BFH-Urteil vom 22.8.1984 (I R 102\/81) BStBl. 1985 II S. 61<\/p>\n
1. Erzielt ein Wasserversorgungsverband einen Gewinn i. S. von \u00a7 4 Abs. 1 Satz 1 EStG nur in der Absicht, in der Vergangenheit eingetretene Verm\u00f6gensverluste auszugleichen, so handelt er ohne Gewinnabsicht (Anschlu\u00df an BFH-Urteil vom 15. Dezember 1976 I R 58\/75, BFHE 121, 78, BStBl II 1977, 250).<\/p>\n
2. Entsprechendes gilt, wenn Gewinne ausschlie\u00dflich zu dem Zweck erzielt werden, R\u00fccklagen f\u00fcr Verm\u00f6gensverluste zu bilden, mit denen f\u00fcr die Zukunft ernsthaft gerechnet werden mu\u00df.<\/p>\n
3. Geht dagegen die Absicht des Wasserversorgungsverbandes dahin, Gewinne \u00fcber den Betrag hinaus zu erzielen, der zum Ausgleich von Verlusten erforderlich ist, so ist eine Gewinnabsicht ab dem Zeitpunkt der entsprechenden Entschlu\u00dffassung anzunehmen, selbst wenn zun\u00e4chst noch Verluste anfallen oder erzielte Gewinne dem Ausgleich von Verlusten dienen.<\/p>\n
<\/b><\/p>\n
GewStG \u00a7 2 Abs. 1; GewStDV \u00a7 1 Abs. 1, \u00a7 2 Abs. 1.<\/p>\n
Vorinstanz: Nieders\u00e4chsisches FG<\/p>\n
<\/p>\n
Sachverhalt<\/p>\n
<\/b><\/p>\n
I.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin) ist die Gesamtrechtsnachfolgerin des im Jahre 1964 nach dem Zweckverbandsgesetz vom 7. Juni 1939 (RGBl I 1939, 979) gegr\u00fcndeten Wasserversorgungsverbands D. Die Gesamtrechtsnachfolge trat durch Umwandlung gem\u00e4\u00df \u00a7 59 des Umwandlungsgesetzes vom 6. November 1969 – UmwG – (BGBl I, 2.081) ein.<\/p>\n
Der Wasserversorgungsverband D hatte den satzungsm\u00e4\u00dfigen Zweck, die Einwohner der Mitgliedgemeinden mit Trink- und Brauchwasser zu versorgen. Er sollte keine Gewinne erzielen. Tats\u00e4chlich erzielte er bis zum Jahre 1968 einschlie\u00dflich Verluste und ab dem Jahr 1969 bis zum Umwandlungszeitpunkt Gewinne. Die Gewinne der Jahre 1969 und 1970 waren so hoch, da\u00df sie die Verluste der Jahre 1964 bis 1968 bis auf einen Restbetrag ausglichen. Dieser Restbetrag wurde mit dem Gewinn 1971 in voller H\u00f6he „verrechnet“. Den verbleibenden Gewinn 1971 und den Gewinn 1972 f\u00fchrte der Wasserversorgungsverband D satzungsgem\u00e4\u00df einer Ersatzbeschaffungsr\u00fccklage zu, weil nach den Angaben der Kl\u00e4gerin in damals absehbarer Zeit das bei Gr\u00fcndung \u00fcbernommene Wasserrohrnetz erneuert werden mu\u00dfte. Dieses Netz, das noch aus dem vorigen Jahrhundert stammte, verlor etwa 30 v.H. des eingespeisten Wassers.<\/p>\n
Nach einer Au\u00dfenpr\u00fcfung im Jahre 1977 kam der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) zu der Auffassung, der Wasserversorgungsverband D sei ab dem Jahre 1971 mit Gewinnerzielungsabsicht gef\u00fchrt worden. Er erlie\u00df deshalb am 19. Juli 1977 zusammengefa\u00dfte Gewerbesteuerme\u00dfbescheide u.a. f\u00fcr die Jahre 1971 und 1972. Die gegen diese Bescheide erhobene Sprungklage hatte Erfolg. Durch sein in den Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1982, 145 ver\u00f6ffentlichtes Urteil hob das Finanzgericht (FG) die angefochtenen Gewerbesteuerme\u00dfbescheide auf.<\/p>\n
Mit der Revision r\u00fcgt das FA die Verletzung des \u00a7 2 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG), \u00a7 1 Abs. 1 und \u00a7 2 Abs. 1 der Gewerbesteuer-Durchf\u00fchrungsverordnung (GewStDV).<\/p>\n
Das FA beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung die Klage abzuweisen.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin beantragt, die Revision zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n
Die Beteiligten haben auf m\u00fcndliche Verhandlung verzichtet.<\/p>\n
<\/p>\n
Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
<\/b><\/p>\n
II.<\/p>\n
Die Revision ist begr\u00fcndet. Die Vorentscheidung wird aufgehoben. Die Sache wird zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zur\u00fcckverwiesen (\u00a7 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -). Auf der Grundlage der Feststellungen des FG l\u00e4\u00dft sich nicht abschlie\u00dfend beurteilen, ob der Wasserversorgungsverband D die Einwohner der Mitgliedsgemeinden in den Streitjahren 1971 und 1972 mit oder ohne Gewinnabsicht mit Trink- und Brauchwasser versorgte.<\/p>\n
1. Gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 GewStG ist jeder stehende Gewerbebetrieb gewerbesteuerpflichtig. Dies gilt gem\u00e4\u00df \u00a7 2 Abs. 1 Satz 1 GewStDV auch f\u00fcr Unternehmen von juristischen Personen des \u00f6ffentlichen Rechts, wenn sie als stehende Gewerbebetriebe anzusehen sind. Stehende Gewerbebetriebe sind solche Gewerbebetriebe, die keine Reisegewerbebetriebe i. S. des \u00a7 35a Abs. 2 GewStG sind (\u00a7 1 Abs. 2 GewStDV). Mithin ist bei Unternehmen von juristischen Personen des \u00f6ffentlichen Rechts darauf abzustellen, ob sie gem\u00e4\u00df \u00a7 1 Abs. 1 Satz 1 GewStDV unter Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr als selbst\u00e4ndige nachhaltige Bet\u00e4tigung mit Gewinnabsicht betrieben werden.<\/p>\n
2. a) Mit Gewinnabsicht handelt, wer nach Gewinnen strebt (\u00a7 1 Abs. 1 Satz 2 GewStDV). Ohne Gewinnabsicht handelt, wer Einnahmen nur erzielt, um seine Selbstkosten zu decken (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 27. Mai 1964 I 226\/62 U, BFHE 80, 29, BStBl III 1964, 485, und vom 15. Dezember 1976 I R 58\/75, BFHE 121, 78, BStBl II 1977, 250). Kostendeckungsabsicht besteht jedoch nicht nur dann, wenn die laufenden Einnahmen erzielt werden, um die laufenden Selbstkosten abzudecken. Wie der Senat schon in seinem Urteil in BFHE 121, 78, BStBl II 1977, 250 ausgef\u00fchrt hat, wird dem Kostendeckungsprinzip auch dann noch Gen\u00fcge getan, wenn ein Gewinn i. S. von \u00a7 4 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) nur in der Absicht erzielt wird, um Verm\u00f6gensverluste auszugleichen, die in der Vergangenheit eingetreten sind. Entsprechendes gilt, wenn Gewinne ausschlie\u00dflich zu dem Zweck erzielt werden, R\u00fccklagen f\u00fcr Verm\u00f6gensverluste zu bilden, mit denen f\u00fcr die Zukunft ernsthaft gerechnet werden mu\u00df. Wirtschaftlich gesehen besteht zwischen den in beiden Fallgruppen verfolgten Absichten kein Unterschied.<\/p>\n
b) Allerdings ist die Gewinnabsicht ein subjektives Tatbestandsmerkmal, auf das im Regelfall nur anhand von objektiv erkennbaren Umst\u00e4nden geschlossen werden kann. Zu diesen \u00e4u\u00dferen Umst\u00e4nden geh\u00f6rt auch das sp\u00e4tere Verhalten des Steuerpflichtigen (BFHE 121, 78, BStBl II 1977, 250). In diesem Sinne sprechen \u00fcber mehrere Wirtschaftsjahre hinweg erzielte Gewinne daf\u00fcr, da\u00df sie auf einem Streben nach Gewinn beruhen. Diesem Indiz sind die Gr\u00fcnde gegen\u00fcberzustellen, die gegen eine Gewinnabsicht sprechen. Letztlich m\u00fcssen die Gr\u00fcnde, die f\u00fcr eine blo\u00dfe Kostendeckungsabsicht sprechen, st\u00e4rker wiegen, um eine Gewinnabsicht verneinen zu k\u00f6nnen. In diesem Sinne m\u00f6gen in der Vergangenheit erzielte Verluste grunds\u00e4tzlich geeignet sein, die Annahme einer Gewinnabsicht auszuschlie\u00dfen, wenn die sp\u00e4ter erzielten Gewinne tats\u00e4chlich nicht \u00fcber den Betrag hinausgehen, der zur Erhaltung und Wiedererlangung des Verm\u00f6gens erforderlich ist. Von diesem Fall unterscheidet sich jedoch der vorliegende dadurch, da\u00df Verm\u00f6gensverluste allenfalls in der Zukunft anfallen werden und in diesem Sinne der behauptete Ausgleich unsicher ist. Deshalb gelten f\u00fcr die Darlegung der tats\u00e4chlich nicht bestehenden Gewinnabsicht erh\u00f6hte Anforderungen, wenn die tats\u00e4chlich erzielten Betriebsergebnisse gegen eine blo\u00dfe Kostendeckungsabsicht sprechen. Der Beschlu\u00df, Gewinne einer Ersatzbeschaffungsr\u00fccklage zuzuf\u00fchren und die entsprechende buchm\u00e4\u00dfige Behandlung widerlegen f\u00fcr sich genommen, selbst wenn sie sofort abziehbaren Aufwand betreffen, die Indizwirkung noch nicht, weil sie nichts dar\u00fcber sagen, welche Kosten k\u00fcnftig erwartet werden und weshalb sie nicht durch die dann zuflie\u00dfenden Einnahmen abgedeckt werden k\u00f6nnen. Auch kann die tats\u00e4chliche Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung von gefa\u00dften Beschl\u00fcssen abweichen. In einem solchen Fall w\u00e4re die tats\u00e4chliche Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung der steuerlichen Beurteilung zugrunde zu legen. Soll deshalb die Gewinnabsicht verneint werden, so bedarf es der Feststellung, da\u00df konkrete Kosten auf das Unternehmen zukommen, die nach der Wesensart des Betriebs und der Art seiner Bewirtschaftung aus den laufenden Einnahmen nicht gedeckt werden k\u00f6nnen und einem ordentlichen und gewissenhaften Gesch\u00e4ftsleiter die Bildung von R\u00fccklagen schon in den Streitjahren nahelegten.<\/p>\n
c) Das FG hat zwar die Indizwirkung, die von den tats\u00e4chlich erzielten Gewinnen des Wasserverbandes ausgeht, zutreffend erkannt. Es hat jedoch die Auffassung vertreten, alle anderen \u00e4u\u00dferlich erkennbaren Umst\u00e4nde spr\u00e4chen gegen eine Gewinnabsicht. Diese Auffassung wird von den tats\u00e4chlichen Feststellungen des FG nicht getragen.<\/p>\n
aa) Was die Jahre 1969 und 1970 anbelangt, so schlie\u00dft der tats\u00e4chlich erzielte Ausgleich mit Verm\u00f6gensverlusten der Jahre 1964 bis 1968 die Annahme einer Gewinnabsicht nicht aus. Das FG hat verkannt, da\u00df der Senat in seinem Urteil in BFHE 121, 78, BStBl II 1977, 250 das entscheidende Abgrenzungsmerkmal in einer bestimmten Absicht gesehen hat. Danach kommt es darauf an, ob der Wasserverband mit seiner objektiv ge\u00e4nderten Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung auf Dauer gesehen nur Verluste ausgleichen oder dar\u00fcber hinaus Gewinne erzielen wollte. Sollten die nachzuholenden Feststellungen ergeben, da\u00df z.B. die 1967 ge\u00e4nderten Preise auf die Dauer gesehen auf Gewinnerzielung ausgerichtet waren, so w\u00e4re eine Gewinnabsicht mit Inkrafttreten der Preis\u00e4nderungen anzunehmen. Darauf, ob das FA die Rechtslage zutreffend beurteilt hat, kommt es nicht an.<\/p>\n
bb) Der Senat folgt nicht der Auffassung des FG, da\u00df f\u00fcr den Schlu\u00df auf eine Gewinnabsicht es eines nach au\u00dfen hin erkennbaren Willensaktes bed\u00fcrfe, der vor Beginn eines Gewinnermittlungszeitraums auf eine \u00c4nderung der Unternehmensziele hinweise. Die Auffassung des FG findet im Gesetz keine St\u00fctze. Die Gewinnabsicht setzt den Willen voraus, der auf einen bestimmten Erfolg gerichtet sein mu\u00df. Ein entsprechender Wille ist bereits mit der dazugeh\u00f6rigen Willensentschlie\u00dfung vorhanden. Es bedarf keiner Kundgabe der Willensentschlie\u00dfung. Schon gar nicht k\u00f6nnen an die Kundgabe bestimmte Formerfordernisse gestellt werden. Die Willensentscheidung kann als solche jederzeit, d.h. auch w\u00e4hrend eines Gewinnermittlungszeitraums getroffen werden. Ggf. ist eine Gewinnabsicht ab dem Zeitpunkt der Entschlu\u00dffassung gegeben, selbst wenn zun\u00e4chst noch Verluste anfallen oder erzielte Gewinne dem Ausgleich von Verlusten dienen. Zwar mu\u00df auf das Vorhandensein der Willensentscheidung mit Hilfe objektiv erkennbarer Umst\u00e4nde r\u00fcckgeschlossen werden. Auch kommt es bei juristischen Personen auf die Willensentschlie\u00dfung der f\u00fcr die Gesch\u00e4ftsf\u00fchrung Verantwortlichen an. Jedoch kann der tats\u00e4chliche Wille der verantwortlichen Personen sowohl von den Bestimmungen der Verbandssatzung als auch von nach au\u00dfen abgegebenen Absichtserkl\u00e4rungen abweichen. Deshalb kann das Vorliegen einer Gewinnabsicht nicht allein nach dem Inhalt der Verbandssatzung und dem Fehlen f\u00f6rmlicher Entschlie\u00dfungen beurteilt werden. Vielmehr ist auch zu pr\u00fcfen, ob die Verbandssatzung tats\u00e4chlich durchgef\u00fchrt wurde.<\/p>\n
3. Das FG wird im zweiten Rechtszug zun\u00e4chst pr\u00fcfen m\u00fcssen, auf welche Umst\u00e4nde die seit 1969 erzielten Gewinne zur\u00fcckzuf\u00fchren sind. Es wird den oder die Umst\u00e4nde zeitlich fixieren und aus der Sicht der Streitjahre eine Prognose dar\u00fcber anstellen m\u00fcssen, ob und ggf. f\u00fcr welche Folgejahre der Wasserverband mit Verlusten rechnen mu\u00dfte. Soweit die Erwartung solcher Verluste aus der Sicht der Streitjahre konkret festgestellt werden kann, wird das FG weiter pr\u00fcfen m\u00fcssen, ob ein ordentlicher und gewissenhafter Gesch\u00e4ftsleiter schon in den Streitjahren wegen der erwarteten Verluste R\u00fccklagen gebildet h\u00e4tte.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 22.8.1984 (I R 102\/81) BStBl. 1985 II S. 61 1. Erzielt ein Wasserversorgungsverband einen Gewinn i. S. von \u00a7 4 Abs. 1 Satz 1 EStG nur in der Absicht, in der Vergangenheit eingetretene Verm\u00f6gensverluste auszugleichen, so handelt er ohne Gewinnabsicht (Anschlu\u00df an BFH-Urteil vom 15. Dezember 1976 I R 58\/75, BFHE 121, 78, … BFH-Urteil vom 22.8.1984 (I R 102\/81) BStBl. 1985 II S. 61<\/span> weiterlesen