BFH-Urteil vom 24.1.1985 (IV R 249\/82) BStBl. 1985 II S. 676<\/p>\n
1. Die gesonderte Feststellung einer unzutreffenden Einkunftsart stellt eine Rechtsverletzung i. S. von \u00a7 40 Abs. 2 FGO dar.<\/p>\n
2. Ein Heilmasseur ist auch insoweit heilberuflich t\u00e4tig, als er Fangopackungen ohne Massage verabreicht.<\/p>\n
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EStG \u00a7 18 Abs. 1 Nr. 1; FGO \u00a7 40 Abs. 2.<\/p>\n
Vorinstanz: FG D\u00fcsseldorf<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Die klagende Gesellschaft b\u00fcrgerlichen Rechts – GbR – (Kl\u00e4gerin, Revisionskl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte – Kl\u00e4gerin -) betreibt nach ihrem Gesellschaftsvertrag seit dem 1. Juli 1975 eine Massagepraxis mit physiotherapeutischen Anwendungsm\u00f6glichkeiten. Ihre beiden Gesellschafter sind staatlich gepr\u00fcfte Masseure und medizinische Bademeister. Die Dienstleistungen der Gesellschaft werden ausschlie\u00dflich von den Gesellschaftern erbracht. Die Gesellschaft ist bei einigen Krankenkassen zugelassen und verf\u00fcgt \u00fcber eine Betriebserlaubnis des zust\u00e4ndigen Gesundheitsamtes.<\/p>\n
Die Gesellschaft erzielte in den Jahren 1975 und 1976 Einnahmen von 44.463 DM bzw. 161.630 DM. Hiervon entfielen 2.506 DM bzw. 7.145 DM auf Fangopackungen mit Nervgeisteinreibungen. Der Beklagte, Revisionsbeklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) sah in der Verabreichung von Fangopackungen ohne Massage eine gewerbliche Bet\u00e4tigung, die zur Folge habe, da\u00df die gesamten Eink\u00fcnfte der Kl\u00e4gerin als gewerblich angesehen werden m\u00fc\u00dften; das FA stellte ihre Eink\u00fcnfte dementsprechend fest.<\/p>\n
Mit ihrer Klage erstrebte die Kl\u00e4gerin, ihre Eink\u00fcnfte insgesamt als freiberuflich einzustufen, da auch die ohne Massage verabfolgten Packungen nur auf \u00e4rztliche Anordnung verabreicht w\u00fcrden und die Einreibungen eine leichte Massage enthielten; es handele sich demnach insgesamt um eine freiberufliche T\u00e4tigkeit.<\/p>\n
Die Klage hatte teilweise Erfolg. Das Finanzgericht (FG) hielt den Gewinn der Kl\u00e4gerin aus der Verabfolgung von Fangopackungen f\u00fcr gewerbliche Eink\u00fcnfte, den Gewinn aus der \u00fcbrigen T\u00e4tigkeit jedoch f\u00fcr Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger Arbeit und \u00e4nderte dementsprechend die Gewinnfeststellung.<\/p>\n
Hiergegen haben sowohl die Kl\u00e4gerin als auch das FA die vom FG zugelassene Revision eingelegt.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin erstrebt, ihre gesamten Eink\u00fcnfte als Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger T\u00e4tigkeit festzustellen.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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1. Die Revision der Kl\u00e4gerin ist entgegen der Auffassung des FA zul\u00e4ssig. Das FG hat ihren Antr\u00e4gen in der Vorinstanz nur teilweise entsprochen; hierin liegt ihre Beschwer, die sie zur Einlegung der Revision befugt (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 3. Juni 1976 IV R 236\/71, BFHE 120, 348, BStBl II 1977, 62).<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin war in Wahrnehmung der Rechte ihrer von der Feststellung betroffenen Gesellschafter (\u00a7 48 Abs. 1 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung – FGO -) auch gegen\u00fcber den Gewinnfeststellungsbescheiden klagebefugt. Diese enthielten nach ihrem Vorbringen eine Rechtsverletzung i. S. von \u00a7 40 Abs. FGO, weil sie die Eink\u00fcnfte ihrer Gesellschafter f\u00e4lschlich als Eink\u00fcnfte aus Gewerbebetrieb statt als Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger Arbeit bezeichneten. Die gesonderte Feststellung von Eink\u00fcnften innerhalb einer falschen Einkunftsart bedeutet f\u00fcr den Betroffenen wegen ihrer Wirkung f\u00fcr die Folgebescheide (\u00a7 182 der Abgabenordnung – AO 1977 -) eine Rechtsverletzung, ohne da\u00df es darauf ank\u00e4me, wie sich diese Wirkungen im einzelnen f\u00fcr ihn gestalten (in diesem Sinne bereits BFH-Urteil vom 10. Januar 1964 VI 29\/63 U, BFHE 78, 374, BStBl III 1964, 144; \u00e4hnlich BFH-Urteil vom 24. Februar 1977 VIII R 178\/74, BFHE 125, 104, BStBl II 1978, 510). Entgegen der Auffassung des FA braucht daher im Streitfall nicht ermittelt zu werden, wie sich die Einkommensteuer der Gesellschafter durch die von der Kl\u00e4gerin erstrebte \u00c4nderung der Einkunftsart, insbesondere durch den Wegfall von Gewerbesteuer als Betriebsausgabe und die Zubilligung des Freibetrags nach \u00a7 18 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) gestalten w\u00fcrde.<\/p>\n
2. In der Sache erweist sich die Revision der Kl\u00e4gerin als begr\u00fcndet, diejenige des FA als unbegr\u00fcndet. Die Kl\u00e4gerin erzielte auch insoweit Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger Arbeit, als ihre Gesellschafter Fangopackungen ohne weitere Heilbehandlung verabfolgten.<\/p>\n
a) Zu den Eink\u00fcnften aus selbst\u00e4ndiger Arbeit geh\u00f6ren nach \u00a7 18 Nr. 1 EStG u.a. Eink\u00fcnfte aus selbst\u00e4ndiger Berufst\u00e4tigkeit eines Heilpraktikers, eines Krankengymnasten und aus diesen \u00e4hnlichen Berufen. Ein \u00e4hnlicher Beruf ist anzunehmen, wenn das typische Bild des sog. Katalogberufs dem Gesamtbild der zu beurteilenden T\u00e4tigkeit vergleichbar ist; hierbei sind die Art der T\u00e4tigkeit und die Vorbildung in beiden Berufen zu vergleichen (BFH-Urteile vom 18. Juni 1980 I R 109\/77, BFHE 132, 16, BStBl II 1981, 118; vom 17. November 1981 VIII R 121\/80, BFHE 135, 421, BStBl II 1982, 492).<\/p>\n
Der BFH hat die T\u00e4tigkeit eines Heilmasseurs mit derjenigen eines Heilpraktikers (Urteil vom 6. Dezember 1955 I 200\/54, Steuerrechtsprechung in Karteiform – StRK -, Gewerbesteuergesetz, \u00a7 2 Abs. 1, Rechtsspruch 88) bzw. eines Krankengymnasten f\u00fcr vergleichbar gehalten (Urteile vom 26. November 1970 IV 60\/65, BFHE 101, 115, BStBl II 1971, 249; vom 21. Oktober 1971 V R 19\/71, BFHE 103, 289, BStBl II 1972, 78). Dagegen ist die T\u00e4tigkeit als medizinischer Bademeister nicht als mit der Berufst\u00e4tigkeit eines Arztes, Heilpraktikers oder Krankengymnasten vergleichbar angesehen worden, weil der Bademeister anders als jene in der Regel keine pers\u00f6nliche Heilbehandlung am K\u00f6rper des Patienten vornehme und bei ihm nicht die pers\u00f6nliche Dienstleistung, sondern die Nutzung der Einrichtungen des Badebetriebs im Vordergrund stehe. Die Verabreichung medizinischer B\u00e4der geh\u00f6re deshalb nur dann zur freiberuflichen T\u00e4tigkeit, wenn sie mit einer Massage zusammenh\u00e4nge und deshalb eine Hilfst\u00e4tigkeit sei (BFHE 101, 115, BStBl II 1971, 249). Dementsprechend ist auch die Verabfolgung von Saunab\u00e4dern nur dann als steuerbefreite Leistung nach \u00a7 4 Nr. 14 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) angesehen worden, wenn sie im Zusammenhang mit einer Massaget\u00e4tigkeit steht (BFHE 103, 289, BStBl II 1972, 78).<\/p>\n
Inzwischen ist die Finanzverwaltung der Auffassung, da\u00df staatlich gepr\u00fcfte Masseure bzw. Masseure und medizinische Bademeister f\u00fcr die Verabreichung von medizinischen B\u00e4dern und W\u00e4rmebehandlungen die Steuerfreiheit f\u00fcr Ums\u00e4tze aus einer heilberuflichen T\u00e4tigkeit nach \u00a7 4 Nr. 14 UStG auch dann in Anspruch nehmen k\u00f6nnen, wenn diese Verabreichungen selbst\u00e4ndige Leistungen und nicht Hilfst\u00e4tigkeit zur Heilmassage darstellen (Erla\u00df des Bundesministers der Finanzen – BMF – vom 10. Februar 1981 IV A 3 – S 7.170 – 2\/81, Steuererlasse in Karteiform – StEK -, Umsatzsteuergesetz 1980, \u00a7 4 Nr. 14, Nr. 5).<\/p>\n
b) Das FG hat in Kenntnis dieser Verwaltungsauffassung entschieden, da\u00df die Anlegung von Fangopackungen keine freiberufliche T\u00e4tigkeit sei weil diese T\u00e4tigkeit nur wenig Zeit beanspruche und gegen\u00fcber der W\u00e4rmeeinwirkung zur\u00fccktrete, sie auch keine besondere Kunstfertigkeit erfordere, die der T\u00e4tigkeit eines Heilgymnasten oder Masseurs vergleichbar sei. Dem vermag der Senat nicht zu folgen.<\/p>\n
Die Verabreichung von Fangopackungen ohne Verbindung mit einer Massage m\u00fc\u00dfte als gewerbliche T\u00e4tigkeit angesehen werden, wenn es sich hierbei um einen f\u00fcr einen Heilmasseur berufsfremden Vorgang handelte. Dies h\u00e4ngt davon ab, ob der Vorgang der freiberuflichen T\u00e4tigkeit wesensfremd ist und auch nicht in einem engen wirtschaftlichen Zusammenhang mit dieser T\u00e4tigkeit steht (BFH-Urteil vom 14. Januar 1982 IV R 168\/78, BFHE 135, 188, BStBl II 1982, 345, m.w. N.). Tats\u00e4chlich ist die Verabreichung solcher Packungen dem Beruf eines Heilmasseurs nicht wesensfremd. Die Besonderheit seiner T\u00e4tigkeit besteht darin da\u00df er als Angeh\u00f6riger eines selbst\u00e4ndigen Heilhilfsberufs nach \u00e4rztlicher Weisung eine den Heilzweck unmittelbar unterst\u00fctzende pers\u00f6nliche Dienstleistung aufgrund speziellen Fachwissens am Kranken erbringt. Dies geschieht nicht nur bei der Verabreichung von Massagen, sondern auch bei der Anbringung von Fangopackungen. Wie die tats\u00e4chlichen Feststellungen des FG ergeben, werden diese Packungen den erkrankten Gliedma\u00dfen \u00e4hnlich einem Verband angepa\u00dft. Der Masseur wird hierbei in gleicher Weise t\u00e4tig wie ein behandelnder Arzt, der solche Packungen ebenfalls anlegen und diese T\u00e4tigkeit seinen Patienten abrechnen kann (vgl. Nr. 530 des Geb\u00fchrenverzeichnisses zur Geb\u00fchrenordnung f\u00fcr \u00c4rzte vom 12. November 1982, BGBl I, 1522). Die Massaget\u00e4tigkeit hat die Heilung und Linderung von Erkrankungen des Bewegungsapparats zum Ziel. Gleichen Zwecken dient die Anbringung der Fangopackungen. Sie ist den Masseuren vertraut, weil sie aufgrund ihrer Hauptt\u00e4tigkeit umfassende Kenntnisse von der Funktion und von den Krankheiten des Bewegungsapparats haben. Wie bei den \u00c4rzten ist damit auch bei den Heilmasseuren die Anbringung von Packungen Teil der freiberuflichen T\u00e4tigkeit, selbst wenn sie selbst\u00e4ndig, d.h. ohne Zusammenhang mit einer Massage erfolgt.<\/p>\n
Dies hat zur Folge, da\u00df die gesamte Bet\u00e4tigung der Kl\u00e4gerin zu Eink\u00fcnften aus selbst\u00e4ndiger Arbeit f\u00fchrt.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 24.1.1985 (IV R 249\/82) BStBl. 1985 II S. 676 1. Die gesonderte Feststellung einer unzutreffenden Einkunftsart stellt eine Rechtsverletzung i. S. von \u00a7 40 Abs. 2 FGO dar. 2. Ein Heilmasseur ist auch insoweit heilberuflich t\u00e4tig, als er Fangopackungen ohne Massage verabreicht. EStG \u00a7 18 Abs. 1 Nr. 1; FGO \u00a7 40 Abs. … BFH-Urteil vom 24.1.1985 (IV R 249\/82) BStBl. 1985 II S. 676<\/span> weiterlesen