BFH-Urteil vom 28.3.1984 (I R 191\/79) BStBl. 1984 II S. 664<\/p>\n
Ver\u00e4u\u00dfert ein selbst\u00e4ndiger Erfinder ein Patent gegen Gew\u00e4hrung einer Leibrente und verlegt er daran anschlie\u00dfend seinen Wohnsitz in die Schweiz, k\u00f6nnen die laufenden Rentenzahlungen als nachtr\u00e4glich erzielte Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger Arbeit in der Bundesrepublik steuerpflichtig sein.<\/p>\n
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EStG \u00a7\u00a7 18, 49 Abs. 1 Nr. 3; DBA-Schweiz 1931\/59 Art. 4 Abs. 1, Art. 7.<\/p>\n
Vorinstanz: FG Baden-W\u00fcrttemberg<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger), Schmiedemeister und Erfinder, hatte bis Mitte September 1966 seinen Wohnsitz in der Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik). Anschlie\u00dfend verlegten der Kl\u00e4ger und seine Ehefrau den Wohnsitz nach … (Schweiz), sp\u00e4ter nach … bei Lugano.<\/p>\n
Am 11. M\u00e4rz 1966 hatte der Kl\u00e4ger mit der M AG in … (Schweiz) einen „Leibrenten-Vertrag“ nach Ma\u00dfgabe der Art. 516 ff. des schweizerischen Obligationenrechts abgeschlossen (Kl\u00e4ger als sog. Rentenbez\u00fcger; M AG als Rentenschuldner), der u.a. bestimmt:<\/p>\n
„\u00a7 1 Der Rentenbez\u00fcger tritt hiermit s\u00e4mtliche Rechte aus seinem Patent … mit Wirkung ab 1. April 1966 an den Rentenschuldner ab und dieser \u00fcbernimmt ab diesem Zeitpunkt alle Rechte und Pflichten, welche mit dem zitierten Patent verbunden sind.<\/p>\n
\u00a7 2 Als Gegenleistung f\u00fcr die Zession gem\u00e4\u00df \u00a7 1 dieses Vertrages gew\u00e4hrt der Rentenschuldner dem Rentenbez\u00fcger, bzw. seinen nachgenannten Erben nach Ma\u00dfgabe folgender Bedingungen eine lebensl\u00e4ngliche Leibrente, n\u00e4mlich an den Rentenbez\u00fcger … im Betrage von Fr. 150.000 pro Jahr, auszahlbar je nachhinein f\u00fcr 6 Monate per 1. April und 1. Oktober, erstmals per 1. Oktober 1966, in Raten von Fr. 75.000.“<\/p>\n
F\u00fcr den Fall des Ablebens des Kl\u00e4gers soll dessen \u00fcberlebende Ehefrau eine lebensl\u00e4ngliche Leibrente von 120.000 sfrs pro Jahr erhalten. Nach dem Tode des Kl\u00e4gers und seiner Ehefrau erh\u00e4lt deren Sohn eine lebensl\u00e4ngliche Leibrente von 75.000 sfrs pro Jahr.<\/p>\n
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) vertrat die Auffassung, da\u00df die laufenden Bez\u00fcge des Kl\u00e4gers aus dieser Vereinbarung, die als Ver\u00e4u\u00dferungsrente anzusehen seien, nach der Verlegung des Wohnsitzes in die Schweiz beschr\u00e4nkt steuerpflichtig seien. Das Patent sei bis zur Ver\u00e4u\u00dferung, die noch in die Zeit der unbeschr\u00e4nkten Steuerpflicht des Kl\u00e4gers falle, der freiberuflichen (Erfinder-) T\u00e4tigkeit des Kl\u00e4gers zuzuordnen. Die laufenden Bez\u00fcge seien deshalb gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7 24 Nr. 2, 18 Abs. 3, 49 Abs. 1 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) vom Kl\u00e4ger in den Streitjahren (1966 bis 1970) zu versteuern. Dem stehe das Abkommen zwischen dem Deutschen Reich und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der direkten Steuern und der Erbschaftsteuern vom 15. Juli 1931 in der Fassung des Zusatzprotokolls vom 20. M\u00e4rz 1959 – DBA-Schweiz 1931\/59 – (BGBl II 1959, 1.253, BStBl I 1959, 1.006) nicht entgegen.<\/p>\n
Das FA ging in den Streitjahren von Rentenbez\u00fcgen von 75.000 sfrs (1966) und von je 150.000 sfrs in den Jahren 1967 bis 1970 aus.<\/p>\n
F\u00fcr das Jahr 1966 (beschr\u00e4nkte Steuerpflicht) hatte das FA am 27. Juni 1968 eine sog. „Verf\u00fcgung f\u00fcr NV-Fall“ erlassen. Durch Bescheid vom 27. Juni 1972 setzte das FA Einkommensteuer f\u00fcr 1966 (beschr\u00e4nkte Steuerpflicht) unter Ansatz der Rentenbez\u00fcge von umgerechnet 68.250 DM fest. F\u00fcr die Jahre 1967 und 1968 kamen die Renten mit jeweils 136.500 DM zum Ansatz (Bescheide vom 6. Oktober 1970). F\u00fcr 1969 (Bescheid vom 29. Juni 1972) wurden die Renten mit 133.500 DM und f\u00fcr 1970 (Bescheid vom 29. September 1972) mit 124.500 DM angesetzt.<\/p>\n
Gegen die Einkommensteuerbescheide 1966 bis 1970 wurden Einspr\u00fcche eingelegt, mit denen im wesentlichen geltend gemacht wurde, die umstrittenen Rentenbetr\u00e4ge seien gem\u00e4\u00df Art. 7 DBA-Schweiz 1931\/59 nur in der Schweiz, dem Wohnsitzstaat des Kl\u00e4gers, zu versteuern. Die Einspr\u00fcche hatten keinen Erfolg.<\/p>\n
Die Klagen, die das Finanzgericht (FG) zu gemeinsamer Verhandlung und Entscheidung verbunden hatte, blieben erfolglos.<\/p>\n
Mit der Revision r\u00fcgt der Kl\u00e4ger Verletzung materiellen Rechts.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision ist nicht begr\u00fcndet.<\/p>\n
I. Das FA konnte f\u00fcr das Streitjahr 1966 den angefochtenen Einkommensteuerbescheid erlassen, ohne da\u00df es auf die Voraussetzungen des \u00a7 222 Abs. 1 der Reichsabgabenordnung (AO) ankam. Die am 27. Juni 1968 ergangene sog. „Verf\u00fcgung f\u00fcr NV-Fall“ ist kein Steuerbescheid i. S. des \u00a7 222 AO, der nur unter den dort genannten Voraussetzungen ge\u00e4ndert werden kann. Es wurde kein auf null DM lautender Steuerbescheid erlassen, es wurde vielmehr von einer Veranlagung abgesehen, weil sich nach der H\u00f6he des erkl\u00e4rten Einkommens keine Einkommensteuer ergab (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 12. Dezember 1963 IV 171\/62 S, BFHE 78, 567, BStBl III 1964, 215; vom 4. Juni 1964 IV 234\/61, H\u00f6chstrichterliche Finanzrechtsprechung – HFR 1964, 431, und vom 13. November 1979 VIII R 175\/77, BFHE 129, 240, BStBl II 1980, 193). Auf die von der Revision angegriffene sog. Willenstheorie kommt es nicht an, weil gewollter und bekanntgegebener Inhalt der streitigen Verf\u00fcgung \u00fcbereinstimmen.<\/p>\n
II. Die streitigen Eink\u00fcnfte sind nach dem inl\u00e4ndischen Steuergesetz – dem EStG – steuerpflichtig (vgl. zur Pr\u00fcfungsreihenfolge BFH- Urteil vom 12. Oktober 1978 I R 69\/75, BFHE 126, 209, BStBl II 1979, 64).<\/p>\n
1. Das FG hat die Erfindert\u00e4tigkeit des Kl\u00e4gers zu Recht als selbst\u00e4ndige Arbeit i. S. des \u00a7 18 EStG angesehen (vgl. BFH-Urteil vom 1. Juni 1978 IV R 152\/73, BFHE 125, 280, BStBl II 1978, 545, mit weiteren Nachweisen). Zwischen den Beteiligten ist nicht streitig – und das FG hat keine Feststellungen dazu getroffen -, da\u00df diese T\u00e4tigkeit des Erfindens nicht der gewerblichen Bet\u00e4tigung des Kl\u00e4gers im Schmiedehandwerk zuzuordnen ist. Damit war das umstrittene Patent bis zur Ver\u00e4u\u00dferung Wirtschaftsgut des notwendigen Betriebsverm\u00f6gens der selbst\u00e4ndigen T\u00e4tigkeit des Kl\u00e4gers (vgl. BFH-Urteile vom 2. Juni 1976 I R 20\/74, BFHE 119, 410, BStBl II 1976, 666, und vom 11. September 1969 IV R 160\/67, BFHE 98, 144, BStBl II 1970, 317).<\/p>\n
2. Zwischen den Beteiligten ist ferner unstreitig, da\u00df das Patent von der M AG gegen Gew\u00e4hrung einer Ver\u00e4u\u00dferungsrente erworben worden ist. Das FG hat nicht festgestellt, ob es sich hierbei um die Ver\u00e4u\u00dferung des ganzen Verm\u00f6gens, das der selbst\u00e4ndigen Arbeit dient (\u00a7 18 Abs. 3 EStG), oder eines einzelnen Wirtschaftsgutes dieses Verm\u00f6gens gehandelt hat. Das FG hat auch nicht festgestellt, auf welche Weise der Kl\u00e4ger den Gewinn ermittelt hat (\u00a7 5 oder \u00a7 4 Abs. 3 EStG). Dies kann jedoch dahinstehen. Zwar ist nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats (Urteil vom 20. Januar 1971 I R 147\/69, BFHE 101, 218, BStBl II 1971, 302) bei Ver\u00e4u\u00dferung eines einzelnen Wirtschaftsguts durch einen bilanzierenden Steuerpflichtigen gegen Gew\u00e4hrung einer Leibrente eine Besteuerung der laufenden Rentenzahlungen nicht m\u00f6glich. Diese Entscheidung geht von der Ver\u00e4u\u00dferung eines Wirtschaftsguts bei fortbestehendem Betrieb aus und h\u00e4lt f\u00fcr diesen Fall die Gedanken des Urteils des Reichsfinanzhofs (RFH) vom 14. Mai 1930 VI A 706\/28 (RStBl 1930, 580) nicht f\u00fcr anwendbar.<\/p>\n
Im Streitfall liegt keine Ver\u00e4u\u00dferung eines Wirtschaftsguts bei fortbestehendem Betrieb vor. Selbst wenn der Kl\u00e4ger – wie die Revision vortr\u00e4gt – seine Erfindert\u00e4tigkeit mit dem Wohnsitzwechsel in die Schweiz nicht aufgegeben h\u00e4tte, l\u00e4ge in der Verlegung der bisher im Inland ausge\u00fcbten T\u00e4tigkeit in das Ausland eine Betriebsaufgabe gem\u00e4\u00df \u00a7 18 Abs. 3 i.V. m. \u00a7 16 Abs. 3 EStG, da das Besteuerungsrecht der Bundesrepublik gem\u00e4\u00df Art. 4 DBA-Schweiz 1931\/59 entfallen w\u00fcrde (vgl. BFH-Urteile vom 28. April 1971 I R 55\/66, BFHE 102, 374, BStBl II 1971, 630, und vom 13. Oktober 1976 I R 261\/70, BFHE 120, 225, BStBl II 1977, 76). F\u00fcr den Zeitpunkt der Aufgabe w\u00e4re das Betriebsverm\u00f6gen nach \u00a7 5 EStG zu ermitteln (\u00a7\u00a7 18 Abs. 3, 16 Abs. 2 Satz 2 EStG).<\/p>\n
Die Betriebsaufgabe ist als Entnahmevorgang eigener Art verstanden worden (vgl. BFH-Beschlu\u00df vom 7. Oktober 1974 GrS 1\/73, BFHE 114, 189, BStBl II 1975, 168). Im Rahmen einer Betriebsaufgabe k\u00f6nnen Wirtschaftsg\u00fcter auch ver\u00e4u\u00dfert werden (vgl. BFH-Urteil vom 23. Juni 1977 IV R 81\/73, BFHE 122, 505, BStBl II 1977, 721). Selbst wenn es sich bei dem streitigen Patent nur um ein einzelnes Wirtschaftsgut des Betriebsverm\u00f6gens gehandelt h\u00e4tte, w\u00e4re ein enger zeitlicher und wirtschaftlicher Zusammenhang mit der Entnahme durch Verlegung der T\u00e4tigkeit in die Schweiz zu bejahen. Nach den Feststellungen des FG ist davon auszugehen, da\u00df ein solcher Zusammenhang zwischen der Ver\u00e4u\u00dferung des Patents an das Unternehmen in … und der anschlie\u00dfenden Verlegung des Wohnsitzes nach … besteht.<\/p>\n
3. Kommt somit sowohl eine Besteuerung der mit der Ver\u00e4u\u00dferung des Patents realisierten stillen Reserven im Veranlagungszeitraum 1966 (unbeschr\u00e4nkte Steuerpflicht) als auch eine Versteuerung der laufenden Zahlungen nach Ma\u00dfgabe des tats\u00e4chlichen Zuflusses als nachtr\u00e4gliche Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger Arbeit (\u00a7 24 Nr. 2 i.V. m. \u00a7 18 Abs. 1 EStG) in Betracht, steht dem Ver\u00e4u\u00dferer ein Wahlrecht zu (vgl. BFH-Urteil vom 30. Januar 1974 IV R 80\/70, BFHE 111, 477, BStBl II 1974, 452).<\/p>\n
Das FG hat nicht festgestellt, ob und ggf. in welcher Weise der Kl\u00e4ger dieses Wahlrecht ausge\u00fcbt hat. Dies war nicht erforderlich, weil das Klagebegehren dahin ging, die Renten nach Art. 7 DBA-Schweiz 1931\/59 im Wohnsitzstaat zu versteuern. Der Kl\u00e4ger hat die Rechtm\u00e4\u00dfigkeit der angefochtenen Bescheide nicht mit der Begr\u00fcndung in Abrede gestellt, da\u00df er die sofortige Besteuerung w\u00e4hle oder gew\u00e4hlt habe. Erst mit der Revision wird das Wahlrecht „vorsorglich“ dahin gehend ausge\u00fcbt, „den Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn sofort zu besteuern“. Dies ist ein Antrag des sachlichen Steuerrechts, der als tats\u00e4chliches Vorbringen zu werten ist (vgl. BFH-Urteil vom 3. Mai 1957 VI 48\/55 U, BFHE 64, 604, BStBl III 1957, 227; Herrmann\/Heuer\/Raupach, Einkommensteuer- und K\u00f6rperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, \u00a7 2 EStG Anm. 102). Neues tats\u00e4chliches Vorbringen kann im Revisionsverfahren nicht ber\u00fccksichtigt werden (\u00a7 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).<\/p>\n
4. Der Kl\u00e4ger ist seit der Verlegung seines Wohnsitzes in die Schweiz beschr\u00e4nkt steuerpflichtig. Der Steuer unterliegen nur noch seine inl\u00e4ndischen Eink\u00fcnfte (\u00a7 1 Abs. 2 i.V. m. \u00a7 49 EStG). Zu den inl\u00e4ndischen Eink\u00fcnften geh\u00f6ren Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger Arbeit (\u00a7 18 EStG), die im Inland ausge\u00fcbt oder verwertet wird oder worden ist (\u00a7 49 Abs. 1 Nr. 3 EStG). Die Vorschrift umfa\u00dft nicht nur gegenw\u00e4rtige, sondern auch nachtr\u00e4gliche Eink\u00fcnfte, die aus einer in der Vergangenheit im Inland ausge\u00fcbten freiberuflichen T\u00e4tigkeit herr\u00fchren (vgl. BFHE 126, 209, BStBl II 1979, 64). Hierzu rechnen die Zahlungseing\u00e4nge aus der Leibrente des Kl\u00e4gers, die jeweils im Jahr ihres Zuflusses (\u00a7 11 Abs. 1 EStG) als nachtr\u00e4gliche freiberufliche Eink\u00fcnfte (\u00a7 18 Abs. 1 Nr. 1, \u00a7 24 Nr. 2 EStG) zu versteuern sind.<\/p>\n
III. Das DBA-Schweiz 1931\/59 schlie\u00dft eine Besteuerung durch die Bundesrepublik nicht aus.<\/p>\n
1. Der Auffassung des Senats steht nicht entgegen, da\u00df das vom Kl\u00e4ger – anscheinend vor \u00fcber 13 Jahren – beantragte Verst\u00e4ndigungsverfahren noch nicht abgeschlossen ist (vgl. BFHE 126, 209, BStBl II 1979, 64).<\/p>\n
2. Nach Art. 4 Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1931\/59 werden Eink\u00fcnfte aus Arbeit einschlie\u00dflich der Eink\u00fcnfte aus freien Berufen, soweit nicht in anderen Bestimmungen etwas Abweichendes bestimmt ist, nur in dem Staate besteuert, in dessen Gebiet die pers\u00f6nliche T\u00e4tigkeit ausge\u00fcbt wird, aus der die Eink\u00fcnfte herr\u00fchren. F\u00fcr die Besteuerung gilt somit das Ursprungsprinzip; der Wohnsitzstaat des Steuerpflichtigen tritt zur\u00fcck (vgl. Korn\/Dietz\/Debatin, Doppelbesteuerung, DBA-Schweiz 1931\/59, Art. 4 Anm. 1). Soweit der Kl\u00e4ger unter Hinweis auf Korn\/Dietz\/Debatin (a.a.O., Art. 7 Anm. 1) ausf\u00fchrt, zwischen Leibrente und Lizenzgeb\u00fchr sei wirtschaftlich gesehen kein Unterschied zu machen, verkennt er, da\u00df sich die Auswertung seiner Erfindung durch Vergabe von Lizenzen rechtlich und wirtschaftlich von der Ver\u00e4u\u00dferung eines Patents gegen Gew\u00e4hrung einer Leibrente unterscheidet. Der Senat braucht nicht zu entscheiden, wie Lizenzgeb\u00fchren steuerrechtlich zu behandeln w\u00e4ren. Die Eink\u00fcnfte aus der Leibrente r\u00fchren aus der Ver\u00e4u\u00dferung des Patents im Inland her (vgl. Art. 4 Abs. 1 DBA-Schweiz 1931\/59; BFHE 126, 209, BStBl II 1979, 641; Locher, Das schweizerisch-deutsche Doppelbesteuerungsabkommen, Basel 1972, Bd. 3, B \u00a7 9, II Nr. 11; Locher\/Meier\/von Siebenthal, Doppelbesteuerungsabkommen Schweiz-Deutschland 1971 und 1978, Basel 1983, Bd. 3, B 21 Nr. 7a), w\u00e4hrend die Aus\u00fcbung von Rechten aus Lizenzvertr\u00e4gen eine fortdauernde Bet\u00e4tigung ist (vgl. BFHE 120, 225, BStBl II 1977, 76).<\/p>\n
3. Da die streitigen Eink\u00fcnfte des Kl\u00e4gers gem\u00e4\u00df Art. 4 Abs. 1 DBA-Schweiz 1931\/59 in der Bundesrepublik steuerpflichtig sind, greift Art. 7 dieses Abkommens nicht ein, der f\u00fcr die in den vorhergehenden Artikeln nicht bezeichneten Eink\u00fcnfte das Besteuerungsrecht dem Wohnsitzstaat zuweist.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 28.3.1984 (I R 191\/79) BStBl. 1984 II S. 664 Ver\u00e4u\u00dfert ein selbst\u00e4ndiger Erfinder ein Patent gegen Gew\u00e4hrung einer Leibrente und verlegt er daran anschlie\u00dfend seinen Wohnsitz in die Schweiz, k\u00f6nnen die laufenden Rentenzahlungen als nachtr\u00e4glich erzielte Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger Arbeit in der Bundesrepublik steuerpflichtig sein. EStG \u00a7\u00a7 18, 49 Abs. 1 Nr. 3; … BFH-Urteil vom 28.3.1984 (I R 191\/79) BStBl. 1984 II S. 664<\/span> weiterlesen