BFH-Urteil vom 2.5.1984 (VIII R 276\/81) BStBl. 1984 II S. 820<\/p>\n
Bei einer atypischen stillen Gesellschaft sind betrieblich genutzte Wirtschaftsg\u00fcter, die dem Inhaber des Handelsgesch\u00e4fts geh\u00f6ren, nicht als dessen Sonderbetriebsverm\u00f6gen zu beurteilen.<\/p>\n
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EStG \u00a7 15 Abs. 1 Nr. 2, \u00a7 4 Abs. 1; StAnpG \u00a7 11.<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Die Sache befindet sich im zweiten Rechtsgang.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger zu 1 (Kl\u00e4ger zu 1) und der Kaufmann D, der fr\u00fchere Kl\u00e4ger zu 2 (im folgenden: D), waren Gesellschafter einer atypischen stillen Gesellschaft, die zum 1. Januar 1980 aufgel\u00f6st worden ist. D ist im Jahre 1981 verstorben. Rechtsnachfolgerin ist seine Alleinerbin, die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin zu 2.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger zu 1 ist Malermeister. Er war im Streitjahr 1973 Inhaber eines von der Erbengemeinschaft St gepachteten Malereigesch\u00e4fts in G.<\/p>\n
Am 1. Januar 1959 schlo\u00df er mit D einen Vertrag \u00fcber die Errichtung einer „Innengesellschaft“. Die Gesch\u00e4fte der „Innengesellschaft“ f\u00fchrte der Kl\u00e4ger zu 1. D, der in H ein Unternehmen f\u00fcr Industrieanstriche betrieb, stellte das Betriebskapital von zun\u00e4chst 22.200 DM zur Verf\u00fcgung und verb\u00fcrgte sich f\u00fcr die Erf\u00fcllung des vom Kl\u00e4ger zu 1 abgeschlossenen Pachtvertrages.<\/p>\n
Der Vertrag vom 1. Januar 1959 wurde zum 31. August 1962 aufgehoben und mit Wirkung vom 1. September 1962 durch eine neue Vereinbarung vom 22. August 1962 ersetzt. Danach beteiligte sich D am Unternehmen des Kl\u00e4gers zu 1 als atypischer stiller Gesellschafter. Die Beteiligung des D am Wert des Gesch\u00e4fts sollte im Innenverh\u00e4ltnis stets 90 v. H. betragen. Eine Erh\u00f6hung seiner stillen Beteiligung war ohne Gesellschafterbeschlu\u00df m\u00f6glich. Bei Gesellschafterbeschl\u00fcssen sollte nach Kapitalanteilen abgestimmt werden, wobei die Stimme des D doppelt zu z\u00e4hlen war. Hinsichtlich der Beteiligung am Gewinn war vereinbart, da\u00df 20 v. H. – sp\u00e4ter 30 v. H. – ohne Anrechnung einer monatlichen Verg\u00fctung f\u00fcr die T\u00e4tigkeit als Gesch\u00e4ftsf\u00fchrer auf den Kl\u00e4ger zu 1 und 80 v. H. – sp\u00e4ter 70 v. H. – auf D entfallen sollten.<\/p>\n
In \u00a7 18 des Gesellschaftsvertrages ist ferner folgendes bestimmt:<\/p>\n
„Dieser Vertrag bleibt auch dann bestehen, wenn Herr … unter einer anderen Firma oder firmen\u00e4hnlichen Bezeichnung sein Unternehmen betreibt und auch dann, wenn etwa der Pachtvertrag, den Herr … mit der Erbengemeinschaft St … geschlossen hat (Ablauf zum 15.9.1963 m\u00f6glich), vor Ablauf dieses stillen Gesellschaftsvertrages endet. Es ist auch gleichg\u00fcltig, ob Herr … sein Unternehmen auf eigenem Grund und Boden oder ganz oder teilweise auf dem Grundst\u00fcck von Frau … betreibt.“<\/p>\n
Zum Betriebsverm\u00f6gen des Unternehmens geh\u00f6rte das vom Kl\u00e4ger zu 1 und seiner Ehefrau je zur ideellen H\u00e4lfte am 6. Juli 1961 erworbene Grundst\u00fcck in G (Flurst\u00fcck 173\/6). In der Bilanz zum 31. Dezember 1962 ist es erstmals mit 14.476,43 DM aktiviert. Auf diesem Grundst\u00fcck wurden in den Jahren 1961 bis 1964 Betriebsgeb\u00e4ude mit einem Aufwand von mehr als einer halben Million DM errichtet und mit den Herstellungskosten aktiviert. Die Baukosten finanzierte D. Sein Kapitalanteil erh\u00f6hte sich entsprechend. Zur Absicherung seiner Einlage wurde am 25. Mai 1962 ein Erbbaurecht an dem Betriebsgrundst\u00fcck zugunsten des D bestellt. Zugleich wurde ihm ein Vorkaufsrecht einger\u00e4umt. Das auf die Dauer von 99 Jahren bestellte Erbbaurecht wurde am 5. August 1963 im Grundbuch eingetragen. Die Bestellung eines Erbbaurechts hielten die Vertragspartner deshalb f\u00fcr zweckm\u00e4\u00dfig, weil auf diese Weise D das Eigentum am Betriebsgeb\u00e4ude erwarb, w\u00e4hrend der Kl\u00e4ger zu 1 Eigent\u00fcmer des Grundst\u00fccks blieb.<\/p>\n
Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 23. November 1963 verkauften der Kl\u00e4ger zu 1 und seine Ehefrau das Grundst\u00fcck zum Preis von 17.000 DM an D. Die Auflassung wurde erkl\u00e4rt. Das Grundst\u00fcck sollte am Tag nach der Beurkundung \u00fcbergeben werden. Nutzungen, Gefahr und Lasten sollten erst mit der Umschreibung des Eigentums auf D \u00fcbergehen (\u00a7 5 des Vertrages). Am gleichen Tag (23. November) unterzeichneten die Vertragsbeteiligten einen Vermerk, in dem es hei\u00dft, da\u00df der Notar dem Finanzamt (FA) zwar eine Abschrift des Kaufvertrages einreichen d\u00fcrfe, „jedoch den Antrag auf Eintragung des Eigentumswechsels im Grundbuch erst dann an das Grundbuchamt einzureichen hat, wenn Verk\u00e4ufer und K\u00e4ufer dem beurkundenden Notar die entsprechenden Anweisungen geben“.<\/p>\n
Am 9. April 1964 vereinbarten die Vertragsbeteiligten die Aufhebung des Erbbaurechts. Am gleichen Tage wurde zugunsten des Kl\u00e4gers zu 1 und seiner Ehefrau eine Eigent\u00fcmergrundschuld \u00fcber 750.000 DM bestellt und an D abgetreten.<\/p>\n
Zu einer Umschreibung des Eigentums an dem verkauften Grundst\u00fcck kam es nicht. Auf die Anfragen des Notars teilte D am 7. Dezember 1964 und am 8. Februar 1967 mit, die Angelegenheit sei als erledigt zu betrachten, da er durch die Eintragung der Grundschuld ausreichend gesichert sei. Eine Aufhebung des Vertrages vom 23. November 1963 sei nicht beabsichtigt. Dem Beklagten und Revisionsbeklagten (FA) wurde zun\u00e4chst mitgeteilt, die Angelegenheit sei zur\u00fcckzustellen. Im Februar 1968 erkl\u00e4rte der Kl\u00e4ger zu 1, der Vertrag werde nicht durchgef\u00fchrt.<\/p>\n
Im Jahre 1967 erwarb der Kl\u00e4ger zu 1 aufgrund notariell beurkundeten Schenkungsvertrages den Miteigentumsanteil seiner Ehefrau. Ein Jahr sp\u00e4ter erwarb er ein weiteres, unmittelbar an das Betriebsgrundst\u00fcck angrenzendes Grundst\u00fcck in G (Flurst\u00fcck 173\/17) f\u00fcr 2.764 DM. Dieses Grundst\u00fcck wurde in den Bilanzen nicht ausgewiesen.<\/p>\n
Beide Grundst\u00fccke verkaufte der Kl\u00e4ger zu 1 unter ausdr\u00fccklicher Aufhebung des Vertrages vom 23. November 1963 durch notariell beurkundeten Vertrag vom 11. Januar 1973 an D zum Preis von 149.130 DM.<\/p>\n
In der Erkl\u00e4rung zur einheitlichen und gesonderten Feststellung des Gewinns 1973 f\u00fcr die stille Gesellschaft wurde der Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung der Grundst\u00fccke nicht erfa\u00dft. Bei der einheitlichen und gesonderten Feststellung des Gewinns rechnete das FA dem Kl\u00e4ger zu 1 einen Gewinnanteil von 235.140 DM zu; darin war der Gewinn aus dem Grundst\u00fccksverkauf mit 137.259 DM enthalten.<\/p>\n
Der Einspruch gegen den gem\u00e4\u00df \u00a7 100 Abs. 2 der Reichsabgabenordnung (AO) vorl\u00e4ufigen Bescheid vom 24. Juni 1975 f\u00fchrte zur \u00c4nderung des angefochtenen Feststellungsbescheids und zur Festsetzung eines Gewinnanteils des Kl\u00e4gers zu 1 von 217.270 DM. In diesem Betrag war der Gewinn aus der Grundst\u00fccksver\u00e4u\u00dferung mit 119.389 DM ber\u00fccksichtigt.<\/p>\n
Das Finanzgericht (FG) hat die Klage, die vom Kl\u00e4ger zu 1 namens der Gesellschaft eingelegt wurde, im ersten Rechtsgang als im wesentlichen unbegr\u00fcndet abgewiesen.<\/p>\n
Auf die Revision der Kl\u00e4ger hat der Bundesfinanzhof (BFH) die Entscheidung des FG aus verfahrensrechtlichen Gr\u00fcnden aufgehoben und die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zur\u00fcckverwiesen.<\/p>\n
Das FG hat im zweiten Rechtsgang den Gewinn der Gesellschaft und den Gewinnanteil des Kl\u00e4gers zu 1 um den Buchwert des im Jahre 1968 erworbenen Grundst\u00fccks (Flurst\u00fcck 173\/17) von 2.764 DM niedriger festgesetzt und die Klage im \u00fcbrigen abgewiesen.<\/p>\n
Mit ihrer Revision r\u00fcgen die Kl\u00e4ger die Verletzung materiellen Rechts. Das FG habe die Vorschrift des \u00a7 39 der Abgabenordnung (AO 1977) unzutreffend angewendet.<\/p>\n
Die Kl\u00e4ger beantragen, das angefochtene Urteil und die Einspruchsentscheidung aufzuheben und den angefochtenen Gewinnfeststellungsbescheid 1973 dahin zu \u00e4ndern, da\u00df der Gewinn der Gesellschaft und der Gewinnanteil des Kl\u00e4gers zu 1 um den Betrag von 116.625 DM niedriger festgesetzt werden.<\/p>\n
Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n
Die Revision ist nicht begr\u00fcndet.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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I. Das Rubrum des vorinstanzlichen Urteils ist zu berichtigen.<\/p>\n
Im Rubrum des angefochtenen Urteils ist ebenso wie in der Revisionsschrift die atypische stille Gesellschaft selbst als Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin bezeichnet. Der Senat kann offenlassen, ob eine atypische stille Gesellschaft, die eine reine Innengesellschaft ist, Beteiligte eines Steuerprozesses sein kann. Im Streitfall kommen jedenfalls lediglich die (fr\u00fcheren) Gesellschafter oder deren Rechtsnachfolger als Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger in Betracht, da die atypische stille Gesellschaft nicht mehr existiert. Anders als bei den Personenhandelsgesellschaften, die nach der Aufl\u00f6sung regelm\u00e4\u00dfig als Liquidationsgesellschaften fortbestehen, findet bei der atypischen stillen Gesellschaft eine Abwicklung nicht statt. Da zwischen dem Inhaber des Handelsgesch\u00e4fts und dem stillen Gesellschafter lediglich schuldrechtliche Beziehungen bestehen, geht die stille Gesellschaft mit ihrer Aufl\u00f6sung sofort unter (Paulick, Handbuch der stillen Gesellschaft, 3. Aufl., S. 237 f.; Koenigs, Die stille Gesellschaft, S. 261).<\/p>\n
Im Verfahren der einheitlichen Gewinnfeststellung geht es nicht um die Besteuerung der Gesellschaft, sondern um die Einkommensteuer der Gesellschafter (BFH-Urteil vom 12. August 1976 IV R 105\/75, BFHE 120, 129, 134, BStBl II 1977, 221). Der Senat hat deshalb keine Bedenken, die fr\u00fcheren Gesellschafter (oder ihre Rechtsnachfolger) als Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger anzusehen. Das Rubrum des vorinstanzlichen Urteils ist entsprechend zu berichtigen (vgl. BFH-Urteil vom 23. Januar 1969 IV R 36\/68, BFHE 95, 97, BStBl II 1969, 340).<\/p>\n
II. Das FG ist zu Recht davon ausgegangen, da\u00df der Kl\u00e4ger zu 1, der seinen Gewinn nach \u00a7 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ermittelte, in seiner Bilanz auf den 31. Dezember 1973 den Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung der Betriebsgrundst\u00fccke in H\u00f6he des Unterschiedsbetrags zwischen dem Buchwert der Grundst\u00fccke (32.505 DM) und dem Ver\u00e4u\u00dferungserl\u00f6s (149.130 DM) anzusetzen hatte. Beide Grundst\u00fccke waren bei Abschlu\u00df des Kaufvertrags vom 11. Januar 1973 notwendiges Betriebsverm\u00f6gen des vom Kl\u00e4ger zu 1 betriebenen Malereigesch\u00e4fts. Der Kl\u00e4ger zu 1 war zu diesem Zeitpunkt nicht nur b\u00fcrgerlich-rechtlicher, sondern auch wirtschaftlicher Alleineigent\u00fcmer beider Grundst\u00fccke.<\/p>\n
1. Nach den Feststellungen des FG, an die der Senat gebunden ist (\u00a7 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -), hatte der Kl\u00e4ger zu 1 das Grundst\u00fcck … (Flurst\u00fcck 173\/6) gemeinsam mit seiner Ehefrau im Juli 1961 und das Grundst\u00fcck mit der Flurst\u00fcck-Nr. 173\/17 im Jahre 1968 erworben. Tatsachen, die daf\u00fcr sprechen k\u00f6nnten, da\u00df der Kl\u00e4ger zu 1 beim Erwerb der Grundst\u00fccke als Treuh\u00e4nder f\u00fcr D aufgetreten ist und da\u00df dieser gem\u00e4\u00df \u00a7 11 Nr. 3 des Steueranpassungsgesetzes – StAnpG – wirtschaftlicher Eigent\u00fcmer geworden ist, hat das FG nicht festgestellt und sind auch von den Kl\u00e4gern nicht vorgetragen worden.<\/p>\n
Entgegen der Ansicht der Revision ist die Annahme wirtschaftlichen Eigentums des D nicht schon deshalb gerechtfertigt, weil dieser das im Au\u00dfenverh\u00e4ltnis allein vom Kl\u00e4ger zu 1 gef\u00fchrte Unternehmen wirtschaftlich beherrschte. Zwar ist es richtig, da\u00df das Kapital des Unternehmens im wesentlichen aus der Einlage des D bestand. Daraus folgt jedoch nicht, da\u00df dieser als wirtschaftlicher Eigent\u00fcmer der Wirtschaftsg\u00fcter des Anlageverm\u00f6gens anzusehen ist, die mit den von ihm bereitgestellten Mitteln angeschafft wurden. Der stille Gesellschafter hat nach der zwingenden Regelung des \u00a7 335 des Handelsgesetzbuches (HGB) seine Einlage so zu leisten, da\u00df sie in das Verm\u00f6gen des Inhabers des Handelsgesch\u00e4fts \u00fcbergeht. Rechtstr\u00e4ger des dem Handelsgewerbe dienenden Betriebsverm\u00f6gens ist deshalb grunds\u00e4tzlich nur der Inhaber des Handelsgesch\u00e4fts.<\/p>\n
2. Bis zur \u00dcbertragung des Eigentums im Jahre 1973 ist der Kl\u00e4ger zu 1 wirtschaftlicher Eigent\u00fcmer der Grundst\u00fccke geblieben. Den Kl\u00e4gern kann nicht darin beigepflichtet werden, da\u00df das wirtschaftliche Eigentum schon vor 1973 auf D \u00fcbergegangen sei.<\/p>\n
a) Eine vom b\u00fcrgerlichen Recht abweichende Zurechnung eines Wirtschaftsguts unter dem Gesichtspunkt wirtschaftlichen Eigentums (\u00a7 11 StAnpG) kommt nur in Betracht, wenn nach dem Gesamtbild der Verh\u00e4ltnisse ein anderer als der zivilrechtliche Eigent\u00fcmer die tats\u00e4chliche Herrschaft aus\u00fcbt und den nach b\u00fcrgerlichem Recht Berechtigten auf Dauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut auszuschlie\u00dfen vermag (BFH-Urteil vom 7. August 1979 VIII R 153\/77, BFHE 129, 325, BStBl II 1980, 181, m. w. N.).<\/p>\n
Bei Grundst\u00fccken ist f\u00fcr den \u00dcbergang des wirtschaftlichen Eigentums regelm\u00e4\u00dfig der Zeitpunkt ma\u00dfgebend, von dem ab der Erwerber nach dem Willen der Vertragspartner wirtschaftlich \u00fcber das Grundst\u00fcck verf\u00fcgen kann. Das ist in der Regel der Fall, sobald Besitz, Gefahr, Nutzungen und Lasten auf den Erwerber \u00fcbergegangen sind (BFH-Urteil vom 13. Oktober 1972 I R 213\/69, BFHE 107, 418, BStBl II 1973, 209).<\/p>\n
b) Nach den zutreffenden Ausf\u00fchrungen des FG hat D das wirtschaftliche Eigentum an dem Grundst\u00fcck … (Flurst\u00fcck 173\/6) weder aufgrund des Erbbaurechtsvertrages vom 25. Mai 1962 noch aufgrund des notariell beurkundeten Kaufvertrages vom 23. November 1963 erworben.<\/p>\n
aa) Durch die Bestellung und Eintragung des Erbbaurechts im Grundbuch erlangte D nicht das wirtschaftliche Eigentum an dem belasteten Grundst\u00fcck.<\/p>\n
Der Erbbauberechtigte ist regelm\u00e4\u00dfig nicht wirtschaftlicher Eigent\u00fcmer des Grundst\u00fccks, sondern nur Eigent\u00fcmer der auf dem belasteten Grundst\u00fcck errichteten baulichen Anlagen (\u00a7 12 der Verordnung \u00fcber das Erbbaurecht – ErbbauV -). Er besitzt den Grund und Boden in Aus\u00fcbung des Erbbaurechts f\u00fcr den Grundst\u00fcckseigent\u00fcmer. Der Erbbauberechtigte ist nur in Ausnahmef\u00e4llen als wirtschaftlicher Eigent\u00fcmer anzusehen, wenn Besitz, Gefahr, Nutzungen und Lasten auf ihn \u00fcbergegangen sind und der rechtliche Eigentums\u00fcbergang nachfolgen soll. Anders als bei dem K\u00e4ufer eines Grundst\u00fccks kann bei einem Erbbauberechtigten nicht ohne weiteres unterstellt werden, da\u00df der b\u00fcrgerlich-rechtliche Eigentums\u00fcbergang nachfolgen soll. Wenn ein Erbbauberechtigter als wirtschaftlicher Eigent\u00fcmer angesehen werden soll, so mu\u00df sich die Tatsache, da\u00df zwischen den Vertragspartnern Einigkeit \u00fcber den \u00dcbergang auch des b\u00fcrgerlich-rechtlichen Eigentums am Grundst\u00fcck bestand, aus anderen Umst\u00e4nden ergeben. Dabei gen\u00fcgt es nicht, da\u00df die Beteiligten bei der Bestellung des Erbbaurechts die Absicht hatten, irgendwann in der Zukunft das Erbbaurecht in b\u00fcrgerlich-rechtliches Eigentum \u00fcbergehen zu lassen. Erforderlich ist vielmehr, da\u00df der Verkauf des Grundst\u00fccks zwischen den Beteiligten endg\u00fcltig beschlossen ist und lediglich der Vollzug dieser Absicht noch von bestimmten Gegebenheiten abh\u00e4ngt. Im Streitfall hat das FG nicht festgestellt, da\u00df die Vertragsbeteiligten bereits im Jahre 1962 den Verkauf des Grundst\u00fccks … (Flurst\u00fcck 173\/6) an D bindend vereinbart hatten. Sonstige Umst\u00e4nde, aus denen sich ergeben k\u00f6nnte, da\u00df die Vertragspartner bereits zu diesem Zeitpunkt \u00fcber den Erwerb des b\u00fcrgerlich-rechtlichen Eigentums durch D einig waren, sind nach den Feststellungen des FG nicht gegeben. Insbesondere ist aus der Tatsache, da\u00df D anl\u00e4\u00dflich der Bestellung des Erbbaurechts ein Vorkaufsrecht an dem belasteten Grundst\u00fcck einger\u00e4umt wurde, nicht zu entnehmen, da\u00df der Eigentumserwerb des D nachfolgen sollte. Aus dem Vorkaufsrecht konnte dieser ein Recht auf Verkauf des Grundst\u00fccks gegen\u00fcber dem Kl\u00e4ger zu 1 und seiner Ehefrau nur dann ableiten, wenn er in den Kaufvertrag der Grundst\u00fcckseigent\u00fcmer mit einem Dritten eintrat. Ob es dazu kommen w\u00fcrde, war bei Bestellung des Erbbaurechts und des Vorkaufsrechts zumindest ungewi\u00df.<\/p>\n
bb) Auch der Abschlu\u00df des notariell beurkundeten Kaufvertrages vom 23. November 1963 f\u00fchrte nicht zum \u00dcbergang des wirtschaftlichen Eigentums auf D.<\/p>\n
Zwar hatten die Vertragsbeteiligten in \u00a7 7 des Vertrages die Auflassung erkl\u00e4rt und den Notar angewiesen, die Eintragung des Eigentumswechsels im Grundbuch zu beantragen. Zu einer solchen Umschreibung ist es aber nach den unstreitigen Feststellungen des FG erst aufgrund des Vertrages vom 11. Januar 1973 gekommen.<\/p>\n
Der Vertrag vom 23. November 1963 wurde nicht vollzogen. Denn die Vertragsbeteiligten hatten den beurkundenden Notar angewiesen, den Antrag auf Eintragung des D im Grundbuch erst nach einer entsprechenden Anweisung des K\u00e4ufers und der Verk\u00e4ufer beim Grundbuchamt einzureichen.<\/p>\n
Der Einwand der Kl\u00e4ger, diese Zusatzvereinbarung sei schon deshalb unbeachtlich, weil sie nicht in der Form des \u00a7 313 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuches (BGB) abgeschlossen sei, geht fehl. Ein etwaiger Formmangel der Vereinbarung ist im Streitfall ohne Bedeutung, weil die Beteiligten diese Vereinbarung trotz ihrer fehlenden notariellen Beurkundung als wirksam behandelt haben (\u00a7 5 Abs. 3 StAnpG). Wenn die Revision in diesem Zusammenhang ausf\u00fchrt, die Vertragsbeteiligten seien bei Abschlu\u00df der schriftlichen Zusatzvereinbarung dar\u00fcber einig gewesen, da\u00df der Zeitpunkt der Umschreibung des Eigentums – entgegen dem Wortlaut der Vereinbarung – allein vom Willen des D abh\u00e4ngen sollte, kann der Senat dieses Vorbringen schon deshalb nicht ber\u00fccksichtigen, weil es durch die tats\u00e4chlichen Feststellungen des FG nicht gest\u00fctzt wird (\u00a7 118 Abs. 2 FGO).<\/p>\n
Das FG hat im \u00fcbrigen zu Recht darauf hingewiesen, da\u00df die Vertragspartner in der Vereinbarung vom 11. Januar 1973 einen wesentlich h\u00f6heren Kaufpreis vereinbart haben als im Vertrag vom 23. November 1963. W\u00e4re die Auffassung der Kl\u00e4ger richtig, da\u00df das wirtschaftliche Eigentum am Grundst\u00fcck … (Flurst\u00fcck 173\/6) schon im Jahre 1963 auf D \u00fcbergegangen ist und da\u00df dem Vertragsabschlu\u00df vom 11. Januar 1973 nur formale Bedeutung zukam, dann h\u00e4tte f\u00fcr die Vertragsbeteiligten kein Anla\u00df bestanden, in diesem Vertrag die zwischenzeitlich eingetretenen Wertsteigerungen bei der Bemessung des Kaufpreises zu ber\u00fccksichtigen. Anhaltspunkte daf\u00fcr, da\u00df dieser Kaufpreis nicht ernsthaft vereinbart war, sind nach den Feststellungen des FG nicht gegeben.<\/p>\n
3. Eine Gewinnrealisierung kann im Streitfall auch nicht aus den im BFH-Urteil vom 28. August 1974 I R 18\/73 (BFHE 114, 180, BStBl II 1975, 166) dargelegten Erw\u00e4gungen unterbleiben. Dieses Urteil betraf den Fall einer unentgeltlichen \u00dcbertragung des im Sonderbetriebsverm\u00f6gen eines Gesellschafters befindlichen Wirtschaftsguts auf den anderen Gesellschafter einer Personengesellschaft. Die Grunds\u00e4tze dieser Entscheidung k\u00f6nnen, wie das FG unter Hinweis auf das BFH-Urteil vom 12. Oktober 1977 I R 248\/74 (BFHE 123, 478, BStBl II 1978, 191) zu Recht angenommen hat, auf die entgeltliche Ver\u00e4u\u00dferung eines Wirtschaftsguts nicht \u00fcbertragen werden.<\/p>\n
Es ist allerdings nicht richtig, wenn das FG in diesem Zusammenhang ausf\u00fchrt, die ver\u00e4u\u00dferten Grundst\u00fccke seien bei Abschlu\u00df des Vertrages vom 11. Januar 1973 notwendiges Sonderbetriebsverm\u00f6gen des Kl\u00e4gers zu 1 gewesen.<\/p>\n
Der Kl\u00e4ger zu 1 war als Inhaber des Handelsgesch\u00e4fts (\u00a7 335 HGB) der alleinige Tr\u00e4ger des Gesch\u00e4ftsverm\u00f6gens und hatte die Betriebsgrundst\u00fccke, deren Eigent\u00fcmer er bis zum Vollzug des Kaufvertrages vom 11. Januar 1973 war, in seiner Handelsbilanz zu aktivieren.<\/p>\n
Die atypische stille Gesellschaft hat kein Gesellschaftsverm\u00f6gen (Gesamthandsverm\u00f6gen). Soweit die dem Betrieb dienenden Wirtschaftsg\u00fcter im Alleineigentum des Inhabers des Handelsgesch\u00e4fts stehen, sind sie dessen Betriebsverm\u00f6gen. Der Senat teilt nicht die im Schrifttum (z. B. Schulze zur Wiesche, Die besonderen Vorteile der GmbH & Still nach dem neuen GmbH-Gesetz, 1980 S. 104; derselbe in GmbH-Rundschau 1982, 114, 115) vertretene Ansicht, das gesamte Betriebsverm\u00f6gen des Inhabers des Handelsgesch\u00e4fts sei Sonderbetriebsverm\u00f6gen im Rahmen der atypischen stillen Gesellschaft. Bei der atypischen stillen Gesellschaft entspricht das Betriebsverm\u00f6gen des Inhabers des Handelsgesch\u00e4fts dem Gesellschaftsverm\u00f6gen einer Personengesellschaft mit Gesamthandsverm\u00f6gen (OHG, KG, Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts). Daneben kommt Sonderbetriebsverm\u00f6gen in Betracht, wenn der atypische stille Gesellschafter dem Inhaber des Handelsgesch\u00e4fts Wirtschaftsg\u00fcter zur Nutzung \u00fcberl\u00e4\u00dft (vgl. Schmidt, Einkommensteuergesetz, 2. Aufl., \u00a7 15 Anm. 75).<\/p>\n
4. FA und FG haben den Gewinn aus der Grundst\u00fccksver\u00e4u\u00dferung in voller H\u00f6he dem Kl\u00e4ger zu 1 zugerechnet, weil es sich bei den Grundst\u00fccken um dessen Sonderbetriebsverm\u00f6gen gehandelt habe. Gegen eine Zurechnung mit dieser Begr\u00fcndung bestehen Bedenken, da – wie oben dargelegt – die im Eigentum des Inhabers des Handelsgesch\u00e4fts befindlichen Wirtschaftsg\u00fcter nicht Sonderbetriebsverm\u00f6gen sind. Die Verteilung des Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns kann sich deshalb nur nach den Vereinbarungen der Gesellschafter bestimmen. Der Senat kann im Streitfall nicht pr\u00fcfen, ob die im Gesellschaftsvertrag getroffenen Vereinbarungen eine Zurechnung des strittigen Ver\u00e4u\u00dferungsgewinns in voller H\u00f6he beim Kl\u00e4ger zu 1 rechtfertigen.<\/p>\n
Denn die Kl\u00e4ger haben in diesem Verfahren lediglich eine Herabsetzung des im angefochtenen Bescheid festgestellten „Gesamtgewinns“ um den Betrag von 116.625 DM beantragt. Eine \u00c4nderung der Gewinnverteilung begehren sie nach Wortlaut und Sinn ihres Antrags nur f\u00fcr den Fall, da\u00df das Gericht ihrem Antrag auf Minderung des „Gesamtgewinns“ stattgeben sollte.<\/p>\n
Feststellung des Gesamtgewinns und Verteilung dieses Gewinns sind verschiedene Streitgegenst\u00e4nde (BFH-Urteil vom 18. Dezember 1970 VI R 313\/68, BFHE 102, 202, BStBl II 1971, 591; Gr\u00e4ber, Finanzgerichtsordnung, \u00a7 96 Anm. 8). Der Senat ist deshalb nach \u00a7 96 Abs. 1 Satz 2 FGO gehindert, \u00fcber die im angefochtenen Feststellungsbescheid vorgenommene Gewinnverteilung zu entscheiden.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 2.5.1984 (VIII R 276\/81) BStBl. 1984 II S. 820 Bei einer atypischen stillen Gesellschaft sind betrieblich genutzte Wirtschaftsg\u00fcter, die dem Inhaber des Handelsgesch\u00e4fts geh\u00f6ren, nicht als dessen Sonderbetriebsverm\u00f6gen zu beurteilen. EStG \u00a7 15 Abs. 1 Nr. 2, \u00a7 4 Abs. 1; StAnpG \u00a7 11. Sachverhalt Die Sache befindet sich im zweiten Rechtsgang. Der … BFH-Urteil vom 2.5.1984 (VIII R 276\/81) BStBl. 1984 II S. 820<\/span> weiterlesen