BFH-Urteil vom 22.10.1985 (IX R 48\/82) BStBl. 1986 II S. 258<\/p>\n
1. Wird ein eigentums\u00e4hnlich gestaltetes Dauerwohnrecht i. S. von \u00a7 31 WEG entgeltlich bestellt, so hat der Dauerwohnberechtigte wie ein wirtschaftlicher Eigent\u00fcmer den Nutzungswert der Wohnung gem\u00e4\u00df \u00a7 21 Abs. 2 Alternative 1 bzw. \u00a7 21a EStG zu versteuern.<\/p>\n
2. Dem entgeltlichen Erwerber eines solchen Dauerwohnrechts stehen die erh\u00f6hten Absetzungen nach \u00a7 7b EStG wie dem Erwerber einer Eigentumswohnung zu.<\/p>\n
3. Zur Bemessungsgrundlage der erh\u00f6hten Absetzungen nach \u00a7 7b EStG z\u00e4hlen auch Reparatur- oder Modernisierungsaufwendungen, die den Anschaffungskosten oder anschaffungsnahem Herstellungsaufwand zuzurechnen sind (vgl. Urteil des Senats vom 12. Februar 1985 IX R 114\/83, BFHE 143, 431, BStBl II 1985, 690).<\/p>\n
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EStG 1977 \u00a7 7b, \u00a7 21 Abs. 2.<\/p>\n
Vorinstanz: FG K\u00f6ln<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Die Kl\u00e4ger und Revisionskl\u00e4ger (Kl\u00e4ger) sind Eheleute, die zur Einkommensteuer zusammenveranlagt werden. Der Vater der Kl\u00e4gerin ist Eigent\u00fcmer eines gemischtgenutzten Grundst\u00fccks. Durch notariellen Vertrag vom 8. Dezember 1978 erhielt die Kl\u00e4gerin – wie auch ihr Bruder – von ihrem Vater an einer der beiden in dem Geb\u00e4ude befindlichen 90 qm gro\u00dfen Wohnungen ein zeitlich unbegrenztes, im Grundbuch eingetragenes Dauerwohnrecht nach dem Wohnungseigentumsgesetz (WEG). Als Gegenleistung wurde vereinbart, da\u00df ein von der Kl\u00e4gerin gew\u00e4hrtes Darlehen in H\u00f6he von 50.000 DM als getilgt gelten sollte. Gem\u00e4\u00df \u00a7 2 des Vertrags sollten die Dauerwohnberechtigten wirtschaftlichen Wohnungseigent\u00fcmern gleichgestellt werden. Die Kl\u00e4ger sind in diese Wohnung Mitte Dezember 1978 eingezogen.<\/p>\n
Mit ihrem Antrag bei dem Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt – FA -) auf Durchf\u00fchrung einer Einkommensteuerveranlagung f\u00fcr 1978 machten sie bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung einen Werbungskosten\u00fcberschu\u00df in H\u00f6he von 21.856 DM geltend, der im wesentlichen auf von ihnen vorgenommenem Erhaltungs- oder Modernisierungsaufwand beruht.<\/p>\n
Das FA lehnte den Antrag mit der Begr\u00fcndung ab, da\u00df die Voraussetzungen f\u00fcr eine Veranlagung gem\u00e4\u00df \u00a7 46 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. b des Einkommensteuergesetzes 1977 (EStG) nicht gegeben seien, weil Aufwendungen f\u00fcr ein dingliches Dauerwohnrecht keine Werbungskosten bildeten, sondern der privaten Sph\u00e4re zuzuordnen seien.<\/p>\n
Die von den Kl\u00e4gern nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage wurde vom Finanzgericht (FG) als unbegr\u00fcndet abgewiesen. Das FG trat dem FA im Ergebnis bei. Die Voraussetzungen des \u00a7 21 Abs. 2 Alternative 1 EStG seien nicht erf\u00fcllt, weil daf\u00fcr nach der neueren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs – BFH – (Urteil vom 27. Juni 1978 VIII R 54\/74, BFHE 125, 535, BStBl II 1979 332) die Nutzung einer Wohnung im eigenen Haus erforderlich sei, die Kl\u00e4ger aber nicht wirtschaftliche Eigent\u00fcmer der Wohnung geworden seien. Die von dem Dauerwohnrecht der Kl\u00e4gerin betroffene Wohnung k\u00f6nne n\u00e4mlich nicht getrennt von dem \u00fcbrigen Geb\u00e4ude als selbst\u00e4ndiges Wirtschaftsgut behandelt werden, da sie nicht in einem von der eigentlichen Geb\u00e4udenutzung verschiedenen Funktionszusammenhang stehe (Hinweis auf BFH-Beschlu\u00df vom 26. November 1973 GrS 5\/71, BFHE 111, 242, BStBl II 1974, 132).<\/p>\n
Hiergegen richtet sich die Revision der Kl\u00e4ger, mit der Verletzung materiellen Rechts ger\u00fcgt wird.<\/p>\n
Die Kl\u00e4ger beantragen, zum Teil sinngem\u00e4\u00df, unter Aufhebung des FG-Urteils und der Einspruchsentscheidung das FA zu verpflichten, die Einkommensteuerveranlagung f\u00fcr 1978 in der Weise durchzuf\u00fchren, da\u00df bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung ein Werbungskosten\u00fcberschu\u00df in H\u00f6he von 21.856 DM festgesetzt wird.<\/p>\n
Das FA beantragt, die Revision als unbegr\u00fcndet zur\u00fcckzuweisen. Es tritt dem FG-Urteil bei.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision f\u00fchrt zur Aufhebung des FG-Urteils und Zur\u00fcckverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (\u00a7 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).<\/p>\n
Der Senat geht mit dem FG und den Beteiligten davon aus, da\u00df die von den Kl\u00e4gern begehrte Veranlagung zur Einkommensteuer nach \u00a7 46 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. b EStG einen Verlust, d. h. Werbungskosten\u00fcberschu\u00df bei den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung voraussetzt. Da\u00df hier ein solcher Werbungskosten\u00fcberschu\u00df gegeben ist, l\u00e4\u00dft sich entgegen der Ansicht des FG nicht ausschlie\u00dfen.<\/p>\n
Nach \u00a7 21 Abs. 2 EStG geh\u00f6rt zu den Eink\u00fcnften aus Vermietung und Verpachtung auch der Nutzungswert der Wohnung im eigenen Haus. Die Besteuerung des Nutzungswerts der Wohnung im eigenen Haus gem\u00e4\u00df \u00a7 21 Abs. 2 Alternative 1 EStG setzt voraus, da\u00df der Steuerpflichtige b\u00fcrgerlich-rechtlicher oder wirtschaftlicher Eigent\u00fcmer des Hauses oder, was gleichzuachten ist, einer Eigentumswohnung ist (vgl. BFH-Urteil vom 7. Dezember 1982 VIII R 166\/80, BFHE 139, 23, BStBl II 1983, 660, Nr. 2 der Gr\u00fcnde). Der BFH hat im Urteil in BFHE 125, 535, BStBl II 1979, 332, dem der erkennende Senat beigetreten ist, den Nie\u00dfbraucher oder dinglichen Wohnberechtigten i. S. des \u00a7 1093 des B\u00fcrgerlichen Gesetzbuches (BGB), der sein dingliches Recht durch entgeltliches Rechtsgesch\u00e4ft erlangt hat, einem Mieter gleichgestellt. Nach Ansicht des Senats enth\u00e4lt das letztere Urteil keine Aussage dazu, ob in einem solchen Fall der Dauerwohnberechtigte bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen aufgrund wirtschaftlicher Betrachtungsweise nach dem WEG als Wohnungseigent\u00fcmer anzusehen ist; denn in dem damals entschiedenen Fall stellte sich diese Frage nicht.<\/p>\n
Es ist anerkannt, da\u00df ein Dauerwohnrecht aufgrund Vereinbarung der Beteiligten wie Wohnungseigentum i. S. des WEG gestaltet sein kann. Das Dauerwohnrecht gem\u00e4\u00df \u00a7\u00a7 31 f. WEG ist zwar an sich ein beschr\u00e4nkt dingliches Recht, n\u00e4mlich eine Art Dienstbarkeit an einem Grundst\u00fcck mit dem Inhalt, unter Ausschlu\u00df des Eigent\u00fcmers eine bestimmte Wohnung in einem Geb\u00e4ude auf dem Grundst\u00fcck zu bewohnen oder in anderer Weise zu nutzen (\u00a7\u00a7 31, 42 WEG). Es weist Verwandtschaft sowohl zum dinglichen Wohnrecht i. S. des \u00a7 1093 BGB als auch zum Erbbaurecht auf (R\u00f6ll in M\u00fcnchener Kommentar, 1981, \u00a7 31 WEG Rdnr. 4). Der Anspruch des Grundst\u00fcckseigent\u00fcmers auf das Entgelt beruht jedoch auf einem Kaufvertrag (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs – BGH – vom 9. Juli 1969 V ZR 190\/67, BGHZ 52, 243, 248, m. w. N.). Eine dem Wohnungseigentum \u00e4hnliche Gestaltung des Dauerwohnrechts kommt, wie bereits der BGH (BGHZ 52, 243, 248) ausgef\u00fchrt hat, in Betracht, wenn es zeitlich unbeschr\u00e4nkt oder auf besonders lange Zeit bestellt wird und der Dauerwohnberechtigte sowohl die Finanzierung von Grundst\u00fcckserwerb und Geb\u00e4udeerrichtung als auch die Verzinsung und Tilgung des Fremdkapitals sowie die laufenden Bewirtschaftungskosten \u00fcbernimmt (Hinweis auf \u00a7\u00a7 15 und 18 des Mustervertrags des Bundesministers f\u00fcr Wohnungsbau vom Oktober 1956, Bundesbaublatt – BBauBl – 1956, 615; B\u00e4rmann\/Seuss, Praxis des Wohnungseigentums, 3. Aufl., Teil B XI 5, 849; ebenso B\u00e4rmann\/Pick, Wohnungseigentumsgesetz, 11. Aufl., \u00a7 41 WEG Anm. I).<\/p>\n
Auch im Rahmen der Einheitsbewertung ist anerkannt, da\u00df die Bestellung eines Dauerwohnrechts ausnahmsweise wie die Einr\u00e4umung von Wohnungseigentum beurteilt werden kann (vgl. G\u00fcrsching\/Stenger, Kommentar zum Bewertungsgesetz und Verm\u00f6gensteuergesetz, 8. Aufl., \u00a7 93 BewG Anm. 21 ff.; R\u00f6ssler\/Troll\/Langner, Bewertungsgesetz und Verm\u00f6gensteuergesetz, 13. Aufl., \u00a7 93 BewG Anm. 25 bis 28, und Steinhardt, Bewertungsgesetz- Verm\u00f6gensteuergesetz, Kommentar, \u00a7 93 BewG Anm. 8 mit dem Hinweis, da\u00df weder das Bewertungsgesetz 1965 noch die amtliche Begr\u00fcndung hierzu etwas besagen). Der Dauerwohnberechtigte ist sonach wie der Inhaber einer Eigentumswohnung zu besteuern, wenn das Dauerwohnrecht rechtlich und wirtschaftlich dem Wohnungseigentum weitgehend angen\u00e4hert ist (Troll in Hartmann\/B\u00f6ttcher\/Nissen\/Bordewin, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, \u00a7 21 Anm. 95).<\/p>\n
Das FG hat das Vorliegen des \u00a7 21 Abs. 2 Alternative 1 EStG mit der unzutreffenden Begr\u00fcndung verneint, eine Wohnung k\u00f6nne als Geb\u00e4udebestandteil kein selbst\u00e4ndiges Wirtschaftsgut im Verh\u00e4ltnis zur Geb\u00e4udeeinheit bilden. Dies wird indessen allein schon durch \u00a7 7 Abs. 5a EStG widerlegt.<\/p>\n
Die Sache ist insoweit nicht spruchreif, weil das FG keine ausreichenden Feststellungen zur Entscheidung der Frage getroffen hat, ob die Voraussetzungen f\u00fcr die Annahme eines eigentums\u00e4hnlich ausgestalteten Dauerwohnrechts vorliegen. Zwar hat das FG den bei Bestellung des Dauerwohnrechts geschlossenen Vertrag in Bezug genommen, so da\u00df dessen Wortlaut Bestandteil des Tatbestands der Vorentscheidung geworden ist. Indessen hat das FG noch nicht das von den Beteiligten wirklich Gewollte sowie die f\u00fcr die Vertragsauslegung bedeutsamen Begleitumst\u00e4nde erforscht (vgl. BFH- Urteil vom 11. Februar 1981 I R 13\/77, BFHE 133, 3, BStBl II 1981, 475) und sich mit dem Vorbringen von Kl\u00e4ger und FA hierzu auseinandergesetzt. Dies mu\u00df das FG noch nachholen.<\/p>\n
Sollte das Dauerwohnrecht der Begr\u00fcndung von Wohnungseigentum gleichzustellen sein, wof\u00fcr insbesondere \u00a7 14 i. V. m. \u00a7 19 des notariellen Vertrages vom 8. Dezember 1978 spricht, kommt auch der von den Kl\u00e4gern begehrte Abzug erh\u00f6hter Absetzungen nach \u00a7 7b EStG in Betracht. Zwar beg\u00fcnstigt \u00a7 7b EStG in der seit 1965 geltenden Fassung im Gegensatz zum vorherigen Recht nicht mehr ausdr\u00fccklich den Erwerb eines Dauerwohnrechts, das wirtschaftlich Wohnungseigentum gleichsteht, sondern nur noch den Erwerb einer „Eigentumswohnung“. Es ist jedoch davon auszugehen, da\u00df der Gesetzgeber die Regelung des Sachverhalts, da\u00df bei Vorliegen bestimmter Voraussetzungen ein Dauerwohnrecht Wohnungseigentum gleichkommt, f\u00fcr entbehrlich gehalten hat (Littmann\/Bitz\/Meincke, Das Einkommensteuerrecht, 14. Aufl., \u00a7 7b EStG Rdnr. 70). Da\u00df in solchen F\u00e4llen \u00a7 7b EStG nach wie vor anwendbar ist, ist im \u00fcbrigen einhellige Auffassung in Schrifttum (vgl. Frotscher, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, \u00a7 7b Anm. 58 ff.; Hartmann\/B\u00f6ttcher\/Nissen\/Bordewin, a. a. O., \u00a7 7b Anm. 33; Herrmann\/Heuer\/Raupach, Einkommensteuer- und K\u00f6rperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, 19. Aufl., \u00a7 7b EStG Anm. 400 „Dauerwohnrecht“; Klein\/Flockermann\/K\u00fchr, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, 3. Aufl., \u00a7 7b Anm. 55, und Lademann\/S\u00f6ffing\/Brockhoff, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, \u00a7 7b Anm. 39 bis 41) und Verwaltungspraxis (Abschn. 56 der Einkommensteuer-Richtlinien 1984, sowie Verf\u00fcgung der Oberfinanzdirektion Hannover vom 19. Februar 1985 S 2198 – 51 – StO 223\/S 2198 – 159 – StH 223, Der Betrieb 1985, 682).<\/p>\n
Zu diesem Ergebnis gelangt der erkennende Senat unabh\u00e4ngig von den zur Begr\u00fcndung der herrschenden Meinung herangezogenen BFH- Urteilen vom 6. Mai 1960 VI 223\/59 U (BFHE 71, 108, BStBl III 1960, 289) und vom 11. September 1964 VI 56\/63 U (BFHE 81, 21, BStBl III 1965, 8), die zu \u00a7 7b EStG i. d. F. vor 1965 ergangen sind und deren Anwendung f\u00fcr die Rechtslage ab 1965 zweifelhaft erscheint.<\/p>\n
Sollte das FG hiernach die Voraussetzungen des \u00a7 7b EStG bejahen, so bemerkt der Senat zur Bemessungsgrundlage f\u00fcr die erh\u00f6hten Absetzungen, da\u00df au\u00dfer dem Entgelt von 50.000 DM auch die Reparatur- und Modernisierungsaufwendungen den Anschaffungskosten oder anschaffungsnahem Herstellungsaufwand zuzurechnen sein k\u00f6nnen (vgl. das Urteil des Senats vom 12. Februar 1985 IX R 114\/83, BFHE 143, 431, BStBl II 1985, 690).<\/p>\n
Gelangt das FG aber zum Ergebnis, da\u00df eine Wohnungseigentum hinreichend angen\u00e4herte Gestaltung nicht vorliegt, wird auch zu pr\u00fcfen sein, ob die Wohnung verbilligt \u00fcberlassen wurde. Bei einer ganz oder teilweise unentgeltlichen \u00dcberlassung ist der Nutzungswert der Wohnung gem\u00e4\u00df \u00a7 21 Abs. 2 Alternative 2 EStG dem Nutzenden zuzurechnen, wenn ihm eine gesicherte Rechtsposition einger\u00e4umt worden ist (vgl. BFH-Urteil vom 29. November 1983 VIII R 215\/79, BFHE 140, 199, BStBl II 1984, 366). Der unentgeltlich Nutzende kann vom Rohmietwert auch Werbungskosten abziehen und auf selbstgetragenen Modernisierungsaufwand erh\u00f6hte Absetzungen gem\u00e4\u00df \u00a7 82a der Einkommensteuer-Druchf\u00fchrungsverordnung vornehmen, wie der Senat im Urteil vom 23. Oktober 1984 IX R 48\/80 (BFHE 143, 313, BStBl II 1985, 453) entschieden hat.<\/p>\n
Entsprechende Rechtsgrunds\u00e4tze kommen bei teilweise unentgeltlicher \u00dcberlassung zur Nutzung in Betracht. W\u00e4re etwa das Dauerwohnrecht f\u00fcr eine Gegenleistung einger\u00e4umt, die nur die H\u00e4lfte seines Werts ausmachte, k\u00f6nnten Werbungskosten und erh\u00f6hte Absetzungen ebenfalls nur zur H\u00e4lfte, n\u00e4mlich insoweit ber\u00fccksichtigt werden, als die \u00dcberlassung unentgeltlich erfolgt ist.<\/p>\n
Im \u00fcbrigen wird das FG pr\u00fcfen, ob und inwieweit \u00a7 21a EStG zum Zuge kommt.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 22.10.1985 (IX R 48\/82) BStBl. 1986 II S. 258 1. Wird ein eigentums\u00e4hnlich gestaltetes Dauerwohnrecht i. S. von \u00a7 31 WEG entgeltlich bestellt, so hat der Dauerwohnberechtigte wie ein wirtschaftlicher Eigent\u00fcmer den Nutzungswert der Wohnung gem\u00e4\u00df \u00a7 21 Abs. 2 Alternative 1 bzw. \u00a7 21a EStG zu versteuern. 2. Dem entgeltlichen Erwerber eines … BFH-Urteil vom 22.10.1985 (IX R 48\/82) BStBl. 1986 II S. 258<\/span> weiterlesen