BFH-Urteil vom 29.4.1982 (IV R 116\/79) BStBl. 1985 II S. 204<\/p>\n
Wird eine freiberufliche Praxis wegen des Todes des Praxisinhabers nach dessen Tod ver\u00e4u\u00dfert, so ist dies keine Ver\u00e4u\u00dferung „wegen dauernder Berufsunf\u00e4higkeit“ im Sinne vom \u00a7 18 Abs. 3 Satz 2 i.V. m. \u00a7 16 Abs. 4 Satz 3 EStG.<\/p>\n
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EStG \u00a7 18 Abs. 3, \u00a7 16 Abs. 4.<\/p>\n
Vorinstanz: FG D\u00fcsseldorf<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Die Kl\u00e4gerin und Revisionskl\u00e4gerin (Kl\u00e4gerin) ist die Alleinerbin ihres am 31. August 1972 im Alter von 54 Jahren verstorbenen Ehemannes. Dieser war selbst\u00e4ndig als Steuerbevollm\u00e4chtigter t\u00e4tig gewesen. Im August 1972 hatte er einen Herzinfarkt erlitten, an dessen Folgen er verstarb. Die Kl\u00e4gerin, die selbst nicht \u00fcber die berufsrechtlichen Voraussetzungen zur Fortf\u00fchrung der Steuerbevollm\u00e4chtigtenpraxis verf\u00fcgte, ver\u00e4u\u00dferte diese Praxis mit Wirkung vom 1. Oktober 1972 an einen anderen Steuerbevollm\u00e4chtigten. Sie erzielte einen Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn in H\u00f6he von 60.519 DM.<\/p>\n
Im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung f\u00fcr 1972 vertrat die Kl\u00e4gerin die Auffassung, da\u00df von dem Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn gem\u00e4\u00df \u00a7 18 Abs. 3 i.V. m. \u00a7 16 Abs. 3 i.V. m. \u00a7 16 Abs. 4 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ein Freibetrag von 60.000 DM abzuziehen sei. Der Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn sei noch dem Ehemann zuzurechnen, weil die Kl\u00e4gerin die Praxis nicht fortgef\u00fchrt habe; der Ehemann sei aber infolge des Herzinfarkts berufsunf\u00e4hig gewesen. W\u00e4re der Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn in der Person der Kl\u00e4gerin entstanden, sei der erh\u00f6hte Freibetrag zu gew\u00e4hren, weil die Kl\u00e4gerin mangels fachlicher Qualifikation als berufsunf\u00e4hig angesehen werden m\u00fc\u00dfte. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt – FA -) ber\u00fccksichtigte nur einen Freibetrag von 30.000 DM. Den Einspruch wies das FA zur\u00fcck.<\/p>\n
Auch die Klage hatte keinen Erfolg.<\/p>\n
Mit der Revision, die das Finanzgericht (FG) wegen der grunds\u00e4tzlichen Bedeutung der Rechtssache zulie\u00df, beantragt die Kl\u00e4gerin, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Einkommensteuerveranlagung 1972 dahin zu \u00e4ndern, da\u00df ein Freibetrag von 60.000 DM ber\u00fccksichtigt wird. Die Kl\u00e4gerin r\u00fcgt Verletzung materiellen Rechts, insbesondere des \u00a7 18 Abs. 3 i.V. m. \u00a7 16 Abs. 4 EStG, und im Zusammenhang damit unzureichende Sachaufkl\u00e4rung.<\/p>\n
Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision ist nicht begr\u00fcndet.<\/p>\n
Eink\u00fcnfte aus der selbst\u00e4ndig ausge\u00fcbten Berufst\u00e4tigkeit eines Steuerbevollm\u00e4chtigten sind, wie in \u00a7 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG ausdr\u00fccklich ausgesprochen ist, Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger Arbeit. Gem\u00e4\u00df \u00a7 18 Abs. 3 Satz 1 EStG geh\u00f6rt zu den Eink\u00fcnften aus selbst\u00e4ndiger Arbeit auch der Gewinn, der bei der Ver\u00e4u\u00dferung des Verm\u00f6gens erzielt wird, das der selbst\u00e4ndigen Arbeit dient; gem\u00e4\u00df \u00a7 18 Abs. 3 Satz 2 EStG gilt dabei u.a. \u00a7 16 Abs. 4 EStG entsprechend.<\/p>\n
Nach \u00a7 16 Abs. 4 S\u00e4tze 1 und 2 EStG in der ab 1971 geltenden Fassung wird der Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung des ganzen Gewerbebetriebs – im Anwendungsbereich des \u00a7 18 Abs. 3: des gesamten der selbst\u00e4ndigen Arbeit dienenden Verm\u00f6gens – zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er 30.000 DM \u00fcbersteigt; der Freibetrag wird in voller H\u00f6he gew\u00e4hrt, sofern der Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn 100.000 DM nicht \u00fcbersteigt. Nach Satz 3 dieser Vorschrift tritt an die Stelle des Betrages von 30.000 DM ein Betrag von 60.000 DM und an die Stelle des Betrages von 100.000 DM ein Betrag von 200.000 DM, wenn der Steuerpflichtige nach Vollendung seines 55. Lebensjahres oder wegen dauernder Berufsunf\u00e4higkeit seinen Gewerbebetrieb – im Anwendungsbereich des \u00a7 18 Abs. 3: sein der selbst\u00e4ndigen Arbeit dienendes Verm\u00f6gen – ver\u00e4u\u00dfert (oder aufgibt).<\/p>\n
Der Senat geht mit der Vorentscheidung und den Parteien des Rechtsstreits davon aus, da\u00df die Kl\u00e4gerin, die unstreitig nicht die berufsrechtlichen Voraussetzungen zur F\u00fchrung einer Steuerbevollm\u00e4chtigtenpraxis erf\u00fcllt, die Praxis ihres verstorbenen Ehemanns nach dessen Tod nicht fortgef\u00fchrt hat, insbesondere auch nicht w\u00e4hrend einer \u00dcbergangszeit bis zur Praxisver\u00e4u\u00dferung, und da\u00df demgem\u00e4\u00df der Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung der Praxis zu den Eink\u00fcnften aus selbst\u00e4ndiger Arbeit geh\u00f6rt, nicht etwa, wie im Falle des Urteils des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 19. Mai 1981 VIII R 143\/78 (BFHE 133, 396, BStBl II 1981, 665) zu den Eink\u00fcnften aus Gewerbebetrieb. Gleichwohl kann, wie das FG zu Recht entschieden hat, vom Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung des der selbst\u00e4ndigen Arbeit dienenden Verm\u00f6gens nur ein Freibetrag von 30.000 DM abgezogen werden, weil im Streitfall die in \u00a7 18 Abs. 3 Satz 2 i.V. m. \u00a7 16 Abs. 4 Satz 3 EStG genannten Voraussetzungen f\u00fcr den Abzug des erh\u00f6hten Freibetrags von 60.000 DM nicht erf\u00fcllt sind. Dabei kann der Senat offenlassen, ob, wie die Vorentscheidung in erster Linie annimmt, der Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn erst in der Person der Kl\u00e4gerin als Erbin ihres verstorbenen Ehemannes entstanden ist, weil erst die Kl\u00e4gerin das der selbst\u00e4ndigen Arbeit dienende Verm\u00f6gen ver\u00e4u\u00dfert und damit Gewinn realisiert hat, oder ob, wie die Revision geltend macht, der Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn einkommensteuerrechtlich noch dem Erblasser zuzurechnen ist.<\/p>\n
1. Unterstellt man zugunsten der Revision, da\u00df der Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung des der selbst\u00e4ndigen Arbeit dienenden Verm\u00f6gens dem Ehemann der Kl\u00e4gerin als noch in seiner Person und mit seinem Tode entstanden zuzurechnen ist, kann der erh\u00f6hte Freibetrag von 60.000 DM nicht abgezogen werden, weil das der selbst\u00e4ndigen Arbeit dienende Verm\u00f6gen nicht „wegen dauernder Berufsunf\u00e4higkeit“, sondern wegen des Todes des Praxisinhabers ver\u00e4u\u00dfert worden ist.<\/p>\n
a) \u00a7 18 Abs. 3 Satz 2 i.V. m. \u00a7 16 Abs. 4 Satz 3 EStG setzt voraus, da\u00df der Steuerpflichtige (Unternehmer; Freiberufler) im Zeitpunkt der Ver\u00e4u\u00dferung des der selbst\u00e4ndigen Arbeit dienenden Verm\u00f6gens dauernd berufsunf\u00e4hig war und da\u00df die Ver\u00e4u\u00dferung des der selbst\u00e4ndigen Arbeit dienenden Verm\u00f6gens „durch die dauernde Berufsunf\u00e4higkeit veranla\u00dft wurde“. Dauernde Berufsunf\u00e4higkeit ist gegeben, wenn ein „Invalidit\u00e4tsgrund“ eingetreten ist, „der den Unternehmer zu einer Einstellung oder grundlegenden Umstellung seines bisherigen Arbeitseinsatzes zwingt“ (BFH-Urteil vom 18. August 1981 VIII R 25\/79, BFHE 134, 548). Es ist nicht m\u00f6glich, den Tod eines Steuerpflichtigen als „dauernde Berufsunf\u00e4higkeit“ im Sinne von \u00a7 16 Abs. 1 Satz 3 EStG zu werten und demgem\u00e4\u00df den erh\u00f6hten Freibetrag abzuziehen, wenn die Ver\u00e4u\u00dferung des der selbst\u00e4ndigen Arbeit dienenden Verm\u00f6gens (oder des gewerblichen Unternehmens) durch den Tod des Praxisinhabers (Unternehmer) veranla\u00dft worden ist. Der nat\u00fcrliche Sprachgebrauch unterscheidet zwischen dauernder Berufsunf\u00e4higkeit und Tod. Das Gesetz bietet keinen Anhaltspunkt daf\u00fcr, da\u00df der Begriff der dauernden Berufsunf\u00e4higkeit in \u00a7 16 Abs. 4 Satz 3 EStG abweichend vom allgemeinen Sprachgebrauch im Sinne eines Oberbegriffs verwendet ist, der in gleicher Weise Invalidit\u00e4t wie Tod umfa\u00dft. Auch der Zweck der gesetzlichen Regelung, aus sozialpolitischen Gr\u00fcnden steuerliche H\u00e4rten zu mildern, rechtfertigt es nicht, eine Ver\u00e4u\u00dferung des der selbst\u00e4ndigen Arbeit dienenden Verm\u00f6gens (oder eines Gewerbebetriebs), die durch den Tod des Praxisinhabers (Unternehmer) veranla\u00dft ist, einer Ver\u00e4u\u00dferung, die durch den Eintritt der Invalidit\u00e4t veranla\u00dft ist, gleichzusetzen. Denn w\u00e4hrend Steuererleichterungen f\u00fcr einen durch Eintritt der Invalidit\u00e4t des Steuerpflichtigen veranla\u00dften Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn dem Steuerpflichtigen stets – von extremen Ausnahmef\u00e4llen abgesehen – pers\u00f6nlich zugute kommen und ihn in die Lage versetzen, die materiellen Folgen der eingetretenen Invalidit\u00e4t besser zu bew\u00e4ltigen, w\u00fcrden durch Steuererleichterungen f\u00fcr einen durch den Tod des Steuerpflichtigen veranla\u00dften Ver\u00e4u\u00dferungsgewinn nur die Erben des Steuerpflichtigen beg\u00fcnstigt, und zwar unterschiedslos, gleichg\u00fcltig, ob es sich dabei um m\u00f6glicherweise ebenfalls sozialpolitisch beg\u00fcnstigungsw\u00fcrdige nahe Angeh\u00f6rige handelt oder um nicht beg\u00fcnstigungsw\u00fcrdige fremde Dritte.<\/p>\n
b) Auch das Vorbringen, der Erblasser sei bereits vor seinem Tode infolge des im August erlittenen Herzinfarkts berufsunf\u00e4hig gewesen, kann der Revision nicht zum Erfolg verhelfen. Der Senat kann zugunsten der Revision unterstellen, da\u00df dieser Sachvortrag zutrifft. Gleichwohl sind die Voraussetzungen f\u00fcr den Abzug des erh\u00f6hten Freibetrags nicht erf\u00fcllt, weil die Ver\u00e4u\u00dferung des der selbst\u00e4ndigen Arbeit dienenden Verm\u00f6gens tats\u00e4chlich nicht durch die Berufsunf\u00e4higkeit des Ehemanns der Kl\u00e4gerin, sondern durch seinen Tod veranla\u00dft worden ist. Es ist zwar m\u00f6glich, da\u00df der Ehemann der Kl\u00e4gerin seine Praxis wegen dauernder Berufsunf\u00e4higkeit ver\u00e4u\u00dfert h\u00e4tte, wenn er nicht an den Folgen des im August 1972 erlittenen Herzinfarkts verstorben w\u00e4re. Gerade der zu a) erw\u00e4hnte begrenzte sozialpolitische Zweck der gesetzlichen Regelung, der nicht auf eine allgemeine Beg\u00fcnstigung der Erben eines Freiberuflers oder gewerblichen Unternehmers gerichtet ist, schlie\u00dft es aber aus, im Einzelfalle das tats\u00e4chliche Geschehen, n\u00e4mlich die durch Tod veranla\u00dfte Ver\u00e4u\u00dferung, einkommensteuerrechtlich ebenso zu werten wie ein bestimmtes hypothetisches Geschehen, n\u00e4mlich eine durch dauernde Berufsunf\u00e4higkeit veranla\u00dfte Ver\u00e4u\u00dferung. F\u00fcr das FG bestand daher kein Anla\u00df, den Sachverhalt insoweit weiter aufzukl\u00e4ren. Die einschl\u00e4gige Verfahrensr\u00fcge der Revision greift nicht durch.<\/p>\n
2. Geht man mit der Hauptbegr\u00fcndung der Vorentscheidung und entgegen der Rechtsansicht, die der Revision zugrunde liegt, davon aus, da\u00df der Gewinn aus der Ver\u00e4u\u00dferung des der selbst\u00e4ndigen Arbeit dienenden Verm\u00f6gens erst in der Person der Kl\u00e4gerin als Alleinerbin ihres verstorbenen Ehemannes entstanden ist, kann der erh\u00f6hte Freibetrag von 60.000 DM nicht abgezogen werden, weil die Kl\u00e4gerin in ihrer Person nicht die Voraussetzungen f\u00fcr diesen erh\u00f6hten Freibetrag erf\u00fcllte; die Kl\u00e4gerin hat das der selbst\u00e4ndigen Arbeit dienende Verm\u00f6gen weder nach Vollendung des 55. Lebensjahres noch „wegen dauernder Berufsunf\u00e4higkeit“ ver\u00e4u\u00dfert.<\/p>\n
Dabei kann der Senat zugunsten der Kl\u00e4gerin unterstellen, da\u00df der Begriff der dauernden Berufsunf\u00e4higkeit im Sinne von \u00a7 16 Abs. 4 Satz 3 EStG sowohl eine Berufsunf\u00e4higkeit aus gesundheitlichen Gr\u00fcnden als auch eine solche aus Rechtsgr\u00fcnden erfa\u00dft (offengeblieben in BFHE 133, 396, 401, BStBl II 1981, 665). Gleichwohl mu\u00df der Revision der Erfolg versagt bleiben, weil eine Ver\u00e4u\u00dferung „wegen dauernder Berufsunf\u00e4higkeit“ voraussetzt, da\u00df derjenige, der das der freiberuflichen Bet\u00e4tigung dienende Verm\u00f6gen ver\u00e4u\u00dfert, zu irgendeinem Zeitpunkt in eigener Person tats\u00e4chlich und rechtlich in der Lage war, den freien Beruf auszu\u00fcben, und da\u00df er diese F\u00e4higkeit erst durch den Eintritt bestimmter Ereignisse verloren hat. Die gegenteilige Auffassung m\u00fc\u00dfte zu dem, wie zu 1. ausgef\u00fchrt, vom Zweck des Gesetzes nicht mehr gedeckten Ergebnis f\u00fchren, da\u00df die Ver\u00e4u\u00dferung einer freiberuflichen Praxis durch die berufsrechtlich nicht qualifizierten Erben, unabh\u00e4ngig davon, ob es sich um Familienangeh\u00f6rige des Erblassers oder fremde Dritte handelt, stets und ausnahmslos beg\u00fcnstigt w\u00e4re, w\u00e4hrend z.B. eine solche Beg\u00fcnstigung entfiele, soweit der Erbe oder einer der Erben seinerseits zuf\u00e4llig \u00fcber eine entsprechende berufsrechtliche Qualifikation verf\u00fcgte.<\/p>\n
3. Ob in der Person der Kl\u00e4gerin die Voraussetzungen f\u00fcr Billigkeitsma\u00dfnahmen erf\u00fcllt sind, kann der Senat im vorliegenden Verfahren nicht pr\u00fcfen und entscheiden.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
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