BFH-Urteil vom 26.4.1984 (V R 128\/79) BStBl. 1984 II S. 776<\/p>\n
1. Sind in einer Gesellschaft mit beschr\u00e4nkter Haftung mehrere Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer bestellt, trifft grunds\u00e4tzlich jeden von ihnen die Verantwortung f\u00fcr die steuerlichen Pflichten der Gesellschaft. Diese kann durch eine Verteilung der Gesch\u00e4fte zwar begrenzt, aber nicht aufgehoben werden.<\/p>\n
2. Die Pflicht der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer, daf\u00fcr zu sorgen, da\u00df die Steuern aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden, entsteht nicht erst mit der F\u00e4lligkeit festgesetzter Steuerschulden.<\/p>\n
3. Reichen bei Zahlungsschwierigkeiten die verf\u00fcgbaren Mittel nicht zur Tilgung aller f\u00e4lligen Schulden aus, haften die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer f\u00fcr eine angemessene – zumindest der Befriedigung der anderen Gl\u00e4ubiger entsprechende – Tilgung der Umsatzsteuerforderungen. Davon unber\u00fchrt bleibt ihre volle Haftung f\u00fcr etwa hinterzogene Steuerbetr\u00e4ge.<\/p>\n
<\/b><\/p>\n
RAO \u00a7\u00a7 109, 103, 112; AO 1977 \u00a7\u00a7 69, 34, 71.<\/p>\n
Vorinstanz: FG des Saarlandes<\/p>\n
<\/p>\n
Sachverhalt<\/p>\n
<\/b><\/p>\n
Der Kl\u00e4ger war – neben dem Maurermeister A – Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer einer Gesellschaft mit beschr\u00e4nkter Haftung, die seit Mai 1972 pers\u00f6nlich haftende Gesellschafterin der auf dem Bausektor t\u00e4tigen A und B Kommanditgesellschaft (Kommanditgesellschaft) gewesen war. In den Jahren 1972 bis 1975 leistete die Kommanditgesellschaft aufgrund unrichtig abgegebener Voranmeldungen zu geringe Umsatzsteuervorauszahlungen. Die Umsatzsteuerjahreserkl\u00e4rungen f\u00fcr die Jahre 1972 mit 1975 wurden jeweils erheblich versp\u00e4tet eingereicht. Die sich aus den Veranlagungen f\u00fcr diese Jahre ergebenden Steuerschulden sind nicht bezahlt worden.<\/p>\n
Mit Vertrag vom 14. Mai 1974 trat die Kommanditgesellschaft ihre s\u00e4mtlichen „gegenw\u00e4rtigen und zuk\u00fcnftigen Forderungen aus Lieferungen, Bauleistungen und sonstigen Leistungen“ an die X-Kreditbank ab. Im September 1975 von der GmbH und von der Kommanditgesellschaft gestellte Antr\u00e4ge auf Er\u00f6ffnung des Konkursverfahrens \u00fcber das Verm\u00f6gen dieser Gesellschaften wurden vom Amtsgericht als unzul\u00e4ssig abgewiesen. Einen weiteren Antrag auf Er\u00f6ffnung des Konkursverfahrens \u00fcber das Verm\u00f6gen der Kommanditgesellschaft hat das Amtsgericht am 15. Mai 1976 mangels einer die Kosten des Verfahrens deckenden Konkursmasse abgelehnt. Am 11. Juni 1976 ist die Kommanditgesellschaft im Handelsregister von Amts wegen gel\u00f6scht worden.<\/p>\n
Am 18. Mai 1976 hat das Finanzamt gegen den Kl\u00e4ger als Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der GmbH einen Haftungsbescheid erlassen. In diesem ist vermerkt:<\/p>\n
„Die Firma A und B KG schuldet dem Finanzamt folgende Steuerbetr\u00e4ge und S\u00e4umniszuschl\u00e4ge:<\/p>\n
| \n Umsatzsteuer 1972<\/td>\n | \n 24.441,83 DM<\/td>\n<\/tr>\n |
| \n Umsatzsteuer 1973<\/td>\n | \n 23.424,78 DM<\/td>\n<\/tr>\n |
| \n Umsatzsteuer 1974<\/td>\n | \u00a0<\/td>\n<\/tr>\n |
| \n (Oktober bis Dezember)<\/td>\n | \n 13.838,25 DM<\/td>\n<\/tr>\n |
| \n Umsatzsteuer 1975<\/td>\n | \n 23.821,70 DM<\/td>\n<\/tr>\n |
| \u00a0<\/td>\n | \n ——————-<\/td>\n<\/tr>\n |
| \u00a0<\/td>\n | \n 85.526,56 DM<\/td>\n<\/tr>\n |
| \n + S\u00e4umniszuschl\u00e4ge<\/td>\n | \n 1.657,00 DM<\/td>\n<\/tr>\n |
| \u00a0<\/td>\n | \n ——————-<\/td>\n<\/tr>\n |
| \n Gesamtbetrag<\/td>\n | \n 87.283,56 DM<\/td>\n<\/tr>\n |
| \u00a0<\/td>\n | \n ==========<\/td>\n<\/tr>\n<\/table>\n Die Umsatzsteuer 1972 beruht auf dem nach Betriebspr\u00fcfung ge\u00e4nderten Steuerbescheid vom 28. August 1975, 1973 auf dem Steuerbescheid vom 22. Oktober 1975 laut Steuererkl\u00e4rung, 1974 (Oktober bis Dezember) auf den eingereichten Voranmeldungen und 1975 auf der Steuerfestsetzung vom 15. M\u00e4rz 1976 gem\u00e4\u00df \u00a7 18 des Umsatzsteuergesetzes. Die S\u00e4umniszuschl\u00e4ge sind begr\u00fcndet durch \u00a7 1 des Steuers\u00e4umnisgesetzes.“<\/p>\n Der Kl\u00e4ger hat die Aufhebung des Haftungsbescheids begehrt.<\/p>\n Das Finanzgericht hat die Klage abgewiesen.<\/p>\n Mit der Revision verfolgt der Kl\u00e4ger das Klagebegehren weiter. Er r\u00fcgt unrichtige Anwendung der \u00a7\u00a7 109, 103 der Reichsabgabenordnung (RAO):<\/p>\n Eine schuldhafte, f\u00fcr die Nichtentrichtung der Steuerr\u00fcckst\u00e4nde urs\u00e4chliche Pflichtverletzung k\u00f6nne ihm nicht angelastet werden. Zum einen sei er aufgrund interner Aufgabenverteilung nur f\u00fcr die technischen Belange der Kommanditgesellschaft zust\u00e4ndig gewesen, w\u00e4hrend die steuerlichen Angelegenheiten von dem Mitgesch\u00e4ftsf\u00fchrer A wahrzunehmen gewesen seien. Zum anderen seien s\u00e4mtliche dem Haftungsbescheid zugrunde liegenden Steuerfestsetzungen erst nach dem 14. Mai 1974, an dem der Globalzessionsvertrag abgeschlossen, und nach dem 8. September 1975, an dem erstmals Antrag auf Er\u00f6ffnung des Konkursverfahrens gestellt worden war, f\u00e4llig geworden. Im F\u00e4lligkeitszeitpunkt h\u00e4tten der Kommanditgesellschaft keine Mittel zur Begleichung der Steuerr\u00fcckst\u00e4nde zur Verf\u00fcgung gestanden. Der Kl\u00e4ger sei somit nicht in der Lage gewesen, die Steuerschulden zu tilgen. Eine Pflichtwidrigkeit liege auch nicht im Abschlu\u00df des mit der Bank vereinbarten Globalzessionsvertrages. Zu diesem Abschlu\u00df sei er in dem geschehenen Umfang gen\u00f6tigt gewesen, um mit Hilfe der Bank die Kommanditgesellschaft am Leben zu erhalten. Der von der Bank vorgeschriebene Vertragsinhalt habe wegen der schlechten wirtschaftlichen Lage der Gesellschaft nicht abgelehnt oder ver\u00e4ndert werden k\u00f6nnen.<\/p>\n <\/p>\n Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n <\/b><\/p>\n Die Revision des Kl\u00e4gers ist begr\u00fcndet.<\/p>\n 1. Die tats\u00e4chlichen Feststellungen des angefochtenen Urteils reichen nicht aus, die Haftung des Kl\u00e4gers durchweg dem Grunde nach und in H\u00f6he der festgesetzten Betr\u00e4ge zu bejahen. Es ist nicht zu ersehen, ob und inwieweit dem Kl\u00e4ger die Abgabe oder das Dulden falscher Umsatzsteuervoranmeldungen und die nicht ordnungsgem\u00e4\u00dfe Tilgung von Umsatzsteuervorauszahlungen durch die Kommanditgesellschaft zur Last gelegt wird oder ob er wegen unterlassener Tilgung der aufgelaufenen R\u00fcckst\u00e4nde haften soll. Weiter ist nicht festgestellt, inwieweit dem Kl\u00e4ger Mittel zur Tilgung der Steuerschulden zur Verf\u00fcgung gestanden haben oder bei anderem Verhalten (in bezug auf die Globalzession) zur Verf\u00fcgung gestanden h\u00e4tten.<\/p>\n Das angefochtene Urteil war daher aufzuheben. Andererseits lassen es die tats\u00e4chlichen Feststellungen nicht zu, den Kl\u00e4ger durchweg von der Haftung freizustellen. Die Sache ist daher nicht zur abschlie\u00dfenden Entscheidung reif.<\/p>\n 2. Bei einer Kommanditgesellschaft haben die gesch\u00e4ftsf\u00fchrenden pers\u00f6nlich haftenden Gesellschafter (\u00a7\u00a7 161, 114, 125, 164, 170 HGB) die Pflichten zu erf\u00fcllen, welche dieser Gesellschaft wegen der Besteuerung auferlegt sind (\u00a7 105 Abs. 1 RAO, \u00a7 34 Abs. 1 AO 1977). Ist pers\u00f6nlich haftender Gesellschafter eine Gesellschaft mit beschr\u00e4nkter Haftung, haben deren Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer (\u00a7 35 GmbHG) die steuerlichen Pflichten dieser Gesellschaft (\u00a7 103 Satz 1 RAO, \u00a7 34 Abs. 1 AO 1977) und mit diesen die steuerlichen Pflichten der Kommanditgesellschaft zu erf\u00fcllen. Sie haften bei Pflichtverletzungen bis zum 31. Dezember 1976 (Artikel 97 \u00a7 11 EGAO) insoweit pers\u00f6nlich neben der Kommanditgesellschaft und der Gesellschaft mit beschr\u00e4nkter Haftung, als durch schuldhafte Verletzung dieser Pflichten Steueranspr\u00fcche verk\u00fcrzt oder Erstattungen oder Verg\u00fctungen zu Unrecht gew\u00e4hrt worden sind (\u00a7 109 Abs. 1 RAO).<\/p>\n a) Ma\u00dfstab der Pflichten eines Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers ist die Sorgfalt eines ordentlichen Gesch\u00e4ftsmannes (\u00a7 43 Abs. 1 GmbHG), unabh\u00e4ngig von der Person des jeweiligen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers. Lediglich in der Zurechnung eines Verschuldens bei Verletzung dieser Pflichten (\u00a7 109 Abs. 1 RAO) k\u00f6nnen subjektive Gesichtspunkte von Bedeutung sein.<\/p>\n b) Sind mehrere Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer bestellt, trifft jeden von ihnen die Pflicht zur Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung und grunds\u00e4tzlich die Verantwortung f\u00fcr die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung im ganzen. Denn die F\u00fchrung der Gesch\u00e4fte – sei es einer Kapitalgesellschaft, sei es einer offenen Handelsgesellschaft oder Kommanditgesellschaft – umfa\u00dft nicht in erster Linie die Besorgung eines bestimmten Gesch\u00e4ftsbereichs, sondern die verantwortliche Leitung der Gesch\u00e4fte in ihrer Gesamtheit. Diese erfordert – unbeschadet der Handlungsbefugnisse jedes einzelnen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers und seiner etwaigen Befugnis, die Gesellschaft allein zu vertreten – eine einheitliche Willensbildung (vgl. \u00a7 77 Abs. 1 AktG, \u00a7 115 Abs. 1 HGB). Daraus folgt die solidarische Verantwortlichkeit aller Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer (\u00a7 43 Abs. 2 GmbHG) f\u00fcr diejenigen Belange, welche die Existenz der Gesellschaft im ganzen ber\u00fchren, insbesondere bei drohender Zahlungsunf\u00e4higkeit oder \u00dcberschuldung (vgl. \u00a7 84 GmbHG) unabh\u00e4ngig von einer sonst gegebenen Verteilung der Aufgaben. Die Gesamtverantwortung eines jeden Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers verlangt zumindest eine gewisse \u00dcberwachung der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung im ganzen. Sie ist mit der Sorgfalt eines ordentlichen Gesch\u00e4ftsmannes wahrzunehmen (\u00a7 43 Abs. 1 GmbHG).<\/p>\n c) Die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer sind im Bereiche des \u00a7 103 Satz 1 RAO (\u00a7 34 Abs. 1 AO 1977) auch dem Steuergl\u00e4ubiger zur Sorgfalt eines ordentlichen Gesch\u00e4ftsmannes verpflichtet, daneben und grunds\u00e4tzlich gegen\u00fcber der Gesellschaft (\u00a7 43 Abs. 2 und 3 GmbHG). Sie k\u00f6nnen folglich weder den Umfang ihrer Pflichten noch den Ma\u00dfstab der gebotenen Sorgfalt aus eigener Befugnis einengen. Auch die Gesellschaft selbst ist nicht in der Lage, sie im Gesellschaftsvertrage oder durch Beschlu\u00df einer Gesellschafterversammlung von der Sorgfalt eines ordentlichen Gesch\u00e4ftsmannes zu dispensieren. Die Sorgfalt eines ordentlichen Gesch\u00e4ftsmannes (\u00a7 43 Abs. 1 GmbHG) wird von den Gesch\u00e4ftsf\u00fchrern n\u00e4mlich nicht nur um der Gesellschafter willen erwartet, sondern auch wegen der Gesellschaftsgl\u00e4ubiger (vgl. \u00a7\u00a7 7, 78, 9, 43 Abs. 3, \u00a7\u00a7 64, 84 GmbHG), denen nur die beschr\u00e4nkte Masse des Gesellschaftsverm\u00f6gens haftet (\u00a7 13 Abs. 2 GmbHG). Die Gesellschaft kann folglich im Gesellschaftsvertrage oder durch Beschlu\u00df der Gesellschafter (\u00a7 37 Abs. 1 GmbHG) unter mehreren Gesch\u00e4ftsf\u00fchrern zwar eine Arbeitsteilung verf\u00fcgen, bei der f\u00fcr jeden Bereich stets mindestens ein Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer zust\u00e4ndig sein mu\u00df (\u00a7 6 Abs. 1 GmbHG); sie kann aber keinen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer von seinem Anteil an der Gesamtverantwortung entlasten.<\/p>\n d) Hat der Gesellschaftsvertrag oder ein f\u00f6rmlicher Beschlu\u00df der Gesellschafter die Wahrnehmung der steuerlichen Belange der Gesellschaft einem von mehreren Gesch\u00e4ftsf\u00fchrern zugewiesen (\u00a7 37 Abs. 1 GmbHG) oder ist dies kraft Zulassung in dem Gesellschaftsvertrage oder durch Beschlu\u00df der Gesellschafter in einer Gesch\u00e4ftsordnung der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer festgelegt (vgl. \u00a7 77 Abs. 2 AktG), treffen die steuerlichen Pflichten in erster Linie diesen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer (\u00a7 103 Satz 1 RAO). Die Verantwortung der anderen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer wird dadurch aber nicht im ganzen aufgehoben (vgl. \u00a7 37 Abs. 2 Satz 2 GmbHG, \u00a7 93 Abs. 2 Satz 2 AktG). Vielmehr tritt der Umfang ihrer Pflichten nur insoweit und so lange zur\u00fcck, wie f\u00fcr sie unter den Ma\u00dfst\u00e4ben der Sorgfalt eines ordentlichen Gesch\u00e4ftsmannes (\u00a7 43 Abs. 1 GmbHG) kein Anla\u00df besteht anzunehmen, die steuerlichen Pflichten der Gesellschaft w\u00fcrden nicht exakt erf\u00fcllt. Die Gesamtverantwortung aller Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer wird sp\u00e4testens dann wirksam, wenn die laufende Erf\u00fcllung aller Verbindlichkeiten nicht mehr gew\u00e4hrleistet ist und infolgedessen Unregelm\u00e4\u00dfigkeiten in der Erkl\u00e4rung der Steuern oder der Erf\u00fcllung der Steuerschulden zu besorgen sind, oder wenn die Person des f\u00fcr die steuerlichen Belange prim\u00e4r zust\u00e4ndigen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers diese Besorgnis rechtfertigt.<\/p>\n e) Von der Verantwortung eines jeden einzelnen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers f\u00fcr die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung im ganzen unber\u00fchrt bleibt die (interne) Aufteilung der Gesch\u00e4fte des regelm\u00e4\u00dfigen Gesch\u00e4ftsablaufs unter den Gesch\u00e4ftsf\u00fchrern. Sie ist je nach der Gr\u00f6\u00dfe des Gesch\u00e4ftsbetriebes und der Art der vorzunehmenden Gesch\u00e4fte m\u00f6glich oder sogar notwendig. Die Sorgfalt eines ordentlichen Gesch\u00e4ftsmannes (\u00a7 43 Abs. 1 GmbHG) erfordert aber eine vorweg eindeutige Klarstellung, welcher Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer f\u00fcr welchen Bereich zust\u00e4ndig ist, damit nicht im Haftungsfalle – sei es gegen\u00fcber der Gesellschaft (\u00a7 43 Abs. 2 GmbHG), sei es gegen\u00fcber dem Steuergl\u00e4ubiger (\u00a7 109 Abs. 1 RAO) – jeder Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer auf die Verantwortlichkeit eines anderen verweist. Folglich mu\u00df eine vorgegebene – und damit zumindest schriftliche – Aufteilung vorliegen, die jede einzelne Aufgabe in den Zust\u00e4ndigkeitsbereich mindestens eines Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers verweist. Fehlt es daran, bleibt es zumindest hinsichtlich eines Unterlassens bei der solidarischen Haftung aller Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer (\u00a7 43 Abs. 2 GmbHG) wegen Organisationsverschuldens.<\/p>\n f) Hinsichtlich der von einem Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer vorgenommenen Gesch\u00e4fte des laufenden Gesch\u00e4ftsverkehrs, die f\u00fcr die Gesellschaft nicht von existentieller Bedeutung sind, k\u00f6nnen und d\u00fcrfen sich zwar auch im \u00fcbrigen der oder die anderen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer in etwa gleichem Umfang auf deren Ordnungsm\u00e4\u00dfigkeit verlassen, wie sie sich auf die ordnungsm\u00e4\u00dfige Gesch\u00e4ftsbesorgung eines Prokuristen (\u00a7\u00a7 48 ff. HGB) verlassen d\u00fcrften und unter Umst\u00e4nden m\u00fc\u00dften. Voraussetzung ist aber die pers\u00f6nliche Vertrauensw\u00fcrdigkeit des anderen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers, eine generelle Kenntnis von der Ordnungsm\u00e4\u00dfigkeit seiner Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung und die Gew\u00e4hr, da\u00df die vorgenommenen Gesch\u00e4fte die Grenzen laufenden Gesch\u00e4ftsverkehrs nicht \u00fcbersteigen, bei auch nur entfernt zu besorgender Gef\u00e4hrdung der Liquidit\u00e4t oder des Verm\u00f6gens der Gesellschaft aber alle anderen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer unverz\u00fcglich unterrichtet werden. Zeichnet sich die nahende Zahlungsunf\u00e4higkeit oder \u00dcberschuldung der Gesellschaft ab (\u00a7 63 GmbHG), ist jeder einzelne Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer verpflichtet, sich um die Gesamtbelange der Gesellschaft zu k\u00fcmmern (\u00a7\u00a7 64, 84 GmbHG). Nicht anders ist es bei dem Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer, der erkennt, da\u00df ein anderer Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer in seinem Wirkungskreis die Sorgfalt eines ordentlichen Gesch\u00e4ftsmannes vermissen l\u00e4\u00dft.<\/p>\n 3. Bei gegebenem Verschulden – f\u00fcr die Zeit vor dem 1. Januar 1977 (Artikel 97 \u00a7 11 EGAO) ohne Beschr\u00e4nkung auf Vorsatz und grobe Fahrl\u00e4ssigkeit (nunmehr \u00a7 69 Abs. 1 Satz 1 AO 1977) – haftet der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer einer Gesellschaft mit beschr\u00e4nkter Haftung f\u00fcr die durch seine schuldhafte Pflichtverletzung verursachte Verk\u00fcrzung der Steueranspr\u00fcche (hier aus bewirkten Ums\u00e4tzen) und f\u00fcr die zu Unrecht gew\u00e4hrten Erstattungen (hier in Zuerkennung nicht zustehender Vorsteuerabzugsanspr\u00fcche) und Verg\u00fctungen (\u00a7 109 Abs. 1 RAO). Grund und Umfang der Haftung sind demnach nicht unabh\u00e4ngig von der Art der verletzten Pflicht und dem Zeitpunkt ihrer Verletzung.<\/p>\n a) Die gesetzlichen Vertreter haben zwar daf\u00fcr zu sorgen, da\u00df die Steuern aus „den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden“ (\u00a7 103 Satz 1 RAO, \u00a7 34 Abs. 1 Satz 2 AO 1977). Befinden sich im Gesellschaftsverm\u00f6gen keine Mittel zur Zahlung der Steuern und k\u00f6nnen diese auch nicht beschafft werden, handelt der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer – sofern ihm nicht auf einen fr\u00fcheren Zeitpunkt eine schuldhafte Pflichtverletzung vorzuwerfen ist – nicht pflichtwidrig, wenn er es unterl\u00e4\u00dft, die f\u00e4lligen Steuerschulden (aus eigenen Mitteln) zu tilgen. Reichen die verf\u00fcgbaren Mittel nicht zur Tilgung aller Steuerschulden aus, kann zumindest hinsichtlich des \u00fcberschie\u00dfenden Betrages in der unterlassenen Zahlung keine Pflichtverletzung liegen. Demzufolge mu\u00df jeweils der Umfang der im ma\u00dfgebenden Zeitpunkt verf\u00fcgbaren Mittel festgestellt werden (Urteil vom 8. Juli 1982 V R 7\/76, BFHE 137, 1, BStBl II 1983, 249). Den in Anspruch genommenen gesetzlichen Vertreter trifft in diesem Rahmen aber die Pflicht, die in seinen Wissensbereich fallenden Angaben zu machen.<\/p>\n b) Die Pflicht des Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers, daf\u00fcr zu sorgen, da\u00df die Steuern aus den von ihm verwalteten Mitteln entrichtet werden, besteht nicht erst bei F\u00e4lligkeit der Steuerschuld. Zwar richtet sich die H\u00f6he der Haftungssumme nach dem Umfang der im Zeitpunkt der F\u00e4lligkeit der Steuerschuld eingetretenen Steuerverk\u00fcrzung. Die dem Steuergl\u00e4ubiger gegen\u00fcber bestehenden Pflichten verletzt ein Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer jedoch schon dann, wenn er sich durch Vorwegbefriedigung anderer Gl\u00e4ubiger oder in sonstiger Weise vors\u00e4tzlich oder fahrl\u00e4ssig au\u00dferstande setzt, eine bereits entstandene, aber erst k\u00fcnftig f\u00e4llig werdende Steuerforderung im Zeitpunkt der F\u00e4lligkeit zu tilgen. Diesfalls haftet der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer, der unter den eingangs genannten Grunds\u00e4tzen f\u00fcr die Wahrnehmung der steuerlichen Pflichten verantwortlich ist, gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7 103, 109 RAO insoweit, als der Steuergl\u00e4ubiger bei pflichtgem\u00e4\u00dfem Verhalten im F\u00e4lligkeitszeitpunkt befriedigt worden w\u00e4re.<\/p>\n Auf dieser Grundlage kommt es, wenn die Voranmeldungen oder Steuererkl\u00e4rungen nicht, nicht rechtzeitig oder mit falschem Inhalt abgegeben wurden und dem Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer dieserhalb eine fahrl\u00e4ssige Verletzung von Sorgfaltspflichten vorzuwerfen ist, f\u00fcr die Inanspruchnahme als Haftungsschuldner nicht darauf an, wann Steuernachforderungen (z. B. aufgrund von Jahresveranlagungen) festgesetzt oder f\u00e4llig werden. Hinsichtlich der Umsatzsteuervoranmeldungen sind dabei Umfang der Pflichten und Ma\u00dfstab f\u00fcr das Verschulden bei Vorhandensein mehrerer Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer nicht notwendig bei den einzelnen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrern einheitlich zu beurteilen, weil die Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldungen zum laufenden Gesch\u00e4ftsverkehr geh\u00f6rt. Wird diese im regelm\u00e4\u00dfigen Gesch\u00e4ftsablauf durchweg von einem bestimmten Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer vorgenommen, so sind andere Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer auch bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Gesch\u00e4ftsmannes nicht zu einer inhaltlichen Nachpr\u00fcfung verpflichtet, es sei denn, die wirtschaftliche Lage der Gesellschaft oder die Person des erkl\u00e4renden Gesellschafters g\u00e4ben hierzu Veranlassung.<\/p>\n c) Finanzamt und Finanzgericht sind davon ausgegangen, der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer sei verpflichtet, die Mittel der Kommanditgesellschaft vorrangig, also vor Befriedigung anderer Gl\u00e4ubiger, zur Tilgung der Umsatzsteuerschulden einzusetzen. Diese Erw\u00e4gung k\u00f6nnte beruhen auf den f\u00fcr die Lohnsteuerhaftung des Arbeitgebers (\u00a7 42 d EStG) ma\u00dfgebenden Grunds\u00e4tzen (vgl. Urteil vom 20. April 1982 VII R 96\/79, BFHE 135, 416, BStBl II 1982, 521) oder auf \u00a7 61 Abs. 1 Nr. 2 KO, wonach den im letzten Jahr vor Er\u00f6ffnung des Konkursverfahrens f\u00e4llig gewordenen (oder gem\u00e4\u00df \u00a7 65 KO als f\u00e4llig geltenden) Abgabenforderungen der Vorrang vor den anderen – mit Ausnahme der in \u00a7 61 Abs. 1 Nr. 1 KO genannten – Konkursforderungen einger\u00e4umt ist.<\/p>\n Beide Gesichtspunkte sind nicht einschl\u00e4gig: Die Umsatzsteuerschuld entsteht bei der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten (Regelfall) mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen ausgef\u00fchrt worden sind (\u00a7 13 Abs. 1 Buchst. a Satz 1 UStG 1967), ohne R\u00fccksicht auf die Vereinnahmung des Entgelts. Die H\u00f6he der Steuerschuld ergibt sich aus den bewirkten Ums\u00e4tzen (einschlie\u00dflich der Hinzurechnungen nach \u00a7 16 Abs. 1 Satz 2 UStG 1967) abz\u00fcglich der abziehbaren Vorsteuerbetr\u00e4ge (\u00a7 16 Abs. 2 UStG 1967) und unter Ber\u00fccksichtigung der Berichtigungen gem\u00e4\u00df \u00a7 17 UStG 1967 (vgl. Urteil vom 30. September 1976 V R 109\/73, BFHE 120, 562, BStBl II 1977, 227). Es fehlt somit jene unmittelbare Verbindung zwischen der abzuf\u00fchrenden Steuer und den jeweils verf\u00fcgbaren Mitteln des Steuerschuldners, wie sie bei der vom Arbeitslohn einzubehaltenden und an das Finanzamt abzuf\u00fchrenden Lohnsteuer (\u00a7\u00a7 38 Abs. 1, 41 a Abs. 1 EStG) gegeben ist (vgl. auch Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 14. Juni 1977 II 70\/75, EFG 1977, 565).<\/p>\n Auch der Rechtsgedanke des \u00a7 61 Abs. 1 Nr. 2 KO begr\u00fcndet vor Er\u00f6ffnung des Konkursverfahrens keine Vorrangigkeit von Umsatzsteuerforderungen.<\/p>\n Die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer einer GmbH oder einer Kommanditgesellschaft mit einer GmbH als dem einzigen pers\u00f6nlich haftenden Gesellschafter sind nach Eintritt der Zahlungsunf\u00e4higkeit der von ihnen vertretenen Gesellschaft verpflichtet, die Er\u00f6ffnung des Konkursverfahrens oder die Er\u00f6ffnung des gerichtlichen Vergleichsverfahrens zu beantragen (\u00a7 64 Abs. 1 Satz 1 GmbHG, \u00a7 130 a Abs. 1 HGB). Sie d\u00fcrfen – vorbehaltlich des \u00a7 64 Abs. 2 Satz 2 GmbHG und des \u00a7 130 a Abs. 2 Satz 2 HGB – keine Zahlungen mehr leisten. Dies gilt auch hinsichtlich der Umsatzsteuer. Eine nur vor\u00fcbergehende, noch als behebbar erachtete Zahlungsunf\u00e4higkeit aber k\u00f6nnte h\u00e4ufig zur alsbaldigen Zahlungseinstellung f\u00fchren, wenn die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer verpflichtet w\u00e4ren, die vorhandenen Mittel ausschlie\u00dflich zur vorrangigen Tilgung der Umsatzsteuerforderungen zu verwenden.<\/p>\n Demzufolge kann bei Fehlen ausreichender Mittel zur Tilgung s\u00e4mtlicher Verbindlichkeiten – f\u00fcr den Zeitraum einer noch als behebbar erachteten Zahlungsunf\u00e4higkeit bis zum Eintritt der Verpflichtung, die Er\u00f6ffnung des Konkursverfahrens oder des Vergleichsverfahrens zu beantragen (vgl. \u00a7\u00a7 177 a, 130 a Abs. 1 HGB) – von dem Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer nur eine angemessene Tilgung der Umsatzsteuerschulden verlangt werden. Die Umsatzsteuerr\u00fcckst\u00e4nde sind in etwa gleicher Weise zu tilgen, wie die Forderungen anderer Gl\u00e4ubiger.<\/p>\n d) Die Verpflichtung des Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers, bei Einstellung der Zahlungen oder \u00dcberschuldung der Gesellschaft die Er\u00f6ffnung des Konkurs- oder Vergleichsverfahrens zu beantragen (\u00a7\u00a7 177 a, 133 a HGB), bleibt hiervon unber\u00fchrt.<\/p>\n e) Unabh\u00e4ngig vom Vorhandensein oder Fehlen ausreichender Mittel bleibt die uneingeschr\u00e4nkte Haftung eines Gesch\u00e4ftsf\u00fchrers f\u00fcr hinterzogene Steuerbetr\u00e4ge bei vors\u00e4tzlich unrichtig abgegebenen Steuererkl\u00e4rungen (\u00a7 112 RAO, \u00a7 71 AO 1977).<\/p>\n 4. Tatsachen, welche den letztgenannten Haftungsgrund ergeben k\u00f6nnten, sind nicht festgestellt. Wird dies als Entscheidungsgrundlage vorausgesetzt, kommt es darauf an, von welchem Zeitpunkt an dem Kl\u00e4ger eine schuldhafte Verletzung seiner steuerlichen Verpflichtungen (\u00a7 103 RAO) vorzuwerfen ist, und welche Betr\u00e4ge er bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Gesch\u00e4ftsmannes zur Tilgung der Umsatzsteuerforderungen h\u00e4tte abf\u00fchren m\u00fcssen.<\/p>\n a) Dieser Zeitpunkt lag jedenfalls schon vor F\u00e4lligkeit der im Haftungsbescheid genannten Steuerforderungen. Denn selbst wenn eine Aufgabenverteilung zwischen dem Kl\u00e4ger und dem anderen Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer in dem behaupteten Sinn bestanden haben sollte, stand der Kl\u00e4ger in der Verantwortung als Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der GmbH jedenfalls von der Zeit an, in der sich die Kommanditgesellschaft in Zahlungsschwierigkeiten befand. Sp\u00e4testens geraume Zeit vor Abschlu\u00df des Globalzessionsvertrages war der Kl\u00e4ger somit als Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer der GmbH verpflichtet, sich um die steuerlichen Belange der Kommanditgesellschaft zu k\u00fcmmern. Dies hat der Kl\u00e4ger zufolge seiner eigenen Darlegungen nicht getan.<\/p>\n b) Der Globalzessionsvertrag vom Mai 1974 f\u00fchrt auch dann nicht zur Freistellung des Kl\u00e4gers von der Haftung, wenn man zugunsten des Kl\u00e4gers unterstellt, er habe bei dessen Abschlu\u00df nicht mit erheblichen Umsatzsteuernachforderungen zu rechnen brauchen. Dabei kann auf sich beruhen, ob der Globalzessionsvertrag vom 14. Mai 1974 zivilrechtlich wirksam ist (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs vom 15. M\u00e4rz 1978 VIII ZR 180\/76, BB 1978, 577). Dahingestellt bleiben kann ferner, ob sich die Bank mit dem Vertrag eine Sicherung verschafft hat, die sie zum damaligen Zeitpunkt nicht oder nicht in dieser Form zu beanspruchen hatte (vgl. \u00a7 30 KO). Denn die Globalzession hatte – ihre Rechtswirksamkeit unterstellt – nicht zur Folge, da\u00df der Kommanditgesellschaft die Mittel zur Begleichung der Steuerschulden entzogen waren. Sie war ersichtlich nur Teil einer weitergehenden Vereinbarung, welche unter anderem die Bank zu Krediten an die Kommanditgesellschaft verpflichtete und dadurch deren Zahlungseinstellung hinausschob. Dies ergibt sich schon daraus, da\u00df die Gesellschaft ihre Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit noch bis mindestens Ende des Jahres 1975, also \u00fcber einen Zeitraum von ein und einhalb Jahren, fortsetzen konnte. Die gesch\u00e4ftliche T\u00e4tigkeit konnte nur fortgef\u00fchrt werden, wenn in diesem Zeitraum an Zahlungseing\u00e4ngen neben der Bank auch andere Gl\u00e4ubiger – also Lieferanten – befriedigt wurden. Daher h\u00e4tten auch nach der Globalzession noch Mittel zur Tilgung der Steuerschulden zur Verf\u00fcgung gestanden. Die Pflichtwidrigkeit des Kl\u00e4gers bestand darin, sich nicht darum gek\u00fcmmert zu haben, da\u00df entsprechende Zahlungen erbracht wurden.<\/p>\n c) Der Umfang der Haftungsschuld bemi\u00dft sich nach dem Grund der Pflichtwidrigkeit in bezug auf die Nichterf\u00fcllung der Steuerschulden: Wurden inhaltlich richtige Voranmeldungen (bzw. Jahressteuererkl\u00e4rungen) abgegeben, reichten aber die Mittel der Gesellschaft zur Erf\u00fcllung der sich daraus ergebenden Zahlungsverpflichtungen nicht aus, so h\u00e4tte der Steuergl\u00e4ubiger angemessen befriedigt werden m\u00fcssen (vgl. dazu oben Ziff. 3 c). Wurden bewu\u00dft inhaltlich unrichtige Erkl\u00e4rungen abgegeben, so besteht die Haftung in voller H\u00f6he hinterzogener Steuerbetr\u00e4ge (\u00a7 112 RAO, vgl. \u00a7 71 AO 1977).<\/p>\n Die Sache war daher zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht zur\u00fcckzuverweisen (\u00a7 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":" BFH-Urteil vom 26.4.1984 (V R 128\/79) BStBl. 1984 II S. 776 1. Sind in einer Gesellschaft mit beschr\u00e4nkter Haftung mehrere Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer bestellt, trifft grunds\u00e4tzlich jeden von ihnen die Verantwortung f\u00fcr die steuerlichen Pflichten der Gesellschaft. Diese kann durch eine Verteilung der Gesch\u00e4fte zwar begrenzt, aber nicht aufgehoben werden. 2. Die Pflicht der Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer, daf\u00fcr zu … BFH-Urteil vom 26.4.1984 (V R 128\/79) BStBl. 1984 II S. 776<\/span> weiterlesen |