BFH-Urteil vom 20.6.1984 (I R 111\/80) BStBl. 1984 II S. 815<\/p>\n
Im Regelfall sind gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 2 BpO(St) die drei letzten Besteuerungszeitr\u00e4ume, f\u00fcr die vor Bekanntgabe der Pr\u00fcfungsanordnung Steuererkl\u00e4rungen f\u00fcr die Ertragsteuern abgegeben wurden, zu pr\u00fcfen; in besonderen F\u00e4llen – z. B. bei einer Betriebsaufgabe – kann von dieser Regelung abgewichen werden.<\/p>\n
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AO 1977 \u00a7\u00a7 193 Abs. 1, 194 Abs. 1; BpO(St) \u00a7 4 Abs. 2.<\/p>\n
Vorinstanz: FG D\u00fcsseldorf<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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I.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4ger) betrieb bis zum 31. Dezember 1976 eine Fabrik. Ab 1977 bezog er nur noch Eink\u00fcnfte aus Kapitalverm\u00f6gen und Vermietung und Verpachtung sowie sonstige Eink\u00fcnfte.<\/p>\n
Der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) ordnete beim Kl\u00e4ger gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7 193 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 und 194 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO 1977) eine Betriebspr\u00fcfung f\u00fcr die Jahre 1974 bis 1976 an.<\/p>\n
Mit der Beschwerde gegen diese Anordnung begehrte der Kl\u00e4ger die Pr\u00fcfung der Jahre 1975 bis 1977. Vor der Bekanntgabe der Pr\u00fcfungsanordnung h\u00e4tten dem FA schon Steuererkl\u00e4rungen f\u00fcr 1977 vorgelegen, die eindeutig Ertragsteuern betroffen h\u00e4tten, so da\u00df f\u00fcr 1977 eine Pr\u00fcfung aufgrund des \u00a7 193 Abs. 2 AO 1977 zul\u00e4ssig sei.<\/p>\n
Die Oberfinanzdirektion (OFD) D\u00fcsseldorf wies die Beschwerde zur\u00fcck, beschr\u00e4nkte jedoch die gesetzliche Grundlage f\u00fcr die Pr\u00fcfungsanordnung auf \u00a7 193 Abs. 1 AO 1977. Da bei dem Kl\u00e4ger die Voraussetzungen dieser Vorschrift bis einschlie\u00dflich 1976 vorgelegen h\u00e4tten, k\u00f6nnten im Rahmen des gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 2 Satz 1 der Betriebspr\u00fcfungsordnung (Steuer) – BpO(St) – vom 27. April 1978 (Bundesanzeiger – BAnz – 1978, Nr. 82, BStBl I 1978, 195) eingeschr\u00e4nkten Pr\u00fcfungszeitraums die letzten drei Jahre w\u00e4hrend des Bestehens des Gewerbebetriebs gepr\u00fcft werden.<\/p>\n
Das Finanzgericht (FG) hob die Pr\u00fcfungsanordnung in Gestalt der Beschwerdeentscheidung, soweit sie das Jahr 1974 betraf, auf.<\/p>\n
Mit der Revision r\u00fcgt das FA Verletzung des \u00a7 193 Abs. 1 AO 1977.<\/p>\n
Es beantragt, das Urteil des FG aufzuheben.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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II.<\/p>\n
Die Revision ist begr\u00fcndet; das angefochtene Urteil wird aufgehoben und die Klage abgewiesen (vgl. \u00a7 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).<\/p>\n
Die Pr\u00fcfungsanordnung in der Gestalt, die sie durch die Beschwerdeentscheidung gefunden hat, enth\u00e4lt keinen Ermessensfehler (vgl. \u00a7 102 FGO).<\/p>\n
a) Gem\u00e4\u00df \u00a7 194 Abs. 1 Satz 2 AO 1977 kann die Au\u00dfenpr\u00fcfung einen oder mehrere Besteuerungszeitr\u00e4ume erfassen. In welchem Umfang im Einzelfall eine (gesetzlich zul\u00e4ssige) Pr\u00fcfung angeordnet wird, steht im Ermessen der Finanzverwaltung (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 10. Februar 1983 IV R 104\/79, BFHE 137, 404, BStBl II 1983, 286). Diese hat bei der Aus\u00fcbung ihres Ermessens die BpO(St) zu beachten, durch die sie ihrem Ermessen selbst Grenzen gesetzt hat. Gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 2 Satz 1 BpO(St) soll bei anderen Betrieben als Gro\u00dfbetrieben – vgl. \u00a7 4 Abs. 1 BpO(St) – der Pr\u00fcfungszeitraum nicht \u00fcber die letzten drei Besteuerungszeitr\u00e4ume zur\u00fcckreichen, f\u00fcr die vor Bekanntgabe der Pr\u00fcfungsanordnung Steuererkl\u00e4rungen f\u00fcr die Ertragsteuern abgegeben wurden. Diese Vorschrift enth\u00e4lt damit zwei Regelungen: Zum einen bringt sie zum Ausdruck, da\u00df der Pr\u00fcfungszeitraum regelm\u00e4\u00dfig nur drei Besteuerungszeitr\u00e4ume umfassen soll, und zum anderen, da\u00df die letzten drei Besteuerungszeitr\u00e4ume gepr\u00fcft werden sollen, f\u00fcr die vor Bekanntgabe der Pr\u00fcfungsanordnung Steuererkl\u00e4rungen f\u00fcr die Ertragsteuern vorlagen.<\/p>\n
b) Bei der Auslegung dieser Vorschrift ist zu beachten, da\u00df sie ihrerseits Ermessensvorschrift ist („soll“). F\u00fcr eine Sollvorschrift ist charakteristisch, da\u00df sie Tatbestand und Rechtsfolge f\u00fcr alle typischen F\u00e4lle verkn\u00fcpft, da\u00df die Verwaltung aber berechtigt ist, in atypischen F\u00e4llen von der f\u00fcr den Regelfall vorgesehenen Rechtsfolge abzuweichen (vgl. Wolff\/Bachof, Verwaltungsrecht Bd. I, 9. Aufl., 1974, \u00a7 31 II b; Spanner in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, Kommentar zur Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., Stand Mai 1978, \u00a7 5 AO 1977, Anm. 22).<\/p>\n
In bezug auf die Erweiterung des Pr\u00fcfungszeitraums enth\u00e4lt \u00a7 4 Abs. 2 Satz 2 BpO(St) eine weitere Ermessenskonkretisierung, wobei im Streitfall dahingestellt bleiben kann, ob mit dieser Regelung alle F\u00e4lle erfa\u00dft sein sollen, in denen der Pr\u00fcfungszeitraum erweitert werden kann (vgl. Schick in H\u00fcbschmann\/Hepp\/Spitaler, a. a. O., Stand April 1980, \u00a7 194 AO 1977, Anm. 191 ff.).<\/p>\n
F\u00fcr die Festlegung des Beginns des Pr\u00fcfungszeitraums fehlt aber eine vergleichbare Konkretisierung. Im Regelfall sind die letzten drei Besteuerungszeitr\u00e4ume, f\u00fcr die vor Bekanntgabe der Pr\u00fcfungsanordnung Steuererkl\u00e4rungen f\u00fcr die Ertragsteuern abgegeben wurden, zu pr\u00fcfen; in besonderen F\u00e4llen kann jedoch von dieser Regelung abgewichen werden.<\/p>\n
c) Ein solch besonderer Fall liegt z. B. vor, wenn – wie im Streitfall – der zu pr\u00fcfende Steuerpflichtige seinen Betrieb aufgegeben hat. Gem\u00e4\u00df \u00a7 193 AO 1977 unterliegen Steuerpflichtige, die einen gewerblichen oder land- und forstwirtschaftlichen Betrieb unterhalten oder die freiberuflich t\u00e4tig sind, generell der Au\u00dfenpr\u00fcfung. Bei anderen Steuerpflichtigen ist nur unter bestimmten Voraussetzungen eine Au\u00dfenpr\u00fcfung zul\u00e4ssig. Ergibt sich aber aus dieser Regelung, da\u00df in erster Linie Unternehmer im Sinne des Einkommensteuerrechts zu pr\u00fcfen sind, so handelt das FA nicht ermessensfehlerhaft, wenn es in F\u00e4llen der Betriebsaufgabe die Pr\u00fcfung f\u00fcr die drei letzten Besteuerungszeitr\u00e4ume, in denen der Betrieb noch bestand, anordnet, sofern Steuererkl\u00e4rungen f\u00fcr die Ertragsteuern abgegeben wurden.<\/p>\n
d) Allerdings mu\u00df in diesem Fall die von \u00a7 4 Abs. 2 Satz 1 BpO(St) abweichende Festlegung des Pr\u00fcfungszeitraums entsprechend begr\u00fcndet werden; fehlt der Pr\u00fcfungsanordnung die hiernach erforderliche Begr\u00fcndung, so kann dieser Mangel dadurch geheilt werden, da\u00df die Begr\u00fcndung nachtr\u00e4glich gegeben wird (vgl. BFHE 137, 404, BStBl II 1983, 286).<\/p>\n
Im Streitfall enth\u00e4lt die Pr\u00fcfungsanordnung keine entsprechende Begr\u00fcndung. Jedoch geht aus der Beschwerdeentscheidung hervor, da\u00df der Pr\u00fcfungszeitraum abweichend von \u00a7 4 Abs. 2 BpO(St) festgelegt wurde, weil der Kl\u00e4ger seinen Betrieb eingestellt hatte.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 20.6.1984 (I R 111\/80) BStBl. 1984 II S. 815 Im Regelfall sind gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 2 BpO(St) die drei letzten Besteuerungszeitr\u00e4ume, f\u00fcr die vor Bekanntgabe der Pr\u00fcfungsanordnung Steuererkl\u00e4rungen f\u00fcr die Ertragsteuern abgegeben wurden, zu pr\u00fcfen; in besonderen F\u00e4llen – z. B. bei einer Betriebsaufgabe – kann von dieser Regelung abgewichen werden. AO … BFH-Urteil vom 20.6.1984 (I R 111\/80) BStBl. 1984 II S. 815<\/span> weiterlesen