BFH-Urteil vom 14.11.1985 (IV R 170\/83) BStBl. 1986 II S. 60<\/p>\n
1. Wird ein im Ausland erworbener Seeleichter in das Inland verbracht, um vor seinem erstmaligen Einsatz umgebaut zu werden, so handelt es sich bei den Transportkosten um aktivierungspflichtige Anschaffungsnebenkosten.<\/p>\n
2. Die Vercharterung eines unbemannten Seeleichters (Pontons) genie\u00dft als Mietvercharterung nicht die Steuerbeg\u00fcnstigung des \u00a7 34 c Abs. 4 EStG.<\/p>\n
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EStG \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1, \u00a7 34c Abs. 4 Satz 3.<\/p>\n
Vorinstanz: FG Hamburg<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Die Kl\u00e4gerin und Revisionsbeklagte (Kl\u00e4gerin), eine Partenreederei, erwarb 1973 einen absenkbaren Seeleichter f\u00fcr 1,7 Mio. DM. Sie \u00fcbernahm das Fahrzeug im Juni 1973 in Nordamerika. Der Leichter war zu dieser Zeit nach Ausr\u00fcstung und Aufbauten f\u00fcr Wasserarbeiten eingerichtet. Der Kl\u00e4gerin war jedoch an einem absenkbaren seeg\u00e4ngigen Transportponton gelegen. Sie plante daher Umbauten im Werte von etwa 250.000 DM. In der Zeit von Ende Juni bis Mitte August 1973 wurde der Leichter nach einem deutschen Hafen geschleppt. Inzwischen hatte die Kl\u00e4gerin beschlossen, das Fahrzeug durch Aufbau einer Back (Aufbau auf dem Vorschiff) und eines Turms zur Aufnahme von Bedienungselementen zu einem modernen Schwergutponton umzur\u00fcsten. Die Umbauarbeiten wurden von August bis Oktober 1973 f\u00fcr rd. 800.000 DM von einer inl\u00e4ndischen Werft durchgef\u00fchrt; f\u00fcr die weitere Ausr\u00fcstung fielen noch rd. 70.000 DM an. Die bei der Umr\u00fcstung entfernten bisherigen Ausr\u00fcstungsgegenst\u00e4nde wurden f\u00fcr ca. 287.000 DM ver\u00e4u\u00dfert.<\/p>\n
Ab Dezember 1973 vercharterte die Kl\u00e4gerin den Ponton. Dies geschah zum Teil in der Weise, da\u00df die Kl\u00e4gerin f\u00fcr den Charterer die Bef\u00f6rderung \u00fcbernahm und dazu einen Schlepper stellte. In anderen F\u00e4llen wurde lediglich der Ponton zu einem bestimmten Tagespreis verchartert. F\u00fcr die Bef\u00f6rderung war in diesen F\u00e4llen der Charterer zust\u00e4ndig. Der Ponton war in ein inl\u00e4ndisches Seeschiffsregister eingetragen und f\u00fchrte die deutsche Flagge.<\/p>\n
Die Kl\u00e4gerin hat den Ponton mit dem Kaufpreis abz\u00fcglich des Erl\u00f6ses f\u00fcr die entfernte Spezialausr\u00fcstung und zuz\u00fcglich der Kosten f\u00fcr den Umbau und die Neuausr\u00fcstung aktiviert. Die Schleppkosten von rd. 437.000 DM behandelte die Kl\u00e4gerin als Betriebsausgabe. Der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) sah darin jedoch zus\u00e4tzliche Anschaffungskosten. Au\u00dferdem betrachtete das FA die \u00dcberlassung des Pontons ohne Gestellung eines Schleppers nicht als Vercharterung eines ausger\u00fcsteten Handelsschiffes im internationalen Verkehr und versagte f\u00fcr die Jahre, in denen diese Nutzungsart \u00fcberwog, die Steuerverg\u00fcnstigung aus \u00a7 34 c Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG).<\/p>\n
Entsprechend dieser Beurteilung erlie\u00df das FA ge\u00e4nderte oder erstmalige Gewinnfeststellungen f\u00fcr die Jahre 1973 bis 1977 sowie Gewerbesteuerbescheide f\u00fcr die Jahre 1974 bis 1977 und setzte au\u00dferdem die Einheitswerte des Betriebsverm\u00f6gens zum 1. Januar 1974 bis 1977 fest.<\/p>\n
Nach erfolglosem Vorverfahren griff die Kl\u00e4gerin diese Bescheide mit Ausnahme der Gewinnfeststellung und des Gewerbesteuerbescheids 1976 mit der Klage an. Mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1983, 614 abgedruckten Urteil gab das Finanzgericht (FG) dieser Klage statt; es sah in den Schleppkosten Betriebsausgaben und rechnete auch die Vermietung des Pontons zu den in \u00a7 34 c Abs. 4 EStG beg\u00fcnstigten Chartergesch\u00e4ften.<\/p>\n
Hiergegen richtet sich die Revision des FA, mit der Verletzung materiellen Rechts ger\u00fcgt wird.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision f\u00fchrt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Abweisung der Klage.<\/p>\n
1. Die Kl\u00e4gerin kann ihre Ausgaben f\u00fcr den Transport des Pontons in die Bundesrepublik Deutschland (Bundesrepublik) nicht als Betriebsausgaben gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 4 EStG im Jahre ihres Entstehens gewinnmindernd absetzen; es handelte sich dabei vielmehr um Ausgaben, die als Anschaffungskosten gem\u00e4\u00df \u00a7 7 EStG im Wege der Absetzung f\u00fcr Abnutzung (AfA) \u00fcber die Nutzungszeit des Wirtschaftsguts verteilt werden m\u00fcssen.<\/p>\n
Wirtschaftsg\u00fcter des Anlageverm\u00f6gens, die der Abnutzung unterliegen, sind nach \u00a7 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu aktivieren. Dies macht im Falle der Anschaffung von Anlageg\u00fctern die Trennung der Ausgaben f\u00fcr die Anschaffung von jenen f\u00fcr den Einsatz des Wirtschaftsguts erforderlich. Dabei sind entgegen der Auffassung des FG als Anschaffungskosten nicht nur die Kosten des Erwerbs, d. h. die Aufwendungen f\u00fcr die \u00dcberf\u00fchrung des Anlagegegenstandes aus der fremden in die eigene Verf\u00fcgungsmacht zu ber\u00fccksichtigen. Vielmehr k\u00f6nnen im Einzelfall auch nach dem Zeitpunkt des Erwerbs noch Aufwendungen anfallen, die als Anschaffungsnebenkosten den Anschaffungskosten zuzurechnen sind (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 5. Mai 1983 IV R 18\/80, BFHE 138, 385, BStBl II 1983, 559). Hierzu z\u00e4hlen nach der Rechtsprechung alle Aufwendungen, die dazu dienen, das erworbene Wirtschaftsgut erstmals in einen dem angestrebten Zweck entsprechenden betriebsbereiten Zustand zu versetzen (BFH-Beschlu\u00df vom 12. Juni 1978 GrS 1\/77, BFHE 125, 516, BStBl II 1978, 620; vgl. auch Urteil vom 24. Mai 1968 VI R 6\/67, BFHE 92, 400, BStBl II 1968, 574). Der Regierungsentwurf eines Bilanzrichtlinien-Gesetzes (BT-Drucks. 10\/317 S. 13) hat diese Umschreibung der Anschaffungsnebenkosten in \u00a7 260 Abs. 2 des Handelsgesetzbuches (HGB) \u00fcbernommen; der Unterausschu\u00df des Rechtsausschusses des Deutschen Bundestages hat sie in \u00a7 255 Abs. 1 seines Gesetzentwurfs vom 1. August 1985 beibehalten. Sie entspricht auch bisher schon der Auffassung des Handelsrechts (vgl. Husemann, Grunds\u00e4tze ordnungsm\u00e4\u00dfiger Bilanzierung f\u00fcr Anlagegegenst\u00e4nde, 2. Aufl., S. 90; F\u00fclling, Grunds\u00e4tze ordnungsm\u00e4\u00dfiger Bilanzierung f\u00fcr Vorr\u00e4te, 1976, 99).<\/p>\n
Demgem\u00e4\u00df sind bei der Anschaffung von Vorr\u00e4ten die Kosten des Transports zum Betriebsgrundst\u00fcck sowie auch die Kosten des Umladens, des Transports zum Lagerplatz und des Einlagerns zum Beschaffungsbereich zu den Anschaffungskosten gerechnet worden (BFH-Urteil vom 31. Juli 1967 I 219\/63, BFHE 90, 128, BStBl II 1968, 22). Nichts anderes gilt f\u00fcr die Anschaffung von Anlageg\u00fctern. Zu den Anschaffungskosten z\u00e4hlen in diesem Falle s\u00e4mtliche anl\u00e4\u00dflich des Erwerbs und im Zusammenhang mit ihm entstandenen Kosten bis zur Betriebsbereitschaft des angeschafften Gegenstandes (Adler\/D\u00fcring\/Schmaltz, Rechnungslegung und Pr\u00fcfung der Aktiengesellschaft, 4. Aufl., \u00a7 153 AktG Anm. 14).<\/p>\n
Im Streitfall war der gebraucht erworbene Ponton nach den Feststellungen des FG f\u00fcr Wasserarbeiten eingerichtet und in dieser Form f\u00fcr den von der Kl\u00e4gerin ins Auge gefa\u00dften Transport von Schwerg\u00fctern nicht brauchbar; er sollte daher zun\u00e4chst umgebaut und alsdann im Betrieb der Kl\u00e4gerin eingesetzt werden. Da der Ponton erst nach dem Umbau f\u00fcr die Zwecke der Kl\u00e4gerin betriebsbereit war, geh\u00f6ren die bis zu diesem Zeitpunkt auf ihn gemachten Verwendungen zu den Anschaffungskosten. Dabei kann offenbleiben, ob die Kosten des Umbaues nach den Grunds\u00e4tzen des zu einem Geb\u00e4ude ergangenen BFH-Beschlusses vom 22. August 1966 GrS 2\/66 (BFHE 86, 792, BStBl III 1966, 672) als Herstellungskosten zu behandeln sind; dies w\u00fcrde es nicht hindern, die vorher entstandenen Aufwendungen noch als Anschaffungskosten des umzubauenden Wirtschaftsguts zu behandeln. Ob die Kl\u00e4gerin urspr\u00fcnglich weniger weitgehende Umbauma\u00dfnahmen plante und sich erst w\u00e4hrend des Transports zu den tats\u00e4chlich durchgef\u00fchrten Umbauten entschlo\u00df, hat keine Bedeutung. Ausschlaggebend ist vielmehr, da\u00df der Ponton in seinem Zustand bei der \u00dcbernahme durch die Kl\u00e4gerin f\u00fcr ihre Zwecke nicht brauchbar war und ein Umbau zumindest durch Entfernung der st\u00f6renden Einrichtung erfolgen mu\u00dfte. Die Werft\u00fcberf\u00fchrung kann daher nicht als Ballastfahrt im Rahmen des normalen Schiffseinsatzes behandelt werden.<\/p>\n
2. Das FG hat angenommen, da\u00df der Kl\u00e4gerin die Steuererm\u00e4\u00dfigung nach \u00a7 34 c Abs. 4 EStG auch in den F\u00e4llen zustehe, in denen sie den Ponton an Dritte vercharterte, die ihrerseits f\u00fcr seine Bef\u00f6rderung \u00fcber See sorgten. Dem ist nicht zuzustimmen.<\/p>\n
Nach \u00a7 34 c Abs. 4 EStG in der in den Streitjahren geltenden Fassung wird die Steuerverg\u00fcnstigung f\u00fcr ausl\u00e4ndische Eink\u00fcnfte aus dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr gew\u00e4hrt, die in einem inl\u00e4ndischen Seeschiffsregister eingetragen waren und die deutsche Flagge f\u00fchrten. Dabei macht es keinen Unterschied, ob als Handelsschiffe eigene oder gecharterte Fahrzeuge zur Bef\u00f6rderung von Personen und G\u00fctern eingesetzt wurden. Demgegen\u00fcber ist die Vercharterung von Handelsschiffen nur beg\u00fcnstigt, wenn sie vom Vercharterer ausger\u00fcstet worden sind (\u00a7 34 c Abs. 4 Satz 3 EStG). Die Bestimmung soll eine steuerliche Beg\u00fcnstigung f\u00fcr die deutsche Seeschifffahrt, d. h. die deutsche Handelsflotte mit den deutschen Schiffahrtsunternehmen herbeif\u00fchren (BFH-Urteil vom 5. August 1976 IV R 12\/73, BFHE 119, 473, BStBl II 1976, 710).<\/p>\n
Da die Kl\u00e4gerin in den fraglichen F\u00e4llen nicht selbst die Bef\u00f6rderung von G\u00fctern im Wege eines Frachtvertrags \u00fcbernommen hatte, w\u00e4re die Vercharterung des Pontons nur dann beg\u00fcnstigt, wenn die Kl\u00e4gerin ein ausger\u00fcstetes Schiff \u00fcberlassen h\u00e4tte. Im Rahmen des \u00a7 34 c Abs. 4 Satz 3 EStG ist erforderlich, da\u00df der Vercharterer auch die Besatzung des Schiffes stellt; nur dann nimmt er wie der Ausr\u00fcster i. S. von \u00a7 510 HGB am Betrieb des Handelsschiffes teil. Diese Voraussetzung kann bei der Vercharterung eines stets unbemannten Pontons nicht erf\u00fcllt werden. Hieraus ist jedoch nicht zu folgern, da\u00df die Vercharterung eines solchen Pontons generell nach \u00a7 34 c Abs. 4 Satz 3 EStG steuerbeg\u00fcnstigt ist, wenn nur die \u00fcbrige erforderliche Schiffsausr\u00fcstung vorhanden ist.<\/p>\n
\u00a7 34 c Abs. 4 Satz 2 EStG beg\u00fcnstigt den Einsatz eigener oder gecharterter Handelsschiffe bei der Bef\u00f6rderung von Personen oder G\u00fctern im Verkehr mit oder zwischen ausl\u00e4ndischen H\u00e4fen. Einen solchen Verkehr kann der Eigent\u00fcmer oder Charterer eines Pontons nicht aufnehmen, weil dem Ponton der Schiffsantrieb fehlt; die Bef\u00f6rderung kommt vielmehr erst zustande, wenn gleichzeitig ein Schlepper eingesetzt und dadurch ein man\u00f6vrierf\u00e4higer Schiffsverband hergestellt wird. Dementsprechend stellt der Vercharterer eines unbemannten Pontons nicht wie bei der Bereitstellung eines bemannten Schiffes ein zur Bef\u00f6rderung im internationalen Verkehr geeignetes Seeschiff zur Verf\u00fcgung; dies ist erst der Fall, wenn gleichzeitig mit dem Ponton die Antriebskraft und die Steuerung in Gestalt eines Schleppers \u00fcberlassen wird. Der Senat hat entschieden, da\u00df die Vercharterung eines unbemannten Seeschiffes als Mietvercharterung (bareboat-charter) nicht nach \u00a7 34 c Abs. 4 Satz 3 EStG beg\u00fcnstigt ist (Urteil in BFHE 119, 473, BStBl II 1976, 710). Die Vercharterung eines Pontons stellt aber als bareboat-charter einen reinen Mietvertrag dar (Entscheidung des Oberlandesgerichts Hamburg vom 21. Juli 1977 6 U 30\/77, Versicherungsrecht 1978, 918).<\/p>\n
Der Kl\u00e4gerin ist einzur\u00e4umen, da\u00df im Falle der Mietvercharterung eines deutschen Schiffes an ein deutsches Schiffahrtsunternehmen insgesamt eine h\u00f6here Steuerbelastung eintritt als bei der Verwendung eines eigenen oder eines gecharterten ausger\u00fcsteten Schiffes. Dies ist vom Gesetzgeber aber bewu\u00dft in Kauf genommen worden. Andernfalls w\u00fcrde n\u00e4mlich auch die Mietvercharterung an ein im Ausland t\u00e4tiges Schiffahrtsunternehmen beg\u00fcnstigt, ohne da\u00df dies der deutschen Seeschiffahrt zugute k\u00e4me. Von daher ist es folgerichtig, da\u00df die Vercharterung eines Pontons nur beg\u00fcnstigt ist, wenn der Vercharterer gleichzeitig einen bemannten Schlepper stellt und dadurch an der Seeschiffahrt teilnimmt.<\/p>\n
Im Streitfall mag die Kl\u00e4gerin es zus\u00e4tzlich \u00fcbernommen haben, f\u00fcr die Handhabung des Pontons beim Be- und Entladen einen Fachmann zur Verf\u00fcgung zu stellen. Entgegen der Auffassung des FG hat die Kl\u00e4gerin damit aber kein bemanntes Schiff \u00fcberlassen. F\u00fcr die Anwendung des \u00a7 34 c Abs. 4 Satz 3 EStG ist vielmehr ausschlaggebend, ob die Mannschaft den Transport \u00fcber See besorgt.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 14.11.1985 (IV R 170\/83) BStBl. 1986 II S. 60 1. Wird ein im Ausland erworbener Seeleichter in das Inland verbracht, um vor seinem erstmaligen Einsatz umgebaut zu werden, so handelt es sich bei den Transportkosten um aktivierungspflichtige Anschaffungsnebenkosten. 2. Die Vercharterung eines unbemannten Seeleichters (Pontons) genie\u00dft als Mietvercharterung nicht die Steuerbeg\u00fcnstigung des \u00a7 … BFH-Urteil vom 14.11.1985 (IV R 170\/83) BStBl. 1986 II S. 60<\/span> weiterlesen