1. Geht einem Kl\u00e4ger nach Anfechtung eines Steuerbescheides ein vom Sachgebietsleiter eigenh\u00e4ndig unterschriebenes Schreiben zu, das als Aufhebungsbescheid zu w\u00fcrdigen ist, so bleibt es bei dieser W\u00fcrdigung auch dann, wenn dieses Schreiben von der Aktenverf\u00fcgung abweicht und der Sachgebietsleiter nicht die Absicht hatte, einen Verwaltungsakt zu erlassen und den angefochtenen Steuerbescheid aufzuheben.<\/p>\n
2. Die eingetretene Erledigung der Hauptsache entf\u00e4llt wieder, wenn das als Aufhebungsbescheid zu w\u00fcrdigende Schreiben zu Recht gem\u00e4\u00df \u00a7 129 AO 1977 berichtigt wird und danach die W\u00fcrdigung dieses Schreibens als Aufhebungsbescheid rechtlich nicht mehr m\u00f6glich ist.<\/p>\n
3. Die Frage, ob eine derartige Berichtigung gem\u00e4\u00df \u00a7 129 AO 1977 w\u00e4hrend des Revisionsverfahrens zu Recht erfolgt ist, ist im Revisionsverfahren von Amts wegen zu pr\u00fcfen, ohne da\u00df es eines Antrages gem\u00e4\u00df \u00a7 68 FGO bedarf.<\/p>\n
4. Zur Auslegung des \u00a7 129 AO 1977 bei Abweichung des bekanntgegebenen Wortlauts von der Aktenverf\u00fcgung.<\/p>\n
AO 1977 \u00a7 124 Abs. 1 Satz 2, \u00a7 129; FGO \u00a7 68.<\/p>\n
Vorinstanz: Hessisches FG<\/p>\n
Sachverhalt<\/p>\n
<\/p>\n
I.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin kaufte durch notariell beurkundete Vertr\u00e4ge vom 29. Dezember 1971 und vom 11. Januar 1972 mehrere unbebaute Grundst\u00fccke. Das beklagte Finanzamt (FA) sah antragsgem\u00e4\u00df vorl\u00e4ufig von der Erhebung von Grunderwerbsteuer ab, da die Kl\u00e4gerin erkl\u00e4rt hatte, sie beabsichtige die Schaffung von steuerbeg\u00fcnstigtem Wohnraum auf den erworbenen Grundst\u00fccken.<\/p>\n
Am 15. Juni 1977 erlie\u00df das FA zwei Grunderwerbsteuernachforderungsbescheide, weil die Kl\u00e4gerin nicht innerhalb von f\u00fcnf Jahren seit Erteilung der Unbedenklichkeitsbescheinigungen grundsteuerbeg\u00fcnstigte Wohnungen geschaffen habe.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin hat nach erfolglosem Einspruchsverfahren Klage erhoben und beantragt, die beiden Grunderwerbsteuerbescheide in der Gestalt der Einspruchsentscheidungen aufzuheben. Sie hat sich darauf berufen, da\u00df die f\u00fcnfj\u00e4hrige Nachversteuerungsfrist durch eine Bebauungsplan\u00e4nderung unterbrochen worden sei.<\/p>\n
Das Finanzgericht (FG) hat der Klage stattgegeben.<\/p>\n
Das FA hat mit Schriftsatz vom 20. Februar 1981 Revision eingelegt und beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.<\/p>\n
Durch Zwischenurteil hat der erkennende Senat dahin erkannt, da\u00df die Revision des FA zul\u00e4ssig sei (vgl. Urteil vom 15. Juni 1983 II R 30\/81, BFHE 138, 517, BStBl II 1983, 680).<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin hat die Hauptsache f\u00fcr erledigt erkl\u00e4rt, weil das FA die beiden angefochtenen Bescheide aufgehoben habe. Das FA bestreitet dies.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin beruft sich f\u00fcr ihren Standpunkt auf den Wortlaut der ihr zugegangenen Schreiben des FA vom 29. Januar 1981, die wie folgt lauteten:<\/p>\n
„Aufgrund des Urteils des Hessischen Finanzgerichts … werden der Grunderwerbsteuerbescheid vom 15. Juni 1977 und die Einspruchsentscheidung vom 20. Juli 1977 aufgehoben.“<\/p>\n
Das FA beruft sich f\u00fcr seinen gegenteiligen Standpunkt auf die bei den Steuerakten befindlichen unterschriebenen Verf\u00fcgungen, in denen der erste Satz nach handschriftlichen \u00c4nderungen jeweils wie folgt lauten soll:<\/p>\n
„Durch Urteil des Hessischen Finanzgerichts … wurden der Grunderwerbsteuerbescheid vom 15. Juni 1977 und die Einspruchsentscheidung vom 20. Juli 1977 aufgehoben.“<\/p>\n
Die Abweichung zwischen den bei den Akten befindlichen Verf\u00fcgungen und den zugesandten Reinschriften hat das FA wie folgt erl\u00e4utert:<\/p>\n
Dem zust\u00e4ndigen Sachgebietsleiter seien seinerzeit jeweils die Reinschriften und die Aktenverf\u00fcgungen mit folgendem Wortlaut des strittigen Satzes vorgelegt worden:<\/p>\n
„Aufgrund des Urteils des Hessischen Finanzgerichts … wird der Grunderwerbsteuerbescheid … aufgehoben.“<\/p>\n
Der Sachgebietsleiter habe sodann handschriftlich den Aktenverf\u00fcgungen den oben wiedergegebenen Inhalt gegeben und Weisung erteilt, die von ihm bereits unterschriebenen Reinschriften vor der Absendung den korrigierten Aktenverf\u00fcgungen anzupassen. Dies sei jedoch nur zum Teil geschehen. Insbesondere seien die Worte „Aufgrund des Urteils“ nicht durch die Worte „Durch Urteil“ ersetzt worden.<\/p>\n
Aus allem ergebe sich, da\u00df das FA lediglich den Urteilsspruch des FG habe wiedergeben, nicht aber selbst die Steuerbescheide habe aufheben wollen. Deshalb habe sich die Hauptsache nicht erledigt.<\/p>\n
Zwecks Beseitigung des von ihm behaupteten Kanzleiversehens hat das FA dem Proze\u00dfbevollm\u00e4chtigten der Kl\u00e4gerin am 19. April 1983 berichtigte Ausfertigungen der Schreiben vom 29. Januar 1981 \u00fcbersandt, deren Wortlaut nunmehr den durch den Sachgebietsleiter korrigierten Aktenverf\u00fcgungen entspricht, und dazu festgestellt, da\u00df die Ausfertigungen an die Stelle der urspr\u00fcnglichen fehlerhaften Schreiben tr\u00e4ten. Dabei wurde jeweils das Wort „wurden“ verwendet.<\/p>\n
Das FA ist der Auffassung, da\u00df die der Kl\u00e4gerin zugesandten korrigierten Ausfertigungen in die Revisionspr\u00fcfung einzubeziehen seien, ohne da\u00df es eines Antrages der Kl\u00e4gerin gem\u00e4\u00df \u00a7 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) bed\u00fcrfe. Die Kl\u00e4gerin hat sich dieser Auffassung nicht angeschlossen. Sie hat vielmehr durch ein an das FA gerichtetes Schreiben gegen die Ersetzung der Schreiben vom 29. Januar 1981 durch berichtigte Ausfertigungen Beschwerde gem\u00e4\u00df \u00a7 350 der Abgabenordnung (AO 1977) eingelegt. Sie ist der Meinung, da\u00df das anh\u00e4ngige Revisionsverfahren gem\u00e4\u00df \u00a7 74 FGO ausgesetzt werden m\u00fcsse.<\/p>\n
Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
<\/p>\n
II.<\/p>\n
1. Dem Aussetzungsantrag der Kl\u00e4gerin ist nicht stattzugeben. Der erkennende Senat ist vielmehr der Auffassung, da\u00df die mit der Bekanntgabe von berichtigten Ausfertigungen der Schreiben vom 29. Januar 1981 zusammenh\u00e4ngenden Rechtsfragen im anh\u00e4ngigen Revisionsverfahren zu kl\u00e4ren sind (vgl. unten unter 2. c).<\/p>\n
2. Die Revision des FA hat im Ergebnis keinen Erfolg. Auf den Antrag der Kl\u00e4gerin ist vielmehr die Erledigung der Hauptsache festzustellen. Das angefochtene Urteil wird damit wirkungslos.<\/p>\n
a) Die Hauptsache hat sich durch die der Kl\u00e4gerin am 29. Januar 1981 \u00fcbersandten Schreiben erledigt. Denn aus dem der Kl\u00e4gerin bekanntgegebenen Wortlaut dieser Schreiben ergibt sich eindeutig, da\u00df sie die Aufhebung der beiden angefochtenen Steuerbescheide beinhalten. Mit diesem Wortlaut sind die Schreiben wirksam geworden (vgl. \u00a7 124 Abs. 1 Satz 2 AO 1977).<\/p>\n
Unbeachtlich ist, ob der Sachgebietsleiter den Willen hatte, Aufhebungsbescheide zu erlassen. Denn er hat die als Aufhebungsbescheide zu w\u00fcrdigenden Schreiben eigenh\u00e4ndig unterschrieben und dadurch zumindest den Anschein eines entsprechenden Entscheidungswillens erweckt. Dies rechtfertigt die Anwendung des \u00a7 124 Abs. 1 Satz 2 AO 1977.<\/p>\n
b) Sind die beiden Schreiben vom 29. Januar 1981 in ihrer der Kl\u00e4gerin urspr\u00fcnglich bekanntgegebenen Fassung als Aufhebungsbescheide zu w\u00fcrdigen, so ist die Kl\u00e4gerin durch diese Schreiben klaglos gestellt worden.<\/p>\n
Dieser Umstand allein reicht jedoch nur dann zur Entscheidung \u00fcber die Revision des FA und den Erledigungsantrag der Kl\u00e4gerin aus, wenn die eingetretene Erledigung der Hauptsache durch ein sp\u00e4teres Ereignis (hier die Berichtigung der beiden Schreiben) nicht mehr r\u00fcckg\u00e4ngig gemacht werden konnte. Der erkennende Senat ist jedoch der Auffassung, da\u00df die eingetretene Erledigung der Hauptsache durch eine zul\u00e4ssige Berichtigung der Aufhebungsbescheide gem\u00e4\u00df \u00a7 129 AO 1977 wegen offenbarer Unrichtigkeiten, die beim Erla\u00df dieser Bescheide vorgekommen sind, wieder beseitigt werden kann und da\u00df diese Frage von Amts wegen in dem anh\u00e4ngigen Revisionsverfahren zu pr\u00fcfen ist. Denn der anh\u00e4ngige Proze\u00df endet weder durch die Aufhebung der angefochtenen Steuerbescheide noch durch einseitige Erledigungserkl\u00e4rung der Kl\u00e4gerin.<\/p>\n
Bleibt der Proze\u00df trotz Erledigung der Hauptsache und trotz des einseitigen Erledigungsantrages anh\u00e4ngig, so kann eine einseitige Erledigungserkl\u00e4rung jederzeit widerrufen werden (vgl. die Beschl\u00fcsse des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 23. Oktober 1968 VII B 7\/66, BFHE 94, 46, BStBl II 1969, 80; vom 29. September 1967 VI B 69\/67, BFHE 90, 259, BStBl II 1968, 35, und vom 15. Februar 1968 V B 46\/67, BFHE 91, 514, BStBl II 1968, 413). Bei dieser Rechtslage mu\u00df es dar\u00fcber hinaus m\u00f6glich sein, eine durch Aufhebung des angefochtenen Bescheides eingetretene Erledigung der Hauptsache im Wege der Berichtigung des Aufhebungsbescheides nach \u00a7 129 AO 1977 wieder r\u00fcckg\u00e4ngig zu machen.<\/p>\n
Eine solche R\u00fcckg\u00e4ngigmachung f\u00fchrt zu einer erneuten Ver\u00e4nderung der Verfahrenslage. Diese \u00c4nderung ist vom erkennenden Gericht von Amts wegen zu ber\u00fccksichtigen, ohne da\u00df es eines Antrages i. S. des \u00a7 68 FGO bedarf. In einem solchen Fall geht es nicht darum, ob der im Verfahren zu ber\u00fccksichtigende Aufhebungsbescheid i. S. des \u00a7 68 FGO ge\u00e4ndert oder ersetzt worden ist, sondern ausschlie\u00dflich darum, ob der Aufhebungsbescheid nach der Berichtigung offenbarer Unrichtigkeiten noch als Aufhebungsbescheid gew\u00fcrdigt werden und Anla\u00df f\u00fcr die Erledigung der Hauptsache sein kann. Daraus folgt, da\u00df die Bescheide gem\u00e4\u00df \u00a7 129 AO 1977 nicht unter die Vorschrift des \u00a7 68 FGO fallen. Damit erledigt sich zugleich auch der Antrag der Kl\u00e4gerin auf Aussetzung des Revisionsverfahrens.<\/p>\n
c) Die Erledigung der Hauptsache ist trotz der \u00dcbersendung berichtigter Fassungen der Schreiben vom 29. Januar 1981 nicht wieder r\u00fcckg\u00e4ngig gemacht worden. Denn das FA hat der Kl\u00e4gerin zu Unrecht berichtigte Fassungen \u00fcbersandt. Da die urspr\u00fcnglich \u00fcbersandten Schreiben gem\u00e4\u00df \u00a7 124 Abs. 1 Satz 2 AO 1977 als Aufhebungsbescheide zu w\u00fcrdigen sind, war eine Fehlerberichtigung nur im Rahmen des \u00a7 129 AO 1977 zul\u00e4ssig. Dessen Voraussetzungen aber lagen nicht vor.<\/p>\n
Gem\u00e4\u00df \u00a7 129 AO 1977 k\u00f6nnen Schreibfehler, Rechenfehler und \u00e4hnliche offenbare Unrichtigkeiten berichtigt werden, die beim Erla\u00df eines Bescheides unterlaufen sind. Die vom Verwaltungsverfahrensgesetz (VwVfG) abweichende Fassung (vgl. dort \u00a7 42) ist gew\u00e4hlt worden, um die Berichtigung aller offenbaren Unrichtigkeiten zu erm\u00f6glichen, die von der Bildung des Entscheidungswillens bis zur Bekanntgabe des Verwaltungsaktes unterlaufen (so die Begr\u00fcndung zu \u00a7 133 des Entwurfes in BT-Drucks. VI\/1982). Die Begr\u00fcndung zu \u00a7 130 lautet w\u00f6rtlich: „Weicht der ausgefertigte und bekanntgegebene Verwaltungsakt von der getroffenen Aktenverf\u00fcgung ab, so liegt eine offenbare Unrichtigkeit im Sinne des \u00a7 133 vor.“<\/p>\n
Ob diese Auffassung, die der fr\u00fcheren Rechtsprechung entspricht (vgl. das BFH-Urteil vom 28. November 1952 III 258\/51 S, BFHE 57, 14, BStBl III 1953, 6), richtig ist oder ob vielmehr der im Schrifttum weitgehend vertretenen Auffassung zu folgen ist, da\u00df die Unrichtigkeit auch bei Abweichungen von der Aktenverf\u00fcgung f\u00fcr den Empf\u00e4nger offenbar sein mu\u00df (vgl. dazu u. a. Tipke\/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, \u00a7 129 AO 1977 Tz. 6; Friedrich, Deutsche Steuer-Zeitung\/Ausgabe A – DStZ\/A – 1984, 112; Hering, DStZ\/A 1984, 220; Nothnagel, Steuer und Wirtschaft – StuW – 1984, 61), bedarf im vorliegenden Fall keiner Entscheidung. Auch wenn man der ersteren Auffassung folgt und von den handschriftlich ge\u00e4nderten Aktenverf\u00fcgungen ausgeht, bleibt unklar, was das FA mit den beiden Schreiben beabsichtigte. Unter diesen Umst\u00e4nden ist das FA nicht berechtigt, sich auf \u00a7 129 AO 1977 zu berufen.<\/p>\n
Auszugehen ist davon, da\u00df die Wirksamkeit der beiden angefochtenen Bescheide durch den Erla\u00df des angefochtenen Urteils zun\u00e4chst nicht ber\u00fchrt wurde. Die Rechtswirkungen eines derartigen Urteils als eines Gestaltungsurteils treten erst mit seiner Rechtskraft ein. Dieser Rechtsgrundsatz wird durch \u00a7 151 Abs. 3 FGO best\u00e4tigt, wonach Urteile auf Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen nur wegen der Kosten f\u00fcr vorl\u00e4ufig vollstreckbar erkl\u00e4rt werden k\u00f6nnen.<\/p>\n
Legt man diese Rechtslage zugrunde, so h\u00e4tte das FA die Aussetzung der Vollziehung der angefochtenen Steuerbescheide anordnen m\u00fcssen, wenn es seinen Rechtsstandpunkt weiterverfolgen wollte, nunmehr aber das Bestehen ernstlicher Zweifel an der Rechtm\u00e4\u00dfigkeit der angefochtenen Steuerbescheide angesichts des Urteils des FG nicht mehr h\u00e4tte verneinen k\u00f6nnen. Wenn es keine Aussetzung der Vollziehung anordnete, sondern so handelte, wie dies im vorliegenden Fall geschehen ist, so ist nicht erkennbar, was dadurch erreicht werden sollte.<\/p>\n
Die dem Sachgebietsleiter vorgelegten Schreiben beinhalteten eindeutig die Aufhebung der angefochtenen Bescheide durch das FA. \u00dcber die Gr\u00fcnde, die den Sachgebietsleiter dann bewogen haben, die handschriftlichen Korrekturen anzubringen, lassen sich nur Vermutungen anstellen. M\u00f6glicherweise war er der nicht zutreffenden Auffassung, da\u00df das Urteil des FG bereits die Aufhebung der angefochtenen Bescheide bewirkt habe, so da\u00df diese bereits eingetretene Wirkung nur noch festgestellt werden sollte. Auf jeden Fall aber mu\u00dfte dem Sachgebietsleiter bewu\u00dft sein, da\u00df er sowohl durch die ihm vorgelegten Entw\u00fcrfe als auch durch die von ihm berichtigten Entw\u00fcrfe Unklarheiten bei der Kl\u00e4gerin hervorrief und ihrer Auffassung Vorschub leisten konnte, das FA wolle gegen das Urteil des FG nichts mehr unternehmen; dabei kann nicht einmal v\u00f6llig ausgeschlossen werden, da\u00df dies in diesem Zeitpunkt tats\u00e4chlich die Absicht des FA war. Auch wenn alle Korrekturen vor Absendung der beiden Schreiben auf der Reinschrift vorgenommen worden w\u00e4ren, h\u00e4tte die Kl\u00e4gerin ohne einen zus\u00e4tzlichen Hinweis, da\u00df die Einlegung der Revision vorbehalten bleibe, keine v\u00f6llige Klarheit \u00fcber die Absicht des FA gewinnen k\u00f6nnen. Bei dieser klaren Aktenlage w\u00e4re es auch bei Auslegung des \u00a7 129 AO 1977 im Sinne der Regierungsbegr\u00fcndung nicht zul\u00e4ssig, im vorliegenden Fall von einer offenbaren Unrichtigkeit auszugehen.<\/p>\n
Selbst wenn aber das Bestehen einer Berichtigungsm\u00f6glichkeit in einem solchen Falle bejaht werden sollte, w\u00fcrde es bei pflichtgem\u00e4\u00dfer Aus\u00fcbung des Ermessens (vgl. \u00a7 129 Satz 1 i. V. m. \u00a7 5 AO 1977) nur eine fehlerfreie Entscheidung geben, n\u00e4mlich die, von der Berichtigung gem\u00e4\u00df \u00a7 129 AO 1977 abzusehen. Es geht im vorliegenden Fall nicht ausschlie\u00dflich um ein Kanzleiversehen, sondern auch darum, da\u00df die unklare Aktenlage letztlich auf das Verhalten entscheidungsbefugter Bediensteter zur\u00fcckgeht und da\u00df die der Kl\u00e4gerin urspr\u00fcnglich \u00fcbersandten Schreiben die eigenh\u00e4ndige Unterschrift des Sachgebietsleiters trugen und dadurch in gesteigertem Ma\u00dfe den Anschein hervorriefen, als habe er diese Schreiben so gebilligt, wie sie bekanntgegeben worden sind. Die Kl\u00e4gerin jedenfalls konnte nicht erkennen, da\u00df sie zu einem Zeitpunkt unterschrieben worden waren, als noch Korrekturen f\u00fcr erforderlich gehalten wurden.<\/p>\n
Da sonach die \u00dcbersendung der berichtigten Fassung der Schreiben vom 29. Januar 1981 durch den \u00a7 129 AO 1977 nicht abgedeckt ist, bleibt es dabei, da\u00df sich an der Erledigung der Hauptsache durch \u00dcbersendung der urspr\u00fcnglichen Fassungen der Schreiben vom 29. Januar 1981 nichts ge\u00e4ndert hat.<\/p>\n
d) Die Erledigung der Hauptsache ist durch Urteil bzw. Vorbescheid festzustellen (vgl. das BFH-Urteil vom 19. Januar 1971 VII R 32\/69, BFHE 101, 201, BStBl II 1971, 307), da das FA der Erledigungserkl\u00e4rung der Kl\u00e4gerin widersprochen hat.<\/p>\n
Ohne Bedeutung ist, ob die aufgehobenen Bescheide rechtm\u00e4\u00dfig waren oder nicht. Hier\u00fcber ist nach der Erledigung der Hauptsache nicht mehr zu befinden. Einen Antrag, durch Urteil auszusprechen, da\u00df der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist (\u00a7 100 Abs. 1 Satz 4 FGO), hat die Kl\u00e4gerin nicht gestellt.<\/p>\n
Das Urteil des FG ist f\u00fcr wirkungslos zu erkl\u00e4ren. Anders als bei beiderseitigen Erledigungserkl\u00e4rungen (vgl. den BFH-Beschlu\u00df vom 25. Oktober 1968 III 142\/65, BFHE 94, 302, BStBl II 1969, 167) wird das Urteil des FG nicht von selbst wirkungslos.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
1. Geht einem Kl\u00e4ger nach Anfechtung eines Steuerbescheides ein vom Sachgebietsleiter eigenh\u00e4ndig unterschriebenes Schreiben zu, das als Aufhebungsbescheid zu w\u00fcrdigen ist, so bleibt es bei dieser W\u00fcrdigung auch dann, wenn dieses Schreiben von der Aktenverf\u00fcgung abweicht und der Sachgebietsleiter nicht die Absicht hatte, einen Verwaltungsakt zu erlassen und den angefochtenen Steuerbescheid aufzuheben. 2. Die eingetretene … BFH-Urteil vom 24.10.1984 (II R 30\/81) BStBl. 1985 II S. 218<\/span> weiterlesen