BFH-Urteil vom 19.7.1984 (IV R 207\/83) BStBl. 1985 II S. 6<\/p>\n
Eine Personenhandelsgesellschaft kann auf die Darlehensforderung gegen\u00fcber einer anderen Personenhandelsgesellschaft keine Teilwertabschreibung vornehmen, wenn das Darlehen im Hinblick auf die Beteiligung eines Gesellschafters an der anderen Personenhandelsgesellschaft gew\u00e4hrt worden ist. Die Verm\u00f6genseinbu\u00dfe kann nur in der Gewinnfeststellung der anderen Personenhandelsgesellschaft geltend gemacht werden.<\/p>\n
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EStG 1975 \u00a7 5 Abs. 1, \u00a7 4 Abs. 1 Satz 1, \u00a7 15 Abs. 1 Nr. 2.<\/p>\n
Vorinstanz: FG Rheinland-Pfalz<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Die Sache befindet sich im zweiten Rechtsgang.<\/p>\n
Die klagende Kommanditgesellschaft (Kl\u00e4gerin, Revisionskl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte – Kl\u00e4gerin -) betreibt ein Unternehmen f\u00fcr Spezialbauten. Pers\u00f6nlich haftender Gesellschafter war in den Streitjahren 1975 und 1976 A mit einer Einlage von 800.000 DM; Kommanditisten waren zwei Angeh\u00f6rige mit Einlagen von je 40.000 DM. Im Jahre 1974 gr\u00fcndete A mit B, dem Hauptgesellschafter einer konkurrierenden KG (im folgenden B-KG), die X-KG. A und B \u00fcbernahmen als Kommanditisten Einlagen von je 80.000 DM; weitere Kommanditisten mit Einlagen von je 20.000 DM wurden jeweils ein Prokurist der beiden konkurrierenden Kommanditgesellschaften.<\/p>\n
Die X-KG erhielt 1974 von einer ausl\u00e4ndischen Verwaltung einen Auftrag. Die X-KG leitete Ma\u00dfnahmen zur Durchf\u00fchrung dieses Auftrags ein. Hinsichtlich der Finanzierung wurde im April 1975 in einer Gesellschafterversammlung der X-KG beschlossen:<\/p>\n
1. Da in absehbarer Zeit noch nicht mit Geldeing\u00e4ngen zu rechnen ist, erkl\u00e4rten sich die Kl\u00e4gerin und die B-KG bereit, bei Bedarf, auf Abruf und nach gegenseitiger Absprache Darlehen zu gew\u00e4hren.<\/p>\n
2. \u00dcber die H\u00f6he der Zinsen wird zu einem sp\u00e4teren Zeitpunkt verhandelt.<\/p>\n
3. Die R\u00fcckzahlung bleibt ebenfalls einer sp\u00e4teren Vereinbarung vorbehalten, wobei auf die finanzielle Lage der X-KG R\u00fccksicht zu nehmen ist.<\/p>\n
Dementsprechend gew\u00e4hrte die Kl\u00e4gerin Darlehen von 900.000 DM im Jahre 1975 und 1.362.500 DM im Jahre 1976. Au\u00dferdem vermietete sie bestimmte Anlageg\u00fcter an die X-KG und stellte Arbeitskr\u00e4fte ab. Die X-KG geriet in Verm\u00f6gensverfall; die Er\u00f6ffnung eines Konkursverfahrens wurde im Jahre 1978 mangels Ma\u00dfe abgelehnt.<\/p>\n
Auf die gew\u00e4hrten Darlehensbetr\u00e4ge nahm die Kl\u00e4gerin bei Aufstellung der Jahresabschl\u00fcsse f\u00fcr die Streitjahre jeweils Wertberichtigungen in voller H\u00f6he vor. Nach einer Betriebspr\u00fcfung gelangte der Beklagte, Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) zu der Auffassung, da\u00df die Kl\u00e4gerin die Darlehen im Interesse des Beigeladenen gegeben habe und da\u00df sie diesem als Einlagen in die X-KG zuzurechnen seien. Eine Teilwertabschreibung sei nicht zul\u00e4ssig. Der Einspruch blieb erfolglos.<\/p>\n
Mit der Klage verlangte die Kl\u00e4gerin, die Teilwertabschreibung auf die Darlehen als Betriebsausgabe zu ber\u00fccksichtigen. Das Finanzgericht (FG) hob daraufhin lediglich den Einspruchsbescheid auf, weil der Beigeladene zum Einspruchsverfahren h\u00e4tte hinzugezogen werden m\u00fcssen. Das Urteil hatte keinen Bestand. Der erkennende Senat entschied, da\u00df das FG sich nur unter besonderen Voraussetzungen auf die Aufhebung der Einspruchsentscheidung beschr\u00e4nken k\u00f6nne; diese Voraussetzungen l\u00e4gen im Streitfall nicht vor.<\/p>\n
Im zweiten Rechtsgang hob das FG die Einspruchsentscheidung wiederum auf, wies zus\u00e4tzlich aber die Klage im \u00fcbrigen ab. In den Entscheidungsgr\u00fcnden wird ausgef\u00fchrt, da\u00df das Darlehen nicht aus betrieblichem Anla\u00df sondern im Interesse des die Kl\u00e4gerin beherrschenden Beigeladenen gegeben worden sei; die Wertminderung stelle deshalb keine Betriebsausgabe dar.<\/p>\n
Die Revision der Kl\u00e4gerin r\u00fcgt die Verletzung der \u00a7\u00a7 4 Abs. 1, 5 Abs. 1 und 15 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG).<\/p>\n
Das FA hat Anschlu\u00dfrevision erhoben und beantragt, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Sache an das FG zur\u00fcckzuverweisen.<\/p>\n
Das FA beanstandet, da\u00df das FG die Einspruchsentscheidung aufgehoben habe. Es h\u00e4tte insgesamt zu einem klageabweisenden Urteil gelangen m\u00fcssen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Entscheidung des FG, mit der es die Einspruchsentscheidung aufgehoben, gleichzeitig aber die Klage im \u00fcbrigen abgewiesen hat, ist in sich widerspr\u00fcchlich. W\u00e4re die Einspruchsentscheidung wirksam aufgehoben, m\u00fc\u00dfte es zu einem erneuten Vorverfahren vor dem FA kommen; dazu besteht jedoch keine Gelegenheit, wenn das FG sachlich und abschlie\u00dfend \u00fcber die Rechtm\u00e4\u00dfigkeit des angefochtenen Feststellungsbescheids entschieden hat. Der Senat versteht das angefochtene Urteil \u00fcbereinstimmend mit der Kl\u00e4gerin und dem FA dahin, da\u00df eine solche Entscheidung getroffen werden sollte.<\/p>\n
1. Die hiergegen gerichtete Revision der Kl\u00e4gerin erweist sich als unbegr\u00fcndet. Nach den Feststellungen des FG ist davon auszugehen, da\u00df die Gew\u00e4hrung des strittigen Darlehens nicht betrieblich veranla\u00dft war, so da\u00df die erforderlich werdende Wertberichtigung keine Betriebsausgabe der Kl\u00e4gerin darstellt.<\/p>\n
a) In der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist anerkannt, da\u00df eine gewerblich t\u00e4tige Personenhandelsgesellschaft ihren Gewinn gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7 6, 39 ff. des Handelsgesetzbuches (HGB) entsprechend der Ver\u00e4nderung ihres Gesamthandsverm\u00f6gens zu ermitteln hat und da\u00df hieran nach \u00a7 5 Abs. 1 EStG auch bei der Ermittlung des Steuerbilanzgewinns anzukn\u00fcpfen ist, der seinerseits f\u00fcr die Bemessung der Gewinnanteile der Gesellschafter i. S. von \u00a7 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG ma\u00dfgebend ist (vgl. Beschlu\u00df vom 10. November 1980 GrS 1\/79, BFHE 132, 244, 251, BStBl II 1981, 164; Urteil vom 24. M\u00e4rz 1983 IV R 123\/80, BFHE 138, 337, BStBl II 1983, 598).<\/p>\n
Dies bedeutet jedoch nicht, da\u00df sich jede Ver\u00e4nderung des Gesamthandsverm\u00f6gens unabh\u00e4ngig von ihrem Anla\u00df auf den Steuerbilanzgewinn auswirkt. In den Verm\u00f6gensvergleich ist nach \u00a7 5 Abs. 1 EStG n\u00e4mlich nur Betriebsverm\u00f6gen i. S. von \u00a7 4 Abs. 1 Satz 1 EStG einzubeziehen. Dazu z\u00e4hlt aber solches Gesamthandsverm\u00f6gen nicht, dessen Anschaffung nicht betrieblich veranla\u00dft war (BFH-Urteile vom 22. Mai 1975 IV R 193\/71, BFHE 116, 328, BStBl II 1975, 804; vom 2. Juni 1976 I R 136\/74, BFHE 119, 414, BStBl II 1976, 668; vom 15. November 1978 I R 57\/76, BFHE 126, 530, BStBl II 1979, 257). Eine betriebliche Veranlassung ist verneint worden, wenn beim Erwerb des Wirtschaftsguts bereits erkennbar war, da\u00df es dem Betrieb der Personengesellschaft keinen Nutzen, sondern nur Verluste bringen werde (BFH-Urteil vom 2. M\u00e4rz 1967 IV 32\/63, BFHE 88, 323, BStBl III 1967, 391). Dar\u00fcber hinaus kann eine betriebliche Veranlassung auch zu verneinen sein, weil der Ver\u00e4u\u00dferer des Wirtschaftsguts Gesellschafter der Personengesellschaft ist und es nach Lage des Falles als ausgeschlossen angesehen werden mu\u00df, da\u00df die Gesellschaft das Wirtschaftsgut auch von einem Dritten erworben h\u00e4tte (BFHE 116, 328, BStBl II 1975, 804). Nach diesen Grunds\u00e4tzen ist auch zu beurteilen, ob die Gew\u00e4hrung eines Darlehens im Interesse eines Gesellschafters betrieblich veranla\u00dft ist. Mu\u00df dies verneint werden, kann der sp\u00e4tere Verlust der Darlehensforderung das Betriebsergebnis nicht beeinflussen, da er nicht betrieblich veranla\u00dft ist und damit keine Betriebsausgabe darstellt (\u00a7 4 Abs. 4 EStG).<\/p>\n
Ob eine betriebliche Veranlassung f\u00fcr die Darlehensgew\u00e4hrung bestand, ist vom Tatrichter zu beurteilen; an seine Feststellungen ist das Revisionsgericht nach \u00a7 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) gebunden.<\/p>\n
Das FG hat keine Feststellungen dar\u00fcber getroffen, ob die Kl\u00e4gerin schon bei Hingabe des Darlehens mit seinem Verlust gerechnet und diesen im Interesse ihres Hauptgesellschafters in Kauf genommen hat. Seinen Darlegungen ist aber zu entnehmen, da\u00df das Darlehen allein im Hinblick auf die wirtschaftlichen Bed\u00fcrfnisse des Gesellschafters gew\u00e4hrt wurde, ohne da\u00df es hierf\u00fcr einen Anla\u00df im Betrieb der Kl\u00e4gerin gegeben h\u00e4tte. Es hat hierf\u00fcr angef\u00fchrt, da\u00df zwischen der Kl\u00e4gerin und der X-KG keine Vereinbarung \u00fcber die H\u00f6he des Darlehens, seine Sicherung, seine Verzinsung und seine R\u00fcckzahlung getroffen worden sei, so da\u00df seine Hingabe nicht als Kapitalanlage f\u00fcr Zwecke der Kl\u00e4gerin angesehen werden k\u00f6nne. Nach Auffassung des FG ist das Darlehen im Hinblick auf „private Erw\u00e4gungen“ des Beigeladenen, ersichtlich also zur Unterst\u00fctzung seines Engagements in der X-KG gew\u00e4hrt worden. Diese \u00dcberlegungen lassen keinen Versto\u00df gegen Denkgesetze und Erfahrungss\u00e4tze erkennen und sind daher revisionsrichterlich nicht zu beanstanden.<\/p>\n
Zu Unrecht meint die Kl\u00e4gerin, da\u00df das Darlehen der Finanzierung eines zwischen ihr und der B-KG bestehenden Gemeinschaftsunternehmens gedient habe und deswegen betrieblich veranla\u00dft sei. Gesellschafter der X-KG waren nicht die konkurrierenden Kommanditgesellschaften, sondern ihre Hauptgesellschafter, die neben den minderbeteiligten Prokuristen der Unternehmen damit auch Chance und Risiko des Vorhabens der X-KG trugen. Die Darlehensgew\u00e4hrung l\u00e4\u00dft sich auch nicht als Unterst\u00fctzung f\u00fcr die gesch\u00e4ftlichen Aktivit\u00e4ten der Kl\u00e4gerin erkl\u00e4ren. Lieferungen der Kl\u00e4gerin an die X-KG waren, wie die Kl\u00e4gerin nicht in Abrede stellt, nicht vorgesehen; ihre Leistungen beschr\u00e4nkten sich auf die Vermietung von Maschinen zur Abwicklung des Auftrags und die Abstellung von Arbeitskr\u00e4ften, woraus sich die Gew\u00e4hrung eines Darlehens des vorliegenden Umfangs nicht erkl\u00e4ren l\u00e4\u00dft, sofern die genannten Leistungen \u00fcberhaupt im betrieblichen Interesse der Kl\u00e4gerin get\u00e4tigt wurden. Wie die B\u00fcrgschafts\u00fcbernahme durch eine Personenhandelsgesellschaft im Interesse der gesch\u00e4ftlichen Bet\u00e4tigung ihres Gesellschafters in einer anderen Personengesellschaft nicht betrieblich veranla\u00dft ist (BFHE 119, 414, BStBl II 1976, 668) und die Erf\u00fcllung von Verbindlichkeiten dieser anderen Personengesellschaft nicht zu Betriebsausgaben der leistenden Personenhandelsgesellschaft f\u00fchrt (BFH-Urteil vom 21. Juli 1967 VI R 307\/66, BFHE 89, 520, BStBl III 1967, 734), so kann auch f\u00fcr die Gew\u00e4hrung eines Darlehens an die andere Gesellschaft eine betriebliche Veranlassung nicht anerkannt werden, wenn sie ihre Wurzel in der Mitgliedschaft des einflu\u00dfgebenden Gesellschafters in der anderen Gesellschaft hat.<\/p>\n
b) Auf diese Beurteilung hat keinen Einflu\u00df, da\u00df nach der neueren BFH-Rechtsprechung Gesch\u00e4fte zwischen gewerblich t\u00e4tigen Personenhandelsgesellschaften grunds\u00e4tzlich auch dann uneingeschr\u00e4nkt bei der Gewinnermittlung ber\u00fccksichtigt werden, wenn ihre Mitglieder ganz oder teilweise identisch sind (Urteile vom 19. Februar 1981 IV R 141\/77, BFHE 132, 556, BStBl II 1981, 433; vom 6. November 1980 IV R 5\/77, BFHE 132, 241, BStBl II 1981, 307; in BFHE 138, 337, BStBl II 1983, 598). Dabei wird jedoch vorausgesetzt, da\u00df die gesch\u00e4ftlichen Beziehungen in der betrieblichen Bet\u00e4tigung der Gesellschaften ihren Grund haben. In den angef\u00fchrten Entscheidungen wird deshalb ausgesprochen, da\u00df es sich um einen mit einem typischen Fremdgesch\u00e4ft vergleichbaren Vertrag handeln m\u00fcsse (BFHE 138, 337, BStBl II 1983, 598) und da\u00df die Leistung der abgebenden Gesellschaft nicht auf einer Verpflichtung des Gesellschafters gegen\u00fcber der empfangenden Gesellschaft beruhen d\u00fcrfe (BFHE 132, 241, BStBl II 1981, 307). Damit wird an die auch sonst erhebliche betriebliche Veranlassung von Gesch\u00e4ften der Gesellschaft angekn\u00fcpft. Hieran fehlt es nach den Feststellungen des FG aber im Streitfall.<\/p>\n
c) Da die Darlehensgew\u00e4hrung in urs\u00e4chlichem Zusammenhang mit der Bet\u00e4tigung des Beigeladenen in der X-KG stand, liegt es nahe, da\u00df er die Verm\u00f6genseinbu\u00dfe bei der Ermittlung seiner Eink\u00fcnfte aus dieser Beteiligung geltend macht. Hiervon ist bei einem vergleichbaren Sachverhalt bereits das Urteil in BFHE 89, 520, BStBl III 1967, 734 ausgegangen. Hier\u00fcber kann im Streitfall jedoch nicht befunden werden; es kann insbesondere auch nicht dar\u00fcber entschieden werden, ob dem Abzug ein Doppelbesteuerungsabkommen entgegensteht. Der Meinung der Kl\u00e4gerin, da\u00df die Beteiligung an der X-KG Sonderbetriebsverm\u00f6gen des Beigeladenen bei seiner Beteiligung an der Kl\u00e4gerin sei, so da\u00df ihr Ergebnis in die angefochtenen Gewinnfeststellungen einzubeziehen w\u00e4re, kann nicht gefolgt werden. Nach den Feststellungen des FG war die Beteiligung des Beigeladenen an der X-KG nicht bestimmt und geeignet, seinem Engagement in der Kl\u00e4gerin zu dienen; es kann daher offenbleiben, ob die Beteiligung an einer gewerblich t\u00e4tigen Personengesellschaft \u00fcberhaupt Sonderbetriebsverm\u00f6gen bei der Beteiligung an einer anderen derartigen Personengesellschaft sein kann.<\/p>\n
2. Das FA begehrt mit seiner Anschlu\u00dfrevision der Sache nach die Ab\u00e4nderung des angefochtenen Urteils dahin, da\u00df die Einspruchsentscheidung nicht aufgehoben, sondern die Klage insgesamt abgewiesen wird. Dieses Verlangen ist berechtigt.<\/p>\n
Wie der Senat in den Entscheidungen vom 19. August 1982 IV R 185\/80 (BFHE 136, 445, BStBl II 1983, 21) und vom 22. September 1983 IV R 109\/83 (BFHE 140, 132, BStBl II 1984, 342) ausgef\u00fchrt hat, ist Gegenstand der Anfechtungsklage nach \u00a7 44 Abs. 2 FGO der Verwaltungsakt in der Gestalt, die er durch die Entscheidung \u00fcber den au\u00dfergerichtlichen Rechtsbehelf gefunden hat. Das FG kann sich deswegen nur dann auf die Aufhebung der Einspruchsentscheidung beschr\u00e4nken, wenn der Kl\u00e4ger dies aus besonderen Gr\u00fcnden beantragt hat, oder wenn die Voraussetzungen des \u00a7 100 Abs. 2 Satz 2 FGO vorliegen. Der Senat hat dies auch im ersten Rechtsgang in seinem zur\u00fcckverweisenden Urteil ausgef\u00fchrt. An diese Rechtsauffassung war das FG nach \u00a7 126 Abs. 5 FGO gebunden. Aus ihr ergibt sich, da\u00df \u00fcber das Schicksal der Einspruchsentscheidung und des ihr zugrundeliegenden Verwaltungsakts im Regelfall nur einheitlich befunden werden kann. Damit ist die vom FG getroffene Entscheidung nicht vereinbar, die Einspruchsentscheidung aufzuheben, den Verwaltungsakt aber zu best\u00e4tigen und die Klage abzuweisen.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 19.7.1984 (IV R 207\/83) BStBl. 1985 II S. 6 Eine Personenhandelsgesellschaft kann auf die Darlehensforderung gegen\u00fcber einer anderen Personenhandelsgesellschaft keine Teilwertabschreibung vornehmen, wenn das Darlehen im Hinblick auf die Beteiligung eines Gesellschafters an der anderen Personenhandelsgesellschaft gew\u00e4hrt worden ist. Die Verm\u00f6genseinbu\u00dfe kann nur in der Gewinnfeststellung der anderen Personenhandelsgesellschaft geltend gemacht werden. EStG … BFH-Urteil vom 19.7.1984 (IV R 207\/83) BStBl. 1985 II S. 6<\/span> weiterlesen