange die Pauschalierung nach \u00a7 40a EStG keinen Antrag, der ausgelegt werden k\u00f6nne. Die Pauschalierung werde durch Realakt vollzogen und durch Anmeldung und Abf\u00fchrung der Steuer gegen\u00fcber dem FA dokumentiert. Der Kl\u00e4ger habe nach \u00a7 40a Abs. 2 EStG pauschaliert. Da er diese Pauschalierung nicht auf eine solche nach \u00a7 40a Abs. 1 Nr. 2 EStG durch Nachentrichtung des Differenzbetrages umgestellt habe, k\u00f6nne er nur durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Pauschalierung nach \u00a7 40a Abs. 1 EStG sei ein h\u00f6chstpers\u00f6nliches Recht des Kl\u00e4gers, das vom FA durch Erla\u00df eines Steuerbescheides selbst dann nicht ausge\u00fcbt werden k\u00f6nne, wenn ein Antrag des Kl\u00e4gers auf Pauschalierung nach \u00a7 40a Abs. 1 Nr. 2 EStG unterstellt werde.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger ist der Revision entgegengetreten.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision ist zul\u00e4ssig.<\/p>\n
Das Datum des Empfangsbekenntnisses, das \u00fcberpr\u00fcfbar ist (vgl. Beschlu\u00df des Bundesgerichtshofs – BGH – vom 7. Dezember 1978 VII ZB 24\/78, H\u00f6chstrichterliche Finanzrechtsprechung – HFR – 1979, 492; BGH-Urteil vom 31. Mai 1979 VII ZR 290\/78, HFR 1979, 543; ferner Beschlu\u00df des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 24. September 1975 II R 1\/75, BFHE 117, 11, BStBl II 1976, 46) und mit dem der Zugang der Vorentscheidung beim FA unter dem 16* .September 1980 best\u00e4tigt wird, ist unrichtig. Ausweislich der FG-Akten ist die Vorentscheidung am 17. September 1980 von der Gesch\u00e4ftsstelle des FG abgesandt worden. Selbst wenn man unterstellt, da\u00df die Vorentscheidung dem FA noch am selben Tag zugestellt worden ist, ist die Revision durch die am 17. Oktober 1980 eingegangene Revisionsschrift fristgerecht erhoben worden (\u00a7 120 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).<\/p>\n
Die Revision ist begr\u00fcndet. Sie f\u00fchrt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG.<\/p>\n
1. Nach \u00a7 40a EStG kann der Arbeitgeber bei Vorliegen weiterer Voraussetzungen unter Verzicht auf die Vorlage einer Lohnsteuerkarte die Lohnsteuer mit einem Pauschsteuersatz erheben. Sind die Voraussetzungen des \u00a7 40a Abs. 1 EStG erf\u00fcllt, so ist ein Pauschsteuersatz von 10 v.H. anzuwenden. Im Falle des \u00a7 40a Abs. 2 EStG bel\u00e4uft sich der Pauschsteuersatz auf 2 v.H. der gezahlten L\u00f6hne. Nach den Feststellungen des FG und der \u00fcbereinstimmenden Auffassung der Beteiligten sind im Streitfall die Voraussetzungen des \u00a7 40a Abs. 1 Nr. 2 EStG erf\u00fcllt, w\u00e4hrend streitig und vom FG in tats\u00e4chlicher Hinsicht nicht festgestellt worden ist, ob auch die Voraussetzungen des \u00a7 40a Abs. 2 EStG gegeben sind.<\/p>\n
Es steht einem Arbeitgeber frei, ob er von den gesetzlichen Pauschalierungsm\u00f6glichkeiten Gebrauch machen und nach welcher der Pauschalierungsvorschriften er die Lohnsteuer erheben will. Erhebt ein Arbeitgeber unter Verzicht auf die Vorlage der Lohnsteuerkarte bei einem Arbeitnehmer die Lohnsteuer mit einem Pauschsteuersatz, f\u00fchrt er die entsprechenden Aufzeichnungen nach \u00a7 7 Abs. 2 Nr. 7 Satz 4 LStDV und meldet er die pauschal erhobenen Steuern an, so gibt er dadurch gegen\u00fcber dem FA zu erkennen, da\u00df er Steuerschuldner der pauschal zu erhebenden Lohnsteuer ist. Macht der Arbeitgeber von der Pauschalierungsvorschrift des \u00a7 40a Abs. 2 EStG in der irrigen Auffassung Gebrauch, die Voraussetzungen dieser Vorschrift seien gegeben, so ist die in der Vornahme der Pauschalierung liegende Erkl\u00e4rung des Arbeitgebers allerdings nicht etwa im Sinne einer Vermutung dahin auszulegen, er wolle auch Steuerschuldner einer sich aus \u00a7 40a Abs. 1 EStG ergebenden Pauschalierungssteuer werden.<\/p>\n
Zwar liegen der pauschalen Lohnsteuererhebung regelm\u00e4\u00dfig zivilrechtliche Vereinbarungen zwischen dem Arbeitgeber und den Arbeitnehmern zugrunde, nach denen das Steuerschuldverh\u00e4ltnis ohne Einschlu\u00df der Arbeitnehmer abgewickelt werden soll. Die Arbeitnehmer sind in der Regel daran interessiert, da\u00df eine Besteuerung ohne Offenbarung ihrer pers\u00f6nlichen Verh\u00e4ltnisse durchgef\u00fchrt wird und da\u00df die L\u00f6hne aus sozialversicherungsrechtlichen Gr\u00fcnden und aus Gr\u00fcnden \u00f6ffentlicher Transferleistungen (z.B. Wohngeld, Arbeitnehmer-Sparzulage usw.) ihr steuerliches Einkommen nicht erh\u00f6hen (vgl. Herrmann\/Heuer\/Raupach, Einkommensteuer- und K\u00f6rperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 19. Aufl., Stand: Mai 1983, \u00a7 40a EStG, gr\u00fcne Bl\u00e4tter S. 3 f.). Diese Folgen sind nur zu erreichen, wenn der Arbeitgeber Steuerschuldner der zu erhebenden Lohnsteuer wird.<\/p>\n
Auf der anderen Seite kann aber nicht au\u00dfer Betracht bleiben, da\u00df der Steuersatz des \u00a7 40a Abs. 1 Nr. 2 EStG (10 v.H.) den Steuersatz des \u00a7 40a Abs. 2 EStG (2 v.H.) doch wesentlich \u00fcbersteigt. Schon deshalb kann nicht unterstellt werden, da\u00df ein Arbeitgeber regelm\u00e4\u00dfig auch Schuldner der Steuer nach \u00a7 40a Abs. 1 Nr. 2 EStG sein will, falls sich seine Vorstellungen \u00fcber das Vorliegen der Voraussetzungen des \u00a7 40a Abs. 2 EStG als unrichtig erweisen. Hinzu kommt noch, da\u00df der Arbeitgeber auch deshalb an dem Erla\u00df eines Haftungsbescheides interessiert sein kann, weil mehrere oder gar s\u00e4mtliche der von ihm besch\u00e4ftigten Aushilfskr\u00e4fte mit ihren Aushilfsl\u00f6hnen gar nicht einkommensteuerpflichtig werden. Der Gesetzgeber hat f\u00fcr die von Fall zu Fall in der Landwirtschaft besch\u00e4ftigten Aushilfskr\u00e4fte deshalb den geringen Pauschsteuersatz von 2 v.H. gew\u00e4hlt, weil er davon ausging, bei derartigen Aushilfskr\u00e4ften werde es sich weitgehend um Personen handeln, die nicht einkommensteuerpflichtig sind (Hausfrauen, Sch\u00fcler, Studenten). Diese unterschiedlichen Interessenlagen des Arbeitgebers verbieten es, der vom FG vertretenen Auffassung zu folgen, nach der die Entscheidung des Arbeitgebers f\u00fcr eine bestimmte Pauschalierungsvorschrift zugleich eine Bindung f\u00fcr das Pauschalierungsverfahren allgemein zur Folge hat. Eine derartige Bindung l\u00e4\u00dft sich aus dem Gesetz nicht ableiten.<\/p>\n
Wegen der unterschiedlichen Interessenlagen der Arbeitgeber ist es erforderlich, da\u00df sich ein Arbeitgeber – ggf. auf Nachfrage durch das FA – eindeutig erkl\u00e4rt, ob in der von ihm vorgenommenen Pauschalierung nach \u00a7 40a Abs. 2 EStG zugleich die Bereitschaft liegt, Steuerschuldner der pauschalen Lohnsteuer nach \u00a7 40a Abs. 1 EStG sein zu wollen, falls die Voraussetzungen des \u00a7 40a Abs. 2 EStG nicht erf\u00fcllt sind. Erkl\u00e4rt sich der Arbeitgeber nicht, so kann eine Bereitschaft zur \u00dcbernahme der Steuerschuldnerschaft i.S. von \u00a7 40a Abs. 1 EStG nicht unterstellt werden.<\/p>\n
2. Das FG brauchte von seinem Rechtsstandpunkt aus keine tats\u00e4chlichen Feststellungen dar\u00fcber zu treffen, ob der Kl\u00e4ger sich dahin erkl\u00e4rt hat, er wolle Steuerschuldner einer sich aus \u00a7 40a Abs. 1 EStG ergebenden Steuer sein. Diese Feststellungen wird das FG nunmehr nachholen m\u00fcssen.<\/p>\n
a) Hat der Kl\u00e4ger erkl\u00e4rt oder gibt er diese Erkl\u00e4rung nunmehr vor dem FG ab, er wolle auch eine sich aus \u00a7 40a Abs. 1 EStG ergebende Steuer als Steuerschuldner tragen, so ist der angegriffene Haftungsbescheid aufzuheben. Die nach \u00a7 40a EStG ermittelte pauschale Lohnsteuer ist eine Unternehmenssteuer eigener Art (BFH-Urteil vom 5. November 1982 VI R 219\/80, BFHE 137, 46, BStBl II 1983, 91), die durch Pauschalierungssteuerbescheid festzusetzen ist (BFH-Urteil vom 28. Januar 1983 VI R 35\/78, BFHE 138, 188, BStBl II 1983, 472). Einer Steuerschuldnerschaft i.S. des \u00a7 40a Abs. 1 EStG steht nicht etwa entgegen, da\u00df der Kl\u00e4ger die Pauschalierung nach dieser Vorschrift nicht durch entsprechend berichtigte Lohnsteuer-Anmeldungen vollzogen hat. Da der Kl\u00e4ger nach wie vor der Auffassung ist, die Voraussetzungen des \u00a7 40a Abs. 2 EStG seien erf\u00fcllt und er schulde daher nur eine Steuer in H\u00f6he von 2 v.H. der gezahlten L\u00f6hne, hatte er von sich aus keine Veranlassung, nachtr\u00e4glich eine Lohnsteuer in H\u00f6he von 10 v.H. der L\u00f6hne (\u00a7 40a Abs. 1 Nr. 2 EStG) abzuf\u00fchren. Die sich aus \u00a7 40a Abs. 1 Nr. 2 EStG ergebenden Rechtsfolgen kann das FA durch Erla\u00df eines entsprechenden Pauschalierungssteuerbescheides vollziehen.<\/p>\n
b) Hat der Kl\u00e4ger sich noch nicht eindeutig erkl\u00e4rt und erkl\u00e4rt er nunmehr vor dem FG, nicht auch Schuldner einer Steuer i.S. des \u00a7 40a Abs. 1 EStG sein zu wollen, so kann der angegriffene Haftungsbescheid nur dann Bestand haben, wenn die Voraussetzungen des \u00a7 40a Abs. 2 EStG nicht gegeben sind und wenn das FA von seinem pflichtgem\u00e4\u00df auszu\u00fcbenden Ermessen entsprechend den Anforderungen des BFH-Urteils vom 3. Juni 1982 VI R 48\/79 (BFHE 136, 224, BStBl II 1982, 710, unter 2 der Entscheidungsgr\u00fcnde) fehlerfreien Gebrauch gemacht hat.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 25.5.1984 (VI R 223\/80) BStBl. 1984 II S. 569 Macht ein Arbeitgeber von der Pauschalierung nach \u00a7 40a Abs. 2 EStG in der irrigen Auffassung Gebrauch, die Voraussetzungen dieser Vorschrift seien gegeben, so tritt hierdurch nicht auch eine Bindung f\u00fcr das Pauschalierungsverfahren nach \u00a7 40a Abs. 1 EStG ein. Der Arbeitgeber mu\u00df sich … BFH-Urteil vom 25.5.1984 (VI R 223\/80) BStBl. 1984 II S. 569<\/span> weiterlesen