BFH-Urteil vom 14.4.1986 (IV R 260\/84) BStBl. 1986 II S. 518<\/p>\n
Es ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, da\u00df durch Gesetz vom 25. Juli 1984 (BGBl I 1984, 1006) der Abzug von Geldauflagen gem\u00e4\u00df \u00a7 153a StPO als Betriebsausgaben auch mit Wirkung f\u00fcr die Vergangenheit ausgeschlossen worden ist; das Gesetz kodifizierte damit lediglich eine bereits bestehende Rechts\u00fcberzeugung.<\/p>\n
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EStG \u00a7 12 Nr. 4, \u00a7 52 Abs. 19a i.d.F. des ESt\u00c4ndG vom 25. Juli 1984 (BGBl I 1984, 1006, BStBl I 1984, 401).<\/p>\n
Vorinstanz: Nieders\u00e4chsisches FG<\/p>\n
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Sachverhalt<\/p>\n
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Die Kl\u00e4ger und Revisionsbeklagten werden als Eheleute gemeinsam zur Einkommensteuer veranlagt. Der klagende Ehemann (Kl\u00e4ger) ist als Architekt freiberuflich t\u00e4tig. Gegen ihn wurde wegen Beihilfe zum Betrug und zum versuchten Betrug in acht F\u00e4llen Anklage erhoben, weil er in seiner Eigenschaft als Architekt und Bausachverst\u00e4ndiger \u00fcberh\u00f6hte Wertsch\u00e4tzungen f\u00fcr zu beleihende Grundst\u00fccke abgegeben habe. Das zust\u00e4ndige Landgericht hat das Verfahren im Jahre 1976 nach Zahlung eines Betrags von 12.000 DM an die Staatskasse gem\u00e4\u00df \u00a7 153a der Strafproze\u00dfordnung (StPO) eingestellt. Der Kl\u00e4ger macht diesen Betrag sowie Strafverteidigungskosten von 25.000 DM als Betriebsausgaben geltend. Der Beklagte und Revisionskl\u00e4ger (das Finanzamt – FA -) versagte nach einer Betriebspr\u00fcfung den Abzug. Die Klage zum Finanzgericht (FG) hatte Erfolg; das Gericht rechnete beide Betr\u00e4ge zu den Betriebsausgaben, k\u00fcrzte die Verteidigungskosten jedoch um die darin enthaltene Umsatzsteuer.<\/p>\n
Hiergegen richtet sich die Revision des FA, mit der die Verletzung materiellen Rechts ger\u00fcgt wird.<\/p>\n
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Entscheidungsgr\u00fcnde<\/p>\n
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Die Revision ist teilweise begr\u00fcndet; der Kl\u00e4ger kann die Kosten der Strafverteidigung, nicht aber den zur Einstellung des Strafverfahrens gezahlten Geldbetrag, als Betriebsausgabe absetzen.<\/p>\n
1. \u00a7 12 Nr. 4 des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Gesetzes zur \u00c4nderung des Einkommensteuergesetzes und des K\u00f6rperschaftsteuergesetzes vom 25. Juli 1984 (BGBl I 1984, 1006, BStBl I 1984, 401) – EStG – bestimmt, da\u00df Leistungen zur Erf\u00fcllung von Auflagen in einem Strafverfahren, die nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat angerichteten Schadens dienen, weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch beim Gesamtbetrag der Eink\u00fcnfte abgezogen werden d\u00fcrfen. Eine solche Auflage ohne Wiedergutmachungscharakter ist dem Kl\u00e4ger gem\u00e4\u00df \u00a7 153a Abs. 1 Nr. 2 StPO in Zusammenhang mit der Einstellung des gegen ihn gerichteten Strafverfahrens gemacht worden.<\/p>\n
Das in \u00a7 12 Nr. 4 EStG statuierte Abzugsverbot soll nach \u00a7 52 Abs. 19 a EStG, eingef\u00fcgt durch das Gesetz vom 25. Juli 1984 (a. a. O.), auch f\u00fcr Veranlagungszeitr\u00e4ume vor 1983 Anwendung finden, sofern die Steuerbescheide noch nicht bestandskr\u00e4ftig sind. Es erfa\u00dft daher auch den Streitfall.<\/p>\n
Die Gesetzes\u00e4nderung ist zwar erst w\u00e4hrend des Revisionsverfahrens wirksam geworden, gleichwohl aber vom Revisionsgericht zu beachten (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 6. November 1973 VII R 128\/71, BFHE 110, 484, BStBl II 1974, 110). Sie beinhaltet f\u00fcr den Streitfall eine sog. echte R\u00fcckwirkung, weil sie an einen abgeschlossenen Tatbestand ankn\u00fcpft; die fraglichen Ausgaben sind im Jahre 1976 get\u00e4tigt worden und haben die mit Ablauf dieses Jahres entstandene Einkommensteuerschuld (\u00a7 36 Abs. 1 EStG) beeinflu\u00dft. Gegen diese R\u00fcckwirkung bestehen jedoch keine verfassungsrechtlichen Bedenken.<\/p>\n
a) Dem Grundgesetz (GG) l\u00e4\u00dft sich ein generelles R\u00fcckwirkungsverbot f\u00fcr Gesetze nicht entnehmen (Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts – BVerfG – vom 24. April 1953 1 BvR 102\/51, BVerfGE 2, 237, 264 ff.; vom 17. Dezember 1953 1 BvR 147\/52, BVerfGE 3, 58, 150). Ein solches Verbot ergibt sich aus Art. 103 Abs. 2 GG lediglich f\u00fcr den Bereich des Strafrechts. Im \u00fcbrigen wird der Erla\u00df r\u00fcckwirkender belastender Gesetze allerdings durch das Rechtsstaatsprinzip begrenzt, zu dessen wesentlichen Elementen die Rechtssicherheit geh\u00f6rt. Rechtssicherheit bedeutet f\u00fcr den Staatsb\u00fcrger Vertrauensschutz. In diesem Vertrauen wird der B\u00fcrger entt\u00e4uscht, wenn der Gesetzgeber an bereits abgeschlossene Tatbest\u00e4nde nachtr\u00e4glich ung\u00fcnstigere Folgen kn\u00fcpft als diejenigen, von denen der B\u00fcrger bei seinen Dispositionen ausgehen durfte (Entscheidungen des BVerfG vom 14. November 1961 2 BvR 345\/60, BVerfGE 13, 215, 223; vom 19. Dezember 1961 2 BvL 6\/59, BVerfGE 13, 261, 271; vom 10. M\u00e4rz 1971 2 BvL 3\/68, BVerfGE 30, 272, 285; vom 8. Juni 1977 2 BvR 499\/74, 1042\/75, BVerfGE 45, 142, 167). Eine Entt\u00e4uschung dieses Vertrauens ist nach der Rechtsprechung des BVerfG gleichwohl gerechtfertigt, wenn das Vertrauen nicht schutzw\u00fcrdig war, weil mit der Neuregelung gerechnet werden mu\u00dfte, wenn das geltende Recht unklar und verworren war, wenn das Vertrauen einer ung\u00fcltigen Rechtsnorm galt oder wenn zwingende Gr\u00fcnde des gemeinen Wohls die R\u00fcckwirkung rechtfertigen (BVerfGE 13, 261, 272).<\/p>\n
Hierauf braucht im Streitfall jedoch nicht eingegangen zu werden. Denn wie eine beg\u00fcnstigende Regelung r\u00fcckwirkend in Kraft gesetzt werden kann, ist auch eine r\u00fcckwirkende Regelung unbedenklich, mit der lediglich eine bereits in der Vergangenheit herrschende Rechts\u00fcberzeugung kodifiziert wird. Ein solches Gesetz schafft im Vergleich zum bisherigen Rechtszustand keine zus\u00e4tzliche Belastung. Der Gesetzgeber kn\u00fcpft in diesem Fall an den abgeschlossenen Tatbestand keine ung\u00fcnstigeren Folgen als diejenigen, von denen der B\u00fcrger bei seinen Dispositionen ausgehen mu\u00dfte. Im Streitfall mu\u00dfte der Kl\u00e4ger, als er sich zu einer Geldauflage bei Einstellung des Strafverfahrens bereit erkl\u00e4rte, aber davon ausgehen, da\u00df er den Geldbetrag nach geltendem Recht nicht als Betriebsausgabe werde abziehen k\u00f6nnen.<\/p>\n
b) In der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs (RFH) und BFH sind Geldstrafen wegen krimineller Straftaten auch dann nicht als Betriebsausgaben angesehen worden, wenn sie im Zusammenhang mit einer betrieblichen Bet\u00e4tigung des Straft\u00e4ters standen (vgl. BFH-Beschlu\u00df vom 21. November 1983 GrS 2\/82, BFHE 140, 50, BStBl II 1984, 160, 162, mit weiteren Nachweisen). Die Rechtsprechung nahm zun\u00e4chst an, da\u00df der Zusammenhang mit der Person des Bestraften den Zusammenhang mit dem Betrieb \u00fcberwiege und eine Geldstrafe damit in die Privatsph\u00e4re des Bestraften falle. Sp\u00e4ter trat die \u00dcberlegung in den Vordergrund, da\u00df ein Abzug der Strafe als Betriebsausgabe im Ergebnis zu einer Strafminderung und zur Beeintr\u00e4chtigung des Strafzwecks f\u00fchre (vgl. BFH-Urteil vom 6. November 1968 I R 12\/66, BFHE 94, 56, BStBl II 1969, 74; Beschlu\u00df vom 28. November 1977 GrS 2-3\/77, BFHE 124, 43, BStBl II 1978, 105).<\/p>\n
In Befolgung dieses Grundsatzes h\u00e4tte auch die strittige Geldauflage trotz ihres Zusammenhangs mit der betrieblichen T\u00e4tigkeit des Kl\u00e4gers nicht als Betriebsausgabe abgezogen werden k\u00f6nnen. Nachdem bereits \u00a7 153 StPO gestattete, von der Strafverfolgung eines Vergehens abzusehen, wenn die Schuld des T\u00e4ters gering ist und kein \u00f6ffentliches Interesse an der Verfolgung besteht, erlaubt \u00a7 153a StPO seit 1974 ein Absehen von der Strafverfolgung auch dann, wenn das \u00f6ffentliche Interesse an der Verfolgung durch bestimmte Auflagen und Weisungen beseitigt werden kann. Zu solchen Ma\u00dfnahmen geh\u00f6rt insbesondere die vom Beschuldigten akzeptierte Auflage, eine Geldleistung zugunsten einer gemeinn\u00fctzigen Einrichtung oder der Staatskasse zu zahlen (\u00a7 153a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 StPO). Eine derartige Geldauflage ist zwar keine Strafe und auch keine strafrechtliche Sanktion, weil sie kein Unwerturteil \u00fcber den T\u00e4ter enth\u00e4lt, stellt jedoch ein der Geldstrafe vergleichbares \u00dcbel dar, das die Verh\u00e4ngung einer Strafe entbehrlich macht (vgl. Entscheidungen des Bundesgerichtshofs – BGH – vom 11. Juli 1978 1 StR 232\/78, BGHSt 28, 69; vom 13. November 1978 AnwSt (R) 13\/78, BGHSt 28, 174; Rie\u00df bei L\u00f6we\/Rosenberg, StPO, 24. Aufl., \u00a7 153a Rdnr. 2). Die Geldauflage wird denn auch \u00e4hnlich einer Geldstrafe bemessen (Rie\u00df, a. a. O., Anm. 47). Demgem\u00e4\u00df wird bei der Bemessung der Geldauflage wie bei der Geldstrafe vom Nettoeinkommen, d. h. dem versteuerten Einkommen des T\u00e4ters, ausgegangen (vgl. \u00a7 40 Abs. 2 des Strafgesetzbuches – StGB -). Diesem Gesetzesauftrag w\u00fcrde ein Abzug des zur Erf\u00fcllung der Auflage geleisteten Betrags als Betriebsausgabe zuwiderlaufen; er mu\u00dfte deshalb nach der zitierten Rechtsprechung unterbleiben.<\/p>\n
c) Der Gro\u00dfe Senat des BFH hat in seinem Beschlu\u00df in BFHE 140, 50, BStBl II 1984, 160 allerdings entschieden, da\u00df das EStG das Nettoeinkommen nach Abzug aller betrieblich veranla\u00dften Ausgaben besteuern wolle und dabei strafrechtlichen Zielen nicht Rechnung trage. Diese Aussage ist jedoch hinsichtlich von Geldbu\u00dfen gemacht worden, die nach dem Gesetz \u00fcber Ordnungswidrigkeiten (OWiG) wegen Verst\u00f6\u00dfen gegen das Gesetz gegen Wettbewerbsbeschr\u00e4nkungen (GWB) verh\u00e4ngt wurden. Geldbu\u00dfen f\u00fcr Ordnungswidrigkeiten waren zeitweilig auch nach der Rechtsprechung des RFH als Betriebsausgaben abziehbar. Geldbu\u00dfen f\u00fcr Verst\u00f6\u00dfe gegen das GWB werden, wie der Gro\u00dfe Senat im einzelnen dargelegt hat, auch anders berechnet als Geldstrafen. Der Gro\u00dfe Senat hat daher ausdr\u00fccklich offengelassen, ob das Nettoprinzip bei der Einkunftsermittlung auch den Abzug von betrieblich veranla\u00dften Geldstrafen rechtfertige.<\/p>\n
Demnach sind die Erw\u00e4gungen, die die Steuerrechtsprechung zur Nichtabzugsf\u00e4higkeit von betrieblich veranla\u00dften Geldstrafen gef\u00fchrt haben und die auch einem Abzug von Geldauflagen nach \u00a7 153a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 StPO entgegenstehen, durch den Beschlu\u00df des Gro\u00dfen Senats nicht \u00fcberholt. Das Gesetz vom 25. Juli 1984 (a. a. O.) beinhaltet damit keine Abweichung von einer zwischenzeitlich vertretenen abweichenden Rechtsauffassung.<\/p>\n
Der Senat braucht daher nicht zu entscheiden, ob gegen das genannte Gesetz unter dem Gesichtspunkt des Vertrauensschutzes insoweit verfassungsrechtliche Bedenken bestehen, als es die vor dem Beschlu\u00df des Gro\u00dfen Senats vertretene rechtliche Beurteilung wiederhergestellt und den Abzug von Geldbu\u00dfen als Betriebsausgaben und Werbungskosten in \u00a7 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 und \u00a7 9 Abs. 5 EStG ausgeschlossen hat. Ebensowenig ist von Bedeutung, da\u00df \u00a7 12 Nr. 4 EStG betrieblich veranla\u00dfte Geldstrafen und Geldauflagen nunmehr zu den Aufwendungen der privaten Lebensf\u00fchrung rechnet, nach der zuletzt vertretenen Auffassung der Steuerrechtsprechung aber ihre Einordnung als nicht abziehbare Betriebsausgaben oder Werbungskosten n\u00e4hergelegen h\u00e4tte (vgl. Schmidt\/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 4. Aufl., \u00a7 12 Anm. 13); der Gesetzgeber kann betrieblich veranla\u00dfte Aufwendungen aus besonderen Gr\u00fcnden auch als Privataufwand fingieren. Im Ergebnis beinhaltet das Gesetz vom 25. Juli 1984 in diesem Punkt keine Abweichung von dem zuvor geltenden Recht, so da\u00df gegen die angeordnete R\u00fcckwirkung keine Bedenken bestehen.<\/p>\n
2. Zu Recht hat das FG jedoch entschieden, da\u00df der Kl\u00e4ger die Kosten der Strafverteidigung absetzen kann. Der Kl\u00e4ger hat die beanstandeten Gutachten im Rahmen seiner freiberuflichen T\u00e4tigkeit erstellt und hieraus Betriebseinnahmen erzielt; das Strafverfahren stand in einem urs\u00e4chlichen Zusammenhang mit diesen betrieblichen Vorg\u00e4ngen, so da\u00df auch die Ausgaben f\u00fcr die Strafverteidigung betrieblich veranla\u00dft sind. Da auch strafrechtliche Zwecke dem Abzug nicht entgegenstehen, hat das BFH-Urteil vom 19. Februar 1982 VI R 31\/78 (BFHE 135, 449, BStBl II 1982, 467) unter Aufgabe fr\u00fcherer Rechtsprechung derartige Verteidigungskosten als abzugsf\u00e4hige Betriebsausgaben angesehen. Der Gro\u00dfe Senat des BFH (BFHE 140, 50, BStBl II 1984, 160, 166) hat sich dieser Auffassung angeschlossen. Das Gesetz vom 25. Juli 1984 hat hierin keine \u00c4nderung gebracht.<\/p>\n
Der Senat hat seinerzeit dem Urteil des VI. Senats des BFH in BFHE 135, 449, BStBl II 1982, 467 auf Anfrage zugestimmt. Er h\u00e4lt die darin zum Ausdruck gekommene Auffassung auch im Falle des Kl\u00e4gers f\u00fcr zutreffend, in dessen Verfahren es nicht einmal zu einer Verurteilung gekommen ist.<\/p>\n
Da der Kl\u00e4ger seinen Gewinn durch Einnahmen-\u00dcberschu\u00dfrechnung gem\u00e4\u00df \u00a7 4 Abs. 3 EStG ermittelt, umfa\u00dft der Abzug als Betriebsausgabe auch die ihm in Rechnung gestellte Umsatzsteuer (BFH-Urteil vom 19. Februar 1975 I R 154\/73, BFHE 115, 129, BStBl II 1975, 441).<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
BFH-Urteil vom 14.4.1986 (IV R 260\/84) BStBl. 1986 II S. 518 Es ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, da\u00df durch Gesetz vom 25. Juli 1984 (BGBl I 1984, 1006) der Abzug von Geldauflagen gem\u00e4\u00df \u00a7 153a StPO als Betriebsausgaben auch mit Wirkung f\u00fcr die Vergangenheit ausgeschlossen worden ist; das Gesetz kodifizierte damit lediglich eine bereits bestehende … BFH-Urteil vom 14.4.1986 (IV R 260\/84) BStBl. 1986 II S. 518<\/span> weiterlesen